Chapitre 5 : les coûts partiels

L'imputation rationnelle des charges fixes

Principe

Amélioration de la méthode des coûts complets

Objectifs : neutraliser les effets des variations saisonnières

d’activité sur les coûts unitaires et évaluer l’effet de ces variations sur le résultat

de l’entreprise

ExempleUne entreprise fabrique un produit P dont le coût de production se scinde en :

Charges variables (ou opérationnelles): Consommation de matières premières = 1kg par produit, à

10 dh/kg Main d’œuvre = 0,25 heure par produit à 80 dh/ heure

Charges fixes (ou de structure): Pour une production mensuelle de 10 000 produits :

120.000 dh.

Calculer le coût de production total et unitaire pour les niveaux de production suivants: 5000, 8000, 10000 et 12000 produits

Solution

Niveau de production

5000P 8000P 10000P 12000P

Charges variables:

- Matières 1ères

-Main d'œuvre

Charges fixes

50000

100000

120000

80000

160000

120000

100000

200000

120000

120000

240000

120000

Coût total 270000 360000 420000 480000

Coût unitaire 54 45 42 40

Mise en œuvre de la méthode

L’application de la méthode se fait en quatre étapes : Identifier les charges fixes Calculer le Coefficient d’Imputation Rationnelle

(activité réelle/ capacité normale) Incorporer les charges fixes réelles de la période

au coût de revient des produits au prorata du CIR Identifier et interpréter la différence entre les

charges réelles de la période et les charges incorporées au coût des produits

Les charges retenues

toutes les charges variables (directes et indirectes)

les charges fixes (directes et indirectes) représentatives de « l’activité normale »

La notion « d’activité normale» correspond à l’utilisation normale de la structure existante.

Coefficient d’imputation rationnelle CIR

CIR = Taux d’activité =

Si CIR< à 100 %, il y a sous-activité. Sinon, il y a suractivité.

niveau réel d'activité de la périodeniveau normal d'activité

Calcul du coût d'imputation rationnelle des produits

CV réelles

+ CF imputées (CF réelles * CIR)

= Coût total

Coût unitaire = Coût total / Quantités produites

Coût de la sous-activité et boni de la suractivité

Cas de la sous activité : Activité réelle<activité normale CIR < 1 CF imputées < CF réelles coût de la sous activité = CF réelles - CF

imputées

Le coût de la sous-activité est une différence de traitement comptable négative, qui doit être retranchée du résultat analytique pour obtenir le résultat de la comptabilité générale.

Cas de la suractivité

Activité réelle>activité normale CIR > 1

CF imputées > CF réelles

boni de la suractivité = CF imputées - CF réelles

Le boni de la suractivité est une différence de traitement comptable positive, et donc, doit être rajoutée au résultat analytique pour établir la concordance avec le résultat de la comptabilité générale.

Application

L'entreprise TME fabrique et vend normalement 7000 produits P.Le coût variable du produit est de 490DHLes charges fixes mensuelles sont de 1.750.000DHOn suppose une production de 5000 unités en mars et 8000 unités en avril

TAF : Pour chacun des deux mois, calculer le coût

complet et le coût de l'imputation rationnelle En déduire les différences sur le niveau d'activité

Les approches basées sur la distinction « coût

fixe / coût variable »

Typologie des charges dans l’entreprise

CHARGES

DIRECTES

INDIRECTES

VARIABLES

Matières premières, frais de distribution, sous-

traitance, etc.

Énergie (eau, fuel, électricité), petit

outillage, fournitures diverses, etc.

FIXES

Main-d’œuvre, dotations aux amortissements des machines affectées à la

fabrication des produits, etc.

Personnel administratif, dotations aux

amortissements des bâtiments et machines (hors production), etc.

Coût total, charges fixes et charges variables

Le coût total d'un objet de coût est quasi toujours la

somme d'un ensemble de charges variables et d'un

ensemble de charges fixes CT = CV + CF

Certaines charges, dites semi-variables, ont un profil

d'évolution semblable à celui d'un coût total Ex : le coût de la téléphonie comprend des éléments de

charges fixes (l'abonnement) et de charges variables (le coût

des communications)

Les différents types de coûts

Attention aux "faux amis" !

L'appellation de la méthode, "direct costing" donne à penser que l'on n'incorpore que les charges directes, alors que ce sont les charges variables qui sont en fait incorporées dans le calcul du coût de revient !

La méthode du "Direct Costing" : un exemple

Prod. A Prod. B Prod. C Total

C.A. 100 000 200 000 300 000 600 000

Ch. Var. 60 000 140 000 240 000 440 000

Marge CV 40 000 60 000 60 000 160 000

Ch. Fixes 100 000

Résultat 60 000

La méthode du "Direct Costing" évolué ou du "Coût spécifique"

La méthode du coût spécifique est une

méthode de calcul du coût de revient

intermédiaire entre le "Direct costing" et le

calcul en coût complet

La méthode du coût direct : principe de fonctionnement

Charges variables Charges fixes

Charges directes

-Matières premières-Sous-traitance-MO directe

Amortissement du matériel spécifiqueMO affectable à un seul produit

Charges indirectes

Matières consommablesEnergieTransports

Frais administratifsAmortissements généraux et impôts

La méthode du coût spécifique :un exemple

Prod. A Prod. B Prod. C Total

CA 100 000 200 000 300 000 600 000

CV 60 000 140 000 240 000 440 000

Marge s. CV = brute

40 000 60 000 60 000 160 000

CF direct 10 000 30 000 20 000 60 000

Marge s. coût spéc

30 000 30 000 40 000 100 000

CF indir. 40 000

Résultat 60 000

Le concept de seuil de rentabilité

1- notion de SR

2- utilisation du SR dans la prise de décision

3- SR et mesure du risque

Notion de seuil de rentabilité

Le seuil de rentabilité de l’entreprise est le chiffre d’affaires pour lequel elle couvrirait la totalité de ses charges, sans bénéfices ni pertes

Pour un chiffre d’affaires égal au seuil de rentabilité, on a donc :R=0 CA = CV + CF CA-CV = CF,

d’où Marge sur coût variable = CF

Calcul :

Avec : Tx M/CV = Taux de marge sur coût variable = (M/CV)/CA

SR = CF

Tx MCV =

CA *CF

MCV

Notion de seuil de rentabilité

Soit des CF de 525.000, un taux de charges variables de 65 % (donc un taux de marge sur coûts variables de 35 %),

le seuil de rentabilité s’élève à 525.000 / 0.35, soit 1.500.000

Preuve : 1.500.000 = CF + CV = 525.000 + (0.65 * 1.500.000)

Seuil de rentabilité et temps Deux cas à distinguer:

L'activité est régulière sur l'année L'activité est irrégulière

Cas de l’activité régulière : si le chiffre d’affaires se répartit régulièrement sur l’année, l’application d’une simple règle de proportionnalité permet de déterminer quand l’entreprise atteint son seuil de rentabilité

Pour notre exemple, si le CA est de 2.000.000, le seuil de rentabilité est atteint le 360 * (1.500.000 / 2.000.000), soit le 270ème jour de l’année

Seuil de rentabilité et temps cas d’une activité irrégulière : il faut passer par le calcul du

chiffre d’affaires cumulé et de la marge sur coût variable correspondante à chaque période ; soit les CA :

Le taux de M/CV est le même : 35%

Trim. 1 Trim. 2 Trim. 3 Trim.4

300 000 600 000 400 000 700 000

Seuil de rentabilité et temps Soit un taux de marge sur coût variable de 35 % ; on peut alors

calculer le tableau suivant :

Trim. 1 Trim. 2 Trim. 3 Trim. 4

Ventes 300 000 600 000 400 000 700 000

CA cumulé 300 000 900 000 1 300 000 2 000 000

Marge sur CV cumulée

105 000 315 000 455 000 700 000

Le seuil de rentabilité est atteint lorsque la marge sur Coût Variable cumulée atteint les coûts fixes de 525.000Par interpolation, (525.000 – 455.000)/(700.000 – 455.000) * 90 jours, soit le 25ème jour du 4ème trimestre

L'utilisation du SR dans la prise de décision

Objectif :

Saisir l'impact sur le SR en cas : D'une modification de la structure des charges De changement du prix de vente

L'utilisation du SR dans la prise de décision

Supposons que le CA de 2 000 000 soit un maximum dans les conditions actuelles d’exploitation

Pour développer les ventes, il faudrait : Soit modifier la structure en embauchant du personnel fixe

commercial, d’où une augmentation des charges fixes à 770.000, le taux de marge sur coût variable étant inchangé

Soit diminuer de 5 % le prix de vente, de façon à rendre le produit plus compétitif et à permettre ainsi l’augmentation des quantités vendues

Dès lors, Quelle conséquence la modification de structure a-t-elle

sur le seuil de rentabilité ? A quelle condition cette modification est-elle rentable ?

Cas de la modification de structure

Le seuil de rentabilité passe à 770.000 / 0,35, soit 2.200.000

Le nouveau commercial doit donc dégager seul un chiffre d’affaires additionnel de 2.200.000-1.500.000=700.000

Cas d’un changement de prix Le changement de prix implique un nouveau taux de marge sur

coût variable Actuellement, pour un prix de 100, le CV est de 65 ; or, la baisse de

5 % du prix, sans modification des conditions de production, conduit à un prix de 95 pour un CV inchangé de 65,

soit un taux de marge de : (95 – 65) / 95, soit 31.58 %

Le nouveau SR = 525.000/31.58% = 1.662.500 La progression du chiffre d’affaires est de 10.83 % le taux d’augmentation des ventes en quantités est donc égal :

1.1083 / 0.95, soit 16.66 %

Seuil de rentabilité et mesure du risque

Pour une entreprise, le fait d’avoir un CA (actuel ou prévu) proche du SR souligne le risque qu’elle court de se retrouver en perte

Exemple : la société A produit dans ses propres usines, la société B sous-traite une part importante de sa production

Calculer le SR de chacune des sociétés En conclure quant au risque encouru par chacune d'elles

Société A Société BCV 15000 Ventes 25000 CV 21000 Ventes 25000

CF 8000 CF 2000

Rés. 2000 Rés. 2000

CA 25000 CA 25000

Seuil de rentabilité et mesure du risque

Toutes deux ont le même chiffre d’affaires et dégagent le même résultat

Pour A, le taux de marge sur coût variable est de (25 000 – 15 000) / 25 000, soit 40 % et le seuil de rentabilité est de CF / taux de marge, donc 8 000 / 0.4, soit 20 000

Pour B, le taux de marge sur coût variable est de (25 000 – 21 000) / 25 000, soit 16 % et le seuil de rentabilité est de 2 000 / 0.16, soit 12 500

La société B, très flexible en termes de coûts variables, se situe bien au-delà de son seuil de rentabilité (donc plus sûre) que A, qui dégage pourtant une marge plus de 2 fois supérieure

La marge de sécurité et l'indice de sécurité

La marge de sécurité = Chiffre d’affaires – Seuil de rentabilité

L'indice de sécurité =

Pour la société A, nous obtenons donc : ( 25 000 – 20 000) / 25 000 = 20 % et pour la société B (25 000 – 12 500) / 25 000 = 50 %

Le niveau de son chiffre d’affaires par rapport au seuil de rentabilité donne donc à B une position moins risquée que celle de A

Lorsque les charges fixes sont importantes, le seuil de rentabilité est atteint plus tard, même si le résultat final est satisfaisant : l’entreprise est alors plus fragile en cas de chute du niveau d’activité

Marge de securite

CA

Le coefficient de levier opérationnel

Répond à la question : quelle serait la variation du résultat correspondant à une variation donnée du chiffre d’affaires ?

R désignant le résultat et CA le chiffre d’affaires, le levier opérationnel est défini par le rapport : (R / R)/(CA / CA)

Le levier opérationnel est le rapport entre la variation relative du résultat et la variation relative du chiffre d’affaires (= élasticité du résultat par rapport au chiffre d’affaires)

Pour notre exemple, le levier opérationnel : Pour A est de

(1 000 / 2 000) / (2 500 / 25 000) = 5 et pour B, il est de

(400 / 2 000) / (2 500 / 25 000) = 2 : A est donc beaucoup plus sensible aux variations du chiffre d’affaires que B et est de

ce fait plus vulnérable