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Cas spécifiques relatifs aux immobilisations (DCG UE10)

Études spécifiques relatives aux immobilisations

EXERCICES D’APPLICATION

EXERCICE 1 : Rentes viagères sans clause d’indexation

La société DCG a décidé d’investir dans un bien immobilier en contrepartie de versement de rentes viagères. L’entreprise a versé le 01/03/N un premier chèque 70 000 € pour ce bien lors de la signature du contrat et s’engage à payer des redevances chaque premier mars à compter du 01/03/N+1 d’un montant de 40 000 €. L’ensemble immobilier se compose d’un terrain estimé à 100 000 € et d’une construction dont le prix correspond au triple du terrain dont l’utilisation est fixée à 20 ans.

Hypothèse 1 : le crédirentier décède le 08/08/N+2.Hypothèse 2 : le crédirentier décède le 08/08/N+14.

Questions   :

1) Présentez toutes les écritures de l’exercice N.

2) Calculez le nombre de versement pour que l’affaire soit qualifiée de « bonne » affaire.

330 000 / 40 000 = 8,25 Jusqu’à 8 versement l’affaire sera bonne.

3) Présentez les écritures dans l’hypothèse 1 au 01/03/N+1 et au décès du crédirentier.

Au décès du crédirentier, l’entreprise aura versé 2 annuités (01/03/N+1 et 01/03/N+2). Le solde du compte 1685 s’établit donc au 08/08/N+2 à 330 000 – 40 000 x 2 = 250 000 qui doit être repris dans le résultat exceptionnel.

4) Présentez les écritures dans l’hypothèse 2 au 01/03/N+1, au 01/03/N+9 au 01/03/N+10 et lors du décès

Le 9ème versement entraine le solde du compte 1685. Tous les versements suivants s’enregistreront en charges exceptionnelles. L’affaire peut être qualifiée de « mauvaise » affaire.

Pas d’écriture lors du décès du crédirentier puisque le compte 1685 est soldé.

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EXERCICE 2 : Rentes viagères avec clause d’indexation

Un autre ensemble immobilier d’une valeur de 500 000 € (150 000 € pour le terrain) a fait l’objet d’un contrat de rentes viagères indexées (coût de la construction) versées à compter du 01/07/N+1 d’un montant de 50 000 € chacune.

L’entreprise a fait un versement initial de 100 000 € le 01/07/N.

Le contrat prévoit que les rentes seront actualisées à chaque date anniversaire en fonction de la valeur de l’index au 31/12 de l’année précédente.

À la clôture des exercices N, N+1 et N+2, l’index est respectivement de 1,02 / 1,05 / 0,9. Le crédirentier décède le 25/12/N+3.

Questions   :

1) La durée de vie estimée du crédirentier a-t-elle un impact sur le coût d’entrée de l’immobilisation ?

Non, le coût d’acquisition est déterminé à la signature de l’acte et reste identique quelle que soit la durée de vie du crédirentier en vertu du principe du coût historique Le coût d’entrée est de 500 000 € dont 150 000 € de terrain.

2) Présentez toutes les écritures des exercices N, N+1 et N+2 (on négligera les amortissements).

Selon le Mémento Francis Lefebvre (N°1430-1 II. a.), les différences d’indexation des rentes ne sont annulées que lors du paiement de la rente (pas d’extourne), et l’éventuelle provision pour risques est à reprendre en conséquence. De plus, les variations du prix résultant des versements des rentes s’enregistrent en éléments financiers (alors que les malis/bonis provenant des clauses d’indexation font partie des éléments exceptionnels du PCG).

Le prix des immobilisations est fixé, c’est la dette qui fait l’objet de variations. L’indépendance entre ces deux éléments (coût / moyen de financement) permet de fixer définitivement le coût des immob.

Au 31/12/N, la dette (1685) est inscrite pour 400 000 €.Elle est évaluée à 400 000 € x 1,02 = 408 000 € (augmentation)

Une provision doit être constatée à hauteur de cette augmentation de dette. L’inscription en élément financier (indexation sur une dette financière) est préférable.

Lors du versement suivant, la rente est actualisée en fonction de l’index (1,02).La rente est diminuée pour le montant initial prévu au contrat, l’écart est repris en charge (mali)Le montant de la dette est ajusté en reprenant une fraction de l’écart constaté à la clôture précédente. Dette restante = (400 000 – 50 000) x 1,02 = 357 000 € ou 400 000 + 8 000 - 50 000 – 1 000 = 357 000 €

La provision doit être reprise pour le montant ajusté de la dette.

Au 31/12/N+1, la dette au bilan est de 357 000 €. Elle est évaluée à 350 000 € x 1,05 = 367 500 € (augmentation de 10 500 €)La provision doit être ajustée : provision nécessaire : 350 000 x 1,05 – 350 000 = 17 500. Provision existante = 8000 – 1000 = 7000 €.Ajustement = dotation de 10 500 €.

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Au 01/07/N+2, la rente est actualisée en fonction de l’index (1,05).La rente est diminuée pour le montant initial prévu au contrat.=, l’écart est repris en charge (mali)

Le montant de la dette est ajusté en reprenant une fraction de l’écart constaté à la clôture précédente. Dette restante = (400 000 – 100 000) x 1,05 = 315 000 € ou 357 000 + 10 500 - 50 000 – 2 500 = 315 000 €

La provision doit être reprise pour le montant ajusté de la dette.

Au 31/12/N+2, la dette au bilan est de 315 000 €. Elle est évaluée à 300 000 € x 0,9 = 270 000 € (Diminution de 30 000 €)

La différence de conversion actif (315000 – 300000) ou (400000 – 2 x 50000) x (1,05 – 1) est reprise en totalité et une différence de conversion passif est constatée.

La provision doit être ajustée : provision nécessaire : 0.Provision existante = 8000 – 1000 + 10 500 – 2 500 = 15 000 €.Ajustement = reprise de 15 000 €.Au 01/07/N+3, la rente est actualisée en fonction de l’index (0,9).L’écart est repris en produit (boni)La dette ressort après ce versement à 270 000 – 50 000 = 220 000 €

Au décès du crédirentier, les comptes 1685 et d’écart de conversion sont soldés.

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Une solution moins complexe consiste à extourner systématiquement les différences de conversion à l’ouverture de chaque exercice. Les différences d’indexation ne sont plus par rapport à la variation de l’index mais en fonction de la nouvelle valeur de l’index. La provision est en revanche ajustée à chaque clôture.

L’extourne de la différence d’indexation est constatée au 01/01/N+1 : la dette revient à sa valeur d’origine.

Le paiement de la rente constate le mali relatif à la variation de l’index.

Le nouvel écart d’indexation est constaté (350 000 x 1,05 – 350 000) = 17 500 €.L’extourne de la différence d’indexation précédente impose la constatation de la totalité de la différence d’indexation pour N+1.La provision n’est en revanche qu’ajustée (17 500 – 8 000).

Extourne

Versement de N+2.

Nouvelle différence d’indexation = 300 000 x 0,9 – 300 000 = - 30 000 €. Il s’agit alors d’une différence d’indexation passif qui vient minorer la dette au bilan.

Compte tenu d’une provision nécessaire de 0 au 31/12/N+2, la provision de 17 500 € est à reprendre en totalité.

La dette est de nouveau évaluée à sa valeur d’origine (300 000 €)

Versement N+3, l’entreprise réalise un boni à hauteur de 50 000 – 50 000 x 0,9 = 5 000 €

La dette est soldée par un produit exceptionnel, la différence de conversion ayant déjà été soldée.

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EXERCICE 3 : Construction sur sol d’autrui

La société DCG a fait construire un immeuble sur un terrain dont elle est locataire (coût d’acquisition = 340 000 €). Un acompte de 100 000 € avait été versé au début des travaux, le solde est payé à la mise en service le 01/09/N. Le bail, signé le 01/01/N (d’une durée de 9 ans), ne sera pas reconduit par l’entreprise et précise que l’indemnité versée par le propriétaire du terrain sera de 220 000 €.

Fiscalement, ce type de bien s’amortit sur 20 ans. L’entreprise désire bénéficier de la plus grande déduction fiscale possible. À la fin du bail, la valeur vénale de la construction est de 250 000 € soumis à la TVA par hypothèse.

Questions   :

1) Rappelez succinctement la règle juridique relative à la propriété dans ce type de cas.

Selon la jurisprudence, l’entreprise DCG (locataire du terrain) est temporairement propriétaire de la construction jusqu’à l’expiration du bail et s’inscrit en comptabilité dans le compte 214 « Constructions sur sol d’autrui ». Remarque : l’absence de propriété juridique n’empêche pas la comptabilisation à l’actif dans certains cas particuliers, c’est la notion de contrôle de l’actif qui est préférée (biens acquis avec clause de réserve de propriété…).

2) Présentez les écritures d’acquisition et d’inventaire au 31/12/N.

Acquisition avec paiement comptant et solde de l’acompte versé.

Amortissements :Au niveau comptable, ils se calculent sur la base amortissable (340 000 – 220 000 €) et sur la durée du bail (il reste dans le cas 9 ans moins 8 mois, soit 100 mois)Amortissement N = 120 000 / 100 x 4

Fiscalement, l’amortissement est égal à 340 000 / 20 x 4/12 = 5 667 €. Amortissements dérogatoires = 5 667 – 4 800 = 867 €.

3) Présentez l’écriture comptable issue de la fin du bail chez DCG.

Sortie du patrimoine le l’immobilisation La VNC ressort normalement à la valeur résiduelle estimée (indemnité).

Écriture de cession, le résultat comptable de l’opération est nul (pas de plus ou moins value).

Les amortissements dérogatoires doivent être repris :Amort comptables : 120 000 €Amort fiscal : 5 667 + 340 000 /20 x 8 = 141 667.AD enregistrés à reprendre = 21 667 €

4) Précisez le traitement fiscal de la cession.

Société non soumise à l’IS :Prix de cession fiscal = 220 000 €Valeur nette fiscale de la construction = 340 000 – 141 667 = 198 333 €Plus value = 220 000 – 198 333 = +21 667 € correspond aux amortissements dérogatoires repris (PVCT à hauteur des amortissements)

Société à l’IS : la plus value dégagée est entièrement à court terme (le bien de rentre pas dans le champ des plus ou moins values à LT).

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EXERCICE 4 : La réévaluation libre

La société DCG trouve que son bilan ne reflète pas une image fidèle, notamment les valeurs de ses actifs. Elle décide au 01/01/N+1 de procéder à une réévaluation libre.

Voici les informations données sur les valeurs estimées au 31/12/N après amortissements de N en milliers d’euros :

La construction et le terrain sont finalement vendus le 01/10/N+2 pour 1 000 000 € dont 300 000 € pour le terrain.

Questions   :

1) Quel principe est en contradiction avec le système de réévaluation libre ?

Le principe de coûts historiques consiste à figer les coûts d’entrée définitivement, la réévaluation va à son encontre. Le principe de non compensation est également affecté car l’écart de réévaluation sera la somme de toutes les variations des valeurs (+/-) de toutes les immobilisations (corporelles et financières)

2) Quelles sont les immobilisations qui pourront ou devront faire l’objet d’une réévaluation ?

Les immobilisations incorporelles ne peuvent pas faire l’objet d’une réévaluation libre. Lorsqu’elle est engagée, la réévaluation libre doit concerner toutes les immobilisations corporelles et financières.

3) Reconstituez le tableau présenté (il ne concerne que les immobilisations corporelles). (voir ci-dessus)

Le terrain n’est pas amortissable, l’écart entre la VNC et la VO correspond donc à l’amortissement de la construction.

Les % donnés permettent de reconstituer chaque VO et chaque Valeur d’utilité.

L’écart de réévaluation se monte globalement à 600 000 €

4) Présentez l’écriture à la clôture N et au 01/01/N+1 et précisez l’impact fiscal de l’écart constaté.

L’écart de réévaluation est constaté en contrepartie de la hausse des valeurs d’origine des immobilisations concernées.

Au 31/12/N, il faut comptabiliser l’amortissement de la construction (250 000 € / 30) (annuité entière non modifiée par la réévaluation en N puisqu’elle est réalisée en N+1)

Cet écart de réévaluation est imposable et sera donc réintégré (en l’absence de produit comptable) en N+1.

5) Quelle condition est nécessaire pour transférer l’écart de réévaluation en réserves distribuables ?

Le transfert des écarts de réévaluation aux réserves distribuables (réserves libres) ne peut se faire que pour un exercice bénéficiaire. En effet, l’écart de réévaluation ne peut servir à compenser des pertes. Le transfert progressif en réserves distribuables permet de rétablir une égalité de bénéfices distribuables avec ou sans réévaluation. L’impact négatif de la réévaluation sur les éventuels dividendes futurs (dotations aux amortissements supérieures donc résultats comptables inférieurs) s’annule grâce au transfert de l’écart puisqu’il se fait selon la même proportion.

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ImmobilisationsValeur

d’origineValeur nette comptable

Valeur d’utilité(prix du marché)

Durée d’amort.

Incorporelles (brevets) 100 80 120 20

Corporelles (terrain et construction) 500 300 900 30

Financières (titres de participation) 50 50 70 -

Informations complémentaires

- le terrain représentait 50% de la valeur d’origine. Au 31/12/N il ne représente que 30% de la valeur d’utilité.

- la construction a été amortie 24 années entières au 31/12/N.

- aucune dépréciation n’existe au 31/12/N

- l’entreprise désire transférer progressivement l’écart de réévaluation.

- l’entreprise n’est jamais déficitaire.

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6) Présentez les écritures au 31/12/N+1 et précisez l’impact fiscal.

Au 31/12/N+1, la dotation aux amortissements de la construction est modifiée puisque la base a été réévaluéeNouvelle dotation = 630 000 / (30-24) = 105 000 €

La reprise de l’écart de réévaluation se fait à hauteur du supplément d’amortissement :

Pour la construction : 105 000 – 8 333,33 = 96 666,67 € (ou écart de réévaluation / nombre d’années restantes).Pour le terrain : 0 (non amortissable)

Fiscalement ces dotations sont déductibles (RAF) puisque l’écart de réévaluation est imposable (réintégration).

7) Présentez les écritures au 01/10/N+2 et calculez les résultats comptable et fiscal.

Dotation N+2 = 630 000 / 6 x 9/12 = 78 750 €

La sortie des biens se fait sur la base de leurs nouvelles valeurs d’origine.Cumul des amortissements de la construction = 250 000 x 24/30 + 105 000 + 78 750 = 383 750 €

L’écart de réévaluation doit être intégralement repris : globalement (600 000 – 96 666,67) = 503 333,33 €(T = 20 000 € / C = 483 333,33 €)

La cession s’enregistre normalement.

Au niveau comptable, résultat de cession = 1 000 000 – 716 250 = + 283 750 € (plus-value) (T = 30 000 € C = 253 750 €)Au niveau fiscal, le résultat de cession est identique, la réévaluation modifie simplement l’imposition dans le temps. En effet, l’entreprise avance l’impôt (réintégration de l’écart de réévaluation l’année de la constatation comptable) et obtient des déductions supérieures grâce à des dotations aux amortissements supérieures suite à la réévaluation (et une VNC supérieure dans le cas d’une cession). Les réévaluations libres sont le plus fréquemment effectuées lors d’une période déficitaire (sauf interdiction) afin « d’absorber » une importante réintégration.

8) La réévaluation a-t-elle eu un impact sur l’imposition des plus-values ?

En l’absence de réévaluation :- plus value sur le terrain : 300 000 – 250 000 = 50 000 €- plus value sur la construction : 700 000 – [250 000 – (250000 x 25/30 + 250 000 / 30 x 9/12)] = 664 583,33 €- plus value totale = 714 583,33 €

Avec réévaluation :- plus value sur le terrain : 300 000 – 270 000 = 30 000 €- plus value sur la construction : 700 000 – (830 000 -  383 750) = 253 750 €- plus value totale = 283 750 €

La différence entre les deux plus values (430 833,33 €) correspond aux montants imposés / déduits sur la période :- pour le terrain : 20 000 € imposés lors de la constatation de l’écart de réévaluation- pour la construction :

imposition de l’écart de réévaluation : + 580 000 € imposé lors de la constatation déduction des amortissements supplémentaires N+1 (ou reprise de l’écart) = (96 666,67 €) (ou 580 000 / 6) déduction des amortissements supplémentaires N+2 : 580 000 / 6 x 9/12 = 72 500 €

Au total, on retrouve les mêmes montants d’imposition qu’en l’absence de réévaluation :- sur le terrain = 20 000 + 30 000 = 50 000 €- sur la construction : 580 000 – 96 666,67 – 72 500 + 253 750 = 664 583,33 €

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EXERCICE 5 : Immobilisations sinistrées

Suite à un incendie dans un des entrepôts qui a été détruit, la société DCG (soumise à l’IS) a constaté des dommages sur 2 machines dont elle vous communique les informations suivantes :

Toutes les écritures comptables relatives aux amortissements ont été régulièrement comptabilisées au 01/04/N (avant les sorties du patrimoine) et sont réputées correctes.

Autres informations :- seule la machine 2 pourra encore servir après une réparation d’une valeur de 400 € HT effectuée le 10/04/N. L’assureur a envoyé un

chèque de 250 € pour cette réparation.- il existait une dépréciation de 600 € sur la machine 1 au 31/12/N-1 qui n’est pas inscrite dans le tableau.- l’assureur a versé une indemnité de 40 000 € le 20/12/N pour le préjudice.

Questions   :

1) Présentez les écritures comptables pour N avant la date de clôture.

Les soldes des AD et dépréciations doit être repris (voir tableau)

Rappel : les amort. jusqu’au sinistre ont bien été enregistrés

Sortie de patrimoine classique**

La machine n’étant pas détruite (dommage réparable), le bien n’est pas sorti de l’actif.

L’indemnité correspondant au bien réparé s’enregistre en transfert de charges.

Pour les biens sinistrés, l’indemnité constitue le prix de cession.

2) Présentez l’éventuelle écriture de provision pour impôts après avoir réalisé les calculs intermédiaires.

Pour calculer la provision pour impôt, il convient d’estimerla plus ou moins value fiscale :

- prix de cession des biens sinistrés : 40 000 €- valeurs d’origine des biens sinistrés : 170 000 €- amortissements fiscaux :

machine 1 : 12 500 € entrepôt : 133 125 €

- valeur nette fiscale : 170 000 – 133 125 = 24 375 €- PLUS VALUE FISCALE : 15 625 €

La plus value fiscale sera donc étalée sur 15 ans à compter de N+1.

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Cette plus value sera étalée fiscalement à compter de l’exercice suivant.

Calcul de la durée d’étalement :

Durée d’amortissement déjà pratiquée :- Machine : 5 ans et 3 mois- Entrepôt : 17 ans et 9 mois

Durée pondérée :(20 000 x 5,25 + 150 000 x 17,75) / 170 000 = 16,28 arrondi à 17 mais limitation à 15 années.

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La plus value de 15 625 € constatée en comptabilité (40 000 – 26 875 + 2 500) est déduite l’année du sinistre et réintégrée sur 15 ans pour 1 625 € / an à compter de N+1. Les dotations et reprises de provisions pour impôts sont non déductibles / non imposables.

La plus value de 15 625 € fait l’objet d’une dotation aux provisions pour impôt de 15 625 € / 3 = 5 208,33 €.

3) Si l’indemnité avait été reçue 15 jours plus tard, des changements auraient-ils eu lieu ?

Si à la clôture de l’exercice du sinistre l’indemnité n’est pas encore reçue, l’écriture 478 à 797 est passée dès lors que le montant de l’indemnité est déterminable. Lors du paiement, le compte 478 est soldé par le débit du compte 512.

** Remarque sur la sortie de l’actif des immobilisations sinistrées :Les immobilisations détruites peuvent également faire l’objet d’un amortissement exceptionnel (6871) pour la VNC à la date du sinistre puis une sortie du patrimoine. La charge enregistrée en 6871 remplace alors la charge enregistrée dans le compte 675 (pour une sortie « classique » de l’actif). L’analyse fiscale n’est pas remise en question.Ce traitement alternatif n’est cependant pas à privilégier en cas de couverture par une indemnité d’assurance puisque l’opération s’analyse comptablement plutôt comme une cession compte tenu d’un prix payé pour la sortie du patrimoine.

EXERCICE 6 : Expropriation

La société DCG s’est vue expropriée d’un terrain sur lequel doit passer un nouveau chemin de fer. Sur ce terrain se situe un entrepôt, propriété aussi de la société. L’ensemble avait été acheté le 01/01/N-10 pour 70 000 € (30 000 € pour le terrain) et la construction était amortie sur 20 ans.

Date d’expropriation : 10/04/N

L’entreprise a reçu le 30/04/N une indemnité globale de 120 000 €, dont 15 000 € à titre accessoire compte tenu du préjudice subi relatif à un éloignement forcé et définitif de ses principaux partenaires commerciaux et financiers.

Questions   :

1) Reconstituez la VNC des immobilisations.

VNC du terrain = 30 000 € (non amortissable)VNC de la construction : 40 000 – (40 000 / 20 x 10 + 40 000 / 20 x 100/360) = 19 444,44 €.

2) Présentez les écritures de N.

Remarque : l’analyse fiscale est très proche de l’analyse comptable (indemnité principale / accessoire). L’indemnité principale constituant le prix de cession du bien exproprié, le régime des plus ou moins values professionnelles s’applique, éventuellement à LT selon le régime fiscal de l’entreprise (BIC). En ce qui concerne l’indemnité accessoire, elle suit le même régime d’imposition que l’indemnité principale lorsqu’elle ne concerne pas, notamment, la couverture des frais de réinstallation ou les pertes temporaires de recettes (imposition normale).

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EXERCICE 7 : Immobilisations incorporelles acquises par redevances annuelles

Pour asseoir sa domination sur le marché de l’électronique, la société DCG a « acquis » un brevet révolutionnaire en la matière. L’exploitation de ce brevet impose à l’entreprise un versement immédiat de 50 000 € HT (le 01/02/N) puis des redevances annuelles fixes d’un montant de 5% du CAHT généré grâce à ce brevet pendant 5 ans, la première le 01/02/N+1. La société pense exploiter ce brevet pendant 10 ans.

La société DCG estime que le CAHT supplémentaire se monte mensuellement à 200 000 € et qu’en l’absence de variations saisonnières significatives, la linéarité du CA peut être acceptée. Le taux d’actualisation est de 8%.

Remarque :- l’entreprise constate la TVA à régulariser dès l’acquisition de ce brevet ;- somme actualisée d’annuités constantes : S = a x [1 – (1+i)-n] / i

Questions   :

1) Déterminez les parties fixes et variables du coût du brevet.

Le coût de l’immobilisation se compose de la partie fixe (50 000 €) et de la partie variable correspondant au cumul actualisé des redevances estimées.Cumul actualisé : 200 000 x 12 x 5% x (1-(1,08)^-5) / 0,08 = 479 125,20 €.

Coût d’acquisition = 479 125,20 + 50 000 = 529 125,20 €

2) Présentez les écritures de l’exercice N.

Le brevet s’enregistre pour la valeur totale (coût d’acquisition). La dette fournisseurs d’immob. correspond alors à la différence entre l’immobilisation et le paiement de la partie fixe.

Le brevet s’amortit normalement :529 125,20 / 10 x 11/12

3) Présentez l’écriture du 01/02/N+1 sachant que le CAHT supplémentaire généré a été de 2 000 000 €.

La redevance ne s’enregistre pas en charges. Le compte 404 est diminué pour le montant annuel effectivement payé et la TVA devient déductible.

4) Juste avant le paiement de la dernière redevance, le compte 404 présente un solde créditeur de 13 450 €. Le CAHT généré pour cette dernière année d’exploitation s’élève à 1 800 000 €. Présentez l’écriture au 01/02/N+5.

Si les redevances sont supérieures au montant du compte 404, l’excédent est passé en charges.Redevance = 1 800 000 x 5% = 90 000 € HT soit 107 640 € TTC.

5) Dites quel serait le traitement comptable de la question précédente si le solde du compte 404 avait été créditeur de 200 000 € avant la dernière redevance.

Dans le cas de redevances inférieures au montant de la dette (le coût d’acquisition ayant été surestimé), un produit exceptionnel (7788) servira pour solder le compte 404. Il faudra envisager une dépréciation si le bien est conservé à l’actif et toujours amorti.Rq : Les brevets peuvent s’amortir fiscalement sur une durée minimale de 5 ans si la même durée est retenue comptablement (projet d’autoriser une durée comptable plus longue à venir). Dans le cas particulier des brevets acquis par redevances annuelles, l’amortissement fiscal annuel peut correspondre aux redevances versées.

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Cas spécifiques relatifs aux immobilisations (DCG UE10)

EXERCICE 8 : Droits d’émission de gaz à effet de serre

Depuis le 01/01/N l’entreprise DCG est concernée par la gestion des émissions de gaz à effet de serre. Si elle sait qu’un quota est l’unité choisie pour représenter l’émission d’une tonne de CO² au sein de la communauté européenne, elle ignore les schémas comptables.

Tous les évènements relatifs à l’année N sont récapitulés dans le tableau suivant :

Les données d’émissions sont contrôlées par un organisme indépendant.

Les quotas manquants au 31/12/N sont acquis le 15/01/N+1 à 15 € l’unité.

Les quotas sont restitués le 30/04/N+1.

Questions   :

1) Rappelez brièvement l’organisation du système des quotas.

Des quotas d’émission de C0² sont alloués gratuitement aux entreprises concernées par l’État. Les quotas seront restitués en fonction des émissions de C0² effectives sur l’année (plusieurs constatations et régularisation annuelle faisant apparaître les dettes vis-à-vis de l’État évaluées à la valeur d’entrée des quotas alloués et pour la partie excédant les quotas détenus à la valeur de marché à la clôture de la période). Les transactions d’achat / vente sont possibles, c’est d’ailleurs l’objectif du système.

2) Calculez le nombre de quotas manquants au 31/12/N.

Il manque 3 quotas : 55 – (50 – 20 + 22).

3) Présentez les écritures de l’exercice N à chaque date.

Acquisition gratuite des 50 quotas à 10 €. Ces quotas s’enregistrent (étrangement) en immobilisation malgré le caractère non durable de l’actif.

Sortie de 20 quotas à leur valeur d’origine.

Cession de 20 quotas à 12 €, le produit de 2 € par quota vendu est constaté (40 €)

Il reste 30 quotas à 10 €

Constatation de la dette au 30/06.Les 30 quotas à 10 € restantIl manque 5 quotas qui sont évalués au prix du marché au 30/06 (11 €). Total = 355 €

Il faut constater la restitution des quotas alloués par l’État à la valeur d’entrée (il en restait 35 à 10 € = 350 €.)

Acquisition de 22 quotas à 16 €.

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Remarque : la règlementation est modifiée au 01/01/2013, la correction n’est pas à jour.

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Cas spécifiques relatifs aux immobilisations (DCG UE10)

Il reste 22 quotas à 16 €À la clôture de l’exercice, une régularisation doit intervenir entre la dette constatée au 30/06/N et la dette effective à la clôture selon les mêmes principes qu’à la première constatation de la dette.

Dette effective au 31/12/N : 55 quotas à la valeur d’entrée des quotas allouées et de marché pour l’excédent- 30 x 10 (attribution gratuite) + 22 x 16 (1er achat) + 3 x 14 (manquants) = 694 €- Dette constatée au 30/06/N : 355 €

Le complément de dette à enregistrer est donc de 694 – 355 = 339 €.

La dette au 31/12/N s’élève à 694 € mais la dette déjà constatée au 30/06/N était de 355 €. L’écart est ajouté.

La restitution des quotas alloués se fait à la valeur d’entrée (après la restitution des 30 au 30/06, il en restait 20 à restituer puisque la consommation effective dépasse les quotas alloués).

Acquisition de 3 quotas à 15 (pour obtenir le nombre de quota à restituer effectivement à l’Etat au 30/04/N+1)

Il reste 22 quotas à 16 et 3 quotas à 15

La restitution effective consiste à solder le compte 205 (30 à 10, 22 à 16 et 3 à 15) et la dette vis-à-vis de l’État (355 au 30/06 + 339 ajoutés au 31/12 = 694 €).La différence représente l’écart entre la valeur des quotas manquants à la clôture et la valeur des quotas achetés pour obtenir le nombre de quota légal (ici il manquait 3 quotas estimés au 31/12 à 14 €, on a acheté ces 3 quotas à 15 €, soit une charge de 3 €).

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EXERCICE 9 : Logiciels (synthèse)

L’entreprise DCG a clairement décidé d’innover dans le domaine de l’informatique en faisant l’acquisition ou en produisant un certain nombre de logiciels. Ces logiciels ont des finalités différentes, certains serviront à l’entreprise elle-même, d’autres ont des usages plus commerciaux…

La société fait appel à vos services pour identifier chaque type de logiciel et les règles comptables associées.

1. les prestations fournies par ces logiciels seront facturées aux clients.2. la méthode préférentielle ne sera pas retenue par l’entreprise.

Informations complémentaires :

- tous les logiciels activés sont amortis comptablement sur 5 ans en linéaire.

- l’entreprise désire profiter des avantages fiscaux relatifs aux amortissements des logiciels.

- le logiciel L5 n’est pas terminé au 31/12/N (60% de la programmation a été réalisée). Aucune prestation n’a encore été facturée au client à cette date.

- les logiciels spéficiques créés par l’entité et utilisés pour ses propres besoins sont assimilés à des livraisons à soi-même de prestations de services et ne sont donc pas soumis à la TVA.

Questions   :

1) Indiquez les logiciels qui seront immobilisés au niveau comptable, précisez leurs coûts d’entrée respectifs et les différentes dates de début des amortissements comptables et fiscaux (en complétant le tableau donné).

L1 Usage interne + acquis + > 500 € HT : immobilisation Coût = 1200

L2 Usage interne + créé + conditions d’activation OK : Immobilisation Coût = de l’analyse organique à la doc

L3 Acquis + Vente en l’état : charges (ventes de marchandises) -

L4 Usage com + créé mais sans conditions d’activation : charges -

L5 Usage com + acquis + commande spéciale client + non terminé : charges PS en cours jusqu’à 60% de la prog (stock)

L6 Usage com + acquis + prestations facturées : Immobilisation Coût = 3000

L7 Usage interne + acquis + < 500 € HT : charges (activation possible) -

L8 Projet de développement sans méthode préférentielle = charge -

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Cas spécifiques relatifs aux immobilisations (DCG UE10)

2) Précisez le sort fiscal des coûts de création des logiciels créés. Un ou plusieurs logiciels sont-ils concernés ?

Les coûts de création des logiciels créés peuvent fiscalement être déduits l’année de leur engagement, même lorsque le logiciel n’est pas terminé à la clôture. Ils font l’objet d’amortissements dérogatoires le cas échéant.

Seul le logiciel L2 peut faire l’objet de cette mesure car c’est le seul logiciel créé immobilisé.

3) Présentez les écritures d’entrée dans le patrimoine de chaque logiciel immobilisé.

LASM PS = non soumis à la TVA

4) Présentez les écritures d’inventaire au 31/12/N (hors logiciel L5)

logiciel L1 :o amortissement comptable : 1 200 / 5 x 310/360 = 206,67 € (à partir de la date d’acquisition)o amortissement fiscal : 1 200 x 11/12 = 1 100 € (amortissement fiscal sur 12 mois : 1er jour du mois d’acquisition)o amortissements dérogatoires : 1 100 – 206, 67 = 893,33 €

logiciel L2 :o amortissement comptable : 7 308 / 5 x 9/12 = 1096,20 € (à partir de la date d’achèvement)o amortissement fiscal : 7 308 € (les coûts de création peuvent être déduits l’exercice de leur engagement)o amortissements dérogatoires : 7 308 – 1 096,20 = 6 211,80 €

logiciel L6 :o amortissement comptable : 3 000 / 5 x 5/12 = 250 €o amortissement fiscal : 3 000 x 5/12 = 1 250 € (amortissement fiscal sur 12 mois : 1er jour du mois d’acquisition)o amortissements dérogatoires : 1 250 – 250 = 1 000 €

Total amort. exploitation =

1 552,87 €

Total amort. dérogatoires =

8 105,13 €

5) Rappelez la particularité comptable du logiciel L5 puis présentez l’écriture au 31/12/N.

Pour L5, les dépenses enregistrées au cours de l’exercice N restent en charges. Il faut cependant constater une prestation de service en cours pour la valeur de la commande spéciale du client au 31/12/N = 1 200 + 1 776 + 2 663 + 5 540 x 60% = 8 963 €.Ce logiciel mère n’étant pas immobilisé, il convient de « compenser » les charges de l’exercice (sans se limiter au coût de production d’un logiciel selon nous).

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Les ingénieurs de l’entreprise sont sur le point de terminer un dernier logiciel à usage commercial. Ce logiciel sera vendu aux clients après avoir été terminé puis dupliqué par l’entreprise en N+1.

À la clôture de l’exercice, le compte 232 a été débité pour 10 000 € compte tenu de l’avancement du logiciel. Il s’agit de la seule écriture comptable de N relative à ce logiciel (en dehors des charges exposées et régulièrement comptabilisées). Le responsable de la production signale cependant que certaines fonctionnalités du logiciel qui avaient été prévues et qui devaient déjà être effectives ne le sont pas à la clôture. Ces fonctionnalités, qui ont une réelle importance commerciale, sont évaluées à 2 000 € et il semble probable qu’elles ne seront pas ajoutées au logiciel faute de solutionner les problèmes de conception.

Les commerciaux prévoient un marché potentiel de 1 000 logiciels au prix unitaire de 59 € HT jusqu’à la fin de l’exercice N+4.

L’entreprise décide d’amortir de façon linéaire ce logiciel et souhaite bénéficier des possibilités fiscales de déduction les plus rapides possibles.

Le logiciel est finalement achevé le 01/07/N+1. Les problèmes ont été résolus (fonctionnalités stratégiques ajoutées) et le coût de production supplémentaire est de 14 000 €. Ces frais comprennent des frais de reproduction pour 3 000 € soit 3 € par logiciel reproduit prévu).

À la clôture N+1, 400 logiciels issus du logiciel mère ont été reproduits et 20% ont été vendus.

6) Expliquez succinctement l’enregistrement comptable de ces logiciels « mères » reproduits.

Lorsqu’il s’agit des logiciels standards fabriqués à partir d’un logiciel mère, le logiciel mère constitue une immobilisation incorporelle. Le coût de production des logiciels à partir du logiciel mère (dépenses de reproduction, documentation…) doit être enregistré en charges. Les logiciels reproduits et non revendus à la clôture de l’exercice sont constatés en stocks de produits finis.

7) Présentez toutes les écritures à la clôture de l’exercice N.

L’immobilisation en cours a déjà fait l’objet d’un enregistrement pour son coût de production au 31/12/N.

La baisse de valeur non irréversible du logiciel fait l’objet d’une dépréciation.L’entreprise peut bénéficier immédiatement de la déductibilité des frais de conception des logiciels créés (10 000 €) et doit l’enregistrer en amortissements dérogatoires pour la totalité puisque le logiciel ne sera amorti comptablement qu’à compter de so achèvement.

8) Présentez toutes les écritures de l’exercice N+1.

Entrée du logiciel mère achevé : solde de l’immobilisation en cours. Production immobilisée de l’exercice = 14 000 – frais de reproduction (3 000 €) = 11 000 €

Dépréciation devenue sans objet : reprise obligatoire.

Amortissement comptable à compter de l’achèvement = 21 000 / 3,5 x ½ = 3 000 €

Les frais de conception inclus dans le logiciel en N+1 sont déductibles en N+1 (11 000 €). Amortissements dérogatoires = 11 000 – 3 000 = 8 000 €. La reprise des AD se fera à hauteur des amortissements comptables jusqu’en N+4.

Il existe 400 x 80% = 320 logiciels en stock au 31/12/N+1, valorisés à 3 € l’unité.

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EXERCICE 10 : Site Internet créé en interne

La société DCG a accepté d’engager des frais pour créer un site Internet par ses propres moyens. Plus qu’une vitrine de l’entreprise, ce site sera très utile pour la gestion des commandes des clients puisqu’un formulaire en ligne accessible à tous les internautes permettra de générer les commandes officielles automatiquement. Il manquait en effet un moyen rapide de communication à l’entreprise, ce site doit permettre de remettre la société DCG au même niveau que ces concurrents qui avaient un longueur d’avance.Pour réaliser ce site, l’entreprise a engagé chronologiquement les frais (HT) suivants :

- étude de faisabilité : 1 000 € (l’étude a permis de définir tous les besoins et fonctionnalités du futur site)- frais d’embauche (sélection du salarié) d’un graphiste / programmeur : 230 € ce graphiste est embauché en CDI et réalisera la maintenance

du site et les sauvegardes après la mise en service.- salaire brut mensuel du graphiste / programmeur pour la création du site : 2 100 € (taux des cotisations sociales patronales = 45%)- frais de dépôt du nom de domaine : 300 €- acquisition des logiciels adéquat : 2 230 €- réalisation de la documentation technique : 500 €- référencement auprès des moteurs de recherche : 200 €.

L’étude de faisabilité duré 1 mois et s’est terminée le 20/10/N. L’entreprise a alors commencé le recrutement du graphiste pour réaliser le site (frais d’embauche et début de son travail le 01/11/N).

Au 31/12/N le site n’est pas terminé, la documentation technique est finie à hauteur de 20%.

Le site est terminé et mis en service le 01/02/N+1 et sera utilisé 3 ans.

Remarque : L’entreprise utilise toujours les méthodes préférentielles et souhaite bénéficier des éventuels avantages fiscaux autorisés.

Questions   :

1) Ce site remplit-il les conditions pour pouvoir être immobilisé ?

Ce site peut être activé puisqu’il est qualifié de site « actif » (gestion des commandes et avantages économiques supplémentaires).

2) Calculez le coût de production du site Internet et calculez le coût activable au 31/12/N.

3) Présentez les écritures au 31/12/N, à l’achèvement du site Internet et au 31/12/N+1.

Coûts activés au 31/12/N : production d’immo inc. en cours

Fiscalement, les frais engagés (hors nom de domaine) sont déductibles : Amort. dérog.

Entrée dans le patrimoine du site terminé et régularisation du 232.

Amort comptables :(12 165 – 300) / 3 x 11/12 = 3 625,42 €

Amort fiscal : frais engagés en N+1 = 3 445 €.

Reprise AD =180,42 €

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