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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal PARTIE I INTRODUCTION_________________________________________________________________2 CHAPITRE PRÉLIMINAIRE : APERÇU SUR LE DROIT FISCAL_______________________________3 I : Objet et principes du droit fiscal............................................................................................................... 3 A : Impôt : Nature et classification.................................................................................................................................. 3 B : Les mécanismes généraux d’imposition................................................................................................................... 6 C : Les principes du droit fiscal....................................................................................................................................... 7 II : Fiscalité et pouvoir...................................................................................................................................9 A : La légitimité du pouvoir fiscal................................................................................................................................... 9 B : La contestation du pouvoir fiscal............................................................................................................................ 10 PARTIE I : LE RÉSULTAT FISCAL : ANALYSE ET GESTION__________________________________12 CHAPITRE I : ANALYSE DU RÉSULTAT FISCAL....................................................................................................12 I : Champ d’application............................................................................................................................... 12 A : Les personnes soumises à l’IS................................................................................................................................. 12 B : Les revenus professionnels soumis à l’IGR............................................................................................................ 12 C : Les exonérations conjointes aux deux impôts......................................................................................................... 12 II : Le résultat fiscal.....................................................................................................................................13 A : Mode de détermination du résultat fiscal................................................................................................................ 13 B : LES PRODUITS IMPOSABLES........................................................................................................................... 15 C : Les charges déductibles........................................................................................................................................... 18 D : Autres déductions fiscales....................................................................................................................................... 28 CHAPITRE II : LIQUIDATION DE LIMPÔT............................................................................................................35 I : Au niveau de l’IS......................................................................................................................................35 A : Période et lieu d’imposition..................................................................................................................................... 35 B : Taux d’imposition.................................................................................................................................................... 36 C : Cotisation minimale................................................................................................................................................. 36 D : Paiement de l’impôt................................................................................................................................................. 37 II : Au niveau de l’IGR.................................................................................................................................45 A : Période et lieu d’imposition..................................................................................................................................... 45 B : Assiette et liquidation de l’impôt............................................................................................................................. 45 CHAPITRE III : ELÉMENTS DE GESTION FISCALE................................................................................................50 I : Principes liées à la liberté de gestion......................................................................................................50 A : Notion de liberté de gestion..................................................................................................................................... 50 B : Etendu de la liberté de la gestion fiscale................................................................................................................. 50 C : Principe de non – immixtion................................................................................................................................... 51 D : Fraude et évasion fiscale......................................................................................................................................... 51 E : Pénalisation de la fraude fiscale.............................................................................................................................. 52 II : Formes d’optimisations fiscales.............................................................................................................52 III : Limites à l’optimisation fiscale.............................................................................................................53 A : La notion d’abus de droit......................................................................................................................................... 53 B : Le mode d’application de la loi fiscale................................................................................................................... 53 C : L’optimisation fiscale et rapport de l’administration avec le fisc.......................................................................... 53 PARTIE II : ETUDES DE CAS______________________________________________________________55 CAS PRALINA (IS)...........................................................................................................................................55 ÉLÉMENTS DE RÉPONSE..................................................................................................................................... 58 CAS PRATIQUE SIBAHA....................................................................................................................................66 CONCLUSION___________________________________________________________________________71 BIBLIOGRAPHIE________________________________________________________________________71 1

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

PARTIE I INTRODUCTION_________________________________________________________________2

CHAPITRE PRÉLIMINAIRE : APERÇU SUR LE DROIT FISCAL_______________________________3

I : Objet et principes du droit fiscal...............................................................................................................3A : Impôt : Nature et classification..................................................................................................................................3B : Les mécanismes généraux d’imposition...................................................................................................................6C : Les principes du droit fiscal.......................................................................................................................................7

II : Fiscalité et pouvoir...................................................................................................................................9A : La légitimité du pouvoir fiscal...................................................................................................................................9B : La contestation du pouvoir fiscal............................................................................................................................10

PARTIE I : LE RÉSULTAT FISCAL : ANALYSE ET GESTION__________________________________12

CHAPITRE I : ANALYSE DU RÉSULTAT FISCAL....................................................................................................12I : Champ d’application...............................................................................................................................12

A : Les personnes soumises à l’IS.................................................................................................................................12B : Les revenus professionnels soumis à l’IGR............................................................................................................12C : Les exonérations conjointes aux deux impôts.........................................................................................................12

II : Le résultat fiscal.....................................................................................................................................13A : Mode de détermination du résultat fiscal................................................................................................................13B : LES PRODUITS IMPOSABLES...........................................................................................................................15C : Les charges déductibles...........................................................................................................................................18D : Autres déductions fiscales.......................................................................................................................................28

CHAPITRE II : LIQUIDATION DE L’IMPÔT............................................................................................................35I : Au niveau de l’IS......................................................................................................................................35

A : Période et lieu d’imposition.....................................................................................................................................35B : Taux d’imposition....................................................................................................................................................36C : Cotisation minimale.................................................................................................................................................36D : Paiement de l’impôt.................................................................................................................................................37

II : Au niveau de l’IGR.................................................................................................................................45A : Période et lieu d’imposition.....................................................................................................................................45B : Assiette et liquidation de l’impôt.............................................................................................................................45

CHAPITRE III : ELÉMENTS DE GESTION FISCALE................................................................................................50I : Principes liées à la liberté de gestion......................................................................................................50

A : Notion de liberté de gestion.....................................................................................................................................50B : Etendu de la liberté de la gestion fiscale.................................................................................................................50C : Principe de non – immixtion...................................................................................................................................51D : Fraude et évasion fiscale.........................................................................................................................................51E : Pénalisation de la fraude fiscale..............................................................................................................................52

II : Formes d’optimisations fiscales.............................................................................................................52III : Limites à l’optimisation fiscale.............................................................................................................53

A : La notion d’abus de droit.........................................................................................................................................53B : Le mode d’application de la loi fiscale...................................................................................................................53C : L’optimisation fiscale et rapport de l’administration avec le fisc..........................................................................53

PARTIE II : ETUDES DE CAS______________________________________________________________55

CAS PRALINA (IS)...........................................................................................................................................55 ÉLÉMENTS DE RÉPONSE.....................................................................................................................................58 CAS PRATIQUE SIBAHA....................................................................................................................................66

CONCLUSION___________________________________________________________________________71

BIBLIOGRAPHIE________________________________________________________________________71

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Partie I Introduction

Les entreprises en fin de chaque exercice comptable sont amenées à arrêter et dégager un résultat qui reflètera la qualité de son exploitation, mais aussi pour déterminer le montant de l’impôt.

Le résultat imposable correspond au résultat net comptable, fourni par la comptabilité qui en raison de l’existence de dispositions fiscales spécifiques, fait l’objet de rectifications extra comptable.

Ces rectifications consistent :

Soit en réintégrations extra comptables, qui consistent essentiellement à ajouter au résultat comptable des charges qui ont été comptabilisées mais qui ne sont pas déductibles du point de vue fiscal. Soit en déduction extra -comptables qui à retrancher du résultat comptable

des éléments déjà imposés ou bénéficiant d’un régime spécial, du point de vue fiscal.

Le principe du passage du résultat comptable au résultat fiscal, consiste en ce que toute la fiscalité de l’entreprise repose sur la comptabilité. Autrement dit la fiscalité repose sur une matière première qui est la comptabilité.

On pourrait penser qu’il serait plus simple de ne pas comptabiliser une chargesous prétexte qu’elle n’est pas fiscalement déductible .dans ce cas, on commettrait une erreur comptable, une faute juridique et même, dans certains cas, une infraction pénale.

Partant de cette divergence, on traitera tout d’abord dans un chapitre préliminaire du droit fiscal et par la suite on traitera d’une manière approfondie les différentes déductions et réintégrations du résultat comptable avant de terminer par un aperçu sur la gestion fiscale et bien évidemment en dernier lieu deux études de cas, une première consacré à l’IS et une deuxième à l’IGR.

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Chapitre préliminaire : Aperçu sur le droit fiscal

I : Objet et principes du droit fiscal

A : Impôt : Nature et classification

Généralement, l’impôt peut certainement se définir comme une formespécifique de prélèvement obligatoire auquel sont soumis les contribuables.Aujourd’hui l’impôt n’est pas la seule forme de prélèvement obligatoire, ce qui nousamènes dans un premier point de cerner la nature de l’impôt avant d’étudier lesdifférentes classifications et mécanismes d’imposition et finalement les principes dudroit fiscal.

A.1 : La nature de l’impôt

La définition la plus classique de l’impôt et la plus connue est celle qu’en adonnée Gaston Jèze dans son cours de finances publiques, « l’impôt est uneprestation pécuniaire requise des particuliers, par voie d’autorité, à titre définitif, etsans contrepartie, en vue de la couverture des charges publiques »1. Cette définitionclassique de l’impôt, malgré l’évolution de la société contemporaine, reste valablepour aborder la notion de l’impôt, du fait qu’elle comporte les éléments essentielsqui, depuis les temps les plus éloignés, forment la nature intime de l’impôt, enparticulier le caractère de contrainte qui lui est étroitement attaché.

1 : L’impôt un prélèvement pécuniaire

Bien qu’en principe l’impôt est un prélèvement sous forme pécuniaire, il fautnéanmoins souligner que les modalités de paiement en nature qui ont pu exister dansun passé lointain, demeurent présentes avec la dation en paiement, qui est unprocédé de paiement exceptionnel de l’impôt.

2 : L’impôt un prélèvement obligatoire effectué par voie d’autorité

Ce caractère de l’impôt a comme conséquence, que le contribuable n’a ni ledroit de prétendre se soustraire à sa dette d’impôt, ni celui de vouloir fixer librementou négocier le montant de sa contribution.

3 : L’impôt un prélèvement effectué à titre définitif

Cela signifie que l’impôt est une ressource définitive pour l’Etat, c'est à diren’a pas l’obligation de la restituer à qui que ce soit.

4 : L’impôt un prélèvement sans contrepartie immédiate qui sert à couvrir les charges publiques

1 G. Jèze, Cours de Finances publiques, LGDJ, 1936

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L’impôt ne constitue pas le prix d’un service rendu, cela nous amènes à direque le contribuable ne peut contester sa dette arguer de la mauvaise utilisation desdeniers publics.

Cette définition classique de l’impôt ne tient pas compte des notions etconceptions nouvelles comme par exemple la notion de progressivité de l’impôt ouencore celle de capacité contributive du contribuable, ou bien la notion d’égalitéfiscale, ou encore la conception selon laquelle la fiscalité n’a pas qu’une fonction definancement budgétaire mais remplit aussi une fonction de politique économique etsociale.

Egalement parmi les limites de cette définition est que la notion deprélèvement obligatoire englobe d’autres prélèvement que l’impôt. A titre d’exemple,les taxes et les redevances qui à la différence de l’impôt, s’apparentent à un prix payéen contrepartie d’un service rendu par l’administration, et les taxes parafiscales.

A.2 : La classification des impôts

Malgré la multiplicité des impôts, on peut adopter un classement par grandescatégories.

1 : La classification administrative

Cette classification est utilisée par la comptabilité nationale. Elle consiste àclasser les impôts selon la collectivité bénéficiaire. On distingue ainsi les impôtsrevenants à l’Etat, ceux dévolus aux collectivités locales,… etc.

2 : La classification économique

A ce niveau trois critères sont retenus pour classer les impôts :

En fonction des éléments économiques taxés

Globalement il faut faire la distinction entre la taxation des revenus, quiconsiste à imposer les gains d’une personne ou d’une entreprise dès que ces gainssont acquis et quel que soit leur emploi ultérieur, et la taxation de la dépense, c'est àdire l’imposition d’un bien ou un service lors de son acquisition, et finalement lataxation du capital, qui peut être soit à l’occasion de sa transmission, qui peut être àtitre gratuit ou onéreux, soit à raison de son existence même.

En fonction des facteurs et acteurs économiques

Cette classification permet d’opposer les impositions pesant sur les ménages(impôts sur le revenu, taxe d’habitation,…), les impositions à la charge des

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entreprises (impôts sur les sociétés, …), les impositions grevant les produits (TVA,droits indirects,…).

En fonction des secteurs économiques

Peuvent être regroupés selon ce critère de classement les impôts affectantdivers secteurs économiques (fiscalité de l’épargne, des assurances, fiscalitéimmobilière, fiscalité affectant le revenu des personnes dite fiscalité personnelle,…).

A.3 : Les classifications techniques

Ces classifications prennent pour critères les techniques et modalitésadministratives de la taxation.

Impôts directs et impôts indirects

La distinction entre impôts directs et indirects repose sur deux critères :l’incidence de l’impôt et l’établissement d’un rôle.

L’incidence de l’impôt détermine si l’impôt est bien supporté par celui qui yest assujetti ou si celui-ci en fait reposer la charge sur les tiers. Dans le premier casl’on parle d’impôt direct, dans le second cas d’un impôt indirect.

Le rôle désigne la liste sur laquelle figurent les bases d’imposition ainsi que lesmontant dus par chaque contribuable. C’est en fonction de l’existence ou non d’unrôle que les impôts sont classés dans la catégorie des impôts directs ou indirects.

Impôts réels et impôts personnels

Les impôts réels sont ceux qui frappent les biens d’un contribuable sansconsidération de sa situation personnelle. L’impôt réel, c’est un impôt qui respecte laliberté individuelle.

Les impôts personnels frappent la personne sans prendre en compte sesfacultés contributives, c’est un impôt qui tient compte de la situation familiale ou defortune du contribuable pour taxer un revenu, un droit ou un capital.

Impôt proportionnels et impôts progressifs

L’impôt proportionnel consiste à appliquer à la base imposable un tauxd’imposition fixe quel que soit le montant de celle-ci. Tel est par exemple le cas avecla TVA ou encore avec l’impôt sur les sociétés.

Au contraire, dans l’impôt progressif, le taux d’imposition croît en fonction dela progression de la base d’imposition, c’est le cas notamment de l’impôt sur lerevenu.

Impôt spécifiques et impôt AD VALOREM

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Les impôts dits spécifiques sont calculés en multipliant un poids, un volume,une surface de matière imposable par une somme donnée.

Les impôts ad valorem sont calculés par application d’un tarif à la baseimposable. Ce procédé est le plus communément utilisé.

Impôts analytiques et impôts synthétiques.

L’impôt analytique est un impôt assis sur les éléments d’un patrimoine ou surune opération isolée, ou encore sur une catégorie unique du revenu appelé cédule.

L’impôt synthétique consiste à appréhender un ensemble d’opérations ou derevenus et à taxer l’ensemble en une seule fois.

Impôts de répartition et impôts de quotité

L’impôt de répartition est celui dont le produit total attendu est fixé à l’avancepuis réparti ensuite entre les contribuables.

L’impôt de quotité procède de manière inverse ; il consiste à définirinitialement un taux d’imposition qui sera ensuite appliqué à la matière imposable.

B : Les mécanismes généraux d’imposition

La notion d’impôt est indissociable des mécanismes généraux auxquels obéitla mise en œuvre des impositions. On fait la distinction à cet égard entre deux grandstypes de mécanismes : le mécanisme de l’assiette d’une part, celui de la liquidationd’autre part.

B.1 : L’assiette de l’impôt

Assoire l’impôt c’est constater et évaluer la matière imposable, déterminer lefait générateur de l’imposition ainsi que la personne imposable.

1 : La constatation et l’évaluation de la matière imposable

Cette phase implique une double opération. Il faut en premier lieu que soientqualifiés les éléments susceptibles d’entrer dans le champ de la taxation, et donc dansla base d’imposition. Il faut ensuite qu’ils soient évalués à partir des indicationsportées par le contribuable dans les déclarations qu’il est tenu de souscrire, et ce sousréserve de contrôles ultérieurs.

2 : La détermination du fait générateur de l’imposition

On entend par fait générateur de l’impôt « l’événement qui crée la dettefiscale. Il s’agit soit d’un acte juridique soit d’une situation économique »2. La notiondu fait générateur est importante car elle détermine non seulement la naissance de la

2 A. BARILARI, R. DRAPE, Lexique fiscal, 2° éd., Dalloz 1993.

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créance du fisc mais elle détermine aussi le champ d’application de la loi fiscale envigueur, à la fois dans l’espace (territorialité) et dans le temps (non – rétroactivité).

3 : La détermination du redevable de l’impôt

Il s’agit des catégories des personnes physiques ou morales qui sont tenues,sous peine de sanction, de s’acquitter du prélèvement fiscal. Il convient toutefoisd’observer que le redevable désigné par les textes n’est pas nécessairement celui quisupporte effectivement l’impôt. Il faut ainsi distinguer deux notions : celle deredevable et celle d’incidence de l’impôt.

On donne le nom de l’incidence de l’impôt « à ce phénomène par lequel lapersonne à qui le fisc réclame le montant de l’impôt, la déverse sur un tiers qui, peut-être, parviendra à son tour à en transmettre la charge à autrui, de sorte que lecontribuable légalement désigné se borne à faire l’avance de l’impôt et s’enrembourse sur d’autres personnes ignorées du fisc qui le supportentdéfinitivement »3.

B.2 : La liquidation et le recouvrement de l’impôt

Une fois les bases imposables déterminées, il convient de calculer le montantde l’impôt dû puis de le recouvrer.

1 : La liquidation de l’impôt

Liquider l’impôt c’est calculer la dette fiscale du contribuable par applicationd’un taux d’imposition, ou tarif, à la base imposable telle qu’elle a été préalablementdéterminée. Cette opération est effectuée soit par l’administration, soit par lecontribuable lui-même, soit par un tiers.

2 : Le recouvrement de l’impôt

Recouvrer l’impôt c’est le percevoir. Cette opération est conduite par uncomptable public. Le versement peut être effectué spontanément par le contribuableou après réception d’un avis d’imposition.

C : Les principes du droit fiscal

Le droit fiscal ne saurait être restreint à son seul objet, c'est-à-dire l’impôt. Ildoit être compris plus largement comme l’ensemble des principes et des règlesrelatifs au droit de lever l’impôt.

C.1 : Le principe de légalité de l’impôt

Selon ce principe, aucune levée d’impôt ne pourra s’effectuer si elle n’a pas étépréalablement décidée par l’assemblée représentative des citoyens.

3 E. Allix, Traité élémentaire de sciences des finances. Ed. Rousseau, 1936.

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Ainsi, selon l’article 50 de la constitution, « le parlement vote la loi de financesdans des conditions prévues par une loi organique. »4. En conséquence, seul leparlement est habilité, dans le cadre d’une loi de finances ou d’une loi ordinaire, àcréer, modifier ou supprimer un impôt, à en définir les règles d’assiette, de calcul etde recouvrement.

En définitive, solidement ancré dans un bloc de constitutionnalité et neparaissant en cela susceptible d’aucune atteinte, le principe de légalité de l’impôtsemble bien satisfaire à « cette vérité que les impôts ne peuvent être établislégitimement que du consentement du peuple ou de ses représentant » comme leprétendait Rousseau5.

En réalité ce principe a des limites qui se rapportent à la fonction de légiférerdu parlement, et corrélativement à l’extension du pouvoir réglementaire. Maiségalement, le développement de prélèvement obligatoires non consentis par leparlement.

Le principe de légalité de l’impôt trouve par ailleurs d’autres limites sérieusessur le plan juridique, plus précisément la question délicate concernantl’interprétation des textes fiscaux.

C.2 : Le principe de liberté

Le principe de liberté en matière fiscale s’entend non seulement de la libertéindividuelle mais aussi de la liberté du commerce et de l’industrie. Ce principeessentiel est à la base de nombre de procédures du droit fiscal, alors même que sur leterrain des représentations et des croyances, l’impôt est encore souvent éprouvécomme étant au premier chef de limitation voire d’enfreinte à la liberté individuelleet à la liberté de gestion des entreprises.

La portée de ce droit au regard des libertés individuelles est liée en quelquesorte à l’autorisation, dans certaines conditions, des agents des impôts à procéder àdes perquisitions et des saisies au domicile.

Le droit fiscal ne doit pas porter atteinte à la liberté de gestion de l’entreprise.L’exploitant est libre de sa gestion et les frais qu’il expose pour le fonctionnement deson entreprise constituent normalement des dépenses déductibles.

C.3 : Le principe de nécessité de l’impôt

Selon ce principe une contribution commune est indispensable pour l’entretiende la force publique et pour les dépenses d’administration. Ce caractèreindispensable et nécessaire de l’impôt fonde implicitement la légitimité du contrôlefiscal et de la répression de la fraude.

C.4 : Le principe d’annualité de l’impôt

4 Bulletin officiel N° 4420 du 10 octobre 19965 Op. cit.

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Il signifie que la perception des impôts doit être autorisée pour une année,l’année civile, par la loi de finances. La portée du principe d’annualité de l’impôtconcerne seulement l’autorisation annuelle du parlement pour la perception del’impôt, non la validité dans le temps des dispositions fiscales qui demeurent envigueur tant qu’elles ne sont pas expressément modifiées ou abrogées par lelégislateur.

C.5 : Le principe du respect des droits de la défense

Ce principe veut qu’une sanction ne puisse être infligée sans quepréalablement la personne en cause n’ait été en mesure de prendre connaissance deséléments et faits lui étant reprochés et de présenter ses observations.

C.6 : Le principe de territorialité

Ce principe définit l’application de la loi fiscale dans l’espace appelé espacefiscal et l’asphère de compétence dévolue aux organes politiques sont les mêmes etconstituent l’espace de souveraineté fiscale. Le pouvoir fiscal peut, dans des casspécifiques, soit s’étendre au-delà des frontières nationales ou, inversement, ne pascouvrir la totalité du territoire national ou encore être limité par un droit fiscalsupranational. C’est le cas lorsque, en vertu de certaines conventions fiscalesinternationales, la souveraineté peut être affectée par des normes supérieures à la loinationales parce que découlant d’un traité ratifié et approuvé par le parlement.

II : Fiscalité et pouvoir

Les origines de la fiscalité montrent des liens intimes entre celle-ci et la notionde pouvoir fiscal, c'est à dire celui de décider de l’impôt, qui a été toujours associé aupouvoir politique. De ces rapports est née une légitimité réciproque. Tout en étant unobjet de ressentiment, de résistances ou parfois de révoltes, il est devenu aussi bienl’expression concrète d’un lien social fondé sur la mise en commun d’une partie desrichesses privées en vue de la réalisation de l’intérêt public que l’expression de lacondition de l’exercice de la puissance.

A : La légitimité du pouvoir fiscal

La légitimité du pouvoir fiscal est concrétisée à travers deux élémentsimportant à savoir : la finalité de l’impôt et les modalités du prélèvement. Cela veutdire que l’impôt constitue un prélèvement nécessaire au fonctionnement de la société(principe de nécessité) ainsi qu’il est régulièrement consenti par les représentants descitoyens (principe de légalité), ces deux principes fondent la légitimité de l’exercicedu pouvoir fiscal.

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Mais le principe de légalité et le principe de nécessité de l’impôt n’est qu’unaspect de la légitimité du pouvoir fiscal. La légitimité de l’impôt trouve son originedans les racines profondes des mécanismes qui dans l’histoire des sociétés humainesont conduit les individus à accepter le principe même du prélèvement, à s’yaccoutumer, à y consentir, à se résigner à cette sorte de servitude volontaire quereprésente d’une certaine manière l’état de contribuable.

La légitimité du pouvoir fiscal a pris naissance dans les plis les plus anciens etles plus cachés de l’humanité, et à des formes primitives du prélèvement fiscal néesde déterminismes économiques, politiques et religieux, intervenant souvent sur fondde violence, mais aussi d’échange et de soumission acceptée.

Parmi les fondements économiques et politiques on peut évoquer l’évolutionde la communauté sans Etat dotée de structures économiques élémentaires jusqu’auxprémisses des sociétés contemporaines à Etat. C’est en occupant cette fonctionstructurante des rapports sociaux que la fiscalité, de gré ou de force, aprogressivement pu se justifier sa nécessité ainsi que la légitimité du pouvoir qui ladécide.

Parmi les formes premières de l’imposition est le pillage, qui est née avecl’évolution des communautés humaines qui ont été en mesure de produire davantagede nourriture qu’il ne leur était nécessaire pour pouvoir subsister. Son paiement étéde façon irrégulier et épisodique, puis à dates fixes. Après le pillage c’est le tribut quivient s’instaurer dans un contexte de développement économique mais aussi dematuration de la pensée collective, ce qui a conduit à la création des premièresformes de l’impôt.

S’agissant des fondements religieux, en droit musulman, l’institution del’impôt constitue une obligation religieuse d’ordre matériel. Le Coran en fait un descinq canons de la religion qui s’imposent aux croyants. Elle s’inscrit au 3ème rang sousle nom de la Zakat.

Une nouvelle phase s’instaure avec l’avènement du consentement de l’impôtau lieu du consentement à l’impôt, avec comme critère principal est que leprélèvement soit explicitement acceptée par le contribuable. Le consentement del’impôt et la constitution progressive des Etats parlementaires démocratiques sontétroitement liés.

Dans un environnement marchand, l’impôt apparaît comme le prix d’unservice rendu par l’institution qui en bénéficie plutôt que comme l’expression d’unlien de solidarité, voire même d’un devoir social. En plus le contribuable s’intéresseplus à l’utilisation qui est faite de l’argent public.

B : La contestation du pouvoir fiscal

La résistance à l’ordre fiscal et le refus de l’impôt se manifeste sous plusieursformes qui peuvent aller de la révolte jusqu’à la fraude fiscale.

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Les révoltes fiscales ont toujours plusieurs faces. Si elles relèvent a priori durefus évident de tel ou tel impôt, s’y associe en même temps une contestation plusdiffuse soit de l’administration chargée du prélèvement, soit de l’autorité qui en est àl’origine. Néanmoins, une des caractéristiques remarquables des révoltes fiscalesd’hier comme d’aujourd’hui, est qu’elles ne vont jamais jusqu’à un refus du pouvoiren soi. Si le pouvoir est dénoncé, il est en tant qu’il réclame trop. C’est la quantité desacrifice fiscal qui est en cause, non son principe même.

Dans les manifestations variées de l’antifiscalisme, la fraude fiscale occupe uneplace importante dans la mesure où, d’une part, elle procède d’un acte purementindividuel, et où d’autre part, elle n’a d’autre objet pour la personne qui la pratiqueque d’échapper, en totalité ou en partie, au sacrifice fiscal qui lui est demandé. Cetélément intentionnel est déterminant dans les définitions qui sont données de lafraude. Celle-ci peut être définie comme « une infraction à la loi commise dans le butd’échapper à l’imposition ou d’en réduire le montant »6.

Autre façon pour la contestation de l’impôt est l’évasion fiscale, il s’agit d’unefaçon par laquelle le contribuable parvient à minorer volontairement son revenutaxable sans pour autant violer la loi mais en l’utilisant au mieux, soit en profitantdes certains vides juridiques, soit encore en se servant des possibilités multiples demontages qui lui sont offerts au plan international.

Egalement d’autres formes de résistance à l’impôt, tel que la grève de l’impôtce genre de contestation est peu fréquent et même sanctionné par la loi. Aussil’anachorète fiscal est celui qui, face à la charge fiscale, ne se révolte pas mais se retiredans un autre lieu, ce qui le rend inaccessible. Et finalement l’économie souterrainequi « regroupe toutes les activités dont les revenus ne sont pas déclarés, d’une partpour échapper à l’imposition trop élevée des revenus, d’autre part pour pouvoirbénéficier de certains avantages »7.

6 P. BELTRAME, L’impôt, Ed M.A, 19877 R. DODD, Economie souterraine et évasion fiscale aux USA RFFP n° 5 1984

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Partie I : Le résultat fiscal : Analyse et gestion

Chapitre I : Analyse du résultat fiscal

I : Champ d’application

A : Les personnes soumises à l’IS

Sont soumises à l’impôt sur les sociétés , tout les sociétés et personnesmorales assimilées (succursales de sociétés étrangères , établissements publics, lessociétés de fait, les sociétés à objet immobilier) quel que soit leur objet(commercial ou civil ) excepté les exclusions prévues par la loi (sociétés en nomcollectif ou en commandite simple lorsque tout les associés sont des personnesphysiques et n’ayant pas opté pour cet impôt) et les exonération énumérés par laloi( coopératives ,associations sans but lucrative et les sociétés qui se livrent àl’élevage du bétail, les profits sur cession des valeurs mobilières réalisés par lessociétés étrangères et les personnes morales qui exécutent des marchés financéspar des dons de l’Union européenne).

B : Les revenus professionnels soumis à l’IGR

Sont considérés comme des revenus professionnels pour l’application del’impôt général sur le revenu selon le régime du résultat net réel :

Les bénéfices réalisée par les personnes physiques et provenant del’exercice des professions commerciales , industrielles et artisanales, desprofessions de promoteur immobilier, de lotisseur de terrain et demarchand de biens, et des professions libérales .

Les revenues ayant un caractère répétitif. Les produits brut perçus par les entreprises étrangères.

C : Les exonérations conjointes aux deux impôts Exonération totale pour les exportateurs de produits ou de services ainsi que

pour les entreprises hôtelières pour la parie du chiffre d’affaires réalisé endevises dûment pendant les cinq premières années et une réduction de 50%du montant de l’impôt au-delà:

Réduction de 50% du montant de l’impôt durant les cinq premières années dudébut de l’activité pour le secteur minier, les entreprises exercent leursactivités dans les préfectures fixées par décret, les artisans manuels, lesétablissements privés d’enseignement et de formation professionnelle.

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II : Le résultat fiscal

A : Mode de détermination du résultat fiscal

Avant de se pencher sur l’étude des divers traitements nécessaire pourdéterminer la base imposable à partir duquel l’impôt est calculé, il est nécessaire depréciser les étapes que tout contribuable doit franchir pour satisfaire aux exigencesdu fisc en matière de calcul du résultat fiscal.

1 ère étape : la détermination du résultat comptable :

Le résultat comptable est dégagé à partir de la différence entre les charges etles produits de l’entreprise par l’établissement du compte de produits et charges(CPC).

2 ème étape : rectification du résultat comptable

Cette étape consiste à effectuer des corrections d’une manière extra –comptable par la réintégration de certaines charges qui ne sont pas admises endéduction par le fisc, mais aussi, et inversement, des charges ou des produits, inclusdans le résultat comptable, ne sont pas soumise à l’impôt, ou ne doivent être intégrésqu’en partie.

3 ème étape : l’établissement du tableau du passage au résultat fiscal.

Pour le calcul de résultat fiscal les entreprises sont amenées à remplir unimprimé intitulé « Tableau du passage du résultat net comptable au résultat netfiscal », comme illustré dans le tableau II.1.

Ce tableau englobe les éléments suivants :

Le résultat net comptable dégagé à partir de CPC qu’il soit bénéfice ou uneperte selon le cas, également les différentes réintégrations fiscales, à ce niveau il fautfaire la distinction entre les réintégrations à caractères courants et non courants,même chose au niveau des déductions fiscales.

Résultat fiscal (N) = Résultat comptable (N) + Réintégrations – déductions –Déficit reportable

IS (N) = Résultat fiscal (N) x taux en vigueur (35%)

Intitulés Montant Montant

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I. RESULTAT NET COMPTABLE

Bénéfice net Perte nette

II. REINTEGRATION FISCALES

1. Courantes : …… ……

2. Non courantes : …… ……

III. DEDUCTION FISCALES :

1. Courantes : …….. ……..

2. Non courantes : …….. ……..

Total T1 T2

IV. RESULTAT BRUT FISCAL :

Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A)Déficit fiscal si T1< T2 (B)

V. REPORTS DEFICITAIRES IMPUTES (C)

Exercice n-4 Exercice n-3 Exercice n-2 Exercice n-1

VI. RESULTAT NET FISCAL :

Bénéfice net fiscal (A-C)Ou déficit fiscal (B)

VII. CUMUL DES AMORTISSEMENTS FISCALEMENT DIFFERES

VIII. CUMUL DES DEFICIT FISCAUX RESTANT À REPORTER

Exercice n-4 Exercice n-3 Exercice n-2 Exercice n-1

Tableau ‎I-1

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B : LES PRODUITS IMPOSABLES

Ces produits sont constitués principalement par :

Les produits d’exploitation qui représentent la contre valeur des marchandisesou des services vendus ou rendus, dans le cadre de l’activité principale etcourante de l’entreprise .Ils comprennent le chiffre d’affaire, les produitsaccessoires, les produits financiers, les travaux réalisées par l’entreprise pourelle-même et les subventions, primes et dont reçus.

Les produits exceptionnels qui sont considérés ,avec les plus values réalisées àl’occasion de la cession d’un élément d’actif immobilisé, comme des produitsnon courants .Il s’agit des profits et gains exceptionnels et les profits réaliséeset les plus values sur cession d’éléments d’actif.

B.1 : LE CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaire est constitué par les recettes et les créances acquises serapportant aux produits livrés, aux services rendus et aux travaux immobiliersayant fait l’objet d’une réception partielle ou totale, quelle soit provisoire oudéfinitive.

1 : LE REGIME DES VENTES

IL est établi, que l’exercice de rattachement des créances est celui au courduquel intervint la livraison des biens et non la date de l’encaissement .Ainsidonc c’est seulement au moment de la livraison de la marchandise que le prixconvenu est enregistré parmi les produits chez le vendeur.

La comptabilisation du chiffre d’affaires : les sociétés assujetties à la TVA sontastreintes à la comptabilisation hors TVA, elle sont tenue donc de comptabiliserhors taxe l’ensemble des opérations qu’elles effectuent ainsi que leur dépenses etleur investissement .L’inventaire des stocks et des travaux en cour doit être établitégalement hors taxe.

Les ventes à crédit : dans ce cas le transfère de propriété s’effectue dés l’accorddes parties, mais le vendeur ne peut exiger le paiement du prix avant l’arrivée duterme convenu.

Sur le plan fiscal, toute livraison de marchandise doit donner lieu àl’établissement d’une facture même si le paiement du prix convenu ne doitintervenir qu’après la clôture de l’exercice.

La vente à prix susceptible de modification : le fait qu’un bien ou un produit aitété vendu moyennant un prix de base fixé de façon contractuelle, mais susceptiblede varier en fonction de fait ou d’événements qui ne seront connus qu’après laclôture de l’exercice, ne saurait enlever à la vente, son caractère de créanceacquise. Une provision pourrait, éventuellement, être constituée.

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2 : Le régime des prestations de services :

Comme pour les ventes, l’exercice de rattachement de rattachement descréances et celui au cours duquel est intervenu l’achèvement de la prestation. Cequi correspond à la livraison pour les ventes et ce, quelle que soit la date dupaiement.

3 : Le régime des travaux immobiliers

Le chiffre d’affaires des travaux immobiliers est constitué par les recettes etles créances acquises se rapportant aux travaux immobiliers , ayant fait l’objetd’une réception partielle ou totale, quelle soit provisoire ou définitive.

B.2 : Les produits accessoires

En plus du chiffre d’affaires, les sociétés peuvent réaliser des produitsaccessoires de différentes nature, à l’occasion de la gestion commerciale de lasociété , mais ne se rattachant pas nécessairement à son objet principal , ouprovenant de certains élément de son actif social.

Les revenus fonciers : constituent le chiffre d’affaires principal pour les sociétésimmobilières, mais seulement des produits accessoires pour les autres sociétés.Ces produit proviennent de la location d’immeubles et de constructions de toutesnature ainsi que des propriétés agricoles, y compris les constructions et le matérielfixe et mobile y attaché.

Les produits de la propriété industrielle : ce sont des redevances perçues par unesociété, en contrepartie de la concession de licence, brevets d’invention et marque defabrique.

Les jetons de présence : perçus par la société en sa qualité d’administrateur ou demembre du conseil de surveillance des sociétés ou elle occupe des fonctions.

B.3 : Produits financiers :

Les produit de participation : il s’agit des intérêt du capital, dividendes et autresproduits assimilés acquis ou perçus par une société et sont compris dans les produitsd’exploitation de la société bénéficiaire et bénéficient d’un abattement de 100%, cecipour éviter que la même source de bénéfices ne soit taxée doublement !Par ailleurs ces produits ayant bénéficiés de l’abattement de 100% sont exclus de labase de la cotisation minimale.

Autres produits de valeurs mobilières : il s’agit des produits d’obligations de bon decaisse et autres placement à revenu fixe.

Revenus de créances rattachés à des participations : ce sont les intérêts perçus parune société, en rémunération des prêts qu’elle accorde à une autre société, danslaquelle elle détient une participation.

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Autres produits financiers : ce sont les intérêts que perçoit la société au titre, soitdes prêts qu’elle accorde à des tiers, soit des délais supplémentaires qu’elle accorde àsa clientèle .Il faut signales que la dispense d’intérêts sur avances ou prêt accordéespar l’entreprise à des associés ou des tiers équivaut à une libéralité, dont le montantdit être ajouté au bénéfice imposable.

B.4 : Les travaux effectués par l’entreprise pour elle-même

IL s’agit des travaux réalisés par l’entreprise pour elle-même et qui ontpour conséquence l’accroissent ou la valorisation des éléments de son actifimmobilisé. Ces travaux et produits sont inclus dans la base imposable pour leurprix de revient réel.

B.5 : Les subventions, primes et dont reçus

IL s’agit des subventions, primes et dons reçus de l’Etat, des collectivitélocales ou des tiers qui doivent être apportés à l’exercice au cours duquel ils ontété perçus, sauf pour les subventions d’équipement qui peuvent être répartis surcinq années maximum, et qui sont retenus pour le calcul de la cotisationminimale.

Toutefois il y a lieu de distinguer les subventions d’exploitation quipermettent de compenser certaines insuffisances de produits ou de faire face àcertaines charges, et les subventions d’équipement dont peu bénéficierl’entreprise, en contrepartie de la création de valeurs immobilisées ou la créationd’emploi.

B.6 : Profits et gain exceptionnels

IL s’agit de produits perçus ou acquis à la suite d’évènements accidentelsou conjoncturels survenus, au cours d’un exercice donné. Les dégrèvementsobtenus de l’administration, au titre des impôts fiscalement déductibles sontassimilés à des profits et gains exceptionnels. Parmi ses profits on peut citer :

Les indemnités d’assurances : il peut s’agir soit du capital versé en vertu d’uncontrat d’assurance sur la vie, dans ce cas les sommes encaissées constituent unproduit imposable, sous déduction du montant des primes versées à la compagnied’assurance, ou bien d’une indemnité versée suite à un sinistre au quel casl’indemnité constitue un produit exceptionnel imposable.

Pénalité sur le marché : il s’agit des pénalité versées par une tierce personne pournon respect des clauses prévues par le contrat, elles représente pour le bénéficiaire unproduit imposable.

Remise d’une dette : elle constitue pour l’entreprise qui en bénéficient un profitexceptionnel imposable à rattacher à l’exercice au cours duquel la remise de la detteest devenu certaine.

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Bénéfice de change : résultant de certaines opération traité directement en monnaieétrangère, ces bénéfices constituent des profit exceptionnel imposables.

Les dégrèvements d’impôts déductibles : les dégrèvements accordés parl’administration fiscale sur des impôts déductibles constituent des produitsexceptionnels taxables, au titre de l’exercice de leur notification.

C : Les charges déductibles

Les charges déductibles pour la détermination du résultat fiscale, sont cellesqui sont engagées ou supportés pour les besoins de l’activité.

Pour être admise en déduction, les charges doivent remplir certainesconditions.

C.1 : Conditions de déductibilité des charges

Se rattacher à la gestion de l’entreprise ou être exposé dans l’intérêts del’exploitation, il en résulte que seuls les charges strictementprofessionnelles peuvent être prises en considération à l’exclusion de toutedépense effectué dans le seul intérêt personnel de certains associés. Cetteexclusion porte également sur les actes anormaux da la société(renonciation à des recettes, prêt et avances sans intérêt).

Se traduire par une diminution de l’actif de l’entreprise ; ne peuvent êtreconsidéré comme charges déductibles, les charges qui ont commecontrepartie l’entrée dans l’actif soit d’une valeur réalisable ou nonréalisable ou des dépenses qui ont pour effet de prolonger la duréeprobable d’utilisation d’un élément d’actif immobilisée, par contre lesdépenses de maintenances d’un actif sont enregistrées avec les charges.

Correspondre à une charge effective et être appuyés de pièces justificatives. Les charges déductibles doivent être rattachées à l’exercice au cours duquel

elles ont été engagées, même si elles n’ont pas été payées à la clôture duditexercice. si la comptabilisation d’une charge est omise elle ne peut êtredéduite si l’exercice est prescrit.

C.2 : Les charges admise en déduction par la loi

1 : Les achat de matière et produit :

Peuvent être destinées à la consommation ou à la revente,elles sontcomptabilisées au prix d’achat c à d au prix figurant sur la facture,tout taxecomprises à l’exception de la TVA. En cas d’importation, le prix d’achat est augmentédes droits de douanes et des frais accessoires.

2 : Les frais de personnel et de main d’œuvre :

Toutes les sommes versées sous forme d’appointement, salaires, commissions,indemnités, gratifications, participation aux bénéfices, indemnité pour frais de route

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de voyage, à la formation professionnelle ou au licenciement, aux personnes ayant laqualité de salariés dans l’entreprise, sont déductibles du bénéfice imposable.

Concernant le traitement de la rémunération du dirigeant, sa déductibilitédépend selon qu’ils s’agissent d’une entreprise soumise à l’IS ou à l’IGR :

Cas de l’IS : elle est déductible dans la mesure ou il effectue un travaileffectif et qu’elle ne dépasse pas la rétribution normale des fonctionsexercés par le dirigeant sinon elle est considérée mme une distributionirrégulière de dividendes.

Cas de l’IGR : la rémunération de l’exploitant dirigeant n’est pasdéductible car son travail est rémunéré par les intérêts réalisés. De mêmeque ne sont pas déductibles les rémunérations versées aux conjointsenfants et gendres de l’exploitant en contreparties de leurs travail au seinde l’entreprise que si les intéressées font partie du personnel salarié et queleur salaire correspond à un travail effectif. Par contre, sont déductibles durésultat fiscal, les rémunérations versées aux membres des sociétés enparticipation et des indivisions ; bien évidemment qu’ils font partie dupersonnel salarié.

Dans les cas, ou une distinction doit être faite entre les rémunérationsnormales et fonctions spéciales( jetons de présence) qui sont déductible, et lessommes versées, correspondant à une participation aux bénéfices de l’entreprise quine sont pas déductibles .

Les indemnités de représentation et de transport sont déductibles àconditions, qu’elles soient liées à l’activité de l’entreprise et sans exagération et quel’indemnité de transport ne soit cumulables avec la mise à la disposition du dirigeantd’un véhicule de transport.

3 : Les frais généraux

Les loyers :

Les loyers des locaux professionnels affectés au logement du personnel,constituent des charges déductibles du même que les sommes versés au titre de droitd’entrée par le locataire au propriétaire.

Cependant ne sont pas déductibles, le pas de porte payé au précédent locataireau même titre que le fonds de commerce.

Par contre les sommes versées à des tiers, à titre de garantis sont inscrit aucompte de dépôt et cautionnement, figurant à l’actif du bilan et ne constituant descharges déductibles.

Concernant les charges de loyers qu’une entreprise paie à l’un de ses associés ;leurs traitements diffèrent qu’il s’agit d’une entreprise soumise à l’IS ou l’IGR.

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IS : constitue une charge déductible du moment ou les loyers sont normaux IGR : ne peuvent être dissociés du revenu professionnel qui est imposable

dans sa globalité.

Frais d’entretient et de réparation

Sont considérés comme des charges déductibles dans la mesure ou ils ont pourobjet de permettre l’utilisation d’élément d’actif, faisant l’objet d’entretient ou deréparation jusqu’ à la fin de la période d’amortissement.

La dépense d’entretient d’un élément complètement amortis ne peut êtreimmobilisée que si elle entraîne une augmentation de la valeur comptable du bien.

Les frais d’assurances

1) Assurance contractée au profit de l’entreprise elle m^me sur la têtede son personnel dirigeant : ces assurances ont pour objet decompenser le préjudice qui résulterait pour l’entreprise du décès deson dirigeant.

Or, s’il est réalisée le risque n’entraîne pas une perte ou une charge,car il n’affectera pas un élément de l’actif, il en résulte qu’un manque àgagner essentiel.

En conséquence, les primes y correspondantes sont considéréescomme un placement de fond disponible, elles doivent être exclus descharges déductibles.

En cas de décès de l’assuré, les primes versées sont diminuées dumontant du capital versé pour le calcul de l’impôt.

2) Assurance contracté au profit d’un membre du personnel dirigeantdésigné dans le contrat, les primes payés à ce titre constituent pourle bénéficiaire un complément de salaire et pour l’entreprise unecharge déductible.

Certaines entreprises préfèrent se constituer leurs propres assureurs,dans ce cas, les provisions mise en œuvre à cet effet ne sont pasdéductibles.

Les cadeaux publicitaires

Sont déductible, les cadeaux publicitaires distribuées à condition que leursvaleurs unitaires ne dépassent pas 100dhs et qu’ils portent, soit le nom ou le sigle del’entreprise, soit la marque de fabrique des produits qu’elle commercialise.

Rémunérations et honoraires d’intermédiaires

Les commissions courtages et honoraires versés à toute personne, quelle quesoit leur qualité, constituent des charges déductibles. Cependant ces rémunérationsdoivent être déclarées à l’administration fiscale .A défaut de quoi il est réintégré

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dans son résultat 25% du montant des rémunérations non déclarées en plus d’unemajoration de 15%.

Charges non déductibles en totalité ou en partie

L’article 8 de la loi 24-86 (ainsi que l’article) énumère les charges qui bienqu’elles soient supportées dans le cadre de l’exploitation et qu’elles soient et qu’ellessoient justifiées ; ne sont pas déductibles.

C’est le cas des pénalités, amendes applicables pour infractions commises enmatière d’assiette des impôts directs et indirects, de paiement tardif de ces impôts,en matière de législation du travail, réglementation de la circulation, contrôle descharges, contrôle des prix…

Ne sont également pas déductibles qu’à concurrence de 50% de leursmontants les dépenses afférentes à certaines charges prévus par la loi dont lemontant facturé est supérieur à 10 000 dhs et dont le règlement n’est justifié parchèque barré non endossable, effet de commerce ; virement bancaire ou cartemagnétique.

4 : Frais d’établissement

Ces frais correspondent à des dépenses engagées à l’occasion d’opération enrapport avec la création, l’existence et le développement de l’entreprise et qu’ellepeut les déduire dés les premiers exercices bénéficiaires à moins qu’ils ne soitamortis à un taux constant sur 5ans à partir de la première année de leurconstatation. Il s’agit des :

Frais de constitutions et d’augmentation du capital Frais préalables au démarrage Frais de restructuration Frais de recherche Frais de prospection et de publicité

5 : Les impôts et taxes

Le principe et que sont déductibles tous les impôts professionnels, c’est le casle cas de la taxe urbaine, taxe d’édilité, et l’impôt des patentes, afférentes auximmeubles et au matériel d’exploitation.

Quant à la TVA et les impôts sur les bénéfices, le législateur les a exclusexpressément de toute déduction.

6 : Les amortissements

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L’amortissement est considéré comme , l’affectation d’un gain à la réparationforfaitaire d’une perte consommée , à la différence de la provision qui est une sommeprélevée sur les bénéfices, pour faire face à une charge ou une perte future.

Au point de vue comptable l’amortissement se présente comme la constatationd’une dépréciation de certains éléments de l’actif, lorsque ces éléments deviennentinutilisables par suite de vétusté ou d’usure.

Par ailleurs, la dotation à l’amortissement constituent un des éléments ducoût de revient du produit au même titre que le coût des matières premières et de lamain d’œuvre, elle représente la partie du coût des immobilisations servant à lafabrication de ce produit.

Principes de constatation des amortissements

L’amortissement dont la dépréciation n’est pas à la charge de l’entreprise : ils’agit par exemple d’une entreprise locataire de son usine dans ce cas aucunamortissement n’est admis

Éléments d’actif inutilisés après un certain temps de service pour cause depanne technique, ou chômage, peut être poursuivis.

Elément d’actif acquis et non utilisé immédiatement : le fait qu’un matérielacquis pour les besoins de l’exploitation n’ait pas été mis en service et donc ne sedétériorant pas par l’usage, n’empêche pas l’amortissement de ce matériel pour tenircompte de la dépréciation due è la vétusté et à l’obsolescence.

Les pièces de rechange : les pièves de rechange identifiables et destinées à unmatériel spécialisé sont amortissables, selon le taux applicable à ce matériel.

Constructions sur sol d’autrui et aménagements effectués dans les locaux prisen location si d’après les dispositions du contrat de location, les constructionsdoivent revenir sans indemnités au propriétaire du sol à l’expiration du bail,l’entreprise locataire peut inclure dans ses charges outre le loyer du terrain,l’amortissement de ces constructions, calculés d’après la durée du bail.

Immeubles détenus par des entreprises immobilières : dans ce cas cesimmeubles non encore vendus sont considérés comme des sticks et ne donnent paslieu à des amortissement.

Le calcul des amortissements

La base de calcul des amortissements

L’amortissement se calcul sur la valeur d’origine du bien : c à d soit le prixd’achat augmenté des frais accessoires (frais de transport, droits de douanes et fraisd’installation) soit la valeur d’apport dans le cas constitution ou de fusion, soit lecoût réel dans le cas des immobilisations construites ou fabriquées par l’entreprisepour elle même.

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Remarque : les frais de démolition d’un immeubles bâtis en vue de le reconstruirefont partie du prix de revient du nouveau immeuble.

Point de départ de l’amortissement

L’amortissement est calculé dès le premier jour du mois de l’acquisition oul’achèvement de l’immobilisation ou la mise en service.

Les taux de l’amortissement 4% pour les immeubles d’habitation et à usage commerciale 5% pour les immeubles industrielles construits en dur 10% pour les constructions légères

Pour les mobilier, installation, aménagement et agencement Pour gros matériel informatique

15% micro-ordinateurs, périphériques, programmes ; 20% à 25% pour matériel roulant 30% pour l’outillage de faible valeur

Les conditions de déductions des amortissements

Pour que les amortissements soient déductibles il faut en général :

Qu’ils aient été effectivement pratiqués pour des biens appartenant àl’entreprise et figurant dans son actif.

Qu’ils se trouvent dans la limite de ceux généralement admis. Qu’ils soient constatés en comptabilité de l’exercice au cours duquel s’est

produite la dépréciation, sous réserve du cas des amortissements différés enpériode déficitaire.

Les véhicules de tourisme

Le taux d’amortissement du coût d’acquisition des véhicules de transport despersonnes (autres que ceux destinés au transport public, transport collectif dupersonnel de l’entreprise et au transport scolaire, ainsi que ceux appartenant auxsociétés de location de voitures et des ambulances) ne peut être inférieur à 29%paran, et la valeur total fiscalement admise en déduction, repartis sur 5 ans, à partségales ne peut être supérieur à 200 000 dhs par véhicule.

En pratique l’entreprise doit au titre de chaque exercice :

D’une part pratiquer l’amortissement comptable sur la base du prixd’acquisition, sans toutefois que le taux d’amortissement annuel ne soitinférieure à 20%.

D’autres parts réintégrer au résultat fiscal, d’une manière extra comptable ;la différence constatée entre l’annuité d’amortissement ainsi constatée etcelle résultant de l’application du même taux d’amortissement à un prixplafonné à 200 000 DHS (TTC).

Le crédit bail

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Lorsque les véhicules cités ci-dessus sont dans le cadre de location en créditbail, elle doit réintégrer au résultat fiscal de l’exercice concerné, de manière extracomptable, la part des amortissements réputés non déductibles et ^résumé êtrecomprise dans le montant des redevances passés en charges et correspondant à lapériode d’utilisation du véhicule.

Toutefois la limitation de cette déduction ne s’applique pas dans le cas delocation par période n’excédent pas trois mois non renouvelable.

Exemple 1Le prix d’acquisition d’un véhicule de transport des personnes le 15/ 07/N est de 280 000 TTC :L’annuité d’amortissement comptabilisée : 280 000 * 0,2 *6/12 =28 000Amortissement déductible : 200 000*0,2*6/12 = 20 000Amortissement non déductible à réintégrer : 28 000 – 20 000 = 8 000 Exemple 2Une entreprise à payer au titre de l’exercice 2004 une redevance d’un montant de 52 000 sur, la location, pour 9 mois, d’un véhicule de tourisme dont la valeur TTC et de 288 000.TAF : calculer le montant ce la redevance déductible et non déductible.

Si l’entreprise était propriétaire du véhicule, elle aurait pratiquée un amortissement de : 288 000 *0.2 *9/12 = 36 000 1.2Amortissement déductible : 200 000* 0.2 *9/12 =30 000Montant à réintégrer = 36 000 -30 000 = 6 000Donc la redevance sera déductible à hauteur de : 52 000 - 6 000= 46 000

La prime d’équipement

Les entreprises qui ont reçus une prime d’équipement qui à été rapportéeintégralement à l’exercice au cours duquel elle a été perçue , peuvent ,pratiquer , autitre de l’exercice ou de l’année d’acquisition des équipements en cause, unamortissement exceptionnel d’un montant égal à celui de la prime.

Omission d’un amortissement

L’entreprise qui n’inscrit pas dans en comptabilité la dotation d’amortissementse rapportant à un exercice déterminé perd le droit de déduire cette des déduirel’annuité omise sur le résultat de cet exercice mais conserve le droit de pratiquer cettedéduction à partir u premier exercice qui suit la durée normale d’amortissement.

Erreur entre la classe 2 et la clase 6

Lorsque le prix d’acquisition d’un bien amortissable a été compris par erreurdans les frais généraux d’un exercice non prescrit et que cette erreur est relevée par

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l’administration ou par la société elle-même la situation est régularisée et lesamortissement normaux sont pratiqués à partir de l’exercice qui suit la date derégularisation.

7 : Les provisions

La provision est la fraction du bénéfice d’un exercice qui est constitué en vuede faire face, ultérieurement, soit à une dépréciation ou la perte d’un élément d’actifnon amortissable, soit à une charge qui n’est pas encore effective à la date de clôturede l’exercice, mais que des événements en cours rendent probable.

Conditions de déductibilité des provisions

1. la provision doit être destinée à faire face soit à une perte ou unedépréciation d’un élément d’actif soit a une charge , et sont exclus de la déductionles provisions qui correspondent à des pertes ou de »s charges dont le montant lui-même n’est pas déductible.

2. la perte ou la charge doit être nettement précisée quant à sa nature c à dune individualisation soit de l’élément susceptible d’être l’objet de la dépréciation oude la perte, soit d la nature de la charge à prévoir. Cette condition est nécessairementpour permettre à l’administration fiscale de contrôler le montant de la provision et devérifier les modalités de son affectation.

3. la perte ou la charge dot être probable : une provision fondée sur desrisques simplement éventuels n’est pas déductible.

4. la perte ou la charge doit trouver son origine dans l’exercice en cours :cela veut dire que la perte ou la charge doit être probable à la suite d’événementssurvenus pendant un exercice donnée et que ces événements , continuent d’exister àla date de clôture de l’exercice.

5. constatation effective de la provision dans les écritures de l’exercice celaveut dire que la provision doit être effectivement constituée en fin d’exercice avantl’expiration du délai fixé pour le dépôt de la déclaration du résultat fiscal.

Le sort des provisions constituées

Provisions régulièrement constatées : lorsque la perte ou la charge en prévision delaquelle une provision a été constituée , vient effectivement à se réaliser , cetteperte ou cette charge doit être compensée à hauteur du montant de la provision,si la perte et d’in montant inf »rieur l’excèdent est réintégré.

Provision irrégulière à l’origine : il s’agit des provisions qui n’ont pas remplis àl’origine les conditions de fond et de forme , elles doivent être rapportées aurésultat de l’exercice au cours duquel elles ont été comptabilisées.

Lorsque l’exercice auquel doit être rapportée la provision devenue sans objet ouirrégulièrement constituée est prescrite, la régularisation est effectuée sur le premierexercice de la période non prescrite.

Cas particuliers de provisions

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Ce sont de fausses provisions car elles ne sont pas destinées à faire face à despertes ou charges .ce sont des ‘’ aides fiscales’’ qui sont soumises au mêmeformalisme que les provisions : pour être déductibles elles doivent êtrecomptabilisées, inscrits dans un tableau spéciale joint à la déclaration du résultatfiscal.

Provisions pour logement

L’article 7 bis de la loi 24-86 (et l’article 15 bis de la loi 17-89), les entreprisessont autorisées à constituer dans la limite de 3% du bénéfice fiscal avant impôt, desprovisions en vue d’alimenter un fonds destiné à l’acquisition ou la constructionpour l’employeurs de logements affectés aux salariés, à titre d’habitations principaleou à l’octroi à ces salariés de prêts en vue de la construction ou l’acquisition de ceslogements.

Ces provisions doivent être affectés, en priorité, et au moins jusqu’à 50% deleurs montant au logement économique.

En cas de cession d’entreprise ou de cessation d’activités , les sommesremboursés au titre des prés octroyés sont rapportés au résultat fiscal des années aucours des que les remboursements ont eu lieu.

Ainsi pour être déductibles les provisions pour logement doivent remplirentles conditions suivantes :

être constituées à hauteur de 3% du résultat fiscal. servir à la construction ou à l’octroi de crédits en vue de construction de

logement d’habitation principale pour les salariés. 50% de la provision doit servir à la construction de logement

économique La provision doit être utilisée avant l’expiration de la troisième années

suivant leur constitution.

PROVISION POUR RECONSTITUTION DE GISEMENT

En entend par entreprise minière toute entreprise autorisée à procéder à larecherche et/ou l’exploitation des structures minières.

Les entreprises minières sont autorisées à constituer des provisions pourreconstitution de gisement à la limite de 50% du résultat fiscal sans dépasser, 30% dumontant de leur chiffre d’affaire résultant de la vente du produit extrait desgisements exploités.

Cette provision doit être inscrite au passif du bilan sous des rubriquesspéciales faisant ressortie le montant des dotations de chaque exercice, est utiliséedans une proportion maximale de 20% à alimenter un fond social qui doit êtreobligatoirement constitué à la clôture de chaque exercice et être employé dans un

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

délais de 10 mois suivant la date de cet exercice, à la souscription de bons d trésor 12mois.

PROVISION POUR INVESTISSEMENT

Les entreprises peuvent constituer des provisions pour investissementdéductibles du bénéfice imposable dans la limite de 20% du bénéfice fiscal avantimpôt.

Ces provisions peuvent servir à l’acquisition de biens d’équipement, matérielet outillage, à l’exclusion des véhicules de tourisme ou encore terrain ouconstructions autres qu’à usage professionnel.

Elles ne doivent pas dépasser 30%du programme d’investissement et êtreutilisées dans un délai de 3 ans.

8 : Les dons

Les sociétés et personnes morales assujetties à l’impôt sur les sociétés ainsi queles entreprises et personnes physiques soumises à l’ IGR bénéficient de la déductionfiscale de la valeur comptable des dons en argent ou en nature fait à certainsorganismes énumérés limitativement par la loi.

Les dont sont octroyés, sans limitation de montant, sauf pour les dont auxoeuvres sociales des entreprises publiques et celles des institutions autorisés par la loiqui les institut, qui sont limités à POUR MILLE du chiffre d’affaire HT.

9 : Les charges financières

Ce sont les agios bancaires, les escomptes, les intérêts, sur les Capitaux mis à ladisposition de l’entreprise dans le cadre d’opérations de crédit ou d’empreint par destiers, des organismes agrées ou par les associés eux même.

Toutefois, les intérêts servies aux associés en raison des sommes avancées pareux à l’entreprise pour les besoins de l’exploitation doivent remplirent certainesconditions pour être déductible :

Le capital doit être entièrement libéré. Le montant des avances ne doit pas excéder le capital.

Le montant total des intérêts déductibles ne peut excéder le montant ducapital social et le taux fixé annuellement par arrêté ministre chargé des finances.

Application

Les charges financières afférentes à des intérêts versés à divers actionnairespour leurs avances en compte courrant à une société anonyme dont le capital de1 000 000 entièrement libéré s’élèvent à 30 500.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Hypothèses Le taux d’intérêts appliqué aux intérêts créditeurs durant les 6premiers mois

de l’année est de 2%, il a connu une baisse de 2% durant le deuxième semestre Le taux fixé par le ministre des finances est de 3%. Montant des avances reçus par la société :

TAF : calculer pour cette société le montant des intérêts non déductibles.Les intérêts non déductibles : (400 000 x 0,02 x 3/12)+ (900 000 x 0,01 x 3/12) +(200 000 x 0,01 x 3/12)= 4750

10 : Les pertes diverses :

Les pertes subis par l’entreprise dans son exploitation normale sontdéductibles, c’est le cas également ou ces pertes résultent d’événements ayant affectécertains éléments de l’actif et entraîné une diminution de celui ci il peut s’agir :

1. des pertes résultant de l’annulation des créances reconnus définitivement irrécouvrables.

2. des pertes subis et les moins valus constatés lors de la cession d’élément d’actif

3. Les pertes résultant de vol de détournement ou d sinistres.

D : Autres déductions fiscales

Elles sont représentées par les produits non imposables en totalité ou enpartie.

D.1 : Abattement des produits de participations

Les distributions réalisées par les sociétés passibles de l’IS (exonérées ouimposable) ayant leur siège au Maroc peuvent bénéficient d’un abattement de 100%de la retenue à la source de 10%, dans le cas ou la société bénéficiaire fournie uneattestation mentionnant qu’elle-même est soumise à l’IS. Il s’agit des :

Dividendes, intérêts du capital et autres produits de participationsimilaires ;

Des sommes distribuées provenant du prélèvement sur les bénéfices pourl’amortissement du capital ou la rachat de parts sociales des sociétés etorganismes autres que les OPCVM et les sociétés concessionnaires d’unservice public ;

Le boni de liquidation augmenté des réserves constituées depuis moins de10 ans, même si elles ont été capitalisées, et diminué de la fraction amortie

Trimestre 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4Actionnaire 1 500 000

Actionnaire 2 900 000

Actionnaire 3 300 000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

du capital, à condition que l’amortissement ait déjà donnée lieu auprélèvement de la retenue à la source susvisée.

Au niveau de l’IGR, les produits provenant des participations aux sociétés nerelevant pas de l’impôt sur les sociétés doivent être déterminé :

Obligatoirement selon le régime du résultat net réel, en ce qui concerne lessociétés en nom collectif, les sociétés en commandite simple et lesassociations en participation ;

Sur option, pour le régime du bénéfice forfaitaire ou celui du résultat netsimplifié en ce qui concerne les indivision et les sociétés de fait.

Remarque : les produits perçus par les sociétés relevant de l’IGR ne bénéficientd’aucun abattement et ils sont passibles à une retenue à la source de 10%.

D.2 : Abattement sur les plus-values sur cession de valeur mobilière

Un abattement est appliqué selon la durée de détention sur les plus-values surcession de valeurs mobilières réalisées en cours ou en fin d’exploitation, commeillustré dans le paragraphe ci-après.

Remarque : au niveau de l’IGR les plus-values sur cession de valeur mobilière cotéesà la bourse des valeur du Maroc bénéficient d’une exonération jusqu’au 31/12/05.

D.3 : Abattement sur les plus-values constatées ou réalisées sur cession des immobilisations.

1 : En cas de continuité d’exploitation.

Cette déduction est offerte à la société qui procède à des retraits ou à descessions d’éléments d’actif immobilisé, et des titres de participation en appliquant unabattement sur la plus-value nette globale résultant des retraits ou des cessions,obtenue après imputation des moins-value résultant des retraits ou des cessions, enfonction de la durée de détention du bien :

25% si le délai écoulé entre l’année d’acquisition de chaque élément retiréde l’actif ou cédé et celle de son retrait ou de sa cession est supérieur àdeux ans et inférieur ou égal à quatre ans ;

50% si ce délai est supérieur à quatre ans et inférieur ou égal à huit ans ; 70% si le délai précité est supérieur à huit ans.

En cas de cession multiples dans le même exercice, la société doit procéder aucalcul d’un abattement pondéré qui prend en compte aussi bien les plus-values et lesmoins-values. L’abattement pondéré fiscal est obtenu ainsi :

A2 = (A1 x P2) / P1

Avec :

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

A2 : abattement fiscalement déductible ; A1 : somme des abattements théoriques ; P2 : somme des plus-values diminuer des moins-values ; P1 : somme des plus-values.

Remarque : au niveau de l’IGR l’abattement concerne uniquement lesimmobilisations corporelles et incorporelles. Ou bien le contribuable a le choix deréintégrer dans le résultat fiscal au cours duquel est intervenu les retraits ou lacessation de l’exercice de la profession, de l’ensemble des déductions antérieurementpratiquées au titre des amortissements.

Exemple :Une société a cédé, au cours de 2004, les éléments de l’actif suivants :

ElémentsDate

d’acquisitionDate decession

Moins-valuesbrutes

Plus-valuesbrutes

Tauxd’abattement

Abattementsbruts

A 20/05/92 01/06/04 60.000 - - -B 01/08/94 15/10/04 - 200.000 70% 140.000C 01/06/97 01/04/04 - 5.000 50% 2.500D 15/03/00 01/02/04 - 10.000 25% 2.500E 01/07/02 01/05/04 5.000 - - -Totaux - - 65.000 215.000 145.000

Montant de l’abattement à pratiquer : 145.000 x (150.000 / 215.000) = 101.162,79

(Montant à déduire de résultat fiscal de 2004)

2 : En cas de fin d’exploitation

Le taux des abattements applicables sur la plus-value nette globale résultantdes retraits ou des cessions des éléments d’actifs immobilisés sont ramenés à :

50% si le délai écoulé entre l’année de la constitution de la société et celledu retrait ou de la cession des biens est égal à quatre ans au moins etinférieur à huit ans ;

Deux tiers si ce délai est égal ou supérieur à huit ans.

D.4 : Exonération total sur la plus-value de cession en cas de réinvestissement

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Plus value nette globale 150.000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Toutefois, la société à la possibilité d’optée pour une exonération totale, s’ellesatisfait aux deux condition suivants :

La société intéressée s’engage par écrit à réinvestir le produit global descessions effectuées au cours d’un même exercice, dans un délai maximumde trois années ;

Et conserver lesdits biens dans son actif pendant un délai de cinq ans àcompter de la date de leur acquisition.

En cas d’infraction de l’une de ces deux conditions, la plus-value nette globalede cession est imposée au prorata des montants non réinvestis ou du prixd’acquisition des biens non conservés, avec l’application des abattements prévus ci-dessus.

La loi de finance transitoire de 1996, a introduit des conditions restrictives ence qui concerne l’option d’exonération totale, il s’agit de l’obligation d’affectation dusurplus de la plus-value exonéré par rapport aux abattements prévu, ce surplus doitêtre inscrit dans un compte de réserve. Cet excédent doit être obligatoirement affectéà l’amortissement exceptionnel des immobilisations acquises en réinvestissement, etce durant l’exercice de leur acquisition, de sorte à pratiquer l’amortissement annuelsur les valeurs résiduelles uniquement.

L’application stricte de ces règles porte atteinte aux principes et règlescomptables ; à savoir :

Le transfert du surplus à un compte de réserve impliquerait une ponctionsur le résultat. Or, cette affectation relève des attributions de l’assembléegénérale ordinaire.

L’affectation du montant inscrit en réserve à l’amortissement exceptionneldes investissements, se ferait par la diminution des montants inscrits enimmobilisations, ce qui est contraire au principe du coût historique.

Les amortissements seraient en conséquence calculés sur la base desvaleurs résiduelles et non plus sur la base des valeurs d’acquisition.

La conciliation de ces règles avec les principes et dispositions de la loicomptable, est possible à travers les traitements que nous proposons ci-après :

L’affectation du surplus en question à un compte de réserve devrait se faireà travers la constatation de provision pour amortissements dérogatoires :

o Par le débit des dotations aux provisions non courantes ;o Et en contrepartie, par le crédit du compte de provisions

réglementées.

Cette provision étant à réintégrer à la base de calcul du résultat fiscal del’exercice de cession au regard de la déduction total du la plus-value de cession enconséquence de l’option d’exonération totale sur la base de l’engagement deréinvestissement souscrit par la société.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

La provision réglementée, ainsi constituée, fera l’objet de reprises en produitsétalées selon le même mode de calcul et de durée que les dotations normalesd’amortissement des immobilisations acquises en réinvestissement de telle sorte quel’amortissement net déduit correspond à celui qui aurait été pratiqué sur les valeursrésiduelles.

Remarques : l’exonération précitée n’est pas cumulable avec la provision pourinvestissement visée au C) du paragraphe I de l’article 7 bis au niveau de l’IS et au C)du paragraphe I de l’article 15 bis au niveau de l’IGR, et ce, au titre de l’exercice aucours duquel la cession des éléments immobilisés a eu lieu.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Exemple :Une société a cédé, au cours de 2004, les éléments de l’actif suivants :

ElémentsDate

d’acquisitionDate decession

Prix de cessionMoins-values

brutesPlus-values

brutesA 20/05/92 01/06/04 - 60.000 -B 01/08/94 15/10/04 300.000 - 200.000C 01/06/97 01/04/04 12.000 - 5.000D 15/03/00 01/02/04 19.000 - 10.000Totaux - - 331.000 60.000 215.000

La société s’est engagée, par écrit, à réinvestir le produit global des cessions effectuées au cours de 2004 : 331.000Montant à déduire de résultat fiscal de 2004 = 155.000 DH

D.5 : Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur lestitres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion

La plus-value dégagée lors d’une opération de fusion – absorption par unesociété absorbante sur les titres de participation qu’elle détenait dans la sociétéabsorbée, est soumise à un abattement tel que prévu dans le paragraphe précédent(C).

D.6 : Produits de placement à revenu fixe

En entend par produit de placement à revenu fixe les intérêts et autresproduits similaires tel que :

Des obligations, bons de caisse et autres titres d’emprunts émis par toutepersonne morale ou toute personne physique ;

Des dépôts, à terme ou à vue auprès dés organismes bancaires et de créditpublics et privés ;

Des prêts et avances consentis par des personnes morales autres que ceuxprévue ci-dessus, à toute autre personne passible de l’IS ou de l’IGR ;

Des prêts consentis, par l’intermédiaire d’organismes bancaires et de crédit,par des sociétés et autres personnes morale à d’autres personnes ;

Des opérations de pensions telles que prévues par la législation en vigueur.

L’ensemble de ces revenus sont soumise à une retenue à la source au taux de20%. Cette retenue est toutefois imputable sur la cotisation de l’IS, avec droit àrestitution.

Remarque : au niveau de l’IGR les bénéficiaires ne relevant pas du régime du résultatnet réel ou celui du résultat net simplifié sont assujetties au taux de 30% libératoirede l’IGR.

D.7 : Bénéfices des établissements de sociétés étrangères

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Plus value nette globale 155.000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Une retenue à la source de 10% est appliquée aux bénéfices réalisés au Marocpar les établissements de sociétés étrangères et mis à la disposition de ces dernières àl’étranger.

D.8 : Déficit reportable

Le déficit d’un exercice comptable peut être déduit du bénéfice de l’exercicecomptable suivant. En cas de bénéfice insuffisant, le déficit ou le reliquat de déficitpeut être déduit des bénéfices des exercices suivants jusqu’au quatrième exercice quisuit l’exercice déficitaire.

Cette limitation dans la durée prévue ci-dessus n’est pas applicable au déficitou à la fraction du déficit correspondant à des amortissements régulièrementcomptabilisés et compris dans les charges déductibles de l’exercice.

Exemple :

Exercices Résultat fiscal avant imputation des déficits2000 Déficit fiscal 220.000 dont amortissements 70.0002001 Bénéfice fiscal 15.0002002 Bénéfice fiscal 28.0002003 Bénéfice fiscal 52.0002004 Bénéfice fiscal 45.000

TAF : Procéder à la régularisation des reports déficitaires au titre des exercices2001, 2002, 2003 et 2004.

Exercice 2001 Exercice 2002BF 2001 avant report déficitaire : 15.000 BF 2002 avant report déficitaire : 28.000

DF reportable hors amort. De 2000 150.000 Reliquat reportable du DF hors amort de 2000

135.000

Reliquat du DF hors amort. De 2000 135.000 Reliquat du DF hors amort. Reportable de 2000

107.000

Déficit sur amort. Reportables de 2000 70.000 Déficit sur amort. Reportables de 2000

70.000

Exercice 2003 Exercice 2004BF 2003 avant report déficitaire : 52.000 BF 2004 avant report déficitaire : 45.000Reliquat reportable du DF hors amort. De 2000

107.000 Reliquat reportable du DF hors amort. De 2000

55.000

Reliquat du DF hors amort. Reportable de 2000

55.000 Reliquat du DF hors amort. Perdu de 2000

10.000

Déficit sur amort. Reportables de 2000 70.000 Déficit sur amort. Reportables de 2000

70.000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Chapitre II : Liquidation de l’impôt

I : Au niveau de l’IS

A : Période et lieu d’imposition

L’exercice se définit comme étant le laps de temps compris entre deuxinventaires successifs. C’est l’exercice comptable qui ne peut être supérieur à 12 mois.

Toute société soumise à l’impôt sur les sociétés doit présenter àl’administration, une déclaration faisant ressortir les résultats réalisés au cours dechaque exercice comptable qui ne peut être supérieur à 12 mois.

Toutefois, des exceptions son autorisées, c'est à dire que l’exercice peut êtreinférieur ou supérieur à 12 mois.

A.1 : Exercices inférieurs à douze mois

Lorsque l’exercice comptable s’étend sur une période inférieure à 12 mois,l’impôt est calculé d’après les résultats dudit exercice. La société devra acquitterspontanément la cotisation minimale et éventuellement le reliquat d’impôt dans lesdélais prévus aux article 16 et 17.

Il en est ainsi notamment en cas :

De début d’activité ; De cessation d’activité De changement de date de la clôture de l’exercice social.

A.2 : Liquidation prolongée d’une société

En cas de liquidation prolongée d’une société l’impôt est calculé d’après lerésultat provisoire de chacune des périodes de douze mois.

Pendant la durée de la liquidation : le ou les liquidateurs doivent souscrire,à l’expiration de chaque période de douze mois et dans les trois mois de laclôture des comptes de la dite période, une déclaration des résultatsprovisoires de l’opération, et acquitter spontanément la cotisationminimale et le reliquat d’impôt éventuellement.

Après la clôture des opérations de liquidation, le ou les liquidateurs,doivent souscrire, dans les 45 jours qui suivent la clôture des comptes, ladéclaration du résultat final de toute la période de liquidation.

Lorsque le résultat définitif de la liquidation fait apparaître un bénéficesupérieur au total des bénéfices déjà imposés, les liquidateurs doivent calculer etverser spontanément l’impôt correspondant audit bénéfice sous déduction desimpôts déjà acquittés. Dans le cas contraire, il est accordé à la société une restitutionpartielle ou totale desdits droits.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Les sociétés sont imposées sur l’ensemble de leurs bénéfices, profits et gains,au lieu de leur siège social ou de leur principal établissement au Maroc.

B : Taux d’imposition

B.1 : Taux normal

Le taux normal prévu est un taux unique et proportionnel. Il est fixé à 35%pour toutes les sociétés marocaine ou étrangère, sauf si ces dernières optent pourl’imposition forfaitaire sur l’ensemble de leurs bénéfices, revenus ou gains de sourcemarocaine.

B.2 : Les taux particuliers

1 : Le taux de 39,6%

Ce taux est applicable aux établissements de crédit, Bank AL Maghrib, lacaisse de dépôt et de gestion ainsi que les sociétés d’assurance et de réassurances, àl’exclusion des établissements de crédit-bail.

2 : Le taux de 10%

Applicable aux produits hors taxes perçus par les sociétés étrangères nonrésidentes au Maroc, ainsi qu’aux produits des actions ou parts sociales et revenusassimilés perçus par les sociétés qu’elles aient ou non leur siège au Maroc, ainsi queles bénéfices réalisés aux Maroc par des établissements de sociétés étrangères et mis àla disposition de ces dernières à l’étranger.

3 : Le taux de 8%

C’est le taux d’imposition des sociétés étrangères adjudicataires de marché deconstruction ou de montage de travaux immobiliers ou d’installations industrielle outechniques qui ont opté pour l’imposition forfaitaire. Le paiement de l’impôtforfaitaire est libératoire de la retenue à la source de 10%.

4 : Le taux de 20%

Ce taux est applicable aux produits de placements à revenu fixe énumérés àl’article 9 quater de la loi n° 24-86.

C : Cotisation minimale

C.1 : Définition

Le montant de l’impôt dû par les sociétés autres que les sociétés étrangèresimposées forfaitairement, ne peut être inférieur pour chaque exercice, quel que soit lerésultat fiscal de la société concernée, à une cotisation minimale.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

La cotisation minimale est un droit minimum que les sociétés sont obligéesd’acquitter spontanément au trésor au terme de chaque période d’imposition lorsquele résultat fiscal est un déficit ou un bénéfice donnant lieu à un impôt inférieur à lacotisation minimale.

C.2 : Base de calcul de la cotisation minimale

La base de calcul de la cotisation minimale est constituée par :

Le chiffre d’affaire hors taxe ; Les produits accessoires et les produits financiers hors taxe ; Les subventions, primes et dons reçus de l’Etat, des collectivités locales ou

de tiers.

C.3 : Taux de la cotisation minimale

Le taux de la cotisation minimale est fixé à 0,50%. Ce taux est ramené à 0.25%pour les opérations effectuées par les sociétés commerciales au titre des ventes de :Produits pétroliers, gaz, beurre, huile, sucre, farine, eau, électricité.

Cependant le montant de la cotisation minimale ne peut être inférieur à 1.500DH.

C.4 : Exemption de la cotisation minimale en début d’activité.

La cotisation minimale n’est pas dû par les sociétés pendant les trente-sixpremiers mois suivant la date du début de leur exploitation.

Toutefois, cette exonération cesse d’être appliquée à l’expiration d’une périodede soixante mois qui suit la date de constitution des sociétés concernées.

Sur le plan fiscal, cette date coïncide avec celle de l’inscription de la société àl’impôt des patentes.

C.5 : Crédit de la cotisation minimale

L’excédent de la cotisation minimale sur le montant de l’impôt acquitté au titred’un exercice déficitaire, sont imputées sur le montant de l’impôt qui excède celui dela cotisation exigible au titre des exercices suivants et ce jusqu’au troisième exerciceen cas d’excédant insuffisant.

D : Paiement de l’impôt

D.1 : Acomptes provisionnels

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

« L’IS donne lieu, au titre de l’exercice comptable en cours, au versement par lasociété de quatre acomptes provisionnels dont chacun est égal à 25% du montant del’impôt dû pour le dernier exercice clos, appelé exercice de référence.

Les versements des acomptes provisionnels sont effectués spontanément à lacaisse du percepteur du lieu du siège social ou du principal établissement au Marocde la société, avant l’expiration des 3°, 6°, 9°, 12° mois suivant la date d’ouverture del’exercice comptable en cours.»8.

L’excédent d’acomptes sur l’impôt exigible est imputé sur les acomptes del’exercice suivant, et le reliquat éventuel est restitué d’office à la société dans le délaid’un mois à compter de la date d’échéance du dernier acompte de cet exercice.

D.2 : Dispense de versements des acomptes provisionnels

La société a la possibilité de se dispenser de verser des acomptes s’elle prévoitque le montant d’un ou de plusieurs acomptes versés au titre d’un exercice est égaleou supérieur à l’impôt dont elle sera finalement redevable pour cet exercice. Pourcela la société doit remettre à l’inspecteur des impôts du lieu de son siège social ou deson établissement principal au Maroc, 15 jours avant la date d’exigibilité du prochainacompte, une déclaration datée et signée, conforme au modèle fourni parl’administration.

Mais la société reste exposée au moment de la liquidation de l’impôt à uneamende de 10% et une majoration de 8% sur le montant des acomptes omis, si lemontant de l’impôt effectivement dû est supérieur de plus de 10% à celui desacomptes versés.

D.3 : Etablissement de l’impôt par voie de rôle

Trois se présente à savoir :

1 : Défaut de versement

C’est le cas d’une société qui n’a pas procédé aux versements spontanés desdroits dus. L’administration procède à l’émission d’un rôle, pour les montants nonversés, augmentés des majoration et pénalités prévues par la loi.

2 : Insuffisance de versement

Trois cas se présentent :

La société verse la cotisation minimale et ne régularise pas sa situation parle complément de l’impôt dû.

La société verse au percepteur un montant inférieur au montant exigible.

8 Article 16 de la loi 24-86

38

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

A la suite d’un paiement spontané mais tardif, le percepteur affecte unepartie du versement des droits en principal aux majorations de retard. Il enrésulte une insuffisance dans le paiement de l’impôt.

3 : Taxation d’office

Elle est appliquée à la société qui ne souscrit pas sa déclaration du résultatfiscal dans les délais prévus ou qui ne présente pas ses documents comptables lorsd’un contrôle fiscal.

4 : Rectification des bases d’imposition

Les suppléments d’impôt résultant des rectifications des bases d’impositionsont émis par voie de rôle.

Exemple 1 : Impôt dû > Acomptes versés

Impôt sur les sociétés de l’exercice 2003 : 572 000 DH Montant de chacun des 4 acomptes de l’exercice 2004 : 572 000 x 25% =

143 000 DH. Au cours de l’exercice 2004, les acomptes provisionnels ont été payés par

chèques bancaires, aux dates limites de paiement.

Report à nouveau débiteur au 31/12/04 : 5 000 DH Amendes et pénalités enregistrées parmi les charges de 1996 : 25 000 DH Résultat avant impôts de l’exercice 2004 : 1 630 000 DH (bénéfice) Base de calcul de la cotisation minimale de 2004 :

o Ventes de biens produits 9 480 000 DH (HT)o Ventes et produits accessoires 708 000 DH (HT)o Produits financiers 1 560 000 DH (HT)o Subventions, primes et dons reçus 1 200 000 DH

12 948 000 DHLe reliquat de l’impôt sur les sociétés de l’exercice 2004 a été payé par chèque

bancaire, le 31/03/05.

Réponse

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 143 000

5141 Banque 143 000

39

31/03/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 143 000

5141 Banque 143 0001er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 143 000

5141 Banque 143 000

1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 143 000

5141 Banque 143 000

1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2004(31/03/04) 143 000(30/06/04) 143 000(30/09/04) 143 000(31/12/04) 143 000

SD 572 000Résultat brut fiscal 2004 : 1 630 000 + 25 000 = 1 655 000 (bénéfice brut fiscal)Résultat net fiscal 2004 : 1 655 000 – 5 000 (bénéfice net fiscal)IS (2004) = 1 650 000 x 35% = 577 500 DHCM (2004) = 12 948 000 x 0,50% = 64 740 DHIS > CM Impôt dû (2004) = 577 500 DH

6701 Impôts / les bénéfices 577 500

4453 Etat, impôts / les résultats 577 500

Liquidation IS 2004

8600 Résultat avant impôts 1 630 000

67018800

Impôts / les bénéficesRésultat après impôts

577 5001 052 500

Détermination du résultat après impôt de 2004

8800 Résultat après impôts 1 052 500

1191 Résultat net de l’exercice (créditeur) 1 052 500

Pour solde du compte débité

4453 Etat, impôts / les résultats 572 000

40

30/06/04

30/09/04

31/12/04

31/12/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2004 572 000

Pour solde du compte crédité

Impôt dû 577 500 > Acomptes 572 000 Reliquat 5 500 DH

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2004572 000 577 500

SC 5 500

4453 Etat, impôts / les résultats 5 500

5141 Banque 5 500Reliquat / IS de 2004, ch n°…..

Exemple 2 : Impôt dû < Acomptes versésImpôt sur les sociétés de l’exercice 2002 : 114 400 DHMontant de chacun des 4 acomptes de l’exercice 2003 : 114 400 x 25% = 28 600Au cours de l’exercice 2003, les acomptes provisionnels ont été payés par

chèques bancaires, aux dates limites de paiement.3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2003

(31/03/03) 28 600(31/03/03) 28 600(31/03/03) 28 600(31/03/03) 28 600

SD 114 400La perte comptable avant impôt, pour l’exercice 2003, est de 48 000 DH.Les charges non déductibles sont de 2 000 DH pour l’exercice 2003.Base de la cotisation minimale pour 2003 : 9 000 000 DH.

Résultat brut fiscal : - 48 000 + 2 000 = - 46 000 (déficit brut fiscal)Résultat net fiscal : -46 000 (déficit net fiscal)IS2003 = 0CM2003= 9 000 000 x 0.5% = 45 000IS2003 < CM2003 Impôt dû = 45 000 DH

6705 Imposition minimale annuelle de sociétés 45 000

4453 Etat, impôts / les résultats 45 000

Liquidation IS 2003

8800 Résultat après impôts 93 000

8600 Résultat avant impôt 48 000

41

31/03/05

31/12/03

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

6705 Imposition minimale annuelle des sociétés 45 000Détermination du résultat après impôt de 2003

1199 Résultat net de l’exercice (débiteur) 93 000

8800 Résultat après impôts 93 000

Pour solde du compte crédité

4453 Etat, impôts / les résultats 45 000

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2003 45 000

Pour solde du compte débité

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2003(31/03/03) 28 600 45 000 (31/12/03)(30/06/03) 28 600(30/09/03) 28 600(31/12/03) 28 600

SD 96 400

La société dispose d’un crédit reportable de 69 400 DH.

Au cours de l’exercice 2004, les acomptes provisionnels seront imputés sur lecrédit reportable de 2003.

Acomptes 2004 : 45 000 x 25% = 11 250 DH.

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 04 11 250

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 03 11 250

Imputation sur le 1er acompte 04

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 04 11 250

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 03 11 250

Imputation sur le 2ème acompte 04

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 04 11 250

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 03 11 250

Imputation sur le 3ème acompte 04

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 04 11 250

42

31/12/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

3453 Acomptes / impôt sur les résultats 03 11 250

Imputation sur le 4ème acompte 04

Le 28/01/05, le reliquat de 24 400 DHest restitué à la société par virement bancaire.

5141 Banque 24 400

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2003 24 400Avis de crédit n°…..

Exemple 3 : Recouvrement IS et suivi du crédit de la CM

A partir des informations fournies par une SA, procéder au suivi du crédit de la CMen achevant le tableau suivant :

Etat de suivi du crédit de CM 1998 1999 2000 2001 2002Impôt sur les sociétés IS 0 130.000 370.000 420.000 405.000Cotisation minimale CM 120.000 190.000 280.000 385.000 360.000Excédent de CM / ISExcédent de l’IS / CM Imputation du crédit ou d’unfraction de crédit de la CM relatifà :

L’exercice ….. L’exercice …..

Crédit de CM reportable surl’exercice suivant et relatif à :

L’exercice …. L’exercice ….

Crédit de la CM perdu et relatif à : L’exercice ….. L’exercice …..

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2004(31/03/04) 28 600(30/06/04) 28 600(30/09/04) 28 600(31/12/04) 28 600

SD 96 400

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 200369 400 (31/03/04) 28 600

(30/06/04) 28 600(30/09/04) 28 600(31/12/04) 28 600SD 24 400

43

28/01/05

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Acomptes versés 62.500Complément d’impôt à payerCrédit d’impôtRéponse :Remarque :La CM acquittée au titre d’un exercice déficitaire, ainsi que la parti de la CM quiexcède le montant de l’impôt acquitté au titre d’un exercice donnée sont imputé surle montant de l’impôt qui excède celui de la CM exigible au titre de l’exercice suivant.L’imputation porte sur trois ans.

Etat de suivi du crédit de CM 1998 1999 2000 2001 2002Impôt sur les sociétés IS 0 130.000 370.000 420.000 405.000Cotisation minimale CM 120.000 190.000 280.000 385.000 360.000Excédent de CM / IS 120.000 60.000 - - -Excédent de l’IS / CM - - 90.000 35.000 45.000Imputation du crédit ou d’unfraction de crédit de la CM relatifà :

L’exercice 98 L’exercice 99

--

--

90.000-

30.0005.000

-45.000

Crédit de CM reportable surl’exercice suivant et relatif à :

L’exercice 98 L’exercice 99

120.000-

120.00060.000

30.00060.000

-55.000 -

Crédit de la CM perdu et relatif à : L’exercice 98 L’exercice 99 -

---

--

--

-10.000

Acomptes versés 62.500 120.000 190.000 370.000 420.000Complément d’impôt à payer 57.500 70.000 90.000 15.000Crédit d’impôt 60.000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

II : Au niveau de l’IGR

A : Période et lieu d’imposition

L’IGR est dû chaque année au titre du revenu global réalisé par l’assujettipendant l’année écoulée. La période d’imposition se confond obligatoirement avecl’année civile qui court du 1 janv. Au 31 Déc.

En règle générale et en ce qui concerne les personnes ayant une résidence auMaroc, l’impôt sur le revenu est établi au lieu de résidence habituel.

En ce qui concerne les personnes n’ayant ni résidence habituelle niétablissement stable au Maroc, doivent élire un domicile fiscal.

B : Assiette et liquidation de l’impôt

B.1 : Assiette de l’impôt

Les personnes assujettis et qui sont domiciliées au Maroc sont passibles del’impôt général pour l’ensemble de leurs revenus quelle qu’en soit la source oul’origine.

La base d’imposition est constituée par la somme des revenus ou bénéficesnets positifs de chaque catégorie et de revenus ou bénéfices net positifs de sourceétrangère.

B.2 : Déduction sur le revenu global

Une fois déterminé, le revenu global, il est prévu les déductions suivantes surce revenu :

Le montant des dons en argent ou en nature octroyé à un certain nombred’organismes à but non lucratif.

Dans la limite de 10% du revenu global imposable, le montant des intérêtsnormaux des prêts accordés aux contribuables en vue de l’acquisition ou laconstruction de logement à usage d’habitation principale ;

Dans la limite de 6% du revenu global imposable, les primes ou cotisationsse rapportant aux contrats d’assurance retraite d’une durée supérieur ouégale à 10 ans et qui sont servies à partir de l’âge de 55 ans.

B.3 : Taux de l’IGR

Pour le calcul d l’impôt en applique le barème suivant :

Tranches de revenu en DH Taux en % Somme à déduire0 à 20.000 0 0

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

20.001 à 24.000 13 2.60024.001 à 36.000 21 4.52036.001 à 60.000 35 9.560Au-delà de 60.000 44 14.950

B.4 : Déduction de l’impôt Déduction pour charges de famille : 180 Dh / an par personne à charge

sans dépasser 1080 Dh. 10% du montant des primes ou cotisations se rapportant aux contrats

d’assurance vie d’une durée supérieur ou égale à 10 ans, dans la limite de9000 Dh par an.

80% du montant de l’impôt dû au titre des pension de retraite de sourceétrangère transférées à titre définitif en dirhams non convertibles au profitde contribuables disposant d’une résidence habituelle au Maroc.

B.5 : Cotisation minimale

Les contribuables disposant de revenus professionnels déterminés d’après lerégime du résultat net réel ou celui du résultat net simplifié sont tenus de verserspontanément, avant le 1er février de chaque année, une cotisation minimale calculéesur les produits hors taxes des ventes, prestations de services, travaux immobiliersréceptionnés, les produits accessoires, les produits financiers, subventions, primes etdons reçus.

B.6 : Taux de la cotisation minimale

A la différence par rapport à l’impôt sur les sociétés, au niveau de l’impôtgénéral sur le revenu on constate l’existence d’un taux de 6% pour les professionslibérales et toutes autres profession autre que celles assujetties au taux de 0.50% et0.25%.

Concernant l’exonération de la cotisation minimale, c’est la même chose qu’auniveau de l’IS.

B.7 : Liquidation et crédit de la cotisation minimale

Après le calcul et le versement de la cotisation minimale, ainsi que le calcul del’IGR global, on précède au calcul de la part de l’IGR professionnel dans le l’IGRglobal, en comparaison de l’IGR professionnel avec la cotisation minimale deux casse présente :

Soit IGR professionnel > CM : il s’agit d’un complément d’impôt à payeren plus de l’IGR sur les autres revenus ;

Soit IGR professionnel < CM : il s’agit de crédit de cotisation minimaleimputable sur l’excédent de l’IGR professionnel sur la cotisation minimaleet ce jusqu’au 3ème exercice qui suit l’exercice déficitaire ou celui au titreduquel ladite cotisation excède celui de l’impôt.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Exemple :Mr. ALI grossiste de produits alimentaires a souscrit au titre des exercices N, N+1,N+2, N+3, N+4 les déclarations du revenu global dont voici le détail :

Exercices Revenu globalN 550.000 DHN+1 850.000 DHN+2 1.550.000 DHN+3 1.650.000 DHN+4 2.200.000 DH

Réponse :Données des déclarations

Exercices Revenu professionnel Revenufoncier

IGR acquittéCM acquittée Résultat fiscal IGR RP IGR RF Total

N 180.600 Déficit 550.000 180.600 227.040 407.640N+1 219.100 320.000 530.000 219.100 223.872 442.972N+2 310.200 760.000 790.500 332.850 340.190 650.039N+3 315.600 820.000 480.000 345.000 207.936 522.448N+4 350.000 1.510.000 690.000 384.331 144.920 694.965

Etat du suivi de la CMEx. CM

AcquittéeFraction IGR correspondantaux RP

Excédent de l’IGR surla CM

CM ouvrant droit à un crédit d’impôt

Crédit de la CM imputée au titre de l’Ex.

Crédit reporté à la fin de l’Ex.

N 180.600 0 0 180.600 0 180.600N+1 219.100 135.168 0 83.932 0 264.532N+2 310.200 326.850 16.650 0 16.650 428.482N+3 225.600 504.192 188.592 0 24.642 239.890N+4 350.000 654.132 304.132 0 239.890 0

1° Exercice N

Revenu global : 550.000 DHIGR (550.000*44%) – (14.960) = 227.040 DHIGR exigible s’élève à :IGR/Revenu foncier : 227.040 DHIGR/Revenu professionnel (CM) 180.600 DHTotal 407.640 DHIGR acquittée spontanément (CM) 180.600 DHIGR émis par voie de rôle : 227.040 DHTotal : 407.640 DH

Le contribuable dispose d’un crédit de CM imputable sur la fraction de l’IGRafférent au revenu professionnel de l’ex. N+1 qui excède la CM de cet exercice soit uncrédit de l’impôt à 180.600 DH.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

2° Exercice N+1

Revenu global : 850.000 DHIGR Normal : 850.000*44% - 14960 = 359.040 DHFraction de l’IGR correspondant au revenu foncier :IGR * RF/R global soit :359.040 * 530.000 / 850.000 = 223.872 DHFraction de l’IGR correspondant au revenu professionnel :359.040 (IGR) – 223.872 (IGR/Foncier) = 135.168 DH

IGR exigible : IGR/R Foncier : 223.872 DH IGR/R professionnel (CM) : 219.100 DH Total : 442.972 DH

IGR acquitté spontanément (CM) : 219.100 DHIGR émis par voie de rôle : 223.872 DHTotal : 442.972 DHAu 31 décembre de l’année N+1, le contribuable dispose d’un crédit de CM cumulé de :

Crédit de CM de l’année N : 180.600 DH Crédit de CM de l’année N+1

219.100 – 135.168 = 83.932 DHSoit un crédit total de CM : 264.532 DH

3°Exercice N+2

Revenu global : 1.550.000 DHIGR (1.550.000 * 44%) – 14960 = 667.040 DHFraction de l’IGR afférent au revenu foncier (IGR*R F/R Global) :667.040 * 790.500 / 1.550.000 = 340.190,4 DHFraction de l’IGR afférent au Revenu professionnel :667.040 – 340.190 = 326.850 DHExcédent de l’IGR RP/CM :326.850 – 310.200 = 16.650 DHImputation du crédit de CM :Cotisation minimale ex. N : 180.600 DHReliquat du crédit de CM de l’ex. N : 180.600 – 16.650 = 163.950 DHReliquat du crédit de CM de l’ex. N+1 : 264.532 DHCrédit de CM reportable au 31/12/N+2 (N + (N+1)) = 428.482 DHImpôt exigible au titre de N+2 :IGR/R professionnel (CM) : 310.200 DHIGR/R Foncier : 340.190,4 DHTotal : 650.039 DHIGR acquitté spontanément (CM) 310.200 DHIGR émis par voie de rôle 340.190 DHTotal : 650.039 DH

4° Exercice N+3

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Revenu global : 1.650.000 DHIGR : (1.650.000*44%) – 14960 = 711.040 DHIGR afférent au revenu foncier :711.040 * 480.000 / 1.650.000 = 206.848 DHIGR afférent au revenu professionnel :711.040 – 206.848 = 504.192 DHExcédent IGR/CM de N+3 :504.192 – 315.600 = 188.592 DHImputation crédit CM :Reliquat crédit d’impôt de N : -163.950 DHImputation crédit d’impôt de N(188.592 – 163.950) = -24.642 DHTotal Crédit imputable = 188.592 DHReliquat du crédit de CM reportable au 31/12/N+3428.482 – 188.592 = 239.890 DHCe reliquat qui trouve son origine dans l’exercice N+4.IGR exigible au titre de N+3 :IGR/Revenu professionnel (CM) : 315.600 DHIGR/Revenu foncier : 206.848 DHTotal : 522.448 DH

5°Exercice N+4

Revenu global : 2.200.000 DHIGR : 2.200.000*44% - 14960 = 953.040 DHIGR afférent au revenu foncier :953.040*690.000/2.200.000 = 298.908 DH

IGR afférent au revenu professionnel :953.040 – 298.908 = 654.132 DHL’excédent de l’IGR sur la cotisation minimale permet l’imputation globale du crédit de CM reportable au 31/12/N+3 soit :IGR : 654.132 DHCM : 350.000 DHExcédent de l’IGR/CM : 304.132 DHCrédit de CM (Ex. N+2) : -239.980 DHExcédent exigible = 64.242 DH

IGR exigible au titre de N+4 s’élève à :IGR/revenu foncier : 298.908 DHIGR/revenu professionnel :CM : 350.000 DHExcédent IGR/CM 304.132 DHTotal : 953.040 DHIGR acquitté spontanément : 350.000 DHIGR émis par voie de rôle :(298.908 + 304.132) = 603.040 DHTotal : 953.040 DH

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Chapitre III : Eléments de gestion fiscale

L’optimisation de la fiscalité est la transformation de cette dernière en unevariable active de stratégie ; Dans ce cadre l’entreprise sera amenée à identifierl’ensemble des options prévues par les lois fiscales et celles retenues par elle aprèsavoir procédé à l’évaluation de leurs conséquences.

Toutefois, toute entreprise peut faire des choix fiscaux qui l’avantagent entoute légalité, ainsi ils peuvent avoir comme conséquence la maîtrise et la réductionde la charge fiscale, sans dépasser la limite de légalité.

C’ est la raison pour laquelle on va entamer cette parti par des principes etlimites à l’optimisation fiscale , avant de décortiquer les différentes formesd’optimisation , et en dernier lieu donner des prépositions de gestion fiscale pour ladétermination du résultat et le paiement de l’impôt.

I : Principes liées à la liberté de gestion

IL s’agit de traiter les principes de liberté de gestion et celui de non immixtionet de meurs liens avec les notions de : fraude, évasion fiscale, erreur comptable etdécision de gestion.

A : Notion de liberté de gestion

Le résultat imposable est calculé à partir du résultat comptable rectifié.L’administration fiscale vérifie l’exactitude de ce résultat mais ne peu se prononcersur la qualité de la gestion adoptée par le chef de l’entreprise, par exemplel’administration fiscale ne peu pas reprocher à une entreprise d’avoir eu recours àl ’emprunt alors que les fonds propres auraient étaient suffisants .En effet la gestion fiscale consiste à optimiser la situation fiscale du contribuable ;Dans cette perspective, la décision est un instrument de gestion fiscale lorsquel’opération est accomplie dans ce but d’optimisation de la charge fiscale ducontribuable.

B : Etendu de la liberté de la gestion fiscale

L’entreprise à le droit de diminuer sa charge fiscale en évitant de créer de lamatière imposable, c à d que le contribuable a la possibilité d’être dans la situation deréaliser une perte ou un bénéfice.

Egalement il a le droit d’opter pour la solution la moins imposée, ce droitpermet au gestionnaire d’exploiter l’activité imposable dans le cadre juridique de sonchoix, d’une façon plus générale il lui permet d’opposer à l’administration toutedécision de gestion,

Le droit de choisi la voix la moins imposable, emporte également le droit dechoisir la dépense que l’entreprise entend engager. Personne ne peu reprocher au

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

gestionnaire d’avoir, pour l’obtention d’un niveau de résultat, dépensé plus qu’iln’aurait pu le faire en choisissant un autre moyen. Tout contribuable est libre dechoisir la voix la plus coûteuse.

C : Principe de non – immixtion

Dès lors que l’entreprise respecte les prescriptions légales, l’administrationfiscale n’a pas à critiquer une gestion qu’elle trouve trop prudente ou trop risquée.Le chef d’entreprise est le seul juge du choix de la politique de financement de sonentreprise, par exemple, il peut recourir à un emprunt pour déduire les intérêtsmême si les fonds propres sont suffisants.

D : Fraude et évasion fiscale

D.1 : Etendue de a fraude et de l’évasion fiscale

La fraude fiscale est définit comme : « une violation directe et volontaire da laloi fiscale c’est une soustraction frauduleuse ou une tentation de se soustrairefrauduleusement à l’établissement ou au paiement total ou partiel de l’impôt. Ellepeut prendre différentes formes tel que l’omission volontaire de la déclaration, ladissimulation matérielle et volontaire de marchandises importées pour échapper à laaux droits de douanes, la dissimulation comptable de la matière imposable et autremanœuvres ».

A l’opposé de la fraude fiscale il y a l’évasion fiscale qui peut être définiecomme : « un acte qui consiste à éludes l’impôt sans violer la loi, en tirant profit desfailles du système fiscale ou en se soustrayant à l’imposition en faisant passer sesbien ou sa personne à l’étranger dans des paradis fiscaux »

D.2 : Mesures de prévention de la fraude et de l’évasion fiscale

Aussi bien la fraude que l’évasion fiscale, sont en principes surveillés etredressées par l’administration fiscale, car ces pratiques illégales aboutissant à unediminution illicite de l’impôt à payer.

Dans ce cadre des mesures en été prises en vue de renforcer la prévention de lafraude fiscale il s’agit notamment :

L’instauration pour les commerçants d’afficher leur numéro d’article àl’impôt des patentes.

L’obligation de délivrance de factures numérotées selon une série denumérotation unique.

L’obligation pour les commerçants de régler leurs dépenses par chèquebarré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique de paiementou virement bancaire pour tout achat supérieur ou égal à 10000 Dhs.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Par ailleurs, et à l’inverse de la fraude et de l’évasion fiscal, l’optimisationfiscale est admise et pratiquée par les entreprises car elle s’exerce dans un cadrelégal ; Elle s’effectue entre deux pôles :

d’une part la reconnaissance implicite par l’administration fiscale duprincipe de liberté de gestion assorti du principe de non- immixtion degestion, et

d’autres part l’existence de limites à l’optimisation fiscale.

E : Pénalisation de la fraude fiscale

La pénalisation de la fraude fiscale est introduite par la loi de finance pourl’année 1996-1997 ? Jusqu’à cette date la législation marocaine ne prévoyait que dessanctions pécuniaires.

L’introduction de ces dispositions s’est faite en vue d’édicter des sanctionspénales à l’encontre des assujettis de l’IGR da l’IS et aux redevables de la TVA, qui envue de se soustraire à leur qualité de contribuables ou au paiement de l’impôt, ou envue de déductions ou de remboursement indus, utilisent l’un de ces moyens :

production de factures fictives production d’écritures comptables fausses dissimulation de tout ou partie de l’actif de la société ou augmentation

frauduleuse de son passif en vue d’organiser son insolvabilité.

La loi les punit, indépendamment des sanctions fiscales, d’une amende de 500à 50000 Dhs et d’une peine d’emprisonnement en cas de récidive à l’encontre de lapersonne physique qui a commis l’infraction ou a été commise sous ses instructions.

II : Formes d’optimisations fiscales

Il est communément admis que le but de la gestion fiscale et la diminution dumontant de l’impôt, or cela ne s’agit pas du seul but, on peut aussi citer le souci dedifférer le paiement de l’impôt afin d’alléger la trésorerie, une autre raison d’agir surl’impôt pourrait aboutir paradoxalement à accroître la charge fiscale ou à renoncer àun avantage fiscal pour des motifs de gestion (distribution de dividendes, améliorerl’image de l’entreprise).

Dans le cadre de la législation fiscale marocaine, les lois fiscales ont prévuesplusieurs options dont on va citer quelques unes ;

En matière d’IS :o Le choix de la zone de localisation géographique ;o L’option pour le bénéfice forfaitaire au taux réduit de 8% offerte aux

entreprises étrangèreso l’option pour le non paiement de certains acomptes sur l’IS ;o l’option pour

En matière d’IGR

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

o Le choix de ka zone de localisation géographique ;o Le du régime d’imposition entre le régime net réel, le régime du

résultat net, ou le résultat forfaitaire ;o L’option pour l’IS pour les entreprises soumises à l’IGR ;

En matière de TVAo Le choix de l’assujettissement à la TVA ;o Le choix du régime d’imposition à la TVA (débit ou des

Encaissements)o L’option pour l’achat ou non en exonération de la TVA.

III : Limites à l’optimisation fiscale

A : La notion d’abus de droit

Si le principe de liberté de gestion est admis par l’administration fiscale, il fautnoter aussi que le risque existe d’abuser de cette liberté, Pour faire face à dessituations d’exagération l’administration dispose de possibilités de s’opposer à cesabus.

Quoique l’abus de droit se distingue de la fraude par une apparence juridiquecorrecte, car il ne constitue pas une violation d’une obligation fiscale, il ne peut êtreautorisé pour cette raison.

B : Le mode d’application de la loi fiscale

Les lois fiscales doivent être, en principe, appliquée de manière rigoureuse etsans interprétation.

B.1 : Interprétation de la loi fiscale

En matière fiscale, le raisonnement par analogie n’est pas permis. Ainsi lesdispositions légales prévues dans un texte ne peuvent être étendues à un autre texte.

L’interprétation par analogie en droit fiscal impliquerait l’extension à un impôtdes règles prévues pour un autre.

B.2 : Application rigoureuse de la loi

Elle consiste à tirer d’un texte jusqu’à sa limite, toutes les conséquencespossibles, cependant en pratique, l’administration fiscale juge parfois utile d’adopterl’esprit du législateur au lieu de se contenter de la lettre du texte de loi. Cetteinterprétation va tenir des travaux préparatoires des lois et de l’intention présumé dulégislateur.

C : L’optimisation fiscale et rapport de l’administration avec le fisc

Certains rapports de l’administration constituent des entraves à l’optimisationfiscale, il s’agit par exemple pour une entreprise débitrice envers le trésor qui ne peut

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

une compensation avec les sommes dont il est redevable (excédent d’acompte, créditde TVA) alors que le percepteur peut retenir tout somme due à l’entreprise pour lesimpôts réclamés même ceux faisant l’objet de réclamation.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Partie II : Etudes de cas

Cas PRALINA (IS)

Vous êtes stagiaire dans la société anonyme PRALINA, votre maître de stagevous confie les opérations effectuées durant l’exercice comptable 2004, et vousdemande de déterminer son résultat fiscal, sachant que son capital est de 3 000 000DH entièrement libéré, son exercice comptable coïncide avec l’année civile et qu’ellea dégagée un bénéfice comptable de 1 548 620 DH.

1. Achats consommés de matières et de fournitures :

1.1 Un achat de fournitures d’entretien pour un montant de 195 000 DH réaliséle 03/03/03. Il s’agit d’une seule pièce de rechange qui représente 70% de la valeurd’une machine.

1.2 Des achats facturés en décembre 2004 n’ont toujours pas été livré 90 000.

2. Les autres charges externes :

2.1 Une primes d’assurance-vie souscrit sur la tête d’un des dirigeants auprofit de la société pour un montant de 18 000 DH réglée le 10/01/03.

2.2 Des commissions payer à divers prestataires par caisse d’un montant totalde 200 000 DH étant précisé que ¾ des sommes facturés dépassent individuellement10 000 DH.

2.3 Des cadeaux remis aux clients de la société : il s’agit d’articles divers (jeuxde cartes, agendas, etc.,…) dont la valeur unitaire ne dépasse pas 100 DH, montanttotal est de 14 000 DH.

2.4 Dons octroyés aux œuvres sociales de la société pour un montant de 25 200DH.

2.5 Dons à une association à but non lucratif pour un montant de 20 000 DHcette association n’est pas reconnue d’utilité publique.

2.6 Des cotisations à un club de tennis au bénéfice de trois cadres de la société15 000 DH.

3. Impôts et taxes :

3.1 Majorations de retard pour paiement tardif de la patente 15 000 DH.

3.2 La société a versée des acomptes provisionnels (4 x 0,25 x IS 2003).

4. Dotations d’exploitations :

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

4.1 Amortissements des frais préliminaires (1/3 d’augmentation du capital dela société en janvier 2004) de 30 000 DH.

4.2 La société envisage de constituer une provision pour acquisitions delogements au profit des salariés de la société.

4.3 Amortissements d’un montant de 12 000 DH afférents à l’acquisition d’unmatériel informatique pour un prix de 298 000 (dont 48 000 DH de TVA), livré estmise en service le 15/10/04. Soit 298 000 x 20% x 2,5/12. (Le taux d’amortissementlégal est de 15%).

5. Charges d’intérêts :

5.1 Des intérêts d’un montant de 47 000 DH versé à divers actionnaires ayantfait des avances en comptes courant comme suit :

Un premier actionnaire pour son avance de 2 000 000 durant le 2ème

semestre rémunéré à 4% Une 2ème avance d’un autre actionnaire d’un montant de 1 400 000

DH durant le 4ème trimestre servis à un taux de 2%.

(Le taux de base annuel fixé par arrêté du ministre chargé des finances 3%)

6. Produits

6.1 Chiffre d’affaire réalisé au cours de l’exercice 2004 (HT) de 35 000 000 DH.

6.2 Dividendes encaissé des filiales marocaines de 300 000 DH.

6.3 Intérêts du compte à terme nets de la retenue à la source de 20% de 350 000DH.

6.4 La société a réalisée au cours de l’exercice les cessions et retraits ci-après :

Intitulé dubien

Dated’acquisition

Valeurd’origine

Date decession

Cumuledes

Amrts au31/12/03

Provision VNAPrix decession

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Machine outil 30/12/99 55 000,00 05/12/04 27 500,00 ---- 27 500,00 80 000,00Mobilier 04/01/99 120 000,00 10/08/04 68 000,00 ---- 52 000,00 30 000,00Véhicule 04/01/00 170 000,00 20/02/04 141 666,67 ---- 28 333,33 35 000,00

Titres de participation 30/11/96 90 000,00 15/03/04 ---- 15 000,009 75 000,00 105 000,00

Titres de placement

07/12/99 150 000,00 20/04/04 ---- ---- 150 000,00 250 000,00

Il est à noter que :

a) Une prime d’équipement de 400 000 perçue de l’Etat au cours de l’exercice aété utilisée pour l’acquisition d’un matériel pour un montant de 700 000 DH.

Les déficits reportables des années antérieurs sont les suivants :

Déficit fiscal de l’exercice 99 (dont 25% correspond à des Amrts.) 100 000 DH Déficit fiscal de l’exercice 00 (dont 20% correspond à des Amrts.) 80 000 DH Déficit fiscal de l’exercice 01 (dont 15% correspond à des Amrts.) 120 000 DH Déficit fiscal de l’exercice 02 (dont 30% correspond à des Amrts.) 130 000 DH Déficit fiscal de l’exercice 03 (dont 10% correspond à des Amrts.) 50 000 DH

Un crédit de cotisation minimale des exercice 2002 et 2003reportable sur l’exercice2004 respectivement 70 000 et 80 000 DH.

Travail à faire

1. Déterminez et optimisez le résultat comptable fiscal en tenant compte descorrections comptables.

2. procéder à la liquidation de l’impôt dû par la société PRALINA au titre del’exercice 2004.

9 Constituée en 1994

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Éléments de réponse

1. Achats consommés de matières et de fournitures

1.1 Cette pièce de rechange représente 70% de la valeur de la machine, elle ne peutrevêtir le caractère d’une pièce d’entretien, il s’agit en fait d’une immobilisation.

Ainsi cette charge ne peut être prise en déduction et la somme correspondantedit être rapporte en immobilisation a amortir selon le plan d ‘amortissement retenupour la machine correspondante et régulariser les écritures comptables comme suit :

2332 Matériel et outillage 195 000

6122 Achats de matière et fournitureconsommables

195 000

Annulation du montant inscrit en achatsconsommés par un compte d’immobilisation

6193 DEA du matériel et outillage 16 250

2833 Amortis. Du matériel et outillage 16 250

Amortissement au titre de l’exercice 04195000*10%*10/12 = 16250

Montant à réintégrer au bénéfice comptable est de 195 000 DHEn contre partie en doit déduire du même bénéfice le montant des amortissements

comptabilisés de 16 250 DH.

1.2 En matière fiscale les achats à prendre en considération sont ceux qui ont donnéslieu à une réception au cours de l ‘exercice concerne, même si la facture a été reçue.Il faudra donc annuler cette charge et régulariser l ‘écriture comptable.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 90 000

2. Les autres charges externes

2.1 Les primes verses au titre de ce contrat constituent pour la société un placementfinancier qu’elle devra réintégrer au titre de chaque exercice.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 18 000

2.2 D’après l’article 8 de la loi de l’IS ces charges ne sont déductibles qu’a hauteurde 50% de leur montant du fait que leur règlement n’est pas fait par chèque barrénon endossable, effet de commerce ou virement bancaire.

200 000 x 3/4 x 50% = 75 000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 75 000

2.3 Ces cadeaux ne portent pas le sigle de la société ni sa marque ; bien que leurvaleur ne dépasse pas 100 dhs, sont donc à réintégrer au niveau du résultat fiscal.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 14 000

2.4 Les dons octroyés aux œuvres sociales sont déductibles à hauteur de 2‰ duchiffre d’affaire HT. 30000000x2‰ = 70 000> 25 200.

RAF

2.5 Les dons a une association à but non lucratif et n’est reconnue d’utilité publiquene sont pas déductibles.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 20 000

2.6 Les cotisations à un club de tennis ne sont pas admises en déduction car cescotisations paraissent constituer un avantage dont bénéficient seulement cespersonnes. Il ne revêtent pas le caractère d’indemnisation et ne sont pas réellementliées à l’exploitation.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 15 000

3. Impôts et taxes

3.1 Suite aux dispositions de l’article 7 de la loi 24 - 86, les majorations pour paiementtardif des impôts déductibles ne sont pas déductibles à partir de 1996.

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 15 000

3.2 Les acomptes provisionnels ne sont pas des charges, mais des créance sur l’Etat,donc il faut opérer une correction au niveau de cette écriture comme suit :

3453 Acomptes sur impôts sur les résultats 100 000

616 Impôts et taxes 100 000

Montant à réintégrer au bénéfice comptable 100 000

4. Dotations d’exploitations :

4.1 La société PRALINA a le droit d’amortir la totalité des frais engagés en janvier2004, et pour l’optimisation de son résultat fiscal nous recommandons de l’imputertotalement.

Montant à déduire du bénéfice comptable 60 000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

4.2 Les provisions pour logement sont à calculer sur le résultat fiscal à hauteur de 3%.

RAF

4.3 Il faut signaler que lors de la comptabilisation de cette opération, le montant àprendre comme base de calcul de la dotation est le prix HT de l’immobilisation, et ladurée d’amortissement cours du premiers jours de l’achat, chose qui n’a pas été faitepar le comptable de la société PRALINA, en plus qu’il a pratiqué un taux supérieur àcelui autorisé fiscalement qui est de 15%.

HT = 298 000 /1,2 = 248 333,33Amrtis. (déductible) = 248 333,33 x 15% x 3/12 = 9312,5

3455 Etat TVA récupérable 49 666,67

2332 Matériel et outillage 49 666,67

Annulation de la fraction qui correspond à laTVA

2832 Amortis. Du matériel et outillage 2687,5

6193 DEA du matériel et outillage 2687,5

Annulation de la fraction supplémentaire de ladotation

Montant à réintégrer au bénéfice comptable 2687,5

5. Charges d’intérêts :

5.1 Les intérêts servis aux associés de la société en contre partie des sommes avancéspar eux pour les besoins de l’exploitation sont déductible en vertu du 10° de l’art. 7de la loi 24-86, à condition que le capital soit entièrement libéré et que les intérêtsservis ne soient pas surpérieur à un taux fixé annuellement par le ministre desfinances.

1er trimestre 2ème trimestre 3ème trimestre 4ème trimestre1er avance 2 000 000 x 4% = 40 000

2ème avance 1 400 000 x 2%= 7 000

Les intérêts non déductible :

3ème trimestre : 2 000 000 x 1% x 3/12 = 5 000

Intérêts servis : 2 000 000 x 4% x 3/12 = 20 000 1 400 000 x 2% x 3/12 = 7 000

4ème trimestre : Intérêts déductibles : 3 000 000 x 3% x 3/12 = 22 500

60

31/12/04

31/12/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Intérêts non déductibles : 27 000 – 22 500 = 4 500

Montant à réintégrer au bénéfice comptable corriger 9 500

6. Produits :

6.1 Le chiffre d’affaire de la société PRALINA est bien évidemment imposablesuivant les dipositions de l’article 6 de la loi sur l’IS.

RAF

6.2 Les dividendes perçus par la société PRALINA provenant de la distribution debénéfices par des sociétés relevant de l’IS, même s’elles sont exonérées bénéficientd’un abattement de 100%.

Montant à déduire du résultat comptable corriger 300 000

6.3 Il s’agit d’une erreur comptable car la retenue à la source doit être comptabiliserparmi les produits financier et non pas seulement le montant net des intérêts. Donc ily a lieu de passer l’écriture suivante :

3458 Etat, avance sur IS 87 500

7381 Intérêts et produits assimilés 87 500Retenue à la source de 20% sur les intérêts servis

Montant à réintégrer au bénéfice comptable 87 500

6.4 Suite aux dispositions de l’art 19 de la loi relative à l’ IS la société bénéficied’abattement applicable sur les plus-values réalisées sur les cessions d’élémentsd’actif en fonction du durée de détention du bien.

Intitulé dubien

Prix decession

VNAPlus-

valuesMoins-values

Durée dedétention

Tauxd’abattement

Montant del’abattement

Machine outil

80 000,00 27 500,00 52 500,00 ---- 4 ans 25% 13 125

Mobilier 30 000,00 52 000,00 ---- 22 000 4 ans 25% ----Véhicule 35 000,00 28 333,33 6 666,67 ---- 3 ans 25% 1666,67Titres de participation

105 000,00 90 000,00 15 000,00 ---- 7 ans 50% 7500,00

61

31/12/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Titres de placement

250 000,00 150 000,00 100 000,00 ---- 4 ans 25% 25 000,00

Total 174 166,67 22 000,00 Abattement brut 47 291,67

Calcul de l’Abattement nette globale (ANG) :

ANG = 47 291,67 x (174 166,67 – 22 000) / 174 166,67 = 41 318

Montant à déduire du résultat comptable corriger 41 318

Remarque : Pour les plus-values réalisées sur cession ou retrait des titres departicipations cotées à la bourse des valeurs du Maroc sont assujetties à une retenue àla source de 17,5% après application d’un abattement de 50% et ce à compter du 1er

janvier 2002 et jusqu’au 31 décembre 2005 en dérogation aux dispositions de l’art 19de la loi de l’IS.

Prime d’équipement : la société a le droit de pratiquer un amortissementexceptionnel d’un montant égale à celui de la prime, suivant les dispositions du 7° del’article 7 de la loi 24-86 relative à l’IS.

Montant à déduire du bénéfice comptable 400 000

Détermination du bénéfice comptable corriger

N° opération Plus Moins

Bénéfice provisoire 1.548.6201.1 195 000 16 2503.2 100 0004.1 50 0004.3 2687,56.3 87 500a) 400 000

Total 385 187,5 466 250

Bénéfice comptable corriger 1 467 557,5

62

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

N° Op. Intitulés Montant Montant

I. RESULTAT NET COMPTABLE

Bénéfice net 1 467 557,5 Perte nette

II. REINTEGRATION FISCALES

1. Courantes : 241 5001.22.12.22.32.52.65.1

Réintégration totale des achats non livrés Réintégration d’une prime d’assurance Excédent non déductible sur les achats en espèce Excédent non déductible sur les cadeaux publicitaires Excédent non déductible des dons courants Frais généraux n’incombant pas à la société Excèdent non déductible sur les intérêts des CCA

90 00018 00075 00014 00020 00015 0009 500

2. Non courantes : 15 0003.1 Majoration pour paiement tardif de la patente 15 000

III. DEDUCTION FISCALES :

1. Courantes : 300 0006.2 Abattements sur les dividendes perçus 300 000

2. Non courantes : 41 3186.4 Abattement sur la plus-value nette globale des cessions 41 318

Total 1 724 057,5 341 318

IV. RESULTAT BRUT FISCAL :

Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 1 382 739,5Déficit fiscal si T1< T2 (B)

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

2. Liquidation de l’impôt dû par la société PRALINA

Bénéfice fiscal avant report déficitaire 1 382 739,5Imputation des déficits reportable

Déficit fiscal hors Amrt (Exercice 99 perdu) 0Déficit fiscal hors Amrt (Exercice 00) 64 000Déficit fiscal hors Amrt (Exercice 01) 102 000Déficit fiscal hors Amrt (Exercice 02) 91 000Déficit fiscal hors Amrt (Exercice 03) 45 000Déficit fiscal dû aux Amrt (Exercice 99) 25 000Déficit fiscal dû aux Amrt (Exercice 00) 16 000Déficit fiscal dû aux Amrt (Exercice 01) 18 000Déficit fiscal dû aux Amrt (Exercice 02) 39 000Déficit fiscal dû aux Amrt (Exercice 99) 5 000

Total - 405 000Déduction de la provision pour logement (1 382 739,5 x 3%) - 41 482

Résultat fiscal net imposable 936 250IS 2004 (936 257,5 x 35%) 327 690Calcul de la CM 2004 (35 000 000 + 437 500 + 400 000) x 0.5% 179 187,5Excédent de l’IS / CM 148 502,5Etape 1 : calcul du reliquat d’IS à payer ou du crédit de CM reportableExcédent IS2004/CM2004 148 502,5

Imputation du crédit de CM 2002 (70 000) - 70 000Imputation du crédit de CM 2003 (80 000) -78 502,5

Crédit de CM relatif à 2003 reportable en 2005 est de 1 497,5Important :a) En vertu des dispositions de l’art 37 ter §II de la loi relative à l’IS, la retenue à la

source sur les produits de placements à revenu fixe payée par la sociétéPRALINA sur son placement en obligations (voir opération 6.3) est imputablesur son impôt dû au titre de l’impôt sur les sociétés.

b) Par ailleurs et conformément à l’art 15 de la loi 24-86, la société PRALINApourra imputer les crédits de CM des trois exercices précédent dans la limite del’excédent de l’IS 2004 / CM 2004

Montant de l’impôt à payer par la société PRALINA au plus tard le 31/03/2005Etape 2 : calcul du complément d'impôt à payer ou du crédit d’impôtCM 2004 179 187,5

Imputation des acomptes provisionnels réglés en 2004 -100 000Imputation de la retenue à la source prélevée sur lesobligations (opération 6.3)

-87 500

le crédit d’impôt à imputer sur le 1er acompte provisionnel 8 312,5Donc au titre du 1er acompte provisionnel 2005

1er acompte provisionnel 2005 (IS/4) 81 922,5Imputation du crédit d’impôt (voir étape 2) - 8 312,5

Reliquat à payer au titre du 1er acompte 73 610

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000

5141 Banque 25 0001er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000

5141 Banque 25 0001er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000

5141 Banque 25 000

1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000

5141 Banque 25 000

1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°

6701 Impôts / les bénéfices 179 187,54453 Etat, impôts / les résultats 179 187,5

Liquidation IS 2004

8600 Résultat avant impôts 1 382 739,567018800

Impôts / les bénéficesRésultat après impôts

179 187,51 203 552

Détermination du résultat après impôt de 2004

8800 Résultat après impôts 1 203 552

1191 Résultat net de l’exercice (créditeur) 1 203 522

Pour solde du compte débité

4453 Etat, impôts / les résultats 179 187,5

3458 Etat, autres comptes débiteurs 8 312,5

3458 Etat, avance sur IS 87 500

3453 Acomptes / impôts sur les résultats 2004 100 000

Pour solde du compte crédité

3453 Acomptes/impôts sur les résultats 81 922,5

5141 Banque 73 610

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30/06/04

30/09/04

31/12/04

31/03/05

31/03/04

31/12/04

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

3458 Etat, autres comptes débiteurs 8 312,5Premier acompte 2005

Cas pratique SIBAHA

M. Sibaha est l’associé principal d’une société en nom collectif « SIBAHA shem’s » aucapital de 800 000 DH entièrement libéré, créée en Mars 1998 et spécialisée dans lafabrication et la commercialisation de matériels et articles de sport et de loisirs serapportant à la mer et aux activités nautiques.

La société, implantée dans la région de Bouknadel (près de Salé), emploie quinzepersonnes et a réalisé en 2003, un déficit de 48 400 DH et ce malgré un CA (TTC)s’élevant à 6 184 000 DH.

En 2004, grâce à une reprise de l’activité touristique, le montant du CA (TTC) de cettesociété a considérablement augmenté et le bénéfice comptable provisoire (avantimpôt) s’est élevé à 70 500 DH.

M. Sibaha vous fait savoir qu’il a acquitté spontanément le 25 janvier 2005, lacotisation minimale due au titre de l’exercice 2004 qui s’est élevée à 47 100 DH etvous consulte afin que vous l’aidiez à :

1. Déterminer le bénéfice comptable corrigé (l’exercice comptable coïncide avecl’année civile) ;

2. Calculer le bénéfice fiscal imposable de l’exercice 2004.

Pour cela, il vous précise que :

a) En qualité d’associé principal, il a prélevé 123 500 DH au cours de l’exercice.M. Sibaha, sur le conseil de son comptable, porte les prélèvements qu’ileffectue au débit du compte 61715 : Rémunérations des administrateursgérants et associés.

La société Sibaha shem’s a réglé par plusieurs chèques barrés non endossables :

b) 5 000 DH au croissant rouge Marocaine ;c) 10 000 DH à un club local de planches à voile ;d) 8 000 DH à une crèche qui s’occupe des enfants du personnel (dont un est

l’enfant unique de M. Sibaha)e) 20 000 DH à une œuvre sociale instituée par la loi et autorisée à percevoir des

dons ;f) 3 000 DH à une association professionnelle représentant son secteur d’activité ;g) 4 000 DH à un journal régional qui publie ses insertions publicitaires

Toutes ces dépenses ont été comptabilisées parmi les charges.

M. Sibaha a distribué gratuitement :

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

h) 20 jouets aux enfants de son personnel à l’occasion de la fête de l’achoura.i) Et 40 autres à ceux de ses principaux clients. (tous d’une valeur identique) la

facture globale s’est élevée à 5 700 DH. Ce montant a été porté en charges.

M. Hissabat son comptable a inscrit en comptabilité (parmi les charges) :

j) Une contravention d’un montant de 400 DH reçue à cause d’un des employésM. Flouka, qui était chargé d’une livraison de marchandises ;

k) Une majoration de retard relative à la taxe d’édilité pour un montant de 4 640DH

l) Des honoraires remis en espèces à M. Houta, avocat chargé de défendre lesintérêts de Shem’s concernant un litige avec un concurrent. Montant deshonoraires 2 000 DH ;

m) Trois redevances trimestrielles pour une BMW prise en crédit-bail (24 000 DHx 3) pour la gérante de la société, Mme Sibaha.

n) En outre, on vous fait savoir que seule l’écriture comptable suivantes a étépassée lors d’une cession d’un matériel :

5141 Banques 46 0002332 Matériel et Outillage 46 000

La société a cédé le 30 septembre 2004 ce bien qui était inscrit au bilan depuis sonacquisition en octobre 97. Ce matériel avait été acquis 120 000 DH (HT) et amortilinéairement sur 10 ans. Le prix de cession est de 46 000 DH.

Précision : M. Sibaha n’a pas l’intention de réinvestir le produit de cette cession.

o) Enfin, il vous informe que sa société a obtenu un dégrèvement de taxeprofessionnelle en 04 pour un montant de 4 500 DH. Ne sachant quel sortréserver à ce dégrèvement, son comptable n’a pas passé aucune écriture.

Par ailleurs, M. Sibaha vous confie un autre dossier, celui relatif à sa propredéclaration annuelle de l’IGR et vous informe qu’au titre de l’année 2004, il a :

p) Encaissé des revenus fonciers bruts pour un montant de 120 000 DHq) Perçu des intérêts se rapportant à un bon de caisse nominatif pour un montant

net de 11 520 DH (la retenue à la source est de 20%)r) Acheté des actions cotées en bourse pour un montant de 24 000 DH et revendu

la même année des titres de même nature pour un montant de 16 400 DH.

TAF : Calculer le montant de l’IGR que M. Sibaha devra payer par voie de rôle autitre de l’année 2004.

Elément de réponse

a) Concernant les entreprises soumises à l’impôt sur le revenu, la rémunérationdu principale associé n’est pas déductible quel que soit sa forme ou son montant,il convient donc d’ajouter cette somme au résultat.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Montant à réintégrer au bénéfice comptable 123 000

b) Les dons octroyés aux associations reconnues d’utilité publique sont déductiblessans limitations du montant. Les dons octroyés au croissant rouge Marocain sontdéductibles.

RAF

c) Cette association n’est pas reconnu d’utilité publique, les dons lui correspondantne sont pas déductibles.

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 10 000

d+e) Les dons aux œuvres sociales sont déductibles dans la limite de 2‰ du CAHT (cf.art 9 lois 17-89) (remarque : j’ai considérée que le montant 618 400 est HT). Montantdéductible : 618 400 x 2‰ = 12 368 Sommes des dons versés : 20 000 + 8 000 = 28 000A réintégrer : 28 000 – 12 368 = 15 632

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 15 632

f) cette charge est déductible puisqu’il s’agit d’une association professionnelle quireprésente le secteur d’activité de la société.

RAF

g) Les charges publicitaires sont entièrement déductibles

RAF

h+i) La totalité de ces jouets, malgré que leur valeur unitaire est inférieure à 100 DH(5700/60 = 95), ils ne portent ni la marque des produits ni le sigle de la société, ils’agit donc d’une charge non déductible.

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 5 700

j) les contraventions ne sont pas déductibles

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 400

k) D’après la loi de finances transitoire de 1996, les majorations pour paiement tardifdes impôts déductibles ne sont pas déductibles.

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 4640

l) les honoraires versés à des tiers dans le cadre de l’activité de la société sontdéductibles.

RAF

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

m) La déductibilité des redevances pour location de voitures de tourisme en crédit-bail est limitée au montant calculé sur une base n’excédent pas 200 000 DH avec untaux d’amortissement qui ne peut être inférieur à 20%.

Amrt calculé : 324 000/12 x 0,2 x 9/12 = 40 500Amrt déductibles : 2 000 000 x 0,2 x 9/12 = 30 000La redevance doit être diminuée d’un montant de 40 500 – 30 000 = 10 500

Montant à réintégrer au résultat comptable corrigé 10 500

n) Il y a lieu de compléter l’écriture de cessionAmrt = 120 000 x 0,1 x 7 = 84 000

6513 VNA des immob. corp 36 0006193 DEA des immob. 84 0002232 Matériel et outillage 74 0007513 PC des immob. corp 46 000

La VNA et le produit de cession n’ont pas été comptabilisés.

Le bénéfice comptable doit être diminué du montant 36 000 et augmenté de 46 000

La société n’entend pas réinvestir le produit de cession, elle peut, toutefois, bénéficierd’un abattement de 50% puisque la société à détenu le matériel pour une durée de 7ans. Abattement = 46 000 x 0,5 = 23 000

Montant à déduire du résultat comptable corrigé 23 000

o) Le dégrèvement accordé par l’administration à la société sur des impôtsdéductibles constituent des produits exceptionnels taxables, au titre de l’exercice deleur notification à la société.

L’écriture à passer :

5141 Banque 4 5007582 Dégrèvement d’impôts 4 500

Montant à réintégrer au résultat comptable 4 500

Détermination du résultat comptable corriger :

N° opération Plus Moins

Bénéfice provisoire 70 500n) 46 000 36 000o) 4 500

Total 121 000 36 000

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Bénéfice comptable corriger 85 000

N° Op. Intitulés Montant Montant

I. RESULTAT NET COMPTABLE

Bénéfice net 85 000 Perte nette

II. REINTEGRATION FISCALES

1. Courantes : 165 732a)c)

e+d)h+i)

j)n)

Rémunération du principale associé Dons non admis en déduction Excédent des dons non déductible Cadeaux publicitaires non déductibles Contraventions non déductibles Excédent de la redevance pour crédit-bail

123 50010 00015 6325 700

40010 500

2. Non courantes : 4 640k) Majoration pour paiement tardif de la patente 4 640

III. DEDUCTION FISCALES :

1. Courantes : 0

2. Non courantes : 23 0006.4 Abattement sur la plus-value nette globale des cessions 23 000

Total 255 372 23 000

IV. RESULTAT BRUT FISCAL :

Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 232 372Déficit fiscal si T1< T2 (B)

Liquidation de l’impôt :

Les profits réalisés au titre des cessions d’actions cotées à la bourse des valeurdu Maroc bénéficient d’une exonération jusqu’au 31/12/2005.

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

Conclusion

L’autonomie du droit fiscal à l’égard des autres disciplines, et en particulierpar rapport au droit comptable, est devenue très nette, notamment depuis lapromulgation de la loi 09-88 du 31/12/92 relative aux obligations comptables descommerçants.

L’une des principales conséquences de la promulgation de cette loi est ladifférentiation juridique, opérée entre le résultat fiscal et le résultat comptable.

Mais malgré l’apport fondamental de cette loi, la pratique à montrer aucontraire une forte liaison entre la fiscalité et la comptabilité de l’entreprise quidevrait servir comme utile de gestion et non pas pour répondre aux besoins du fisc.En plus tant que le sort de la comptabilité est entre les mains du fisc, la différentiationserait difficile à opérer d’où la nécessité d’accorder plus d’autonomie aux organeschargés de la comptabilité (le conseil national du comptabilité, qui relève toujours duministère des finances) pour qu’ils puissent jouer son rôle dans l’amélioration etl’évolution de la pratique comptable afin de répondre aux besoins de l’entreprise.

Bibliographie

Ouvrages

M. BOUVIER (2003) : Introduction au droit fiscal général et la théorie del’impôt. Ed Librairie générale de Droit et de Jurisprudence EJA

R. EL MOUSSAOUI (2000) : La cotisation minimale : Étude critique en matièred’IGR & IS. Ed. Al Ahmadiya.

B. EL IBRAHIMI (2003) : Fiscalité d’entreprise Ed. Toubkal.

BF après imputation du déficit 03 (232 372 – 48 400) 183 972Revenu foncier net imposable (120 000 x 60%) 72 000Revenu de capitaux mobilier (11 520 / 0,8) 14 400

Total 270 372IGR global (270 372 x 44%) – 14 960 = 104 003,68 104 004IGR/Rev Professionnel : 104 004 x (183 972 / 270 372) 70 768,5IGR/ autres revenus (104 004 – 70 768,5) 33 235,5Excédent IGR RP/CM04 (70 768,5 – 47 100) 23 668,5Imputation du crédit de CM relatif à l’exercice 03 23 668,5Crédit de cotisation minimale reportable sur l’exercice 05 7 251,5Montant de l’IGR à payer par voie de rôleIGR autres revenus 33 235,5Charges de famille - 360Retenue à la source -2 880Impôt net à payer 29 996

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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal

A. FECHTALI (1998) : Comptabilité de la société anonyme. Ed. Consulting B. FOUGUIG (1998) : La comptabilité des sociétés : La société anonyme au

Maroc. Ed. Phediprint. M. KASRAOUI (2003) : Gestion fiscal des entreprises. R. LAZRAK (2003) : Fiscalité d’entreprise : IGR. Ed. Laporte R. LAZRAK (2003) : Fiscalité d’entreprise : IS. Ed. Laporte Mémento comptable Marocain (1995) : Ouvrage collectifs du cabinet

MASNAOUI. G. SAADANI (2002) : Précis de droit fiscal Marocain. Ed. Info-print. Tarif fiscal 19ème édition.

Loi et publication

BIP N° 52 : Du résultat net comptable au résultat net fiscal.

La Loi n° 24-86 promulguée par le dahir n° 1-86-239 du 31 décembre 1986. La Loi n° 17-89 promulguée par le dahir n° 1-89-116 du 21 novembre 1989. Note circulaire n° 715 relative aux dispositions fiscale de la loi de finance 2005. Note circulaire n° 713 relative aux dispositions fiscale de la loi de finance 2004.

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