Première partie Impôt des personnes physiques HB FR 2011 2012 livre 1 PB.pdf · – Circ. Ci.RH.241/585.607 (AFER 19/2007), 12juillet 2007. – Circ. AAF/2004/0053 (AAF 5/2004),

Première partie Impôt des personnes physiques

Chapitre I Généralités

1000 art. 2 C.I.R. 92 Depuis sa coordination, le code des impôts sur les revenus contient un certain nombre de définitions. Celles-ci sont toujours plus nombreuses au fil des ans. Actuellement (ex. d'imp. 2012), on trouve dans le code les notions suivantes: 'résidents', 'personnes mariées, conjoints et cohabi-tants légaux', 'imposition commune', 'enfants', 'société', 'société rési-dente', 'société intra-européenne', 'société étrangère', 'société de finan-cement', 'société de trésorerie', 'société de placement', 'fonds commun de placement', 'capital libéré', 'valeur revalorisée', 'titres à revenus fixes', 'immobilisations incorporelles, corporelles ou financières', 'frais d'éta-blissement', 'stocks et commandes en cours d'exécution', 'prélèvement pour l'Etat de résidence', 'instruments financiers', 'conventions constitu-tives de sûreté réelle portant sur des instruments financiers'. Ces diffé-rentes notions sont commentées à l'endroit approprié de ce Manuel.

Mais, le Code ne renferme pas de définition générale du terme «impôt». La Cour de cassation a défini la notion «d'impôt» comme suit: «un pré-lèvement pratiqué par voie d'autorité par l'Etat, les provinces ou les communes sur les ressources des personnes, existant sur leur territoire, ou y possédant des intérêts, pour être affecté aux services d'utilité pu-blique»1,2Voir aussi: TIBERGHIEN, A., Inleiding tot het Belgisch fiscaal recht, n° 2 e.s.

.

art. 170 Const. Les Communautés et les Régions ont également la compétence de pré-lever des impôts (art. 170 Const.).

1000,20 Bibliographie – LlNARD DE GUERTECHIN, Ch., L'impôt des personnes physiques, 3e

éd., Travaux de la faculté de droit de Namur, Bruxelles, Larcier, 1982, 462 p.

– COPPENS, P. et BAILLEUX, A., Droit fiscal, I, L'impôt des personnes physiques, 2e éd., Bruxelles, Larcier, 1992, 365 p.

1Cass., 30 novembre 1950, Pas., 1951, l, 191, R.W., 1950-51, 1018. 2Voir aussi n° 0001 e.s.

2 Impôts sur les revenus et taxes assimilées aux impôts sur les revenus n°

Manuel de droit fiscal 2011-2012 – Kl

– DILLEN, L., MAES, L. et PLETS, N., Handboek Personenbelasting, Ma-lines, Kluwer, 2011, 1600 p. (actualisé annuellement).

– BEGHIN, P. et VAN DE WOESTEYNE, I., Handboek Personenbelasting 2011-2012, Anvers, Intersentia, 2011, 750 p.

§ 1. SYSTEME DE L'IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES (I.P.P.)

1000,50 art. 3 C.I.R. 92 L'impôt des personnes physiques est l'impôt qui est calculé sur le revenu global des habitants du Royaume (art. 3 C.I.R. 92). En principe, tous les revenus du contribuable sont additionnés et l'impôt est calculé sur le to-tal obtenu. Il existe cependant plusieurs exceptions à la globalisation des revenus: tel est par exemple le cas des revenus «divers» et des plus-values qui, en principe, ne sont pas globalisés et qui sont imposés distinctement. Il existe également plusieurs cas où des déductions sont appliquées sur une partie déterminée du revenu imposable: tel est par exemple le cas des pertes professionnelles qui ne sont déductibles que des revenus professionnels, des pertes «diverses» qui ne sont déductibles que des revenus divers.

1001 L'impôt des personnes physiques, comme d'ailleurs les trois autres im-pôts sur les revenus, est, dans la plupart des cas, payé en deux ou même trois étapes, notamment lorsqu'un ou plusieurs précomptes sont perçus. Il y a au total six précomptes qui obéissent à des règles indé-pendantes de celles qui régissent les impôts proprement dits. Il faut donc nettement séparer l'étude des impôts et celle des précomptes. Dans le présent Manuel, les précomptes sont traités aux nos 1610 et s.

§ 2. TERRITORIALITE

1001,50 Circulaires – Circ. Ci.RH.31/467.439, 3 janvier 1996, Bull. contr., 1996, n° 757, com-

mentée dans Fiscologue (I), 1996, 146, 8. – Circ. Ci.RH.241/585.607 (AFER 19/2007), 12 juillet 2007. – Circ. AAF/2004/0053 (AAF 5/2004), 16 janvier 2004.

Bibliographie – HINNEKENS, L., De territorialiteit van de Belgische belastingen in het algemeen en van de inkomstenbelastingen in het bijzonder, Bruxelles, Ced.Samsom, 1985, n° 50, p. 72-74.

– CLAEYS-BOUUAERT, I., «Aantekeningen omtrent het fiscaal begrip hoofdverblijf voor natuurlijke personen», dans Mélanges offerts à Jacques Velu, Bruxelles, Bruylant, 1992, 581- 595.

http://www.minfin.fgov.be/portail2/fr/themes/dwelling/energysaving/index.htm�http://www.minfin.fgov.be/portail2/fr/themes/dwelling/energysaving/index.htm�http://www.europa.eu/�

n° 3

Kluwer – Manuel de droit fiscal 2011-2012

– HINNEKENS, Ph., Belasting van niet-inwoner, Kalmthout, Biblo, 1994,153 p.

– DEBLAUWE, R., «De fiscale woonplaats historisch bekeken», in Recht zonder omwegen, Fiscale opstellen aangeboden aan Prof. Dr. J.J. Cou-turier ter gelegenheid van zijn 75ste verjaardag, Gand, Larcier, 1999, p. 3-20.

– HlNNEKENS, L., dans «L'habitant du Royaume dans le droit fiscal belge contemporain», R.G.F., 1981,167-168.

– HINNEKENS, L., «Nieuwe krachtlijnen in de rechtspraak over het rijk-sinwonerschap», A.F.T., 1991, 20.

– POPPE, G., «De evolutie van het begrip rijksinwoner in het licht van de Wet van 22 december 1989», T.F.R., 1991, 66.

– POPPE, G., «Een tweede wettelijk vermoeden inzake rijksinwoner-schap», Fiscologue (I), 1994, n° 122, 12-3.

– HlNNEKENS, L., «Het (niet-)rijksinwonerschap van de gedetacheerde werknemer volgens de laatste stand van de wetgeving en rechtspraak», A.F.T., 1995, 270-280.

– HlNNEKENS, L., «Belastingwoonplaats gehuwden», Cour. fisc., 1995, n° 1-2, 5-13.

– LAMBRECHTS, J., «Uitbreiding Belgisch rijksinwonerschap – Een glo-bale visie», T.F.R., 1995, 6-9.

– GOETHALS, J., «Fiscale woonplaats: vrije keuze van het minst belaste land», Fiscologue (I), 1996, 151, 7.

– DELBOO, M., «Fiscale woonplaats is effectieve woonplaats», T.F.R., 2000, n° 173, p. 25.

– VAN ZANTBEEK, A., «Woonplaatsshopping voor vermogende particu-lieren. Belgisch perspectief en een blik over de grens», T.F.R., 2009, 143-160.

1002 art. 5 C.I.R. 92

L'impôt des personnes physiques frappe l'ensemble des revenus des personnes physiques, habitants du Royaume. L'ensemble des revenus comprend tous les revenus décrits au titre II du C.I.R. 92, sans distinguer selon le lieu où ils ont été recueillis ou réalisés et sans tenir compte de la nature et du montant des impôts que ces revenus peuvent avoir subis à l'étranger (art. 5 C.I.R. 92). Cependant, il existe deux séries de règles pour atténuer la double taxation des revenus: d'une part, le C.I.R. 92 prévoit des réductions d'impôt pour certains revenus réalisés ou recueil-lis à l'étranger et, d'autre part, la Belgique a conclu avec plusieurs pays des conventions pour éviter la double imposition.

1003 art. 2 C.I.R. 92 Les habitants du Royaume sont ceux qui ont établi en Belgique «leur domicile ou le siège de leur fortune» (art. 2 C.I.R. 92). Le «domicile fis-cal» n'est pas synonyme de domicile légal au sens des articles 102 et suivants du C. civ.3, mais se rapproche de la notion de domicile utilisé pour l'inscription dans les registres de la population4

3Q.R., Sénat, 16 juin 1984, 1478.

. Le domicile de fait

4Cf. X., «Naar nauwere band tussen burgerlijke en fiscale woonplaats», Fiscologue, 1992, n° 393, 1.

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est nécessairement caractérisé par une certaine permanence ou conti-nuité5

art. 2 1° al. 2 C.I.R. 92 .

La loi du 22 décembre 1989 a introduit une présomption légale (réfra-gable) en cas d'inscription des personnes physiques au registre national (art. 2 1° al. 2 C.I.R. 92). art. 2 1° al. 3 C.I.R. 92 Une deuxième présomption légale a été introduite par la loi du 6 juillet 19946

orsqu'une imposition distincte est établie

. Désormais, le domicile fiscal des personnes mariées se situe à l'endroit où est établi le ménage (art. 2 1° al. 3 C.I.R. 92). Cette pré-somption ne vaut pas l pour chacun des deux conjoints (voir n° 1322). Le domicile fiscal doit, en pre-mier lieu, toujours être apprécié en fonction des faits. En outre, l'article 2, 1°, alinéa 3 du C.I.R. 92 ne trouvera à s'appliquer qu'en cas d'absence temporaire.7

1004

Les notions de «domicile» et de «siège de la fortune» sont deux notions distinctes: le domicile est une résidence de fait qui est caractérisée par une certaine permanence, tandis que le siège de la fortune est le lieu d'où elle est gérée et qui est caractérisé par une certaine unité8: celui qui a une occupation temporaire à l'étranger (en l'espèce à la faculté de droit de Ouagadougou) et qui dirige ou fait gérer sa fortune de la Belgique, est un habitant du Royaume9

Le fisc a commenté en détail dans une circulaire le point de vue admi-nistratif sur les notions d''habitant du Royaume', de 'domicile' et de 'siège de la fortune'

.

10 ation de la «clause d'émigration» contenue à l'article 364

. Cette circulaire a été écrite à la lumière de l'adaptbis du C.I.R. 92 et qui

porte sur les bénéficiaires de capitaux de pension complémentaire qui ont des projets de déménagement. Alors même qu'elle s'inscrivait dans un contexte très spécifique, la circulaire fournit pourtant des définitions

5Cass., 14 septembre 1995, Fiscologue, 1995, n° 543, 9; Gand, 7 juin 2001, Fiscologue, 2001, n° 810, 9; Cass.,

16 janvier 2004, F.J.F., N° 2004/ 102; Liège, 19 mars 2008, www.monKEY.be, Sources, n° L 08/2122; Gand, 24 juin 2008, Cour. fisc., 2008, 679.

6M.B., 16 juillet 1994. 7Q.R., Ch. repr., 27 décembre 1995, 1570, Q. n° 121, Vandeuren, J. 8Cass., 19 juillet 1836, Pas., 1836, l, 280; Cass., 6 octobre 1941, Pas., 1941, l, 368; Cass., 7 septembre 1965,

Pas., 1966, l, 34; Cass., 7 février 1979, Pas., 1979, l, 673; Cass., 28 octobre 1982, F.J.F., N° 83/41; Cass., 30 juin 1983, R.W., 1984-85, 397; Pas., 1983, l, 1226.

9Cass., 15 novembre 1990, J.T., 1991, 65; R.W., 1990-91, 1031; F.J.F., N° 1991/ 36. 10Circ. Ci.RH.241/ 585.607 (AFER 19/2007), 12 juillet 2007, commentée par DE BUYSER, W., «Nieuwe circu-

laire zet nog even beginselen inzake rijksinwonerschap op een rij», Fisc. Act., 2007, n° 30, 5-8 et GOEMAN, J. et GILLEMON, P., «Exit emigratieclausule maar bijzondere waakzaamheid voor fiscale woonplaats», Int. Fisc. Act., 2007, n° 8, 1.

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n° 5


générales et elle contient un bon aperçu de la position administrative actuelle.

1005 Il n'est donc nullement inimaginable que deux (ou même plusieurs) pays prétendent qu'une personne possède son domicile fiscal chez eux. Dans ce cas, il convient de consulter les conventions de double imposi-tion pour voir quel pays a la priorité (cf. n° 9304). En droit interne, l'inté-ressé reste cependant un habitant du Royaume, même s'il ne l'est pas suivant cette convention et il est, par conséquent, tenu de rentrer une déclaration en qualité d'habitant du Royaume (ce qu'on appelle la décla-ration à l'impôt des personnes physiques).

1006 art. 2 § 1er

1° c) C.I.R. 92

L'article 2, § 1er, 1°, b) du C.I.R. 92 précise que restent considérés comme habitants du Royaume, les agents diplomatiques belges et les agents consulaires de carrière belges, accrédités à l'étranger. Cette dis-position est nécessaire afin d'éviter que ces agents, qui ne sont pas im-posables dans le pays où ils sont accrédités, échappent à tout impôt. En vertu de l'article 2, § 1er 1°, c) du C.I.R. 92 les fonctionnaires (autres que les agents diplomatiques ou consulaires) qui travaillent à l'étranger pour l'Etat belge sont également qualifiés d'habitants du Royaume. Les membres de la famille des agents diplomatiques et consulaires qui vivent à leur foyer tombent aussi sous cette extension.

art. 4 C.I.R. 92

L'article 4 du C.I.R. 92 dispose que ne sont pas assujettis à l'I.P.P.: 1° les agents diplomatiques étrangers et les agents consulaires de car-

rière étrangers accrédités en Belgique ainsi que les membres de leur famille vivant à leur foyer;

2° sous condition de réciprocité, les autres membres de missions diplo-matiques étrangères et de postes consulaires étrangers en Belgique, ainsi que les membres de leur famille vivant à leur foyer, pour autant que les intéressés ne possèdent pas la nationalité belge ou ne soient pas des résidents permanents de la Belgique;

3° sous condition de réciprocité, les fonctionnaires, agents, représen-tants ou délégués d'Etats étrangers ou de leurs subdivisions poli-tiques ou collectivités locales, ainsi que d'établissements de droit pu-blic étranger, pour autant que les intéressés ne possèdent pas la na-tionalité belge ou ne soient pas des résidents permanents de la Bel-gique et qu'ils n'exercent pas leurs fonctions dans le cadre d'une acti-vité industrielle ou commerciale.

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Certains accords internationaux prévoient des immunités fiscales pour les rémunérations des agents de certains organismes internationaux. Un bon aperçu (encore toujours utile bien que dépassé) a été publié dans le Bulletin des contributions en 1988 (partie 1) et 1989 (partie 2)11

Enfin, les conventions préventives de double imposition établissent presque toujours des critères spéciaux en matière de domicile fiscal (voir nos 9201 et s.).

.

§ 3. CATEGORIES DE REVENUS

1007 II y a lieu de bien distinguer entre les diverses catégories de revenus. A chacune de ces catégories et de leurs subdivisions s'appliquent une ou plusieurs règles spéciales, tant pour le calcul de la base imposable (p. ex. les différents forfaits pour frais professionnels) que pour le calcul de l'impôt (p. ex. la majoration en cas d'absence de versement anticipé). Les catégories sont les suivantes (C.I.R. 92): 1. revenus de biens immobiliers: articles 7 à 16

– qui ne sont pas donnés en location: article 7, § 1er, 1°; – qui sont donnés en location: article 7, § 1er, 2°; – emphytéose et superficie: article 7, § 1er, 3°;

2. revenus de biens mobiliers et de capitaux: articles 17 à 22 – dividendes: article 18; – intérêts: article 19; – location de biens mobiliers (royalties): article 17, § 1er, 3°; – rentes alimentaires: article 20;

3. revenus professionnels: articles 23 à 89 – bénéfices: article 24; – profits: article 27; – bénéfices et profits d'une activité professionnelle antérieure: ar-

ticle 28; – rémunérations: article 30; – pensions: article 34;

4. revenus divers: articles 90 à 103.

Depuis la coordination, la loi recourt chaque fois à la notion de «revenu» quand il s'agit de la notion du revenu net, sauf dans le cas des revenus divers, tandis que le terme «revenus» désigne les recettes brutes.

Nous étudierons ces catégories une par une, après quoi nous verrons comment s'effectue l'imposition, «globalisée» ou non, de ces revenus.

11VAN DEN EINDE, J., Bull. contr., 1988, n° 677 et 1989, n° 688.

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n° 7


Chapitre II Assiette de l'impôt

Section I. Revenus de biens immobiliers

1008 Bibliographie – DELAHAYE, A., De belasting op het inkomen uit onroerende goederen

in België, Bruxelles, Bruylant, 1978, 147 p. – MALHERBE, J. et AUTENNE, J., Péréquation cadastrale et réforme de

la fiscalité immobilière, Bruxelles, Larcier, 1980, 104 p. – VERSTAPPEN, J., «Actuele problemen van onroerende fiscaliteit», Gids

voor de Angine, Diegem, Ced.Samsom, 1994, 116 p. – NEMERY DE BELLEVAUX, J.P., «Fiscalité immobilière», dans Etudes

fiscales, Bruxelles, Bruylant, 1998, 11-21. – DIERCKX, F. (éd.), Onroerend goed als beleggingsinstrument, Gand,

Larcier, 2003, 387 p. – DEFOOR, W. et VERTOMMEN, S., «Inkomen van onroerende goederen

en kapitalen», in DILLEN, L., PLETS, N. en MAES, L., Handboek Per-sonenbelasting, Malines, Kluwer, 2011, 365-1515.

– DE GROOTE, G.A., «La taxation des revenus de biens immobiliers après la loi du 19 juillet 1979», Bull. contr., 1980, n° 581.

– GOBLET, O., «Fiscalité immobilière et réforme fiscale: du neuf pour 1989», R.G.F., 1989, 55.

– RlCHELLE, I., «Nouveautés en fiscalité immobilière», Rev. not. b., 1997, 570.

– VERSTAPPEN, J., «Enkele actuele fiscale problemen inzake onroerend goed doorgelicht», R.W., 1997-1998, 1152-1172.

– VERBEKE, A., «Creatief met vruchtgebruik», T. Not., 1999, 530. – VERSTAPPEN, J., «Vruchtgebruik en blote eigendom bij onroerende

goederen – fiscale aspecten», T. Not., 1999, 494.

1009 art. 11 C.I.R. 92 Les revenus immobiliers sont imposables dans le chef du propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier du bien (art. 11 C.I.R. 92). Lorsque, dans les lignes qui suivent, nous parlons de «pro-priétaire», il faut donc entendre sous ce terme «le propriétaire, posses-seur, emphytéote, etc.».

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Ainsi, par exemple, le R.C. des cabines d'électricité est en principe taxé au nom du propriétaire du terrain, à moins que ce dernier n'ait accordé une renonciation au droit d'accession à la compagnie d'électricité par acte enregistré12.

La qualité de débiteur de l'impôt foncier ne peut être étendue par analo-gie à tous les bénéficiaires des droits d'occupation13

Les revenus perçus par le «propriétaire économique» sont à considérer comme revenus immobiliers, s'il a, en droit, le pouvoir de donner l'im-meuble en location et d'exiger le paiement des loyers à son profit

.

14

Pour les revenus des biens immobiliers bâtis ou non bâtis, la période imposable est, conformément à l'article 204, 1° de l'A.R./C.I.R. 92, celle qui correspond à la période des revenus.

.

§ 1. BIENS IMMOBILIERS QUI NE SONT PAS DONNES EN LOCATION

1010 Le propriétaire de biens immobiliers situés en Belgique et non donnés en location est réputé en tirer un revenu personnel, dont la valeur est égale à celle du revenu cadastral, augmenté de 40 %15S'il s'agit toutefois d'un immeuble non-bâti, de matériel et de l'outillage présentant le caractère d'immeuble par nature ou par destination, ou d'une habitation (propre) visée à l'article 12, § 3 du C.I.R. 92 (jusqu'à l'ex. d'imp. 2006, art. 16 C.I.R. 92), le revenu imposable reste limité au revenu cadastral de l'immeuble concerné.

.

art. 518 C.I.R. 92 Dans l'attente de la prochaine péréquation générale, le revenu cadastral est provisoirement indexé (art. 518 C.I.R. 92). Pour l'année de revenus 2009 et l'année de revenus 2010, le coefficient s'élève à 1,5461.

1011 Le propriétaire de biens immobiliers situés à l'étranger est imposé sur la valeur locative nette 16

12Q.R., Sén., n° 48, 16 mars 1993, Q. n° 277, Quintelier, 16 février 1993, 2186.

de ceux-ci, c'est-à-dire la valeur locative brute

13Cass., 9 juin 1947, Pas., 1947, l, 154. 14 Q.R., Ch. repr., 4 juillet 1994, 11732, Q. n° 1010, de Clippele (dans le cadre de la convention bel-

go-néerlandaise préventive de la double imposition du 19 octobre 1970). 15DELAHAYE, A., «Het belastbaar stellen van de eigen woning in de personenbelasting: een fiscale onrechtvaar-

dig-heid», Réflexions offertes à Paul Sibille, Bruxelles, Bruylant, 1981, 395. 16 Sur la notion de «valeur locative», voir VANKEIRSBLICK, M., Cour. fisc., 293-300 (note Trib. Anvers,

17 novembre 2010).

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n° 9


diminuée de 40 % (pour les immeubles bâtis) ou 10 % (pour les immeubles non bâtis)17

§ 2. BIENS IMMOBILIERS DONNES EN LOCATION

.

1013 Bibliographie – SALENS, P., «Taxatie van de huurprijs en de huurvoordelen. Een stand

van zaken na twee recente arresten van het Hof van Beroep te Gent», A.F.T., 2000, 456.

1. Biens immobiliers situés en Belgique

1013,50 art. 7 § 1er

2° a) b) et b)bis C.I.R. 92 1. Le revenu imposable est égal au revenu cadastral relatif aux biens

immobiliers suivants: – les biens immobiliers non bâtis ou le matériel et l'outillage présen-

tant le caractère d'immeuble par nature ou par destination, donnés en location à une personne physique, qui ne les affecte ni totale-ment ni partiellement à l'exercice de son activité professionnelle;

– les biens immobiliers donnés en location conformément à la légi-slation sur le bail à ferme18

2. Le revenu imposable est égal au revenu cadastral, majoré de 40 % pour les biens immobiliers suivants:

et affectés par le locataire à des fins agricoles ou horticoles (art. 7 § 1er 2° a) et b) C.I.R. 92).

– les biens immobiliers bâtis, donnés en location à une personne physique qui ne les affecte ni totalement ni partiellement à l'exer-cice de son activité professionnelle;

– les biens immobiliers bâtis, donnés en location à une personne morale autre qu'une société, en vue de les mettre à disposition d'une personne physique pour occupation exclusivement à des fins d'habitation ou de plusieurs personnes physiques pour occu-pation conjointement et exclusivement à des fins d'habitation (art. 7 § 1er 2° b)bis C.I.R. 92) (p. ex. un orphelinat)19

17Bruxelles, 27 novembre 1998, Cour. fisc., 1999, 517.

.

18La condition que la location s'effectue conformément à la législation sur le bail à ferme, implique suivant l'ad-

ministration fiscale (Circ. 4 du 7 février 2002) que le bailleur doit se tenir à la législation en matière de fermages maxima (loi du 4 novembre 1969 limitant les fermages; en ce qui concerne les fermages, qui arrivent à échéance au cours de la période du 15 décembre 2001 au 14 décembre 2004, M.B., 15 décembre 2001). La jurisprudence est d'accord, mais permet de prouver que la location ne relève pas de cette législation (Gand, 9 mars 2000, F.J.F., N° 2000/215; Gand, 19 décembre 2001, F.J.F., N° 2002/186).

19L. du 6 juillet 1997, M.B., 23 octobre 1997.



Le caractère professionnel, dont question sub 1er et 2, n'est pas dé-montré par la seule circonstance que le bien qu'une personne phy-sique prend en location pour lui servir de résidence principale abrite également le siège d'une A.S.B.L20

La majoration n'est pas appliquée pour les personnes qui ne peuvent occuper leur propre habitation pour des raisons sociales ou profes-sionnelles (voir n° 1027)

.

21

3. Le revenu imposable est égal au montant total du loyer et des avan-tages locatifs, lorsqu'il s'agit:

.

– d'autres biens immobiliers non-bâtis que sub 1 et 2, ou du matériel et de l'outillage présentant le caractère d'immeuble par nature ou par destination auquel cas le revenu imposable ne peut être infé-rieur au revenu cadastral;

– d'autres biens immobiliers bâtis que sub 1 et 2, auquel cas le re-venu imposable ne peut être inférieur au revenu cadastral, majoré de 40 %.

La troisième catégorie peut être applicable en cas de location à un par-ticulier qui n'affecte pas le bien immobilier à des fins professionnelles, lorsqu'il apparaît que l'employeur verse en fait les loyers dus par le tra-vailleur et qu'il intervient comme locataire à la place de son travailleur et porte ces loyers en déduction au titre de frais professionnel22

Dans le cas d'une location à une société, qui met l'immeuble à disposi-tion de son directeur comme maison d'habitation, il s'agit néanmoins d'une location à des fins professionnelles (même si le contrat de location stipule que l'habitation ne peut être utilisée qu'à des fins privées

.

23) et le montant net des loyers perçus est imposé24

A l'inverse, en cas de location à un particulier qui sous-loue à une socié-té (ou à une personne physique qui utilise le bien immobilier pour l'exer-cice d'une activité professionnelle), seul le R.C. est imposable au niveau du bailleur principal

.

25 sauf en cas de simulation ou lorsque les parties n'ont pas accepté toutes les conséquences de la sous-location26

20Gand, 3 mars 1999, Fiscologue, 1999, n° 706, 9.

.

21Q.R., Ch.repr., 1993-94, n° 109, 11351, Q. n° 1029, de Clippele, 20 avril 1994, Bull. contr., 1994, n° 742. 22Bruxelles, 26 octobre 2001, Fiscologue, 2002, n° 842, 9; Bruxelles, 12 janvier 2001, F.J.F., N° 2001/97. 23Bruxelles, 10 avril 1998, Nieuwsbrief Notariaat Fiscaal, 1999, n° 2, 7. 24Cass., 5 janvier 1978, Pas., 1978, l, 509; Cass., 3 juin 1983, F.J.F., N° 84/4; Bruxelles, 21 février 1992, F.J.F.,

N° 92/64, 129; Bull. contr., n° 748. 25Fiscologue, 1992, n° 397, 1. 26Bruxelles, 23 juillet 1992, Fisc. Koer., 1993, 305; Mons, 6 février 1998, J.L.M.B., 1998, p. 1778; Anvers,

11 janvier 1999, F.J.F., N° 99/128, p. 334; Gand, 4 décembre 2001, Fiscologue, 2002, n° 832, 9; Trib. Bruxelles, 7 mars 2002, Fiscologue, 2002, n° 851, 1; Mons, 22 novembre 2002, Fiscologue, 2002, n° 871, 9; Trib. Gand, 29 octobre 2003, Fiscologue, 2003, n° 914, 9; Trib. Bruxelles, 7 novembre 2008, Fiscologue, 2009, n° 1166, 11 (un particulier donne une habitation en location à une personne phy-sique, qui est gérant d'une société. Le locataire demande et obtient l'autorisation de sous-louer une

n° 11


Egalement en cas de location à une A.S.B.L. ou un C.P.A.S., le loyer perçu est imposable sauf dans l'hypothèse prévue dans l'article 7, § 1er, 2°, b)bis du C.I.R. 9227

Suivant la Cour d'appel de Bruxelles, le contrat entre le locataire et le bailleur qui interdit l'affectation professionnelle du bien loué, est oppo-sable à l'administration

.

28. La violation du contrat par le locataire ne peut par conséquent pas engendrer de conséquences fiscales dans le chef du bailleur, sauf en cas de simulation29. Pour prouver l'affectation pro-fessionnelle par le locataire, il ne suffit toutefois pas de renvoyer au fait que ce loyer est déduit à titre de frais professionnel dans une déclaration non-contrôlée à l'impôt des personnes physiques30

La règle en vertu de laquelle le propriétaire d'un bien immobilier doit toujours être imposé sur le loyer effectivement perçu dès que le locataire utilise le bien à titre professionnel, n'est suivant la Cour constitutionnelle pas contraire au principe constitutionnel d'égalité

.

31

La Cour d'appel d'Anvers applique aussi ce critère (le bailleur doit pou-voir savoir avec une «une prévisibilité minimale» comment il sera impo-sé), même dans un cas où l'administration n'a pas appliqué de sa propre initiative la déduction du loyer dans le chef du locataire, mais où elle a néanmoins autorisé cette déduction et imposé ensuite le bailleur (alors

. N'y porte pas préju-dice le fait que le propriétaire ignore complètement l'utilisation profes-sionnelle ou que le locataire viole de ce fait une clause du contrat de bail. Il y a, par contre, discrimination si l'administration déduit dans le chef du locataire au titre de frais professionnel les loyers payés et taxe ensuite le propriétaire sur le loyer effectivement perçu. Dans une telle situation, l'impôt sur les revenus locatifs réels porterait une atteinte dis-proportionnée au principe selon lequel tout contribuable doit pouvoir dé-terminer, avec un degré minimal de prévisibilité, le régime fiscal qui lui sera appliqué.

partie de cette habitation comme espace de bureaux à sa société. Ce gérant a obtenu le consente-ment pour louer une partie comme espace de bureaux à sa société. Il a été décidé de taxer le loyer net dans le chef du bailleur principal vu que le locataire, est gérant de la société et décide donc de ne pas utiliser une partie de l'habitation à des fins privées); Gand, 17 février 2009, Fiscologue, 2009, n° 1171, 11.

27Q.R., Ch. repr., 1993- 94, 11343, Q. n° 828, Breyne, 1er octobre 1991, Bull. contr., n° 717; Bull. contr., 1994,

n° 742. 28Fiscologue, 1993, n° 411, 6 et Doc. parl., Sénat, 1991-92, n° 376/1, 4 juin 1992; Anvers, 1er mars 1993,

www.monKEY.be, Module Jurisprudence fiscale, n° A 93/46; CLAES, S., «Fiscale perikelen rond de onderverhuring of de terbeschikkmgstelling van een onroerend goed door de huurder», Not. Fisc. M., 1992, 317-321, cf. également Anvers, 4 novembre 1993, Cour. fisc., 1994, 191; Bruxelles, 28 juin 2002, T.F.R., 2003, n° 235, 108.

29Anvers, 18 octobre 2005, T.F.R., n° 318-319, 269; Bruxelles, 23 mai 1996, Fiscologue, 1996, n° 572, 6; Trib.

Louvain, 6 juin 2003, Fiscologue, 2003, n° 902, 2. 30Bruxelles, 23 mai 2007, F.J.F., N° 2007/277; Bruxelles, 13 décembre 2002, F.J.F., N° 2003/155. 31C. Const., 27 mai 2008, n° 86/2008, F.J.F., N° 2009/128.



que rien ne permet de présumer qu'il savait ou aurait pu savoir que le locataire utilisait le bien à titre professionnel, ni qu'il a marqué son ac-cord sur cette utilisation) avec effet rétroactif sur le loyer net perçu32

1014

.

Les avantages locatifs sont les obligations, les investissements ou travaux imposés au locataire et dont l'exécution peut être exigée par le bailleur. La simple autorisation du propriétaire sur le fait que le locataire effectue certains travaux au bien immobilier ne constitue pas un avantage locatif quand cela n'entraîne en soi aucune obligation et qu'aucune augmentation du loyer n'est prévue au cas où le locataire n'effectue pas ces travaux 33 . Des travaux exécutés et financés à l'initiative du seul locataire ne sont pas imposables à titre d'avantages locatifs34. Ne sont pas non plus imposables comme avantage locatif, les investissements que le locataire effectue, sans obligation à cet effet, pour son usage propre35. Par contre, les grosses réparations effectuées par le locataire mais qui sont en principe à charge du bailleur, sont imposables à titre d'avantages locatifs36. Lorsque le propriétaire, à la fin du contrat de bail, doit payer au locataire une indemnité pour les travaux ou lorsque le locataire a le droit de reprendre les améliorations ou les embellissements pour remettre le bien loué dans son 'pristin état', c'est-à-dire son état initial, il ne peut en règle être question d'un avantage37. Si lors de la cessation du contrat de bail, le bailleur a le choix entre conserver les travaux effectués et exiger que l'immeuble soit remis dans son pristin état, ce n'est qu'au moment de la cessation du bail qu'il pourra être vérifié s'il y a ou non un avantage locatif38

art. 8 et 13 C.I.R. 92

.

En ce qui concerne le loyer et les avantages locatifs, on entend par le «revenu net», le montant brut du revenu diminué, du fait des frais d'en-tretien et de réparation, de:

32Anvers, 24 février 2009, Fiscologue, 2009, n° 1155, 4. 33Cass., 29 avril 1942, Pas., 1942, I, 97; Anvers, 14 mai 1982, F.J.F., N° 83/21; Liège, 22 octobre 1986, F.J.F.,

N° 87/138, 252; Anvers, 27 avril 1993, J.D.F., 1993, 177; pour un aperçu de la jurisprudence, voir AGACHE, L., «Taxation au niveau du bailleur des travaux effectués par le locataire: le fisc va-t-il trop vite en besogne?», Acc. & Fisc., 2008, n° 40.

34Liège, 16 janvier 1997, F.J.F., N° 97/98. 35Gand, 3 novembre 2009, Fiscologue, 2010, n° 1201, 11. Pour une position plus stricte concernant des travaux

de transformation importants effectués par le locataire - et ainsi imposables comme avantage locatif – voir Trib. Louvain, 12 mars 2010, Cour fisc., 2010, 429 (sur la base du droit civil, le bailleur est tenu de délivrer le bien loué en bon état d'entretien, de sorte que ledit bien puisse servir à l'usage auquel il est destiné en vertu du contrat. Si le bien n'est pas conforme, le bailleur doit le mettre en état de servir à l'usage pour lequel il est loué. S'il ne se trouve pas en bon état, le bailleur doit le rendre en bon état).

36Gand, 22 septembre 1998, T.F.R., 1999, n° 164, 112. 37Anvers, 24 mai 1982, F.J.F., N° 83/21. 38Gand, 6 octobre 2009, Fiscologue, n° 1210, 12.

n° 13


– 40 % pour les biens immobiliers bâtis (ainsi que pour le matériel et l'outillage, présentant le caractère d'immeuble par nature ou par des-tination), sans que cette déduction puisse excéder les deux tiers du revenu cadastral revalorisé (en fonction d'un coefficient de revalorisa-tion déterminé par le Roi)39

Exemple: Si le revenu cadastral s'élève donc à 2 500 EUR et le loyer à 20 000 EUR par an, la déduction de 40 % (20 000 EUR × 40 % = 8 000 EUR) est limitée à 2 500 EUR × 2/3 × 3,97 = 6 616 EUR pour l'exercice d'imposition 2012.

.

Pour l'application de la formule, il faut tenir compte du revenu cadas-tral non indexé (art. 8 C.I.R. 92)40

– 10 % pour les biens immobiliers non bâtis (art. 13 C.I.R. 92). ;

L'indemnité payée à la suite d'une résiliation anticipée d'un contrat de bail d'un immeuble qui a été loué à une société, constitue un revenu de l'immeuble et est taxée comme tel41

1015

.

Lorsqu'un administrateur donne un immeuble bâti en location à sa so-ciété, il y a, dans certaines circonstances, requalification du loyer en re-venu professionnel 42

Les revenus de la location d'un bien immeuble ne sont imposables au titre de revenus professionnels que si le bénéficiaire des revenus affecte lui-même le bien à des fins professionnelles. En l'espèce, c'est la société locataire qui utilise les biens pour son activité professionnelle. Que le bailleur soit associé de la société locataire ne porte pas préjudice à cette règle

.

43

1016

.

Seuls les loyers effectivement payés sont imposables44

La répartition du loyer entre l'immeuble et les meubles n'a pas d'effet rétroactif

.

45

1018 art. 7 § 2 C.I.R. 92

.

39Ex. d'imp. 2011: 3,87, ex. d'imp. 2012: 3,97. 40Fiscologue, 1993, n° 417, 3. 41Gand, 15 avril 1999, T.F.R., 1999, n° 170, 787. 42VAN STEENKISTE, S., «Huur van een woning, bestemd voor privé gebruik en loch fiscaal bedrijfsmatig»,

A.F.T., 1994, 89. 43Anvers, 12 janvier 1999, F.J.F., N° 99/129, 337. 44 Q.R., Sénat, 1983-84, 5 juin 1984, 1376; Gand, 18 avril 2002, Fiscologue, n° 849, 2002; Trib. Hasselt,

23 octobre 2002, Fiscologue, 2003, n° 879, 9. 45Gand, 12 novembre 1991, F.J.F., N° 92/24, 42.



Si un avantage locatif consiste en une dépense une fois faite par le lo-cataire, son montant doit être réparti sur toute la durée du bail, confor-mément à l'article 7, § 2 du C.I.R. 92 (dépense exposée en début de bail) ou sur la durée du bail restant à courir au 1er janvier de la période imposable pendant laquelle la dépense a été payée ou supportée (dé-pense exposée en cours de bail). Dans le cas d'un bail à durée indéter-minée ou en l'absence de bail écrit, la dépense une fois faite sera répar-tie sur trois ans46

1019 art. 8 C.I.R. 92

.

Si un bien immobilier est loué à une personne physique et est affecté partiellement à des fins privées et partiellement à des fins profession-nelles, la totalité du loyer et des charges locatives (moins la déduction forfaitaire) est en règle taxée, sauf si le loyer et les avantages locatifs sont déterminés séparément pour la partie privée et la partie profes-sionnelle (art. 8 C.I.R. 92). Une répartition de la superficie n'est pas suf-fisante47, pas plus que la ventilation contractuelle du précompte immobi-lier48

1020

.

Les dommages et intérêts dus pour privation de location ne sont pas un revenu49. Les montants destinés à indemniser le contribuable pour l'in-disponibilité de son immeuble résultant de l'octroi d'un droit d'option à un tiers qui peut utiliser le bien à des fins industrielles, sont des revenus immobiliers; en l'espèce, en effet, un contrat de location a été conclu50

Une indemnité pour dommage locatif n'est pas un revenu immobilier, si elle compense la réduction de valeur exceptionnelle qu'un immeuble a subi à cause de la nature de l'activité professionnelle exercée par le lo-cataire et si elle est prévue soit dans une clause particulière du bail ou d'un contrat séparé, soit dans une décision judiciaire

.

51

La location d'une carrière pour dix ans, contre un prix par mètre cube de sable, donne lieu à des revenus immobiliers

.

52

46Com. I.R. 92, n° 13/5, 3°.

. De même, la convention autorisant une société, moyennant rémunération, à déverser sur un ter-rain des décombres et des terres de remblai, est considérée comme une

47Q.R., Sénat, 1985-86, 21 janvier 1986, 111, Q. n° 13, de Clippele, 9 décembre 1985; Q. n° 293, D'Hondt,

17 juillet 1987, Bull. contr., n° 670. 48Liège, 28 février 2003, Fiscologue, 2003, n° 888, 9. 49Q.R., Ch. repr. 1983-84, 1744, Q. n° 157, Vansteenkiste, 13 mars 1984. 50Liège, 14 novembre 1984, F.J.F., N° 85/45, 85. 51Q.R., Sénat, 27 novembre 1990, 309, Q. n° 17, Barzin, 16 octobre 1990, Bull.contr., n° 703. 52Cass., 28 février 1985, J.D.F., 1986, 210, F.J.F., N° 85/287.

n° 15


convention de bail au sens de l'article 7 du C.I.R. 92. La rémunération qui en découle est imposable au titre de revenus immobiliers53

2. Biens immobiliers situés à l'étranger

.

1020,50 Le revenu imposable est égal au montant total du loyer et des avantages locatifs, à savoir le revenu brut diminué d'une déduction forfaitaire de 40 % (immeuble bâti) ou 10 % (immeuble non-bâti) pour frais d'entretien et de réparation. Le loyer peut en outre être diminué de l'impôt foncier payé en France, mais non de la taxe professionnelle payée dans ce pays54

§ 3. EMPHYTEOSE OU SUPERFICIE

.

1021 Bibliographie – PEETERS, B., «Droits de superficie et d'emphytéose. Aspects fiscaux»,

Etudes pratiques de droit fiscal, n° 13, Bruxelles, Kluwer Editions juri-diques Belgique, 1992, 143 p.

– VAN CROMBRUGGE, S., «De fiscale aspecten van het recht van ops-tal», dans Het zakenrecht absoluut niet een rustig bezit, Anvers, Kluwer Rechtswetenschappen België, 1992, 375- 401.

– CARLIER, P., «Kritische beschouwingen l.v.m. de fiscaalrechtelijke ge-volgen van de vestiging van vruchtgebruik op de rechten van erfpacht en opstal», in Liber Amicorum Willy Maeckelbergh, Bruxelles, FHS, 1993, 87-101.

– VERHEYDEN, K., «Fiscale gevolgen bij eigendomsverkrijging ingevolge erfpacht, opstal en Vruchtgebruik», in MAES, L. en DE CNIJF, H., Fis-caal Praktijkboek Directe belastingen 2007- 2008, Malines, Kluwer, 231-280.

– VALENTIN, R., «L'emphytéose et la taxation des revenus fonciers», J.D.F., 1976, 65-80.

– VALENTIN, R., «Statut au regard des impôts sur les revenus, des sommes payées d'avance, en matière de baux et de contrats d'emphy-téose, de superficie, etc.», J.D.F., 1986, 193-209.

– PEETERS, B. et VAN GOETHEM, P., «Aspects comptables et consé-quences fiscales du droit de superficie», R.G.F., 1987, 107 et s.

– X., «Ook op erfpacht- en opstalrecht is vruchtgebruik mogelijk», Fisc. Act., 1993, n° 30, 4.

– WERDEFROY, F., «Beëindigen van de erfpacht», Not. Fisc. M., 94/05, 1-12.

1022 art. 10 § 1er C.I.R. 92

53Liège, 4 novembre 1998, F.J.F., N° 99/67, 165. 54Bruxelles, 2 octobre 1999, F.J.F., N° 2000/152.



Les sommes (redevance d'emphytéose ou de superficie et tout autre avantage obtenu par le cédant) reçues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'emphytéose, de superficie ou de droits immobi-liers similaires (l'usufruit n'est pas un droit immobilier similaire)55, sont totalement imposables dans l'année de leur paiement ou de leur attribu-tion. S'il n'y a pas paiement ou attribution, il n'y a pas imposabilité, mal-gré le fait que les redevances d'emphytéose ou de superficie ont été contractuellement stipulées56

Pour l'évaluation des avantages, on se réfère à l'évaluation attribuée pour la perception du droit d'enregistrement.

, même si elles couvrent la totalité du con-trat ou une partie de celui-ci.

art. 10 § 2 CI.R. 92

Ne constituent toutefois pas des revenus immobiliers, les sommes obte-nues pour la concession d'un droit d'usage sur des biens immobiliers bâtis en vertu d'une convention non résiliable d'emphytéose, de superfi-cie ou de droits immobiliers similaires, à la condition que: – les redevances échelonnées prévues au contrat permettent de cou-

vrir, outre les intérêts et les charges de l'opération, la reconstitution intégrale du capital investi par le propriétaire dans la construction ou, dans le cas d'un bâtiment existant, la valeur vénale de celui-ci;

– la propriété de la construction soit, au terme du contrat, transférée de plein droit à l'utilisateur ou que le contrat comporte une option d'achat pour l'utilisateur57

art. 19 § 1er 2° C.I.R. 92

.

Dans ce cas, on a affaire à un revenu mobilier, du moins pour la partie des redevances qui couvrent la charge d'intérêts et les frais de l'opéra-tion.

Cela vaut également pour les personnes physiques, agissant dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé58

55Q.R., Sénat, 1988, 9 août 1988, 623, Q. n° 21, de Clippele, Bull. contr., n° 677; Circ. Ci.RH.221/399.733,

27 septembre 1988, Bull. contr., n° 677.

.

56Trib. Hasselt, 23 octobre 2002, Cour. fisc., 2003, 328. 57Pour une application, voir : Trib. Hasselt, 17 juin 2010, T.F.R. 2010, n° 395, n° 2011/N14. 58Q.R., Sénat, 1992-93, 11 mai 1993, 2729, Q. n° 328, Dalem; 25 mars 1993, Bull. contr., 730/8- 9.93.

n° 17


§ 4. REVENUS EXONERES DE BIENS IMMOBILIERS EXPLOITES SANS BUT DE LUCRE A DES FINS BIEN PRECISES

1023 art. 12 § 1er C.I.R. 92

Sont exonérés, les revenus de l'immeuble ou de la partie d'immeuble situé dans un Etat membre de l'Espace économique européen qu'un contribuable ou un occupant affecte, sans but de lucre, à l'exercice pu-blic d'un culte ou de l'assistance morale laïque, à l'enseignement, à l'installation d'hôpitaux, de cliniques, de dispensaires, de maisons de repos, de homes de vacances pour enfants ou personnes pensionnées, ou d'autres œuvres analogues de bienfaisance (art. 12 § 1er C.I.R. 92). Il est indifférent que l'immeuble ait été affecté à cette fin par l'occupant ou par le contribuable lui-même59

Les conditions suivantes s'appliquent.

.

1. Le contribuable ou l'occupant60

Le contribuable ne doit poursuivre aucun but de lucre. Du seul fait qu'un propriétaire obtienne des avantages pour l'affectation de son immeuble à une des fins énumérées à l'article 12 du C.I.R. 92, il ne résulte pas qu'il poursuive un but de lucre à condition qu'il utilise les avantages reçus pour le maintien et le développement de l'activité à laquelle l'immeuble a été affecté

ne peut poursuivre aucun but de lucre

61. Le fisc ne peut en outre exiger du propriétaire qu'il alloue uniquement les avantages de l'immeuble à l'entretien des constructions et non à son extension62

59Q.R., Chambre, 1997-1998, n° 127, 17585-17587, Q. n° 1146, Van Den Eynde, 2 décembre 1997, Bull. contr.,

n° 785; Circ. Ci.RH.222/ 509.586, 15 septembre 1998.

.

60Le texte légal parle d'«un contribuable ou un occupant». Il n'y a aucune unanimité dans la jurisprudence sur la

signification du mot «ou», voir e.a.: Gand, 29 septembre 2009, Fiscologue, 2010, n° 1203, 13; Gand, 10 février 2010, Fisc. Act., 2010, n° 30, 4; Liège, 12 mars 2010, F.J.F., N° 2010/193.

61Cass., 3 mai 1983, F.J.F., N° 84/47, 68; Cass., 6 mars 1987, R.W., 1987-88, 257; Cass., 10 mai 1990, Bull.

contr., n° 703; Gand, 15 janvier 1998, Fiscologue, 1998, n° 650, 9-10; Anvers, 31 mars 1998, Fisco-logue, 1998, n° 660, 9; Anvers, 15 octobre 2002, F.J.F., N° 2003/38, 146 (si le contribuable reçoit, même si c'est sous une autre dénomination, une indemnité en contrepartie de la mise à disposition du bien immobilier, l'absence de but de lucre n'est nullement démontrée).

62Anvers, 20 mai 1997, F.J.F., N° 97/202, 449.



2. L'affectation de l'immeuble doit viser63

a. Soit l'exercice public d'un culte ou l'assistance morale laïque

Le culte est défini comme la manifestation extérieure d'une religion et l'expression des sentiments religieux par cérémonies, prières, etc.64. Depuis la loi du 21 mai 199665, les biens immobiliers affectés à l'as-sistance morale laïque sont également exonérés. Il y a assistance morale lorsque des personnes se réunissent au cours de cérémonies où, publiquement, aucun hommage n'est rendu à une divinité et où les rituels sont exceptionnels et limités à des lectures moralisatrices sans caractère religieux66

Selon la jurisprudence, peuvent bénéficier de cette immunisation:

.

– le revenu cadastral d'un cloître, même si le cloître est également habité par des sœurs retraitées67

– les biens immobiliers qui sont nécessaires à la réalisation du but désintéressé, par exemple le bureau et la chambre de l'aumônier desservant la chapelle et assimi-lables à une cure

;

68 et également les biens qui sont nécessaires pour assurer le but poursuivi69; cela vaut également pour l'habitation attenante des infirmières70

– le bâtiment utilisé comme lieu de culte, de même que la partie pour la coordination, la formation et l'accompagnement des congrégations, tout comme le local destiné aux archives et les logements pour les desservants du culte

;

71

N'est pas immunisée:

.

– une garderie d'enfants qui fait partie d'un bâtiment affecté à l'exercice d'un culte public72

b. Soit l'enseignement

.

La salle mise à la disposition de ses membres par une société pour y faire de la culture physique dans le but de participer à des tournois ne peut être considérée comme affectée à l'enseignement73

63Et pas le revenu provenant du bien immobilier: Mons, 22 mars 2002, F.J.F., N° 2002/196.

.

64Doc. parl., Sén., 1995-96, n° 20/3, 7; Voir aussi Q.R., Ch. repr., 1993-94, 12152, Q. n° 1125, Standaert, 9 juin

1994. 65M.B., 31 juillet 1996; Bull. contr., 1996, n° 764. 66Doc. parl., Sén., 1995-96, n° 20/3, 7, MAES, L., «Exonération de Pr. l, pour la communauté non confession-

nelle», Fiscologue, 1996, n° 568, 1. 67Bruxelles, 27 janvier 1994, Fiscologue, 1994, n° 461, 6. 68Cass., 19 octobre 1948. 69Mons, 19 février 1999, F.J.F., N° 99/192, 522. 70Bruxelles, 5 janvier 1996, Fisc. Act., 1996, n° 14, 5. 71Gand, 4 mai 2010, Fisc. Act., 2010, n° 30, 6. 72Cass., 22 décembre 1988, R.W., 1988-89, 1294; F.J.F., N° 89/84, 154. 73Gand, 23 mars 1938, Bull. contr., n° 132, 349.

n° 19


Tout enseignement systématique de doctrines morales et philoso-phiques entre en ligne de compte74

Le terme «enseignement» implique une activité didactique exercée par l'enseignant à l'égard de l'enseigné

.

75. L'école poursuit son rôle éducatif au-delà des années d'études76. Un zoo constitue par essence une at-traction touristique et n'est pas destiné à l'enseignement77

Les activités de musées ne peuvent être considérées comme des activités d'enseignement

.

78

Il doit exister un lien nécessaire entre la destination du bâtiment et l'enseignement. Ce lien doit être de nature telle que l'enseignement ne peut être donné sans l'utilisation du bâtiment

.

79

Le terme «enseignement» vise l'enseignement au sens large, c'est-à-dire toute activité de l'enseignant à l'égard de son élève

.

80. La formation sportive dispensée par un club de football constitue une forme d'enseignement81. De même, un service de la jeunesse qui est actif dans le secteur de l'enseignement82

Les conditions dans lesquelles les mouvements de jeunesse peuvent bénéficier de la dérogation sont énumérées dans la réponse à une question parlementaire

.

83

c. Soit l'installation d'hôpitaux, de maisons de repos, de cliniques, de dispensaires, de homes de vacances pour enfants et personnes pen-sionnées, ou d'autres œuvres analogues de bienfaisance.

.

La loi du 21 mai 199684 a remplacé le terme désuet d'«hospices» par «maisons de repos», conformément à la jurisprudence85 et la circu-laire du 27 juin 199586

74Cass., 13 septembre 1966, Pas., 1967, l, 56.

. Pour une définition de la notion de «maisons

75Cass., 11 octobre 1966, Pas., 1967, l, 195. 76Mons, 19 mars 1999, F.J.F., N° 99/137, 357. 77Anvers, 2 septembre 1997, F.J.F., N° 97/258, 569. 78Q.R., Sénat, n° 1-63, 6 janvier 1998, Q. n° 311, Loones, 19 septembre 1997, 3234. 79Cass., 10 janvier 1968, Pas., 1968, l, 596. 80Bruxelles, 9 janvier 1990, F.J.F., N° 90/131, 282. 81Liège, 18 mars 1998, F.J.F., N° 98/170, 443. 82Gand, 10 février 2009, Fisc. Act., 2010, n° 30, 5. 83Q.R., Ch. repr., n° 127, 4 mai 1998, Q. n° 1146, Van den Eynde, 2 décembre 1977, 17585. 84M.B., 31 juillet 1996, Bull. contr., n° 764. 85E.a. Anvers, 19 février 1996, Fisc. Act., 1996, n° 14, 3. 86Circ. Ci.RH.222/471.117, 27 juin 1995, Bull. contr., n° 752. Voir aussi: MAES, L., «Exonération de Pr. l. pour la

communauté non confessionnelle», Fiscologue, 1996, n° 568, 1.



de repos», nous vous renvoyons à la circulaire Ci.RH.222/509.586 du 15 septembre 1998.

L'affectation du bien suffit si celle-ci est définitive, même avant l'utilisation effective du bien87 Une A.S.B.L. qui agit comme une «autre œuvre analogue de bienfaisance» bénéficie

de l'exonération totale de son R.C., même si elle n'est reconnue qu'à 30/70 comme dispensaire

.

88

– un centre d'accueil de jeunes. Sont considérés comme œuvres analogues de bienfaisance:

89

– un centre d'accueil pour jeunes moralement abandonnés;

90

Aucune immunité n'est accordée pour: .

– un établissement de bain91– des associations de protection des animaux

; 92

Voir également la jurisprudence citée sous le Com. I.R. 92, n° 253. .

§ 5. EXONERATION RELATIVE A DES BIENS IMMOBILIERS SITUES DANS UN ÉTAT MEMBRE DE L'ESPACE ECONOMIQUE EUROPEEN DONNES EN LOCATION EN VERTU D'UN BAIL DE CARRIERE

1023,20 art. 12 § 2 C.I.R. 92

Les revenus de biens immobiliers situés dans un Etat membre de l'Es-pace économique européen donnés en location en vertu d'un bail de carrière ou d'un bail similaire dans un autre Etat membre de l'Espace économique européen, sont exonérés (art. 12 § 2 C.I.R. 92). Cette exo-nération s'applique également aux revenus de biens immobiliers situés dans un Etat membre de l'Espace économique européen donnés en lo-cation en vertu d'un bail à ferme prévoyant une première période d'oc-cupation d'une durée minimale de 18 ans (art. 2 loi 13 mai 1999 visant à encourager la conclusion de baux à ferme de longue durée)93

87Bruxelles, 21 février 1992, F.J.F., N° 92/73, 141.

.

88Gand, 21 avril 1994, Fisc. Act., 1994, n° 28, 9. 89Circ. Ci.RH.222/430.898, 29 avril 1992, Bull. contr., n° 717. 90Bruxelles, 13 mars 1992, Cour. fisc., 1992, 321; F.J.F., N° 92/102, 193. 91Liège, 24 décembre 1937, Bull. contr., n° 126. 92Q.R., Ch. repr., 1995-96, 6734, Q. n° 490, Simonet, 4 juillet 1996, Bull. contr., n° 766. 93M.B., 3 juillet 1999; Circ. 30 mai 1989, Bull. contr., 1989, n° 685, 1410; Cour. fisc., 1989, 375.

n° 21


Bien qu'exonéré, ces biens immobiliers sont toutefois soumis au pré-compte immobilier. Le précompte immobilier ne peut pourtant pas être imputé sur l'impôt des personnes physiques étant donné que les biens y afférents ne sont pas compris dans la base imposable94

§ 6. EXONERATION POUR HABITATION PROPRE

.

1023,40 art. 12 § 3 C.I.R. 92 A partir de l'exercice d'imposition 2006, le revenu cadastral de l'habita-tion qu'occupe le contribuable, et dont il est le propriétaire, le posses-seur, l'emphytéote, le superficiaire ou l'usufruitier est exonéré d'impôt, sauf en ce qui concerne le précompte immobilier (art. 12 § 3 C.I.R. 92).

Cette exonération ne s'applique pas du reste – à titre de disposition tran-sitoire – au revenu cadastral de l'habitation propre pour autant que le contribuable demande la déduction des intérêts relatifs aux emprunts qui sont contractés pour acquérir ou conserver cette habitation, et qui: a. ont été contractés avant le 1er janvier 2005; b. ont été contractés à partir du 1er janvier 2005, mais qui:

– soit concernent le refinancement d'un emprunt visé sous a); – soit concernent un emprunt qui a été contracté alors que des inté-

rêts sont encore déduits du revenu cadastral de l'habitation pour un emprunt qui est visé sous a) ou au tiret précédent.

Dans ces cas, les dispositions des articles 7 et 14 du C.I.R. 92 restent applicables au revenu cadastral de l'habitation propre.

Lorsque le contribuable occupe plus d'une habitation, l'exonération est accordée pour une seule habitation à son choix. L'exonération est également accordée lorsque l'habitation n'est pas oc-cupée personnellement par le contribuable pour des raisons sociales ou professionnelles. L'exonération n'est pas accordée pour la partie de l'habitation qui est utilisée pour exercer l'activité professionnelle du contribuable ou d'un des membres de son ménage ou qui est occupée par des personnes qui ne font pas partie de son ménage. Lorsque des contribuables mariés occupent plus d'une habitation, l'exo-nération est accordée seulement pour l'habitation choisie par les con-joints qu'ils occupent tous les deux. L'exonération peut également être accordée pour une habitation que les conjoints ou l'un d'entre eux n'oc-cupent pas personnellement pour des raisons sociales ou profession-nelles.

94Q.R., Sénat, 12 mars 1996, 564, Q. n° 44, Hatry, 19 janvier 1996, Bull. contr., n° 762.



Lorsque le contribuable occupe une habitation qui est située dans un Etat membre de l'Espace Economique Européen et qu'il en est le pro-priétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier, l'exonéra-tion pour habitation propre est d'application sur la valeur locative de cette habitation. Lorsque l'habitation n'est pas occupée personnellement pour des raisons professionnelles ou sociales, l'exonération précitée s'ap-plique sur le loyer et les avantages locatifs.

§ 7. REDUCTION POUR CAUSE D'IMPRODUCTIVITE

1024 Bibliographie – GEMIS, G. et SABLON, S., «Précompte immobilier et improductivité des

immeubles professionnels», R.G.F., 1984, 3.

1025 art. 15 C.I.R. 92

L'article 15 du C.I.R. 92 prévoit la réduction proportionnelle du revenu cadastral95

1. Dans le cas où un immeuble bâti, non meublé, est resté totalement inoccupé et totalement improductif de revenus pendant au moins 90 jours dans le courant de l'année. Cette exonération ne s'applique que lorsqu'il est satisfait aux cinq conditions suivantes:

dans les cas suivants (la charge de la preuve incombe au contribuable):

a. il doit s'agir d'une parcelle bâtie, à l'exclusion de terrains. Il ne peut être octroyé de réduction du revenu cadastral des immeubles en raison de l'improductivité de machines96

b. la parcelle doit être non meublée. Il est en effet normal, surtout dans les stations balnéaires, qu'une villa ou un appartement meu-blés restent inoccupés plusieurs mois de l'année. Les termes «meublé» et «non meublé» ne signifient toutefois pas que seul est considéré comme meublé l'immeuble qui est habitable

;

97

Il existe de la jurisprudence concernant l'impossibilité d'enlever les meubles

;

98

c. la parcelle doit être inoccupée et improductive. Par exemple: le garage d'une voiture dans une entrée cochère ou l'entreposage de marchandises seraient de nature à faire perdre au propriétaire l'avantage de la remise ou de la modération de l'impôt. Il s'agit

.

95Liège, 21 décembre 1983, F.J.F., N° 84/67, 98. 96Cass., 28 janvier 1993. R.W., 1993-94, 155. 97Anvers, 22 mars 1984, Act. fisc., 1984-85, n° 81, 7. 98Anvers, 20 juin 1983, A.F.T., 1983, 263 et Bruxelles, 21 novembre 1983, F.J.F., N° 84/87, 134.

n° 23


donc de ne pas confondre «inoccupé» avec «inhabité». Une pro-priété peut en effet être occupée sans être habitée. – L'immeuble n'est pas resté improductif lorsque, suite à une ré-

siliation unilatérale du locataire précédent, le propriétaire re-connaît un titre de dédommagement d'arriérés de loyer, sauf s'il est prouvé que le locataire est insolvable99

– Le montant que reçoit un contribuable pour indisponibilité d'un bâtiment est, comme le loyer, la contrepartie du manque de bénéfices et donc un produit de ce bâtiment

;

100

– Lorsqu'une maison inhabitable est clôturée par un panneau publicitaire dressé devant celle-ci et que le propriétaire de l'immeuble recueille les revenus de ce panneau, ledit immeuble n'est pas improductif

;

101

– Les indemnités payées en raison de l'apposition de panneaux publicitaires sur des immeubles ne tiennent pas compte en principe de la capacité productive de ces immeubles (dans le chef de particuliers, il s'agit de «revenus divers»); l'exonération est dès lors possible

;

102

– Une indemnité de résolution du bail constitue un produit (qui empêche l'exonération )

;

103

– Dès lors qu'une chambre est mise à la disposition d'une firme qui y a placé un entrepôt, la réduction ne peut pas être accor-dée, même si aucun loyer n'est payé

;

104

– L'utilisation d'un immeuble pour y ranger et stocker des biens meubles pendant l'exécution de travaux d'aménagement implique une occupation et fait obstacle à l'exonération

;

105

d. l'inoccupation doit avoir été effective pendant au moins 90 jours au cours de la même année. Les 90 jours ne doivent pas se suivre, mais ils doivent tomber dans la même année d'imposition. Pour un immeuble inoccupé du 3 octobre 2008 au 25 mars 2009, aucune réduction ne pourrait être accordée, l'inoccupation n'étant pas de 90 jours ni en 2008 ni en 2009

.

106

art. 15 § 3 C.I.R. 92 ;

e. enfin, l'inoccupation ou la diminution de la capacité productive doivent résulter de circonstances indépendantes de la volonté du

99Q.R., Sénat, 1984-1985, 13 août 1985, 2115, Q. de Clippele. 100Anvers, 24 novembre 1987, Bull. contr., n° 677. 101Bruxelles, 14 juin 1984, F.J.F., N° 85/ 98, 174. 102Q.R., Sénat, 26 mai 1992, n° 7, 283; Fiscologue, 1992, n° 389, 4. 103Trib. Liège, 7 mars 2008, F.J.F., N° 2009/73. 104Mons, 22 septembre 1989, Bull. contr., n° 608. 105Cass., 11 février 2010, AR F.09.0059.N, T.F.R., 2010, n° 387, 774. 106Voir aussi Com. I.R. 92, n° 162/131.



propriétaire. La Cour d'appel de Mons a rejeté la réduction propor-tionnelle du précompte immobilier au motif que le propriétaire a seulement mis son bien en vente sans le mettre également en lo-cation.

L'argument invoqué par le propriétaire selon lequel la location était impossible vu l'augmentation des charges communes suite à la faillite de deux copropriétaires, ne peut être qualifié, selon la cour, de circonstance indépendante de la volonté du contribuable 107

2. Dans le cas où la totalité du matériel et de l'outillage, ou une partie de ceux-ci (représentant au moins 25 % de leur revenu cadastral) est restée inactive pendant au moins 90 jours dans le courant de l'année;

. Pourtant, il est prévu que le caractère involontaire de l'improducti-vité ne peut résulter de la seule circonstance que le bien est offert à la fois en location et en vente;

3. Dans le cas où la totalité soit d'un immeuble bâti, soit du matériel et de l'outillage, ou une partie de ceux-ci (représentant au moins 25 % de leur revenu cadastral), est détruite.

art. 15 § 1er 1° et 3° C.I.R. 92 La remise ou réduction du précompte immobilier qui est possible en cas de 'destruction' totale ou partielle d'un immeuble bâti (art. 15 § 1er 3° C.I.R. 92), ne s'applique pas, suivant la Cour d'appel d'Anvers, en cas de démolition volontaire d'un bâtiment. Pour la période de démolition, une réduction peut éventuellement être demandée vu que le bâtiment est resté improductif (art. 15 § 1er 1° C.I.R. 92)108

art. 15 § 2 C.I.R. 92

.

Dans ces trois cas, les réductions du revenu cadastral doivent s'appré-cier par parcelle cadastrale ou par partie de parcelle cadastrale, lors-qu'une telle partie forme soit un logement séparé, soit un département ou une division de production susceptible de fonctionner séparément, soit une entité dissociable du reste et susceptible d'être cadastrée sépa-rément (art. 15 § 2 C.I.R. 92).

1026 L'administration commente cette exonération, avec une série de juge-ments, aux nos 257/71 à 257/176 du Com. I.R. 92. Les hypothèses sui-vantes ont été tranchées en jurisprudence:

107Mons, 20 novembre 1998, F.J.F., N° 99/49, 116. Autre jurisprudence pro et contra: SMET, S., «Tegelijk te

koop en te huur stellen is niet altijd vereist», Fisc. Act., 2004, n° 15; 2-4; JANSSENS, K., «Rechtpraa-koverzicht», Fisc. Act., 2006, n° 11, 13 et n° 19, 20.

108Anvers, 6 avril 1999, Fiscologue, 1999, n° 710, 13; pour un aperçu de la jurisprudence en la matière, voir

aussi: JANSSENS, L., «Onproductiviteit: niet onvrijwillig in geval van verbouwing?», Fisc. Act., 2004, n° 21, 1- 4.

n° 25


– le contribuable doit démontrer l'improductivité109. La preuve peut être apportée à l'aide de photographies, rapports d'expertise, attestation du commissaire de police ou constat par un huissier de justice110

– improductivité en cas de faillite;

111

– caractère volontaire ou involontaire de l'improductivité;

112

– il n'y a pas d'improductivité involontaire en cas d'inutilisation qui ré-sulte d'un désaccord entre copropriétaires à propos de la destination de l'immeuble

;

113

– l'improductivité qui existe pendant les pourparlers qui précèdent la vente est involontaire

;

114

– il y a improductivité involontaire lorsque la location à un nouveau lo-cataire ne commence que quelques mois après la conclusion du con-trat

;

115; la location est autorisée à certaines personnes seulement116; expulsion des locataires: réduction proportionnelle117; en ce qui con-cerne l'obligation de mettre en location (de manière momentanée)118

– l'occupation du bien par des tiers, contre la volonté du propriétaire, ne fait pas obstacle à l'exonération pour improductivité (contrat de loca-tion avec une société tombée entre- temps en faillite)

;

119. L'occupation par des squatters ne démontre pas l'improductivité du bien120

– le fait de ne pas habiter un immeuble pendant les mois d'hiver en raison du froid et de l'isolement du village n'est pas indépendant de la volonté du contribuable, même si ce dernier a une santé déficiente

;

121

– le fait de devoir cesser d'habiter l'immeuble en raison d'un handicap est considéré, en l'espèce, comme constituant une improductivité in-volontaire

;

122

109Anvers, 3 septembre 1987, Fisc. Koer., 87/497; Anvers, 6 octobre 1987, Fisc. Koer., 1987, 496.

;

110Anvers, 10 décembre 1991, F.J.F., N° 92/51, 103; Fisc. Koer., 1992, 174. 111Trib. Liège, 8 janvier 1986, Bull. contr., n° 657; Anvers, 5 mai 1994, F.J.F., N° 95/13. 112Bruxelles, 8 mars 1983, F.J.F., N° 83/ 107, 183; Bruxelles, 25 juin 1985, F.J.F., N° 86/31, 53; Bruxelles, 8 mai

1985, F.J.F., N° 85/182, 300. 113Liège, 7 janvier 1987, F.J.F., N° 87/125, 213. 114Anvers, 18 avril 1983, F.J.F., N° 84/48, 70. 115Bruxelles, 4 avril 1984, F.J.F., N° 84/12, 151. 116Bruxelles, 10 mars 1994, www.monKEY.be, Module Jurisprudence fiscale, n° B 94/21, commenté dans Fisc.

Act., 1994, n° 23, 9. 117Bruxelles, 18 septembre 1990, Fisc. Koer., 1990, 578. 118Liège, 28 mars 1991, F.J.F., N° 91/107; Liège, 26 juin 1991, Fiscologue, 1991, n° 351, 3. 119Cass, 27 mai 1991, R.W., 1991-92, 307, Pas., 1992, I, 842; Bruxelles, 30 janvier 1990, Fisc. Koer., 1990, 335. 120Liège, 11 octobre 1996, Fisc. Act., 1996, n° 45, 9. 121Liège, 31 octobre 1990, F.J.F., N° 91/106, 220. 122Liège, 28 mars 1991, F.J.F., N° 91/107, 221.



– improductivité involontaire en cas de travaux de réparation ou trans-formation123 (réduction proportionnelle)124

– des «vieilleries» entassées dans un bâtiment ne font pas obstacle à l'improductivité

;

125

– l'assujettissement à la taxe locale sur les immeubles abandonnés ou détruits constitue une preuve d'improductivité involontaire, sauf spé-culation

;

126

§ 8. DEDUCTION POUR HABITATION

.

1027 art. 16 C.I.R. 92

Lorsque le contribuable occupe une habitation dont il est propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier, une déduction pour habitation est opérée sur le revenu cadastral de cette habitation – après application des déductions dont question sous le n° 1030 – mais sans pouvoir le dépasser, d'un montant de 3 000,00 EUR (à indexer) 127 , majoré de 250,00 EUR (à indexer) 128

Quand l'ensemble des revenus nets n'excède pas 23 500,00 EUR

pour le conjoint et pour toute personne à charge du contribuable au ler janvier de l'année dont le millésime désigne l'exercice d'imposition.

129

art. 16 § 5 C.I.R. 92

, la déduction pour habitation précitée est majorée de la moitié de la diffé-rence entre le revenu cadastral de l'habitation et la déduction pour habi-tation. Le dépassement de la limite de 23 500,00 EUR ne peut pas avoir pour effet de réduire la majoration résultant de l'application de l'alinéa 1er de plus de la moitié de la différence entre l'ensemble des revenus nets et cette limite.

Cette réduction ne s'applique qu'à une seule habitation au choix du con-tribuable en cas d'occupation de plus d'une habitation. Elle peut s'appli-quer à l'habitation que le contribuable n'occupe pas personnellement

123Anvers, 23 juin 1981, T. Not., 1984, 47. 124Bruxelles, 20 mai 1986, J.D.F., 1987, p. 125; Anvers, 14 novembre 1989, Fisc. Koer., 90/356; Bruxelles,

26 juin 1990, Bull. contr., n° 705 (preuve de retard involontaire); Trib. Namur, 6 novembre 2002, F.J.F., N° 2003/127, p. 481. Contra: Mons, 20 octobre 1989, F.J.F., N° 90/ 36, 82.

125Mons, 3 janvier 1992, F.J.F., N° 92/51, 103; Fisc. Koer., 1992, 174. 126Bruxelles, 23 mai 1996, Fisc. Act., 1996, n° 42, 9. 127Montant indexé pour l'ex. d'imp. 2011: 4 638,00 EUR, et pour l'ex. d'imp. 2012: 4 737,00 EUR. 128Montant indexé pour l'ex. d'imp. 2011: 387,00 EUR, et pour l'ex. d'imp. 2012: 395,00 EUR. 129Montant indexé pour l'ex. d'imp. 2011: 32 530,00 EUR, et pour l'ex. d'imp. 2012: 33 230,00 EUR.

n° 27


pour des raisons professionnelles ou sociales 130. N'est pas considéré comme raison professionnelle ou sociale le cas où une société contraint le contribuable (qui avait une dette envers la société) à vendre sa mai-son et à occuper temporairement un autre bien immobilier131

La déduction pour habitation est supprimée à partir de l'exercice d'impo-sition 2006, mais elle reste applicable lorsque les emprunts conclus pour acquérir ou conserver l'habitation propre, ont été contractés:

. D'autre part, la réduction ne s'applique pas à la partie de l'habitation qui sert à des fins professionnelles ou qui est occupée par des personnes ne fai-sant pas partie de son ménage.

a. avant le 1er janvier 2005; b. à partir du 1er janvier 2005, mais que ceux-ci:

– soit concernent le refinancement d'un emprunt visé au a) ou au ti-ret précédent;

– soit concernent un emprunt conclu alors que les intérêts ont en-core été déduits du revenu cadastral de l'habitation, pour un em-prunt visé au a) ou au tiret précédent.

§ 9. DEDUCTIONS

1030 Des revenus des biens immobiliers, sont déduits, à la condition d'être payés ou supportés pendant la période imposable:

art. 14 al. 1er 1° C.I.R. 92 1° Les intérêts de dettes contractées spécifiquement en vue d'acquérir

ou de conserver ces biens. Il n'est pas exigé que les revenus de biens immobiliers soient également compris dans la base imposable de l'impôt des personnes physiques 132. La Cour de cassation est d'avis qu'il ne peut s'agir ici que de dettes contractées «volontaire-ment»133. Les intérêts d'une dette qui a été contractée pour un seul bien immobilier peuvent être déduits du montant total des revenus immobiliers (art. 14 al. 1er 1° C.I.R. 92). Lorsque l'emprunt est con-tracté pour l'acquisition de la nue-propriété, les intérts ne sont toute-fois pas déductibles134

130Par exemple, un pensionné qui est accueilli dans une maison de retraite. De même des difficultés réelles

peuvent suffirent. Trib. Namur, 27 mars 2002, F.J.F., N° 2002/96. de même dans le cas de la mise à disposition de l'habitation à un enfant moins-valide afin de lui permettre de vivre de manière indépen-dante, même s'il ne fait plus partie du ménage du contribuable; Trib. Bruges, 4 décembre 2001, Cour. fisc., 2002, 201.

. La jurisprudence parle de lien «spécifique»

131Mons, 4 avril 1997, F.J.F., N° 97/192, 432. 132Trib. Anvers, 15 janvier 2003, Fisc. Koer., 2003, 303. 133Cass., 27 mars 1997, F.J.F., N° 97/104. 134Q. n° 799, Desutter, 29 juin 1994, Bull. contr., 1995, n° 745.



requis entre l'emprunt, d'une part, et le bien immobilier, d'autre part135. C'est ainsi que la Cour de cassation stipule que les intérêts du chef de dettes que le contribuable a contractées pour prévenir l'évic-tion d'un bien immobilier, ne sont pas déductibles si cette éviction est la conséquence de difficultés de paiement du fait même que le con-tribuable a effectué des dépenses ou des paiements étrangers au bien immobilier136

L'indemnité due en cas de remboursement anticipé d'un prêt n'est pas considérée comme un intérêt déductible

.

137

Plus aucune condition supplémentaire n'est posée pour la déduction d'intérêts ordinaires d'emprunts de refinancement

.

138, 139, 140

Selon la Cour d'appel de Gand, la rente viagère qui est payée pour acquérir ou conserver un bien immobilier n'est pas déductible, même pour ce qui concerne la part qui est expressément qualifiée d'intérêt dans l'acte notarié

.

141

art. 14 al. 1er 2° C.I.R. 92

.

2° Les redevances et la valeur des charges y assimilées afférentes à l'acquisition d'un droit d'emphytéose, de superficie ou de droits im-mobiliers similaires à l'exclusion de certains droits d'usage.

Le montant total des déductions citées ci-dessus est limité au revenu immobilier déterminé conformément aux articles 7 à 13 du C.I.R. 92 (re-venus imposables de biens immobiliers, avant application des réductions pour improductivité ou pour perte et avant application de la déduction pour habitation). Ces déductions sont en outre imputées suivant la règle proportionnelle sur les revenus de biens immobiliers.

135Anvers, 29 septembre 1998, Fiscologue, 1998, n° 679, 9; Gand, 3 juin 2003, Fiscologue, 2003, 905, 9; Trib.

Hasselt, 2 octobre 2002, Fiscologue, 2003, n° 892, 9. 136Cass., 20 décembre 2007, T.F.R., 2008, n° 342, 557. 137Q.R., Ch. repr., n° 127, 4 mai 1998, Q. n° 1281, Gehlen, 16 mars 1998, 17607. 138Circ. 7 juillet 1994, Bull. contr., 1994, n° 741. 139A propos des emprunts de refinancement, voir Q.R., Chambre, 1990-91, 8 janvier 1991, 11700, Q. n° 637,

Pillaert, 23 octobre 1990, Bull. contr., n° 706, 1357; Q.R., Sénat, 1990-91, 25 décembre 1990, 473, Q. n° 50, Cooreman, 22 novembre 1990, Bull. contr., n° 704, 875.

140 X., «Emprunts de refinancement: comment calcule-t-on concrètement la réduction?», Fiscologue, 1994,

n° 480, 6; X., «Emprunt de refinancement: concours de la déduction ordinaire et complémentaire», Fiscologue, 1994, n° 481, 7; voir aussi: Circ. Ci.RH.331/471.322, 1er juin 1995, Bull. contr., 1995, n° 751, Gand, 22 octobre 1998, Fiscologue, 1998, n° 685, 9.

141Gand, 18 février 1999, Fiscologue, 1999, n° 702, 10.

n° 29


§ 10. FIXATION DU REVENU CADASTRAL

1030,50 Bibliographie – MALHERBE, J. et AUTENNE, J., Péréquation cadastrale et réforme de

la fiscalité immobilière, Bruxelles, Larcier, 1980, 2 vol.

– VAN HOUTTE, J., «Het Kadastraal inkomen als grondslag van directe belastingen», T. Not., 1961, 97.

– BERTHOUT, J., «Kadastraal inkomen en Cadastrale perekwatie», A.F.T., 75/10, 309.

– VAN HOUTTE, J., «De respectieve bevoegdheid van het kadaster en van de administratie der directe belastingen bij de bepaling van de grondslag van de belasting op het inkomen uit onroerend goed», T. Not., 1977, 321.

– GABELE, Fr., JONAS, J. et TROCH, D., «La valorisation du matériel et de l'outillage», R.G.F., mars 2005, n° 3, 3.

– DE LAME, J., PIERSON, G. et LAMBERT, Fr., «Réflexions sur la portée du concept cadastral 'matériel et outillage'», R.G.F., 2005, n° 3, 9.

1. Généralités

1031 art. 471 C.I.R. 92

Le revenu cadastral est le revenu moyen normal net d'une année d'un bien immobilier bâti ou non bâti ainsi que du matériel et de l'outillage sis en Belgique présentant le caractère d'immeuble par nature ou par desti-nation (art. 471 C.I.R. 92). art. 472 C.I.R. 92 Le revenu cadastral est déterminé par parcelle cadastrale, sauf lorsque la parcelle contient du matériel ou de l'outillage (art. 472 C.I.R. 92). En-suite, un revenu cadastral spécial est fixé, d'une part pour le sol (éven-tuellement en ce compris les locaux, abris et accessoires indispensables à ces derniers), et d'autre part pour le matériel et l'outillage. Un bien immobilier qui appartient en indivision à une personne physique et une personne morale, et tant qu'il n'y a pas de disposition relative au partage, se voit attribuer un revenu cadastral unique142

1031,50 art. 471 § 3 al. 2 C.I.R. 92

.

Par matériel et outillage, on entend, à l'exclusion des locaux, abris et des accessoires indispensables à ces derniers, tous appareils, machines et autres installations utiles à une exploitation industrielle, commerciale ou artisanale (art. 471 § 3 al. 2 C.I.R. 92).

142Q.R., Ch. repr., 1995-96, 3029, Q. n° 274, Tavemier, 5 février 1996, Bull. contr., n° 761.



Toutefois, le matériel et l'outillage qui présentent le caractère d'im-meubles par destination ne sont pris en considération que s'ils sont at-tachés au fonds à perpétuelle demeure ou s'ils sont affectés de manière permanente au service et à l'exploitation et qu'en raison de leur poids, de leurs dimensions, des modalités de leur installation ou de leur fonction-nement, ils sont destinés à être normalement utilisés en permanence à l'endroit où ils se trouvent ou à rester stationnaires pendant leur emploi. Il s'agit plus précisément des machines, appareils et autres installations qui constituent les instruments d'extraction, de transformation, de fabri-cation, de conditionnement, de conservation ou d'évacuation des ma-tières, produits ou marchandises. Il s'agit également des machines et appareils assurant la liaison entre ces instruments ainsi que du matériel et de l'outillage servant à l'entretien ou à la réparation. Doivent être con-sidérés comme matériel et outillage les machines et les appareils d'un dépôt de marchandises en gros (emballages, machines à découper, moulins pour la viande, leviers, élévateurs et appareils de nettoyage)143

Ne sont pas compris dans cette définition, les engins servant unique-ment au transport par route, voie ferroviaire ou eau, le mobilier et le ma-tériel de bureau (art. 9 § 1er A.R. 17 août 1955, modifié par A.R. 3 août 1966

.

144). Les chariots-élévateurs ne tombent pas sous cette exception et peuvent par conséquent être considérés comme du matériel et de l'outil-lage (malgré le fait qu'un chariot-élévateur se déplace fonctionnellement, certes de manière limitée)145

N'est pas non plus considéré comme du matériel et de l'outillage, l'ap-pareillage qui se trouve dans les écoles et les cliniques ou celui utilisé par les titulaires de professions libérales

.

146, même pas lorsque l'exercice de la profession libérale se fait sous une forme sociétaire147. Une société civile à forme commerciale, qui exploite un laboratoire de biologie cli-nique, n'est pas non plus qualifiée de société commerciale dans un cas concret. Par conséquent, le matériel et l'outillage concernés ne peuvent servir pour une exploitation industrielle, commerciale ou artisanale et c'est à tort que le précompte immobilier a été perçu148

143Bruxelles, 15 septembre 1994, Fisc. Koer., 1994, 590.

.

144Voir aussi HOEBEKE, G., «Les bâtiments industriels», Rép. fisc., 1964, 67. 145Gand, 13 octobre 2009, T.F.R., 2010, n° 21, 290; contra: Trib. Liège, 28 juillet 2006, Fiscologue, 2006, n°

1044, 12. 146Q.R., Sénat, 1987-88, 227, Q. n° 3, Didden, Bull. contr., n° 672. 147Anvers, 29 octobre 2002, Fiscologue, 2003, n° 879, 13. 148Gand, 7 septembre 2004, F.J.F., N° 2005/84.

n° 31


Les camions dont le propriétaire d'une usine de produits alimentaires a fait apport à la fabrique, pour son exploitation, sont des biens immobiliers par destination149

La transformation d'un bien meuble en bien immeuble par destination implique une manifestation de la volonté du propriétaire. Cette immobili-sation nécessite une unité de la propriété du fonds et de celle de l'im-meuble par destination

.

150

Les pompes à essence, les réservoirs à essence et leurs accessoires peuvent être considérés comme des immeubles par nature et non comme des immeubles par destination lorsqu'ils sont installés par l'em-phytéote du terrain

.

151. La Cour de cassation confirme que des pompes à essence qui sont ancrées dans le sol, sont des immeubles par nature et non par destination152

Les ponts de chargement sur rails, installés par le locataire d'un entre-pôt, ne peuvent être considérés comme des biens immobiliers par nature vu que le hall où ils sont installés pourrait également être utilisé sans ce matériel. Les ponts de chargement ne sont pas non plus considérés comme des biens immobiliers par destination vu que le propriétaire du matériel et le propriétaire du hall ne sont pas la même personne

.

153

Suivant la Cour d'appel d'Anvers, les grues mobiles utilisées au port d'Anvers ne sont pas des immeubles par nature parce qu'elles peuvent être déplacées et qu'elles ne sont donc pas par conséquent ordinaire-ment et durablement attaché au sol

.

154. Elles ne sont pas non plus des immeubles par destination vu que la ville d'Anvers est propriétaire du sol, alors que les grues mobiles appartiennent à quelqu'un d'autre155

La Cour d'appel de Gand, suivie en cela par la Cour de cassation, a dé-cidé que les grues roulantes sont des bien immeubles par nature, étant donné qu'elles sont destinées, en l'espèce, à être utilisées à un endroit fixe sur le quai du port

.

156

149Cass., 11 septembre 1980, Pas., 1981, I, 36, R.W., 1980-81, 1663; J.T., 1981, 221.

.

150Q.R., Ch. repr, 1986-87, 14 avril 1987, 2160, Q. n° 158, Wauthy, Bull. contr., n° 667. 151Liège, 20 avril 1988, F.J.F., N° 88/186, 348. 152Cass., 15 septembre 1988, F.J.F., N° 88/213,406; Bull. contr., n° 684, cf. aussi Anvers, 2 juin 1994, Bull.

contr., n° 761. 153Anvers, 22 juin 1999, Fisc. Koer., 1999, 559, F.J.F., N° 1999/260. 154Anvers, 24 décembre 2002, Fiscologue, 2003, n° 876, 11. 155Anvers, 5 février 2002, T.F.R., 2002, n° 228, 889. 156Cass., 14 février 2008, AR F.050022.N, Cour. fisc., 2008, n° 8, 456, Fiscologue, 2008, n° 1120, 18.



En ce qui concerne les containers-bureaux, voir Trib. Gand, 18 octobre 2001157

Dans un cas dans lequel l'administration a attribué un revenu cadastral à des métiers à tisser, au nom du propriétaire du bâtiment de l'entreprise dans lequel ces métiers à tisser se trouvaient, alors que ces métiers à tisser étaient la propriété d'une autre partie que ce propriétaire, la Cour de cassation a décidé qu'il est juridiquement erroné de croire que le précompte immobilier relatif à un bien imposable ne peut être établi qu'au nom du contribuable auquel le revenu cadastral a été attribué sui-vant les inscriptions cadastrales (le revenu cadastral des métiers à tisser avait été erronément attribué au propriétaire du bâtiment industriel). Le précompte immobilier doit être établi au nom du détenteur du droit réel visé à l'article 251 du C.I.R. 92 (et qui n'était pas le propriétaire du bâti-ment industriel)

.

158

1031,70

.

Le revenu cadastral est déterminé en premier lieu par l'administration du cadastre. Son évaluation peut être contestée par voie de réclamation et, dans ce cas, un arbitrage fixera le revenu cadastral en dernière instance.

Si, en cas de désaccord entre le contribuable et l'administration du ca-dastre, le premier décide de ne pas avoir recours au juge de paix, la procédure se limite à la p

Documents

Première partie Impôt des personnes physiques HB FR 2011 2012 livre 1 PB.pdf · – Circ. Ci.RH.241/585.607 (AFER 19/2007), 12juillet 2007. – Circ. AAF/2004/0053 (AAF 5/2004),