Seul le prononc fait foi

DISCOURS DE M. Didier MIGAUD, Premier prsident de la Cour des comptes,

Prsident du Conseil des prlvements obligatoires Impt sur le revenu CSG, quelles rformes ?

Commission des finances du Snat - Mercredi 4 fvrier 2015 -

Madame la Prsidente, Monsieur le Rapporteur gnral, Mesdames et Messieurs les Snateurs,

Votre Commission a demand au Conseil des prlvements obligatoires de raliser une tude sur le thme Impt sur le revenu, CSG : quelles rformes ?. Aujourdhui je suis ici, en qualit de prsident de ce Conseil, pour vous prsenter les principales conclusions du rapport.

Je suis accompagn de M. Vincent Lna, rapporteur gnral de cette tude, de certains des rapporteurs particuliers qui ont contribu ce travail, ainsi que de Mme Catherine Dmier, secrtaire gnrale du Conseil.

Lorsquelle la saisi, votre Commission entendait que le CPO explore les possibilits dlargir lassiette de limposition des revenus, et examine la faisabilit technique et juridique dune fusion des assiettes de limpt sur le revenu et de la CSG.

Votre Commission souhaitait que le CPO analyse limpact de cette fusion sur le partage actuel de limposition des revenus entre un taux proportionnel qui caractrise la CSG et un barme progressif qui est lune des particularits majeures de limpt sur le revenu.

Enfin, dfaut de cette fusion, il tait demand au Conseil dtudier dans quelle mesure un barme progressif pourrait tre appliqu aux revenus soumis la CSG.

Il me semble utile de vous rappeler lensemble de ces considrations, car elles ont guid nos rflexions, dans le but de rpondre au mieux aux demandes de votre Commission.

Je voudrais enfin dire quelques mots sur la mthode retenue par le CPO. Ses membres ont cherch tablir un rapport prsentant de nombreuses options et qui recueille de leur part un consensus.

Un grand nombre de pistes ont t ouvertes, mme celles qui ne sont pas apparues, la rflexion, souhaitables. Le rapport qui vous est propos, est en quelque sorte un menu la carte . Do le titre qui - dlibrment - emploie lexpression Impt sur le revenu, CSG : quelles rformes ? , au pluriel.

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I Dabord, je voudrais vous faire part dun constat et rappeler les principes respecter pour rformer limposition des revenus

1. Le constat est que notre systme dimposition des revenus a vieilli et quil est peu lisible

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Notre systme dimposition a t model par une longue histoire de rformes successives. Limpt sur le revenu a vu son rendement saffaiblir, avec certes un rcent ressaut constat rcemment : sa base est troite, sous lempire notamment des nombreuses dpenses fiscales qui laffectent, et du nombre de foyers qui ny sont pas assujettis.

Les taux proportionnels de la CSG ont sensiblement augment, en passant de 1% sa cration en 1991, 7,5 % pour les revenus dactivit, sans compter les autres prlvements sociaux additionnels. Cest ainsi que ds 1998, le produit de la CSG a dpass celui de limpt sur le revenu, comme le montre le graphique 3 de la page 63.

Lexistence de ces deux impositions a cr une dualit o chacune dentre elles a sa logique propre, mais qui aboutit un systme de prlvements sur les revenus des mnages, peu comprhensible et dont lacceptabilit, sagissant de limpt sur le revenu, est de plus en plus en question. Ce systme est dailleurs si peu lisible quil est courant dentendre dire que moins de la moiti des Franais paie limpt sur le revenu, alors quen ralit presque tout le monde lacquitte au travers de la CSG, qui est aussi une imposition sur le revenu.

Le degr de progressivit de limposition sur le revenu a beaucoup volu dans le temps, comme le montrent les tableaux et graphiques des pages 63 70 du rapport. Dabord la progressivit globale du systme socio-fiscal sest rduite du fait de la diminution de la part relative dans lensemble des prlvements sur les personnes de limpt sur le revenu. Il faut dailleurs noter que la progressivit de celui-ci sinflchit dans le dernier centile des revenus et quil devient mme rgressif pour le dernier millime (soit 4000 foyers environ), ce qui est compens, toutefois, par lassujettissement des revenus du capital aux prlvements sociaux, qui sont de 15,5% depuis le 1er juillet 2012.

Contrairement ce que lon pense gnralement, la CSG, quant elle, comporte une certaine dose de progressivit : elle a remplac des cotisations qui taient dgressives ; elle comprend des exonrations ou des taux rduits sur les revenus de remplacement ; elle nest que partiellement dductible des revenus imposables ; enfin son assiette sapplique avec des taux plus levs, comme je viens de le dire, aux revenus du patrimoine qui sont dtenus gnralement par les mnages aiss. Mais, ces taux se diffrenciant en fonction des types de revenus et non de leur niveau, cette progressivit reste limite.

Au demeurant, comme le CPO avait dj eu loccasion de le souligner dans lun de ses rapports en 2010, si la fiscalit des revenus reste globalement progressive, cest davantage par les prestations sociales que par les prlvements que sopre la redistribution.

2. Si une rforme de limposition des revenus semble, dans ses objectifs, souhaitable, elle ne peut se raliser, quelle quen soit la forme, que dans le respect dun certain nombre de principes.

En premier lieu, notre systme franais dimposition des revenus exclut une imposition individualise qui ne tiendrait pas compte de son caractre conjugal et familial. En effet, le quotient conjugal prend en compte la capacit contributive au niveau du foyer ; le quotient familial assure une redistribution horizontale en allgeant fiscalement les charges de famille lies aux enfants. Une fusion de limpt sur le revenu et de la CSG devrait ainsi respecter ce principe.

En outre, le Conseil constitutionnel a pos le principe du caractre progressif de limposition des revenus des personnes physiques. Il en rsulte plusieurs enseignements.

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Tout dabord, un impt unique rsultant dune ventuelle fusion de limpt sur le revenu et de la CSG, sans barme progressif, serait inconstitutionnel. Une flat tax taux proportionnel unique nest ainsi pas possible en France, au regard de linterprtation donne larticle 13 de la Dclaration de 1789. Si la CSG peut comporter un taux proportionnel, propre chaque catgorie de revenu, cest seulement en raison de lexistence, en contrepoint, dun impt sur le revenu barme progressif.

De ce fait, il ne serait donc pas possible, soit de rduire trop fortement la progressivit de limpt sur le revenu ou son rendement, soit daugmenter trop fortement le taux proportionnel de la CSG.

Sans quelle constitue au sens strict un principe juridique, une meilleure prise en compte des effets de seuil qui affectent les bas revenus, lorsquils entrent dans le barme de limpt sur le revenu, permettrait de mieux articuler fiscalit et systme social.

Par exemple, un mnage, raison de son assujettissement limpt sur revenu, mme pour un montant modeste, alors quil ne ltait pas lanne prcdente, perd brutalement un certain nombre davantages, tels que lexonration de la redevance audiovisuelle, et le non-paiement de la taxe dhabitation. Il voit aussi ses prestations sociales, en particulier les aides au logement, diminuer fortement.

Enfin, toute rforme affectant significativement la CSG devrait tenir compte de sa singularit : ce nest pas une ressource fiscale banale, puisque son produit est affect la Scurit sociale.

Mme si la qualification juridique de la CSG nempche pas sa fusion dans un impt unique sur le revenu, laffectation la protection sociale dune partie du produit de ce nouvel impt devrait tre a priori fortement garantie.

II Quelles rformes peut-on envisager ?

La rforme du systme dimposition des revenus a fait lobjet de nombreuses rflexions parlementaires, acadmiques ou administratives.

Jai moi-mme prsent en 2007, lorsque jtais membre de la commission des finances de lAssemble nationale, un rapport sur la fusion de limpt sur le revenu et de la CSG. Je pense aussi louvrage collectif, publi en 2011 Pour une rvolution fiscale Un impt sur le revenu pour le XXIme sicle . Je citerai galement le rapport inter-administratif transmis au Parlement en 2012 sur les conditions de faisabilit de la fusion entre limpt sur le revenu et la CSG.

partir des travaux existants, le CPO a identifi deux grands scnarios de fusion, issus dun impt sur le revenu rnov ou dune CSG progressive, au sein dun impt juridiquement unique, avec, galement, une voie mdiane de rformes maintenant la coexistence de deux prlvements distincts.

1. Peut-on envisager une rforme systmique ?

La premire modalit de fusion, pour absorber la CSG dans un grand impt sur le revenu, suppose de corriger pralablement les dfauts les plus marqus de limpt sur le revenu actuel, savoir son assiette mite, sa concentration et son mode de perception dcal.

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Il conviendrait dabord dharmoniser non seulement lassiette de limpt sur le revenu avec celle de la CSG, mais aussi avec celles dune dizaine de taxes, associs de prs ou de loin la CSG. Je pense notamment la CRDS, mais aussi la contribution de solidarit pour lautonomie ou encore au prlvement social ...

Autre difficult lever : limpt sur le revenu est assis sur le revenu net global (aprs imputation, dans certaines conditions, des dficits des autres catgories de revenus), alors que la CSG est assise sur le revenu brut catgoriel.

La jurisprudence constitutionnelle laisse peu de doutes sur la ncessit de prendre en compte les charges de famille dans un impt fusionn ; aussi conviendrait-il de dfinir des modalits nouvelles de prise en compte du quotient conjugal et des charges dducation, grce des techniques fiscales, telles que des abattements, des rductions ou des crdits dimpt.

Il va de soi que la fusion autour de lIR devrait conduire diminuer fortement le poids et le nombre des niches fiscales. La fusion serait ainsi une opportunit de procder lvaluation exhaustive de ces niches, leur suppression ou leur transformation en abattement, en crdit dimpt ou en subvention.

Enfin, en cas de fusion, les modalits diffrentes de recouvrement de limpt sur le revenu, de la CSG et de ses taxes additionnelles posent videmment la question de la gnralisation de la retenue la source comme une modalit de la mise en uvre de la fusion.

Au regard des diffrences actuelles dassiette et de barme entre limpt sur le revenu et la CSG, leur fusion entranerait inluctablement des transferts de charge importants entre contribuables.

Toute rforme fiscale denvergure, mme prlvement constant, induit en effet des gagnants et des perdants puisquil sagit prcisment en fonction des objectifs quon assigne, de rpartir autrement la charge de limpt.

Toute rforme fiscale gnre aussi des cots de transition . Le lgislateur a toutefois la facult de prvoir des compensations partielles ou temporaires. Parmi celles-ci, on peut citer la possibilit, sur la priode o les agents conomiques sadaptent la nouvelle situation, dtaler la charge de lanne de double imposition, doprer une rduction progressive des dpenses fiscales, ou dchelonner la charge financire pour les perdants les plus significatifs de la rforme fiscale.

La fusion de limpt sur le revenu et de la CSG est un projet de grande ampleur, qui soulve des difficults, refltant pour lessentiel les insuffisances actuelles de limpt et la ncessit de transposer, pour des raisons constitutionnelles, certaines de ses caractristiques la CSG. Dans un contexte budgtaire tendu, le CPO considre quune telle rforme est possible, mais serait plus facilement envisageable lissue dun processus progressif de rapprochement des rgles et de lassiette de limpt sur le revenu et de celles de la CSG.

La deuxime modalit consisterait crer une imposition unifie sur la base dune CSG progressive.

Si la mise en place dune CSG comportant un barme progressif pour tous les revenus ne soulve pas de difficults insurmontables, la ncessit dune familialisation et limpossibilit de faire disparatre toutes les niches fiscales ne permettent gure denvisager la disparition totale de limpt sur le revenu.

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Bien sr des solutions existent. Lune des voies pour prendre en compte des capacits contributives du foyer serait de crer des abattements correspondant aux charges familiales, qui se substitueraient aux deux quotients, conjugal et familial.

Mais, en pratique, un nouvel impt bas sur la CSG reviendrait rinventer les modalits actuelles de lIR et remettrait en cause la simplicit du mode de calcul et de prlvement de la CSG.

Tout comme dans le schma prcdent, se poseraient la question des niches fiscales et des avantages accords certaines professions, qui rduisent la base de limpt sur le revenu. Le prlvement la source de cette imposition unifie, l aussi, devrait tre mis en uvre.

A la question pose par votre commission de savoir si linstauration dune CSG progressive constitue une alternative une fusion sur la base de limpt sur le revenu, le CPO montre que cette voie est complexe et plutt difficile.

Lintroduction dune plus grande progressivit dans la CSG contribuerait amliorer la cohrence densemble de limposition des revenus, notamment des plus bas, mais une CSG, barme progressif gnral, naboutirait sans doute pas une disparition totale de limpt sur le revenu.

2. Une voie mdiane sappuyant sur la dualit du systme dimposition actuel mrite, en revanche, dtre examine

En effet, dfaut dune rforme radicale, un ensemble cohrent de rformes, prlvement constant, pourrait donner une meilleure lisibilit limposition des revenus.

Parmi ces pistes, llargissement de la base de limpt sur le revenu constitue une priorit : le CPO recommande de supprimer un nombre significatif des 190 dpenses fiscales affectant le rendement de limpt sur le revenu, recenses, dans le projet de loi de finances pour 2015, pour un montant de 34 Md. Ces principales dpenses et leur cot figurent au tableau 5 de la page 39 du rapport. Il nest pas raliste de penser que toutes pourraient tre supprimes. Mais, de manire volontariste, des objectifs chiffrs et programms dans le temps pourraient tre fixs, par exemple une rduction de 10% par an de leur montant.

Limposition contemporaine des revenus permettrait de pallier les dfauts du paiement actuel de limpt. Son dcalage dans le temps est trs pnalisant pour certains contribuables, notamment pour les plus modestes et pour ceux qui connaissaient de fortes variations de revenus, lorsque, par exemple, ils perdent leur emploi ou partent la retraite. Il prsente par ailleurs des inconvnients forts, en matire de pilotage de la politique macro-conomique.

Dans cette hypothse, paralllement aux montants de CSG prcompts chaque mois sur les salaires, les contribuables paieraient galement des acomptes dimpt au titre des revenus de lanne en cours, avec une rgularisation intervenant en septembre de lanne suivante, une fois limpt final liquid.

Cette option permettrait de faire converger limpt sur le revenu et la CSG. On ne peut luder le fait quelle ncessiterait de bien apprcier sa mise en uvre, notamment pour lisser les consquences de lanne de transition, cette anne blanche , o il faudrait la fois taxer les revenus de lanne en cours et valuer ceux qui doivent ventuellement ltre au titre de lanne prcdente.

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Le rapport aborde dautres sujets. Je ne fais que les citer : par exemple, lexploration des voies dune imposition individuelle optionnelle limpt, lventuel plafonnement du quotient conjugal linstar du quotient familial, ou ladaptation de la fiscalit des familles, en rexaminant le bienfond de certaines demi-parts.

Mais je nvoquerai ici que quelques points importants.

Dabord, ne faudrait-il pas rendre la CSG universelle et plus progressive ?

Aujourdhui, les retraits ou les chmeurs modestes bnficient dune exonration ou dun taux rduit de CSG. Linstauration dune CSG minimale au taux de 1% par exemple renforcerait la cohsion sociale, toute personne payant ainsi un impt sur le revenu, mme symboliquement. En contrepartie, les allocations correspondantes seraient augmentes due concurrence.

Lautre piste pourrait tre de faire bnficier du taux rduit de CSG les revenus modestes des salaris, comme pour les retraits et les chmeurs.

Pour aller dans le sens de luniversalit, pourquoi ne pas fusionner les taxes additionnelles la CSG pour gagner en simplification et en cohrence ? Il sagirait notamment de la contribution sociale de solidarit pour lautonomie, de la contribution additionnelle de solidarit pour lautonomie, ainsi que les 5 taxes sur les revenus du patrimoine.

La question de la non-dductibilit de la CSG aux revenus soit 30% en moyenne de la CSG acquitte - a particulirement retenu lattention du CPO.

Je vous rappelle qu lorigine, la non-dductibilit totale de la CSG avait t considre comme une solution logique : en effet la rgle fiscale est que les impts de mme nature ne sont pas dductibles entre eux. La dductibilit partielle de la CSG du revenu, qui a pour effet de rduire la base imposable, est un avantage fiscal qui va croissant au fur et mesure que les revenus slvent. En contrepoint, elle ne bnficie que peu aux mnages modestes et pas du tout ceux qui ne paient pas limpt sur le revenu. Elle est source de confusion et empche une articulation claire entre limpt sur le revenu et la CSG.

Sur la base dune simulation base sur des donnes 2014, il apparat que la gnralisation de la non-dductibilit de la CSG aurait accru le rendement de lensemble de limposition sur le revenu de 11,2 milliards deuros, avec des effets positifs pour les revenus modestes et moyens et un alourdissement pour les mnages situs dans les dciles de revenus les plus levs.

Le CPO ayant fait le choix de raisonner rendement constant, la gnralisation de la non-dductibilit pourrait tre neutralise soit par une rforme du barme de limpt sur le revenu, par exemple en diminuant ses taux marginaux ou ses tranches, soit par une baisse des taux de la CSG, par exemple de 7,5% 6,6% pour son taux normal.

Enfin, le CPO sest attach rechercher une meilleure cohrence du systme socio-fiscal pour les bas revenus, notamment en ce qui concerne les effets de seuil. Lun des moyens de lisser les effets de seuil serait de mettre en place un systme de sortie en sifflet de chaque mesure fiscale ou sociale en faveur des revenus modestes, que celle-ci existe sous la forme dun abattement, dune exonration ou dun taux rduit.

Il sagirait aussi de gnraliser le recours au revenu fiscal de rfrence - le RFR - qui reflte plus fidlement la capacit contributive du foyer (plus que la cotisation dimpt sur le revenu ou la non-imposabilit) ; il pourrait progressivement devenir la rfrence pour loctroi dun

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avantage fiscal ou social, quand celui-ci se fonde sur des critres de ressources. Cest dailleurs le RFR qui sert, partir de 2015, calculer le taux de CSG applicable aux retraits. Il a permis dviter quenviron 500 000 retraits revenu relativement lev mais bnficiant de rductions dimpts importantes, ne bnficient du taux rduit de CSG. A linverse 700 000 personnes supplmentaires ont t rendues ligibles au taux rduit de CSG plutt quau taux plein.

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On peut dire que le panorama des rformes, pour corriger les dfauts de limposition des revenus en France est finalement vaste.

Ces rformes structurelles peuvent apparatre aujourdhui ncessaires, dans leurs objectifs, pour refonder un pacte fiscal , issu dun impt ancien la progressivit mousse, et dune contribution plus rcente, mais fondamentalement proportionnelle.

Avant de conclure, je souhaite voquer deux considrations de mthode.

En premier lieu, il faut rappeler que toute rforme fiscale denvergure entrane des transferts de charges entre mnages, puisquil sagit prcisment de rpartir autrement la charge de limpt, en fonction des objectifs quon assigne. Mais il est possible, de les amortir ou de les taler dans le temps, en maintenant parfois des rgles prexistantes, ou en compensant certaines pertes par dautres avantages, sous forme dallocations ou de crdits dimpt. Dans le mme esprit, un dispositif de filet fiscal permettrait, revenu inchang, de garantir que limpt naugmenterait pas sensiblement dune anne lautre, afin dchelonner les modifications significatives dans la situation des contribuables.

En second lieu, il importe dinsister aussi sur le temps ncessaire la prparation et la mise en uvre des rformes, comme nous lenseignent les exemples trangers que nous avons tudis, o les rformes se sont souvent tales sur plusieurs annes.

En dfinitive, une fusion terme de limpt sur le revenu et de la CSG est possible. Elle est complexe mettre en uvre, la fois pour des raisons juridiques et dans le contexte conomique et budgtaire actuel.

En consquence, le CPO a explor la piste moins tudie et nanmoins prometteuse dune complmentarit cohrente des deux rgimes dimposition.

En effet, des rformes court et moyen terme sont envisageables, prlvement constant et sans attendre un changement global du systme. Dans cette perspective, je vous rappelle les priorits identifies, pour corriger les dfauts les plus patents du systme actuel :

- mettre en place limposition contemporaine des revenus, - rduire le poids des dpenses fiscales dans limpt sur le revenu, - universaliser et rendre plus quitable la CSG, - supprimer la dductibilit de la CSG pour mieux articuler les deux impositions, en baissant due concurrence limpt sur le revenu ou les taux de la CSG, afin dassurer la neutralit de la mesure sur le plan budgtaire et pour le contribuable.

Je vous remercie de votre attention.