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UNIVERSIDADE FEDERAL DA BAHIA
ESCOLA DE ADMINISTRAO
Ncleo de Ps-Graduao em Administrao NPGA
MRCIA APARECIDA PIMENTEL LEAL
A AUDITORIA OPERACIONAL E SUA CONTRIBUIO PARA A MELHORIA DA GESTO PBLICA:
UM ESTUDO DE CASO DA AUDITORIA OPERACIONAL DA AGNCIA ESTADUAL DE MEIO AMBIENTE E RECURSOS HIDRICOS EM PERNAMBUCO
SALVADOR 2006
MARCIA APARECIDA PIMENTEL LEAL
A AUDITORIA OPERACIONAL E SUA CONTRIBUIO PARA A MELHORIA DA GESTO PBLICA:
UM ESTUDO DE CASO DA AUDITORIA OPERACIONAL DA AGNCIA ESTADUAL DE MEIO AMBIENTE E RECURSOS HIDRICOS EM PERNAMBUCO
Dissertao apresentada ao Curso de Mestrado Profissional em Administrao do Ncleo de Ps-Graduao em Administrao da Escola de Administrao da Universidade Federal da Bahia, como requisito parcial para obteno do grau de Mestre Profissional em Administrao.
Orientadora: Profa. Dra. Eliane Maria Monteiro da Fonte
SALVADOR 2006
Escola de Administrao - UFBA
L435 Leal, Mrcia Aparecida Pimentel
A auditoria operacional e sua contribuio para a melhoria da gesto pblica: um estudo de caso da auditoria operacional da Agncia Estadual de Meio Ambiente e Recursos Hdricos em Pernambuco / Mrcia Aparecida Pimentel Leal. 2006.
136 f. Orientadora: Prof. Dr.Eliane Maria Monteiro da Fonte. Dissertao (mestrado profissional) - Universidade Federal da
Bahia. Escola de Administrao, 2006. 1.Finanas pblicas - Auditoria. 2. Empresas pblicas -
Auditoria. I. Fonte, Eliane Maria Monteiro da. II. Universidade Federal da Bahia. Escola de Administrao. III. Ttulo.
336.81
CDD 20.ed.
Dedico este trabalho ao meu filho, Joo Victor, orgulho da minha vida, pela compreenso demonstrada toda vez que, em razo da pesquisa, lhe dediquei menos do que lhe cabia; aos meus pais, Clovis e Elza e, meus irmos, Sandra, Christiane e Mrcio, pelas palavras de incentivo, mesmo distncia, sempre transmitindo as melhores lies de carter e dignidade.
AGRADECIMENTOS Todo trabalho, por menor que seja em extenso, e maior em ambio,
depende do apoio e do estmulo de vrias pessoas. Este estudo no foi diferente:por isso, importante agradecer: - ao Conselheiro, Roldo Joaquim dos Santos, enquanto Presidente do Tribunal de Contas do Estado de Pernambuco (TCE/PE), em 2002, que autorizou a Instituio investir em minha capacitao atravs do Mestrado.
- aos auditores das contas pblicas do TCE/PE, Adailton Feitosa Filho, na condio de Diretor do Departamento de Controle Municipal e Jos Ribeiro de Andrade Neto, como Inspetor Regional de Petrolina, por permitirem a dispensa parcial das minhas atividades para a realizao do curso em outro Estado da Federao.
- aos colegas da Inspetoria Regional de Petrolina e da Coordenadoria de Admisnistrao Geral (CAD) do TCE/PE, pelas palavras de incentivo que tanto me motivaram na continuidade desse trabalho.
- aos colegas que fazem parte do grupo de auditoria de natureza operacional do TCE/PE, que me ajudaram de vrias maneiras, seja nas respostas s entrevistas, seja nas conversas informais sobre auditoria operacional que tanto nos inquieta, particularmente a Ldia Lopes gerente do projeto CERDS, e Joo Antnio Robalinho;
- colega Sandra Maia que me auxiliou nas pesquisas bibliogrficas, sempre de forma disponvel, gentil e competente;
- amiga e irm Socorro Arajo, tanto pelo pacincia e incentivo como, em particular, pela leitura atenta e crtica dos originais deste estudo, cuja contribuio teve um valor inestimvel.
- a Andr Brito, no apenas pelas valiosas sugestes na construo desse trabalho, mas tambm por seu constante apoio e estmulo que tiveram uma importncia singular nessa caminhada.
- aos tcnicos da CPRH, em especial aqueles que concederam as entrevistas, pela colaborao e cordialidade no fornecimento de informaes, fundamentais para os resultados deste trabalho;
- aos colegas, professores e funcionrios do Mestrado Profissional em Administrao, pelo amadurecimento proporcionado atravs das experincias de vida compartilhadas, em momentos incomparveis de incentivo e alegria;
- minha Orientadora, em especial, Prof. Dra. Eliane Maria Monteiro da Fonte meus sinceros agradecimentos. Sem sua direo, compreenso e colaborao, impossvel seria chegar ao fim deste trabalho.
A Administrao Pblica propera e vive mais da verdade e da moralidade do que se pratica, do que das grandes inovaes e belas reformas que lhe consagram.
Rui Barbosa
RESUMO Este estudo objetivou investigar se a auditoria operacional, promovida pelo Tribunal de Contas do Estado de Pernambuco (TCE/PE), tem contribudo para a melhoria da gesto pblica e quais os resultados concretos da auditoria operacional realizada na Agncia Estadual de Meio Ambiente e Recursos Hdricos (CPRH). A pesquisa parte da premissa que os Tribunais de Contas do Brasil passaram a ter um novo papel, ampliando a fiscalizao das aes governamentais para alm dos aspectos legais, identificando a presena, nessas aes, de eficincia, eficcia, economicidade e efetividade e, que este tipo de auditoria pode ser capaz de contribuir para o fortalecimento dos controles internos e aperfeioamento dos procedimentos e rotinas dos rgos auditados, alm de proporcionar uma interao com gestores pblicos. Para a concretizao dos objetivos propostos, este estudo consistiu na realizao do estudo de caso da experincia de auditoria operacional do TCE/PE na CPRH, utilizando a pesquisa documental e entrevistas semi-estruturadas. O estudo analisou como os gestores e tcnicos das entidades envolvidas percebem a auditoria operacional, se os problemas encontrados pela equipe de auditoria refletiram as deficincias identificadas pela Agncia, se as recomendaes sugeridas foram implementadas e, tendo sido, verificar benefcios e/ou prejuzos abordados pela Instituio. Embora tenham sido identificadas algumas fragilidades no desenvolvimento dos trabalhos de auditoria operacional realizados pelo TCE/PE, que requerem ainda aperfeioamento, a pesquisa apurou resultados positivos para a CPRH aps a realizao desta auditoria. Palavras-chave: auditoria operacional, gesto pblica, nova administrao pblica.
ABSTRACT This study aimed to investigate if the operational auditing, promoted by the Tribunal of Account of the Pernambuco State (TCE/PE), has been contributing to the improvement of the public administration and, which are the concrete results of the operational auditing accomplished by the State Agency of Environment and Water Resources (CPRH). The hipothesis of the research was that the Brazilian Tribunals of Account started to have a new paper, enlarging the fiscalization of the government actions for besides the legal aspects, identifying the presence, in those actions, of efficiency, efficacy, economy and effectiveness and, that this auditing type could be able to contribute for the invigoration of the internal controls and improvement of the procedures and routines of the organs audited, besides providing an interaction with public managers.For the materialization of the proposed objectives, this study consisted of the accomplishment of the study of case of the experience of operational auditing of TCE/PE in CPRH, using the documental research and semi-structured interviews. The study analyzed as the managers and technicians of the involved entity perceived the operational auditing, if the problems found by the auditing team reflected the identified deficiencies for the Agency, if the suggested recommendations were implemented and, if they having been, to verify benefits and/or damages approached by the Institution. Although they have been identified some fragilities in the development of the works of operational auditing accomplished by TCE/PE, that still request improvement, the research found positive results for CPRH after the accomplishment of this auditing. Key-Words: operational auditing, public administration, new public management.
LISTA DE ILUSTRAES f.
Figura 1 Dimenses da Auditoria de Natureza Operacional 59
Figura 2 Modalidades da Auditoria de Natureza Operacional 64
Figura 3 Ciclo das Auditorias de Natureza Operacional 68
Figura 4 Modelo do Diagrama de Verificao de Risco 72
Figura 5 Elaborao da Matriz RECI 73
Grfico 1 Situao das tramitaes eletrnicas dos processos de licenciamento Auditoria x Monitoramentos
99
Grfico 2 Evoluo do nmero de formulrios de vistoria preenchidos Auditoria x Monitoramentos
100
Grfico 3 Comparao das denncias recebidas e apuradas 100
Grfico 4 Comparao da implementao das recomendaes - Auditoria x Monitoramentos
102
Quadro 1 Evoluo histrica da administrao pblica no Brasil 27
Quadro 2 Comparao entre auditoria tradicional e auditoria de desempenho
46
Quadro 3 Diferenas entre auditoria tradicional e auditoria operacional 48
Quadro 4 Limitaes da auditoria operacional 51
Quadro 5 Tipos de auditoria operacional 60
Quadro 6 Categorizao da auditoria operacional e da avaliao de programas
61
Quadro 7 Tipos de auditoria de desempenho 65
Quadro 8 Anlise SWOT 71
LISTA DE SIGLAS
ANOP Auditorias de Natureza Operacional
BIRD Banco Internacional de Reconstruo e Desenvolvimento
CERDS Projeto de Aperfeioamento do Controle Externo com Foco na Reduo da Desigualdade Social
CPRH Agncia Estadual de Meio Ambiente e Recursos Hdricos
DASP Departamento Administrativo do Servio Pblico
DFID Departament for International Development
EFS Entidade de Fiscalizao Superior
GAO United States Government Accountability Office
INCOSAI Congresso Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
INTOSAI Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
MARE Ministrio da Administrao Federal e Reforma do Estado
NAO National Audit Office
OCDE Organizao para a Cooperao e o Desenvolvimento Econmico
PCPR Projeto de Combate Pobreza Rural
POA Plano Operativo Anual
SCP Sistema de Controle de Processos
SEPROG Secretaria de Fiscalizao e Avaliao de Programas de Governo
TCE/PE Tribunal de Contas do Estado de Pernambuco
TCU Tribunal de Contas da Unio
UNITEC-PRORURAL Unidade Tcnica do Programa Estadual de Apoio ao Pequeno Produtor Rural
SUMARIO
f.
1 INTRODUO .............................................................................................12
2 NOVA GESTO PBLICA E A AUDITORIA OPERACIONAL ...................19 2.1 A REFORMA DO ESTADO BRASILEIRO E A MODERNIZAO DA
ADMINISTRAO PBLICA .......................................................................19 2.2 OS DESAFIOS DA NOVA GESTO PBLICA E A AUDITORIA
OPERACIONAL............................................................................................29 2.3 AUDITORIA OPERACIONAL : EVOLUO HISTRICA ............................35 2.4 ASPECTOS GERAIS DA AUDITORIA OPERACIONAL ..............................40
3 A AUDITORIA OPERACIONAL NO TCE/PE ..............................................54 3.1 O DESENVOLVIMENTO DA AUDITORIA OPERACIONAL NO
TCE/PE.........................................................................................................54 3.2 AS MODALIDADES DE AUDITORIA OPERACIONAL.................................59 3.3 ETAPAS GERAIS DO PROCESSO DE AUDITORIA OPERACIONAL ........66 3.4 A EXPERINCIA DO TCE/PE EM AUDITORIAS OPERACIONAIS.............80
4 ANLISE DE UMA EXPERINCIA DE AUDITORIA DE DESEMPENHO OPERACIONAL: A CPRH EM PERNAMBUCO................91
4.1 A AGNCIA ESTADUAL DE MEIO AMBIENTE E RECURSOS HDRICOS (CPRH).......................................................................................92
4.2 A AUDITORIA OPERACIONAL....................................................................94 4.2.1 Anlise da auditoria e dos monitoramentos realizados na CPRH.........96 4.3. A PERCEPO DOS TCNICOS..............................................................104
5 CONCLUSES ..........................................................................................114
REFERNCIAS.......................................................................................................122
APNDICES ...........................................................................................................128
12
1 INTRODUO
A administrao pblica no Brasil vem passando por grandes
transformaes, ao longo dos ltimos anos, ocasionadas, sobretudo, pela
modificao nas formas de atuao do Estado e pela aplicao, no setor pblico,
das tecnologias gerenciais adotadas no setor privado. Surge em 1995 a Reforma do
Estado e uma administrao pblica orientada para resultados, focada no cidado e
dirigida para a democratizao da gesto, atravs do controle social, mudando,
gradativamente, as relaes entre Estado e Sociedade.
Esse contexto de grande celeridade nas mudanas exigiu uma redefinio
do papel dos Tribunais de Contas, que vm buscando melhores resultados nas suas
atividades por meio da utilizao de instrumentos capazes de responder, com
qualidade e rapidez, s demandas da sociedade, sendo a auditoria operacional um
dos instrumentos adequados para esse fim.
No Brasil, o Tribunal de Contas da Unio (TCU), vem realizando trabalhos
com enfoque nos resultados da gesto pblica, atravs da auditoria operacional,
desde a dcada de 1990. Em Pernambuco, o Tribunal de Contas do Estado
(TCE/PE), buscando atender s exigncias que a sociedade lhe impe, iniciou em
2001 a realizao desse tipo de auditoria visando contribuir para a melhoria do
desempenho de programas e rgos do governo.
A auditoria operacional concentra-se nas reas crticas ou de alto risco, e
tambm naquelas em que o controle interno menos rgido. Uma das principais
diferenas em relao auditoria tradicional est no fato de no apenas detectar os
efeitos, mas as causas das perdas do servio pblico, oferecendo informes ou
sugestes no formato de recomendaes, com vistas ao aperfeioamento desse
servio.
13
As instituies de controle externo utilizam diversos termos para designar
esse tipo de auditoria, sendo o de maior uso a expresso auditoria de desempenho.
O TCE/PE adotou a mesma nomenclatura atualmente usada pelo TCU - Auditoria de
Natureza Operacional (ANOP). Neste trabalho ser utilizada a expresso auditoria
operacional.
A auditoria operacional definida pelo TCE/PE (PERNAMBUCO, 2005d)
como a auditoria que compreende a verificao da execuo dos planos, normas e
mtodos em confronto com os objetivos da entidade auditada, objetivando avaliar o
seu desempenho e os resultados obtidos. Possui uma estreita associao com os
conceitos de economicidade, eficincia, eficcia e efetividade.
Entende-se como economicidade a realizao de metas ao custo mais
baixo e, se possvel, ao custo mnimo. Eficincia atingir a maior produtividade com
o mnimo de insumos, isto , rendimento sem desperdcios desnecessrios. Eficcia
a concretizao de metas e objetivos idealizados, com o mximo de economia e
maior eficincia, isto , gastando pouco e sem desperdcio de recursos. Efetividade
por seu turno o efeito real das aes convertidas, nos impactos verificados em
confronto com os resultados previstos. , portanto, uma auditoria analtica que
verifica alm do controle da legitimidade, a legalidade dos atos administrativos, a
otimizao dos recursos e a obteno, consistncia e eficcia dos resultados das
aes governamentais.
O interesse pelo tema desta dissertao surgiu do exerccio das minhas
atividades enquanto auditora das contas pblicas do Tribunal de Contas do Estado
de Pernambuco (TCE/PE, participante do grupo de trabalho da auditoria de natureza
operacional ANOP, do TCE/PE. Essa experincia, mostrando a possibilidade de
realizar uma nova forma de fiscalizao das aes dos agentes polticos, em que
14
fosse possvel contribuir de maneira efetiva para o controle social, despertou a
possibilidade de promover uma estudo capaz de agregar a essa rea de pesquisa
algum conhecimento que viesse a contribuir para a ampliao e, qui,
consolidao desse tipo de auditoria especialmente no TCE/PE.
A investigao foi realizada, atravs de um Estudo de Caso, na Agncia
Estadual de Meio Ambiente e Recursos Hdricos CPRH em Pernambuco e visou
analisar a contribuio das auditorias de desempenho operacional e monitoramentos
executados pelo TCE/PE, no referido rgo.
H consenso de que, no Brasil, dispe-se de pouca literatura sobre auditoria
operacional e matrias correlatas, as quais seriam necessrias para a formao dos
profissionais da rea e demais interessados nesse tema em geral. Observa-se,
tambm, que os estudos sobre as melhorias obtidas na gesto pblica
proporcionados pela utilizao desse tipo de auditoria so igualmente escassos.
Esses indcios conduzem para a oportunidade de uma investigao que possibilite
avaliar se ocorreu alguma modificao no processo de gesto de uma instituio
pblica aps a realizao da auditoria operacional.
A relevncia da pesquisa levada a termo nesta dissertao justificada pela
contribuio para um maior conhecimento sobre auditoria operacional, praticada pelo
TCE/PE, acerca do seu conceito e tipos, da metodologia utilizada para sua
operacionalizao, dos seus benefcios, limites e desafios, assim como por
possibilitar analisar uma experincia de auditoria operacional em um rgo pblico
estadual, cujo objetivo foi extrair evidncias que pudessem confirmar ou refutar a
importncia da utilizao dessa auditoria nos processos de melhoria da gesto
pblica.
A questo norteadora da pesquisa : A auditoria operacional promovida pelo
15
Tribunal de Contas do Estado de Pernambuco - TCE/PE tem contribudo para a
melhoria da gesto pblica? Quais os resultados concretos da auditoria operacional
realizada na Agncia Estadual e Meio Ambiente e Recursos Hdricos CPRH?
Esta pesquisa parte da premissa de que os Tribunais de Contas do Brasil
passaram a ter um novo papel no elenco dos rgos de controle externo, ampliando
suas atividades para alm da fiscalizao dos aspectos legais das aes
governamentais, identificando ainda se esto presentes nessas aes os elementos
de eficincia, eficcia, economicidade e efetividade. Nesse processo, esses rgos
tm buscado colaborar para que a gesto pblica obtenha melhores resultados em
suas aes, atravs da prtica de outros tipos de auditoria, a exemplo da auditoria
operacional. Outro pressuposto do presente estudo que a prtica da auditoria
operacional pode ser capaz de contribuir para o fortalecimento dos controles internos
e aperfeioamento dos procedimentos e rotinas dos rgos avaliados, alm de
promover a participao dos gestores e estimular a implementao de boas prticas.
O objetivo geral do estudo consiste em investigar a contribuio da auditoria
operacional, realizada pelo Tribunais de Contas, no aperfeioamento da gesto
pblica . Para tanto, foram definidos como objetivos especficos: investigar como os
gestores e tcnicos percebem a auditoria operacional; verificar adequao do
enfoque investigado ao contexto da entidade; avaliar se os problemas identificados
pelos tcnicos do TCE/PE refletiram as deficincias percebidas pelos gestores e
tcnicos da Agncia; analisar se as recomendaes sugeridas foram implementadas
e tendo sido, identificar benefcios e/ou prejuzos abordados pela Instituio.
Para definir qual instituio deveria ser investigada, estabeleceu-se como
critrio: instituio que tivesse, sido objeto de dois acompanhamentos da
implementao das recomendaes apresentadas no relatrio de auditoria realizada
16
pelo TCE/PE. No caso de Pernambuco, uma das Instituies que se inseriu nesse
critrio foi a CPRH. Outro aspecto relevante a ser considerado diz respeito
participao desta pesquisadora do segundo monitoramento executado no referida
instituio. A soma dos aspectos justifica a escolha da CPRH para o estudo de caso.
Desta forma, essa opo delimita o universo de anlise ao estudo de caso do rgo
CPRH, o que possibilita fazer uma apurao dos efeitos produzidos e da existncia
de mudanas no processo de gesto provocadas pelas recomendaes
implementadas.
O perodo analisado compreende a fase de execuo da auditoria no
exerccio de 2002, o primeiro e o segundo monitoramentos realizados,
respectivamente, em 2004 e 2005.
A parte inicial do estudo consistiu na reviso da literatura sobre o tema,
atravs da reviso bibliogrfica em livros, dissertaes de mestrado, artigos
cientficos, publicaes em peridicos e jornais especializados, alm de pesquisas
em sites que tratam da temtica.
Na segunda fase, realizou-se uma pesquisa documental nos rgos que
tratam de auditoria: TCE/PE e TCU. A pesquisa consistiu em analisar manuais e
boletins de tcnicas de auditorias do TCU, documentos internos do grupo de
auditoria operacional do TCE/PE, relatrios da auditoria operacional, do primeiro e
do segundo monitoramento da CPRH, julgamentos decididos pelo Conselho
Deliberativo do TCE/PE.
Na terceira etapa, realizou-se pesquisa de campo com tcnicos do TCE/PE
que participaram da referida auditoria e monitoramentos e com gestores e tcnicos
da CPRH. Como instrumento de coleta de dados foram utilizadas entrevistas semi-
estruturas. A seleo dos servidores da CPRH a serem entrevistados foi intencional
17
no sentido de reunir opinies de pessoas que estivessem ligadas aos setores
relacionados com as questes de auditoria e ocupassem posies hierrquicas
diferentes.
Ainda vale acrescentar que o TCE/PE e a CPRH, como instituies pblicas,
atuam em um contexto necessariamente poltico, alm da vertente tcnica, pelo fato
de desenvolverem atividades que interessam sociedade. Porm, vale ressaltar que
esta pesquisa no pretendeu abranger ou analisar o eventual impacto das variveis
de cunho poltico que podem, ou no, estar presentes nas auditorias realizadas na
Agncia.
Este trabalho est estruturado em cinco captulos, sendo o primeiro esta
Introduo. O captulo dois traz uma breve perspectiva da reforma do Estado, os
fatores que contriburam para a falncia do antigo modelo, tecendo consideraes
sobre um novo paradigma. Descreve, de forma resumida, a modernizao da
administrao pblica atravs da mudana de uma administrao patrimonialista
para gerencial. Coloca os desafios a serem enfrentados pela nova gesto e o papel
da auditoria operacional no novo gerencialismo, bem como a evoluo histrica da
auditoria operacional no mundo e no Brasil. Apresenta tambm a reviso da
literatura sobre os conceitos significantes para a pesquisa e os conceitos dos termos
imediatamente correlatos, alm de um breve confronto com a auditoria tradicional e
as limitaes existentes no desenvolvimento desse tipo de auditoria. Enfim,
contedos que serviro de suporte para a discusso sobre auditoria operacional e
sua contribuio na melhoria da gesto.
O captulo trs analisa a evoluo alcanada pelo TCE/PE na realizao de
trabalhos de auditoria operacional e as modalidades por ele adotadas. Descreve-se
o processo necessrio para a realizao dessa auditoria, citando-se as ferramentas
18
e tcnicas utilizadas. So relatadas, tambm, algumas experincias em auditoria
operacional realizadas pelo TCE/PE, buscando verificar a utilizao dos critrios da
economicidade, eficincia, eficcia e efetividade na aplicao dos recursos pblicos.
No captulo quatro, foi desenvolvido um estudo de caso a partir da auditoria
de desempenho operacional realizada na Agncia Estadual de Meio Ambiente e
Recursos Hdricos CPRH, identificando se houve ou no contribuies dessa
auditoria para o processo de gesto, assim como as mudanas promovidas por essa
nova prtica e os resultados obtidos pela entidade com a implementao das
recomendaes sugeridas pelos relatrios de auditoria operacional.
O captulo final dedicado s concluses, apresentando uma discusso
acerca da questo colocada para investigao e os resultados do estudo de caso.
Tambm so as discutidas as implicaes de ordem prtica que podem advir como
resultados dos principais achados deste trabalho.
19
2 NOVA GESTO PBLICA E A AUDITORIA OPERACIONAL
Este captulo, de incio, faz uma abordagem sobre a reforma do Estado no Brasil
e a evoluo da administrao pblica a qual vem passando de uma administrao
patrimonialista para gerencial. No segundo momento, sero examinados os desafios
para o novo gerencialismo pblico e a importncia da auditoria operacional nesse
contexto. Em seguida, ser traado um panorama histrico da auditoria operacional
no mundo e no Brasil. Por fim, expem-se alguns conceitos significantes de auditoria
operacional bem como os conceitos dos termos imediatamente correlatos a essa
matria, as diferenas existentes em relao auditoria tradicional e s limitaes
que possam impedir ou dificultar o desenvolvimento desse tipo de auditoria.
2.1 A REFORMA DO ESTADO BRASILEIRO E A MODERNIZAO DA ADMINISTRAO PBLICA
Nos ltimos anos, o mundo assistiu a um frentico debate - ainda no
concludo - sobre o papel que o Estado deve desempenhar na sociedade
contempornea e o nvel de interveno que deve ter na economia.
Essas discusses surgiram a partir do esgotamento do modelo tradicional do
Estado que, para alguns estudiosos, teve como principal causa o modo de
interveno estatal nos campos econmico e social.
Ao final dos anos 1970, inicia-se um perodo de crise do modelo de
acumulao que atingiu fortemente os Estados capitalistas, caracterizada pelos
seguintes fatores: crise fiscal, marcada pela crescente perda do crdito por parte do
Estado e pela poupana pblica que se torna negativa; esgotamento da estratgia
20
estatizante de interveno do Estado; superao da forma tradicional e burocrtica
de administrar o Estado (CARNEIRO, 2002:95).
Tornava-se visvel, cada vez mais que o perfil intervencionista do Estado no
era compatvel com as exigncias do capitalismo globalizado, tais como flexibilidade
e liberdade nas negociaes.
Dessa forma, a sobrevivncia do Estado dependia da redefinio de seu
papel em relao ao mercado e sociedade civil. E, a proposta sugerida pelas elites
internacionais para resolver a crise foi a reforma do Estado, cuja implementao se
alastrou por todo o mundo. Essa proposta apoiava-se em trs pontos fundamentais:
a superao da crise fiscal, a redefinio das formas de interveno governamental
e a reforma da administrao pblica (NUNES, 2004:65).
A introduo do tema da reforma do Estado no Brasil tambm se deve
interferncia entre ns dos processos internacionais. A partir da crise financeira, que
se abateu sobre os pases do primeiro mundo nos anos setenta, ganha fora a idia
de reduzir os gastos governamentais, de restringir a ao estatal, de transferir ao
mercado encargos at ento assumidos pelo Estado.
No decorrer da dcada de 1980, sob o impacto de fatores externos e
internos, redefiniu-se a agenda pblica brasileira com a incluso progressiva dos
princpios liberais (DINIZ, 1996).
importante distinguir a reforma do Estado da reforma do aparelho do
Estado, mais conhecida como reforma administrativa. Granjeiro (2004:286) define
como aparelho do Estado a administrao pblica em sentido amplo, ou seja, a
estrutura organizacional do Estado, seus trs poderes (Executivo, Legislativo,
Judicirio) e toda a federao (Unio, Estados-membros, Distrito Federal e
municpios), enquanto que Estado, por sua vez, mais abrangente que o aparelho,
21
pois compreende adicionalmente o sistema constitucional-legal.
Assim, a partir desses conceitos, entende-se a reforma do Estado como um
projeto amplo englobando vrias reas do governo, realizada em conjunto com a
sociedade, que implica reforma institucional e, conseqentemente mudanas na
estrutura legal e organizacional e nas polticas pblicas. Seu objetivo maior a
redefinio do papel do Estado que deixa de ser o responsvel direto pelo
desenvolvimento econmico e social atravs da produo de bens e servios, para
firmar-se na funo de promotor e regulador desse desenvolvimento. Por outro lado,
a reforma administrativa envolve a alterao substancial da forma de funcionamento
do aparelho do Estado, tendo assim um escopo mais restrito, cujo objetivo, em geral,
tornar a administrao pblica eficiente.
Partindo de uma perspectiva histrica dos ltimos cem anos , verifica-se que
o Brasil passou por trs reformas administrativas que resultaram nos trs modelos
bsicos de administrao pblica: o patrimonialista, o burocrtico e o gerencial.
Nas sociedades pr-capitalistas e pr-democrticas praticamente no havia
distino entre o patrimnio pblico e o privado, ou seja, os bens pblicos eram
utilizados como se fossem uma extenso do poder do soberano, da sua famlia e da
nobreza, da ser esse modelo denominado de patrimonialista (NUNES, 2004:65).
Granjeiro (2004:289) coloca, ainda, que na administrao patrimonialista os cargos
eram considerados prebendas1 e, a res publicae2 no era diferenciada da res
principis3.
1 Prebenda significa ocupao rendosa e de pouco trabalho (FERREIRA, 1986: 551) 2 Res pblicae indica a coisa de uso pblico ou comum:os bens pblicos,bens do Estado ou bens de uso coletivo (SILVA, 2001: 708) 3 Res principis coisa pertencente ao prncipe, aos domnio do reino (SILVA, 2001: 709)
22
Jund (2002:18) esclarece, tambm, que a apropriao privada da coisa
pblica ficou conhecida como clientelismo, levando ao entendimento de que os
postos pblicos so cativos de clientelas de grupos polticos e/ou econmicos.
Segundo o autor, o clientelismo, embora seja um vis das sociedades tradicionais,
nunca foi extinto ou mesmo reduzido em muitas instncias da administrao pblica
brasileira, estando sempre presente nas reas sociais, ou seja, aquelas cujas
funes seriam atender s demandas mais prementes da populao. Esse modelo
teria como produtos a corrupo e o nepotismo.
Com o advento do capitalismo e da democracia, a separao entre a res
publica e os bens privados se torna imprescindvel. Surge, assim, na segunda
metade do sculo XIX, na poca do Estado liberal, a administrao pblica
burocrtica com uma proposta de combater a corrupo e o nepotismo
patrimonialista. Esse modelo de administrao trouxe como princpios orientadores
a profissionalizao, a idia de carreira, a hierarquia funcional, a impessoalidade, o
formalismo, em resumo, o poder racional legal (GRANJEIRO, 2004:289).
A administrao burocrtica est voltada para o cumprimento de regras e
procedimentos previstos legalmente, quando um corpo de funcionrios selecionados
por mrito e com carreiras definidas administra os bens pblicos em funo do
interesse pblico, a partir da observncia dessas regras.
A reforma burocrtica brasileira inicia-se, de fato, em 1936, sob a liderana
de Getlio Vargas. Naquele ano foi criado o Conselho Federal do Servio Pblico
Civil, que se consolida atravs de sua transformao, em 1938, no Departamento
Administrativo do Servio Pblico DASP - que passou a ser o rgo executor e
formulador desse novo modelo de administrao pblica. O DASP era,
23
essencialmente, um rgo central de pessoal, material, oramento, organizao e
mtodos (BRESSER PEREIRA, 2001:10)
Granjeiro (2004) faz a anlise de algumas caractersticas do modelo
burocrtico, separando como qualidade fundamental a efetividade no controle dos
abusos e, como defeitos, a ineficincia, a auto-referncia, a incapacidade de voltar-
se para o servio aos cidados.
Osborn & Gaebler (1995:16), apud Catelli (2001b), coloca que a
administrao burocrtica segue uma poltica de incentivos aos seus funcionrios
com base no tempo de servio, no volume de recursos, no nmero de pessoas que
administram e conforme sua posio hierrquica.
Em outro trabalho, Catelli (2001a:5) enfatiza que a burocracia se tornou um
fim em si mesma devido ao carreirismo e ao corporativismo, alheia s mudanas que
houve aps a II Guerra, tendo sido, desde ento, sinnimo de um governo lento,
ineficiente e impessoal, pouco sensvel aos problemas reais da sociedade.
Com o surgimento do Estado do bem-estar social, no sculo XX, as
exigncias pelos direitos sociais eram crescentes, o que forava a um aumento da
mquina estatal e dos servios ofertados populao. Era grande tambm o volume
de demandas por uma maior flexibilizao da gesto pblica, devido s mudanas
tecnolgicas aceleradas e ao processo competitivo de globalizao.
A escassez de recursos econmicos dificultava a compatibilizao entre a
oferta de servios por parte do governo e as demandas da sociedade, o que
conduzia necessidade de uma administrao eficiente para reduzir a defasagem
no atendimento dessas demandas. Assim, no lugar da administrao pblica
burocrtica emergiu a administrao gerencial.
24
As primeiras experincias relacionadas implantao da administrao
gerencial aconteceram a partir da dcada de 1980, nos pases da Organizao para
a Cooperao e o Desenvolvimento Econmico (OCDE) , mais especificamente no
Reino Unido, Nova Zelndia, Austrlia e pases escandinavos. Nos anos 1990 essa
reforma foi estendida para os EUA, Chile e Brasil, constituindo-se um quadro terico
e uma prtica administrativa, cujo objetivo era modernizar o Estado e tornar a
administrao pblica eficiente (BRESSER, 2000:17).
No Brasil, segundo diversos autores, a reforma gerencial teve como
idealizador Luiz Carlos Bresser Pereira, nomeado pelo ento presidente Fernando
Henrique Cardoso para assumir o Ministrio da Administrao Federal e Reforma do
Estado MARE. Tomando como base as experincias recentes em pases da
OCDE, principalmente o Reino Unido, e as idias de Osborne e Gaebler4, Bresser,
conjuntamente com sua equipe, elabora em 1995 o Plano Diretor da Reforma do
Aparelho do Estado (LIMA JUNIOR, 1998:18).
A Nova Gesto Pblica ou New Public Management como chamada por
Bresser Pereira (2000:16) a administrao gerencial, envolve mudanas na
estratgia de gesto, partindo de uma estrutura administrativa ou de um aparelho de
Estado reformado. No se limita apenas descentralizao para os estados e
municpios e, desconcentrao ou delegao de autoridade para os dirigentes das
agncias estatais federais, estaduais e municipais, mas sugere uma nova
classificao das atividades do Estado.
NUNES (2004:65) destaca, como caractersticas bsicas da administrao
gerencial, o enfoque no cidado e na obteno de resultados, a limitao de
poderes, a descentralizao e o controle e responsabilizao dos gestores pblicos.
4 Para um estudo mais detalhado ver o livro de Osborn & Gaebler. Reinventando o governo.1995
25
Catelli (2001b), diferentemente de Bresser Pereira, denomina a
administrao gerencial de gesto pblica empreendedora, caracterizando-a como
uma gesto de resultados, pois utiliza parmetros de eficcia e otimizao
empresarial na busca pela promoo econmica e pela satisfao das necessidades
dos cidados.
medida que era adotado um modelo de administrao pblica no Brasil,
tinha-se como resultado um conjunto de inadequaes que levaram ocorrncia de
sucessivas tentativas de reformas a partir de 1930 (GRANJEIRO, 2004:292).
Essas experincias foram marcadas pela criao e extino de rgos, pela
constituio de estruturas paralelas visando flexibilizar a burocracia, pela criao de
leis ou instrumentos normativos legais para auxiliar no controle rgido dos processos
e possibilitar a punio dos gestores em caso de descumprimento dos novos
preceitos definidos.
Lima Junior (1998:5) esclarece que a Revoluo de 1930, provocada dentre
outras causas pelo fim das oligarquias regionais, teve como desdobramento principal
a criao do Estado Administrativo no Brasil, atravs de dois mecanismos tpicos da
administrao racional-legal: estatutos normativos e rgos normativos e
fiscalizadores.
A criao do DASP em 1938, marca o incio as idias de mudanas
administrativas que representaram a tentativa de formao da burocracia nos
moldes weberianos, baseada no princpio do mrito profissional (GRANJEIRO,
2004:292).
Na dcada de 1960, houve a institucionalizao de dois instrumentos legais
importantes para o apoio das prticas administrativas ainda vigentes. So eles: a Lei
n 4.320 de 17 de maro de 1964, que instituiu as Normas Gerais de Direito
26
Financeiro, Oramentos e Balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do
Distrito Federal; e , a Lei n 4.40, de 1964, que formaliza o Instituto das Licitaes
Pblicas no Brasil, substituindo o Princpio da Concorrncia (JUND, 2002:20).
Em 1967, a tentativa de reforma foi amparada pelo Decreto-Lei n. 200/67,
que possui como elementos centrais: o Planejamento, a Coordenao e a
Descentralizao Administrativa, a Delegao de competncias e o Controle. Os
casos de descumprimento das determinaes contidas no referido instrumento legal
foram tratados no Decreto-Lei n. 201/67, que prev as penalidades para as
irregularidades cometidas em face do novo instrumento. Cabe ressaltar que o
Decreto-Lei n 201 ainda se encontra em vigor (JUND, 2002: 20).
No incio dos anos 1980, numa tentativa de reformar a burocracia e orient-
la para a administrao pblica gerencial, foi criado o Ministrio da
Desburocratizao e do Programa Nacional de Desburocratizao PrND, que tinha
como objetivos a revitalizao e agilizao das organizaes do Estado, a
descentralizao da autoridade, a melhoria e simplificao dos processos
administrativos e a promoo da eficincia (GRANJEIRO, 2004:293).
A Constituio Federal de 1988 tambm fica registrada como um dos
instrumentos legais que teve impacto nas mudanas da administrao pblica.
Alguns autores acham, inclusive, que houve um retrocesso burocrtico, pois alguns
dispositivos inseridos na Constituio provocaram um engessamento estatal, a
exemplo da extenso para os servios do Estado das regras burocrticas rgidas
adotadas no seu ncleo estratgico e da obrigatoriedade de regime jurdico nico
para os servidores5 civis da Unio, dos Estados-membros e dos Municpios.
5 Servidor pblico, em sentido amplo, so todas as pessoas que prestam servios ao Estado
e s entidades da administrao indireta compreendendo servidores estatutrios, empregados pblicos e servidores temporrios (DI PIETRO, 2001:423-424).
27
O processo de reviso administrativa atinge seu nvel mximo com a edio
da Emenda Constitucional n. 19, de 05.06.1998, cujo foco foram trs aspectos da
gesto pblica: a disciplina jurdica de seus agentes, a qualidade dos servios
prestados e o controle dos gastos.
Recentemente, a Lei Complementar n. 101, de 04 maio de 2000,
denominada de Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, insere na administrao
pblica mais um instrumento de modernizao, quando traz mecanismos que
objetivam a transparncia aos atos do gestor pblico. Posteriormente, a Lei n.
10.028, de 19 de outubro de 2000, define as penalidades e tipifica os crimes fiscais
para os casos de descumprimento dos dispositivos definidos na LRF.
O quadro 1, a seguir, demonstra a evoluo histrica da administrao
pblica no Brasil e as reformas administrativas ou tentativas de reformas que se
sucederam ao longo do tempo, bem como os seus principais instrumentos legais.
28
Quadro 1 Evoluo histrica da administrao pblica no Brasil
FONTE: adaptado de JUND (2002: 21)
Administrao Patrimonialista
Criao do DASP Lei n. 4.320
Lei n. 4.401
Reforma Administrativa Dec. Lei 200 Dec. Lei 201
PrND
CF 88
Reforma Administrativa
Criao do
MARE
LC 101 LRF Lei n 10.028
1938 1964 1967 1980 1988 1995 2000
Administrao Burocrtica
Administrao Gerencial
Legenda: DASP Departamento Administrativo de Servio Pblico Lei n 4.320, de 17/03/1964 - Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro, Oramentos e
Balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Lei n 4.401, de 11/1964 - Cria o Instituto das Licitaes Pblicas no Brasil Decreto Lei n 200, de 25/02/1967 Dispe sobre a organizao da Administrao
Federal,estabelece Diretrizes para a Reforma Administrativa, e da outras providncias; Decreto Lei n 201, 27 / 02/ 1967 Dispe sobre a responsabilidade dos prefeitos e
vereadores, e d outras providncias PrND-Ministrio da Desburocratizao e do Programa Nacional de Desburocratizao CF -Constituio Federal , promulgada em 05/11/1988 MARE Ministrio da Administrao e Reforma de Estado, rgo encarregado pela ltima
Reforma Administrativa Gerencial . EC - Emenda Constitucional n 19, de 04/06/1998 dispe sobre princpios da
Administrao Pblica, servidores e agentes polticos, controle de despesas e finanas pblicas e custeio de atividades a cargo do Distrito Federal, e d outras providncia.
LC Lei Complementar n 101, de 04/05/2000 Lei de Responsabilidade Fiscal, estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias.
Lei n 10.028, de 19/10/2000 Acrescenta os Art. 359-A a 359-H, ao Cdigo Penalbrasileiro, tipificando os crimes de responsabilidade fiscal praticados contra a Administrao Pblica.
1998
EC 19/98
29
Assim,verifica-se que a modernizao da administrao pblica realizada
dentro do contexto da reforma do Estado tem como proposta o aumento da
eficincia e da eficcia na gesto da coisa pblica, porm so resultados que sero
obtidos a mdio ou a longo prazo, medida que forem sendo vencidos os diversos
desafios da nova gesto pblica.
2.2 OS DESAFIOS DA NOVA GESTO PBLICA E A AUDITORIA OPERACIONAL
A segunda metade do sculo XX foi um perodo de significativas
transformaes tecnolgicas, sociais e econmicas e que se destaca pelo
predomnio do conhecimento e da informao. A partir dessas transformaes,
foram impostos novos padres de gesto s organizaes pblicas e privadas,
devido ao incio de um processo de reestruturao produtiva apoiado no
desenvolvimento cientfico e tecnolgico e na globalizao dos mercados. Nesse
cenrio, a capacidade de implementar formas flexveis de gesto que possam fazer
face s mudanas do mundo contemporneo se torna um consenso entre
estudiosos da teoria organizacional como a melhor forma de uma instituio obter o
sucesso (GUIMARES,2000:126).
Ferlei et al (1996) e Bresser Pereira & Spink (1998), apud GUIMARES
(2000:127), destacam como desafio para a nova administrao pblica a
transformao de estruturas burocrticas, hierarquizadas, com tendncias ao
insulamento, em organizaes flexveis e empreendedoras. Essa transformao
implicaria a racionalizao das organizaes pblicas atravs da adoo de padres
de gesto desenvolvidos para o ambiente das empresas privadas devidamente
adaptados natureza e necessidades do setor pblico.
30
A dcada de 1980 foi marcada por um grande crescimento do interesse em
modificar o setor pblico, decorrente do processo de reforma do Estado pelo qual o
Brasil atravessava. Faria (2005), apud Fonte (2006)6, destaca como propsitos no
desenho da reforma do Estado a adoo de uma perspectiva de conteno dos
gastos pblicos, da busca de melhoria da eficincia e da produtividade, do aumento
da flexibilidade gerencial e da capacidade de resposta dos governos, buscando
obter o mximo de transparncia na gesto pblica e de responsabilizao dos
gestores priorizando o cidado, visto como consumidor de bens e servios do
governo.
Diversos governos empreenderam esforos para modernizar e agilizar a
administrao pblica. Segundo Kettl (2001:79), no houve outro momento da
histria que registrasse um movimento em favor da reforma da administrao pblica
to grande e to rpido. Ele afirmou :
Os cidados reclamavam da burocracia estatal que no funcionava; da inflexibilidade que ningum conseguia alterar; dos programas e organizaes que se superpunham e impossibilitavam a coordenao; dos organismos pblicos, que pareciam mais interessados em promover seus prprios negcios do que em servir aos cidados.
O controle governamental, durante o perodo burocrtico, no se mostrou
capaz de atender aos anseios da sociedade organizada quanto s prestaes de
contas dos recursos pblicos aplicados pelos gestores. Os trabalhos se restringiam
s anlises do aspecto contbil, com observncia rigorosa do cumprimento da
legalidade e normatividade, demonstrando uma viso limitada por apresentar um
carter formal e punitivo.
6 Uma verso preliminar e resumida deste trabalho foi apresentada em Buenos Aires durante o International Forum on the Social Science Policy Nexus organizado pela UNESCO, realizado na Argentina e Uruguai, no perodo de 20 a 24 de fevereiro de 2006.
31
Outro aspecto que predominava na administrao pblica burocrtica era o
enfoque em processos, no se preocupando com a anlise do desempenho das
organizaes e o atingimento das metas e dos resultados dos programas.
Em palestra proferida no Congresso dos Tribunais de Contas do Brasil
(2005) o ministro Nelson Jobin afirma que:
o dficit pblico forou a adoo de um novo modelo de controle pelo Poder Pblico apontando para uma perspectiva de se verificar a eficincia no servio pblico. evidente a necessidade de se examinar o grau de alcance das metas dos programas (juzo de resultados) pois j no mais satisfaz apenas o acompanhamento dos processos.
Com o desenvolvimento dessa nova filosofia de administrao pblica
atravs do modelo gerencial, ou ps-burocrtico, a funo do controle
governamental passa a ser discutida como instrumento de grande relevncia para
que o Estado possa efetivamente garantir que os conceitos de eficincia e eficcia,
propostos pelo paradigma gerencial, possam ser seguidos.
O paradigma gerencial estabelece para o controle governamental um novo
escopo na anlise dos gastos pblicos, cuja nfase passa a ser nos resultados
alcanados, passando a inserir a perspectiva da transparncia das aes
governamentais, atravs da disponibilizao de mecanismos que possibilitem a
fiscalizao dos atos dos gestores pblicos.
A administrao gerencial requer, por parte dos rgos e entidades da
administrao pblica, uma viso e misso estratgica bem definidas, os objetivos
de longo prazo em funo das metas, estabelecimento de metas de longo prazo,
assim como de metas anuais de desempenho, as quais sero mensuradas atravs
de indicadores desenvolvidos para esse propsito e tambm para contribuir para a
melhoria da efetividade dos programas (NUNES, 2004:65).
32
Carneiro (2002:26) comenta acerca de outra modificao introduzida na
administrao pblica que foi a mudana de papel dos chamados administradores
pblicos para gerentes ou gestores pblicos a fim de satisfazer s exigncias de um
novo perfil gerencial de articulador e empreendedor, diferentemente do papel de
supervisor ou administrador. So estabelecidos novos valores gerenciais: a primazia
do cliente; a diversidade e flexibilidade; as habilidades multidimensionais; a
delegao em lugar do controle e o gerente como um orientador focado em
resultados.
As mudanas de paradigmas do modelo de Estado e de sua administrao
ocasionadas pelas transformaes da ps-modernidade impulsionaram o
desenvolvimento da auditoria operacional como modalidade de controle. A
implantao da administrao gerencial no setor pblico tida como o fator
responsvel pelo surgimento das auditorias voltadas para resultados. Associada a
esse fator passa a existir uma demanda crescente da sociedade pela
responsabilizao dos agentes polticos, isto , por maiores nveis de accountability7.
importante tambm destacar que a implantao progressiva da
administrao gerencial est freqentemente associada expanso e sofisticao
dos sistemas de informao, nfase no planejamento e implantao de critrios
de desempenho para os rgos e entes pblicos, o que colaborou para o
desenvolvimento das auditorias voltadas para resultados (NUNES, 2004:66).
Organizaes internacionais, a exemplo da Organizao Internacional de
Entidades de Fiscalizao Superiores INTOSAI, vem buscando padronizar
estruturas e processos de controle interno, baseados na eficincia e na efetividade,
7 Accountability segundo ARAUJO (2001:13) no possui traduo literal na lngua portuguesa mas pode-se afirmar que representa o compromisso tico e legal de se responder por uma responsabilidade delegada.
33
objetivando garantir a transparncia no controle dos resultados dos dispndios
pblicos.
No contexto da reforma do Estado, vrios so os debates acerca da forma
como o controle externo pode contribuir para o aumento da responsabilizao dos
agentes pblicos, para o aperfeioamento das aes do governo e para o
fornecimento de informaes confiveis sociedade. Como resposta, desenvolve-se
no mbito das Entidades de Fiscalizao Superiores EFS 8 um tipo de fiscalizao
- a auditoria operacional - que focaliza o mrito da ao pblica ao invs de priorizar
a conformidade dos procedimentos de gesto.
Barzelay (2002:242) coloca que a auditoria operacional reconhecida por
pesquisadores e pelas EFS de alguns pases como o instrumento adequado para se
formar juzo acerca do mrito da ao pblica. Desse modo, se uma EFS possui
competncia para examinar a eficincia, a efetividade, a legitimidade da ao
pblica, a ferramenta utilizada para exercer esse poder-dever a auditoria de
desempenho, mesmo em pases onde a burocracia ctica quanto a doutrinas
administrativas orientadas para desempenho, como Frana e Alemanha.
Segundo Pollit (1999:6) aps o estudo que realizou em EFS de cinco pases
(Inglaterra, Sucia, Dinamarca, Finlndia e Frana), inegvel a existncia de uma
interface9 entre auditoria de desempenho e reformas administrativas, pois, a maior
parte das iniciativas de reforma administrativa dos pases que pesquisou mudou a
nfase no controle de insumos e processos para novas formas de controle baseadas
na medida dos resultados e impactos. Pollit (1999) ainda cita Power (1997:44-49)
para evidenciar que o desenvolvimento da gesto do setor pblico e o
8 EFS o nome pelo qual so conhecidas no mundo as organizaes de controle externo 9 Interface- meio que promove a comunicao ou interao entre dois ou mais grupos (FERREIRA,1999: 1124)
34
desenvolvimento da auditoria de desempenho originam-se do mesmo conjunto de
valores e esto entrelaados no mbito da mesma reforma tica.
Segundo a Controladoria Geral dos Estados Unidos da Amrica (United
States Government Accountability Office - GAO)10 (2005:11), os legisladores, os
dirigentes do governo e o pblico em geral buscam no apenas informaes sobre
os servios pblicos e a observncia quanto eficincia, efetividade, economia e
conformidade com as leis e regulamentos oficiais, mas tambm querem saber se os
programas de governo esto alcanando seus objetivos e resultados propostos e a
que custo.
As auditorias operacionais proporcionam avaliao independentemente do
desempenho e da gesto dos programas de governo confrontados com critrios
objetivos ou avaliaes das melhores prticas e outras informaes, sugerindo
recomendaes para a melhoria dos programas com a introduo de aes
corretivas, auxiliando o processo de deciso, melhorando o monitoramento da
gesto, enfim contribuindo para a accountability pblica (GAO,2005:32).
Derlien (2001:106), apud Fonte (2006:10), observou que dentro do contexto
de avaliao das polticas pblicas, em conjunto com o movimento do New Public
Management, os atores principais no so mais os administradores dos programas
de governo, mas os escritrios de auditoria, os Ministrios da Fazenda e as
unidades centrais. Com isso, os avaliadores passam a ser os auditores cujos
trabalhos buscam enfocar a medio dos resultados.
Fonte (2006:10) constatou, aps acompanhar como consultora metodloga a
avaliao de programas de governo realizada pelo TCE/PE, que em outros
momentos, so os auditores que se convertem em avaliadores.
10 O GAO era denominado United States General Accounting Office passando a denominar-se, desde 07 de julho de 2004, United.States Government Accountability Office (GAO,2005:7)
35
O TCE/PE firmou em 2003 Acordo de Cooperao Tcnica com o TCU e o
Ministrio do Desenvolvimento Internacional (Departament for International
Development DFID), do Reino Unido, com o objetivo de desenvolver e aperfeioar
a metodologia utilizada nas auditorias operacionais, dentro da qual est inserida a
avaliao de programas. Os objetivos dessas auditorias foram elencados pelo
Conselheiro-Presidente do TCE-PE, na apresentao da publicao dos resultados
das avaliaes:
O Tribunal de Contas do Estado de Pernambuco, rgo de controle externo, no alheio necessidade de responder demanda que a sociedade impe, desenvolve Auditoria de Natureza Operacional ANOP, identificando oportunidades de melhorias na prestao dos servios pblicos, verificando se esto presentes os elementos de economicidade, eficincia, eficcia e efetividade. Enfoca tambm o acompanhamento dos resultados, atravs do monitoramento e avaliao destas aes (ANOP/CERDS/TCE PE, 2005:07).
Assim, valores como eficincia, eficcia, efetividade e economicidade
passaram a ter papis relevantes, tornando-se parmetros norteadores no processo
de redefinio da estrutura do Estado.
Para enfrentar um dos muitos desafios do controle externo, a auditoria
operacional se faz presente como instrumento capaz de subsidi-lo no
acompanhamento das inovaes propostas para a reforma do Estado e,
conseqentemente da administrao pblica, no sentido de elevar os nveis de
transparncia, tornando o Estado mais permevel participao e ao controle dos
cidados e mais eficaz no atendimento das demandas da sociedade.
2.3 AUDITORIA OPERACIONAL : EVOLUO HISTRICA
No mbito da administrao pblica, a expresso auditoria operacional foi
utilizada inicialmente em 1971, durante o VII Congresso Internacional de Entidades
36
Fiscalizadoras Superiores INTOSAI, que fora apontado como um dos marcos
histricos desse tipo de auditoria ( ARAUJO, 2001:41). Neste evento foi aprovado o
conceito de auditoria integral, qual contemplaria a verificao das
responsabilidades financeira, administrativa e programtica.
Grande parte dos progressos da auditoria operacional so creditados ao
GAO, sendo considerada como o maior responsvel pelos avanos dessa rea.
Em um estudo emprico e comparativo de anlise organizacional realizado
nos rgos centrais de auditoria da OCDE, sobre os trabalhos de auditoria
operacional, verificou-se que, alm do GAO, foram criadas vrias organizaes que
desenvolveram e disseminaram esses trabalhos. Segundo Barzelay (2002:26),
podem-se citar, nos Estados Unidos da Amrica (EUA), os Escritrios dos Inspetores
Gerais (Office of Inspectors General), no Reino Unido, a Comisso de Auditoria para
a Inglaterra e Pas de Gales (Audit Comission for England and Wales), cuja
jurisdio inclui o governo municipal, o Servio Nacional de Sade e a Polcia; o
National Audit Office (NAO), cuja jurisdio compreende o restante do governo
central e uma gama de inspetorias de setores ou rgos especficos em rpida
expanso, como o Escritrio de Normas de Educao (Office of Standards in
Education). Para o autor, as organizaes governamentais fundamentais na rea de
auditoria operacional so aquelas responsveis pela elaborao oramentria,
auditoria, avaliao e reforma administrativa.
Na Amrica Latina, por sua vez, o termo foi inserido pelo Instituto Latino-
Americano e do Caribe de Cincias Fiscalizadoras - ILACIF, que passou a ser
denominado em 1990 de Organizao Latino-Americana e do Caribe de Entidades
Fiscalizadoras Superiores - OLACEFS (NASCIMENTO, 2002:52).
37
A normatizao desse tipo de auditoria se deu a partir da publicao pelo
GAO da primeira verso das normas de auditoria governamental, em 1972,
denominada Normas para Auditoria de Organizaes, Programas, Atividades e
Funes Governamentais (Standards for Audit Of Governmental Organizations,
Programs, Activities and Functions), que ficaram conhecidos como Livro Amarelo
pela cor da sua capa (ARAUJO, 2001:41). Embora voltada, em geral, para todas as
formas de auditoria, essa publicao mais conhecida pela contribuio dada
auditoria operacional, constituindo-se, assim, em um documento significativo uma
vez que definiu o conceito e o campo de atuao e editou as primeiras normas para
a realizao desse tipo de auditoria.
O IX Congresso Mundial de Tribunais de Contas, realizado em 1977, em
Lima (Peru), recomendou que os organismos de controle deveriam ampliar seus
trabalhos de auditoria financeira, buscando-se examinar aspectos de eficincia,
economia e efetividade contemplados pela auditoria operacional.
Em 1998, no Congresso Internacional de Entidades Fiscalizadoras
Superiores INCOSAI, realizado em Montevidu, ficou definida a elaborao das
Diretrizes para a aplicao da Auditoria Operacional pelo Comit de Normas de
Auditoria da INTOSAI, em conjunto com as EFSs. O projeto final contendo essas
diretrizes foi aprovado em 2003 ( INTOSAI, 2005b:7).
Alm dos Estados Unidos, pases como Inglaterra e Canad muito tm
contribudo com a expanso e desenvolvimento e a aplicao de mtodos da
auditoria operacional. Na Inglaterra a auditoria operacional conhecida como
auditoria de valor por dinheiro, value for money, no s porque tem por objetivo a
verificao da irregularidade das contas, do ponto de vista contbil legal, mas
38
tambm porque visa avaliar a possibilidade e prejuzo devido perda de eficincia e
no observncia de requisitos de economicidade.
Para Meyer and Rowan (1991), apud Barzelay (2002:26), o desenvolvimento
desse tipo de auditoria est associado a sua institucionalizao, afirmando que:
A teoria sociolgica neo-institucionalista sugere que, na medida em que a auditoria de desempenho se tornar mais institucionalizada, o nvel dessa atividade deve aumentar, provavelmente seguido pela criao de subdivises distintas ou pela expanso das linhas de produto.
Cabe tambm destacar as observaes de Barzelay (2002: 28) acerca da
institucionalizao da auditoria operacional no mundo:
A forma pela qual os rgos de auditoria lidam com a institucionalizao da auditoria de desempenho muito provavelmente ter efeito significativo sobre a escala e a distribuio das atividades de reviso na esfera governamental. Tais reaes tendero a delinear o modo de operao e o impacto dos sistemas governamentais de responsabilizao e prestao de contas (accountability).
Oliveira (2000:15) afirma que a auditoria operacional teve a primeira
perspectiva de aplicao no Brasil, a partir de 1986, na administrao pblica
federal, atravs da edio do Decreto 93.874, cujo artigo 10, pargrafo segundo,
estabelecia que alm de examinar os atos da gesto, a fim de certificar a exatido e
a regularidade das contas, a auditoria deveria verificar a eficincia e a eficcia na
aplicao dos recursos.
Com a promulgao da Constituio Federal de 1988, institucionalizou-se o
controle operacional na legislao brasileira, quando foram incorporados, por fora
do "caput" do artigo 70, poderes ao Controle Externo exercido pelo Poder
Legislativo com o auxlio do Tribunal de Contas da Unio, para exercer a
"fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e
das entidades da administrao direta e indireta " (BRASIL,2004:40).
39
Sobre a institucionalizao da auditoria operacional no texto constitucional,
Da Silva (1993:103), apud Oliveira (2000:16), cita :
Em que pese o atraso na percepo da necessidade da realizao de auditoria operacional no setor pblico no Brasil, a incorporao de sua concepo explicitamente no texto constitucional, representa uma tomada de conscincia dos polticos e administradores pblicos.[...] Este tipo de auditoria desempenha importante papel como instrumento gerencial na avaliao do grau de eficincia, economia, e eficcia com que so realizadas as operaes e atividades governamentais.
O Tribunal de Contas da Unio, por sua vez, passou a contar com a
competncia constitucional de realizar "...inspees e auditorias de natureza
contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial, nas unidades
administrativas dos Poderes Legislativo, Executivo e Judicirio, ..." conforme
determina o art. 71, inciso IV, incluindo a as fundaes e as sociedades institudas
e mantidas pelo Poder Pblico Federal, nos termos do inciso II do citado artigo
(BRASIL, 2004:41).
Embora a instituio da auditoria operacional tenha se dado desde 1988,
pode-se afirmar que sua efetiva implementao ainda est processando-se, pelo
fato de ter uma natureza diferenciada e cuja complexidade exige uma metodologia
especfica para assegurar a qualidade dos trabalhos, tendo como impulso definitivo
a publicao da Lei de Responsabilidade Fiscal 11(LRF). A edio dessa Lei, ao
atribuir aos Tribunais de Contas o dever de alertar as entidades pblicas sobre os
fatos que comprometem custos e os resultados dos programas governamentais,
tornou o exame da eficincia e eficcia desses programas um procedimento
obrigatrio no mbito do controle externo.
11 A esse respeito ver FIGUEIREDO, Carlos Mauricio et al. Comentrios Lei de Responsabilidade Fiscal. 2 ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais. 2001, p.261-272.
40
Dessa forma, os Tribunais de Contas, tiveram suas atribuies ampliadas a
partir da insero da auditoria operacional, renovando as concepes de controle
consubstanciadas no controle operacional e no conceito de economicidade
2.4 ASPECTOS GERAIS DA AUDITORIA OPERACIONAL
Conceitos
Nos ltimos anos, o uso da expresso auditoria operacional tem crescido
progressivamente. No Brasil, a expresso obteve grande respaldo devido a sua
incluso no texto constitucional de 1988. Embora tenha havido um crescente
empenho das EFS no desenvolvimento desse tipo de auditoria, no h uma
unanimidade quanto ao termo que melhor designar essa atividade.
A reviso de literatura especfica evidencia que h variaes nas expresses
usadas para definir o que ser adotado nesse trabalho de auditoria operacional.
Dentre os termos enumerados por Reider (1993:8), apud Arajo (2001:27), vale
destacar: auditoria abrangente; auditoria de amplo escopo; auditoria de avaliao e
reviso; auditoria de economia e eficincia; auditoria de eficcia ou de resultados.
Alm desses termos, Araujo (2001:27) inclui auditoria administrativa, auditoria de
desempenho, auditoria de gesto e auditoria dos trs Es( economia, eficincia e
eficcia).
Assim, como as diversas designaes vrios so tambm os conceitos de
auditoria operacional. Esse tipo de auditoria pode ser estudada em dois setores
distintos: pblico e privado. Entretanto, o foco desse trabalho est voltado para a
auditoria operacional no setor governamental, assim os conceitos aqui expostos
referem-se ao entendimento dos autores quanto auditoria operacional nessa rea.
41
As normas de auditoria governamental do GAO (2005:45) resume a auditoria
operacional como resultados de avaliaes sobre uma evidncia da seguinte forma:
As auditorias operacionais implicam exame objetivo e sistemtico da evidncia para apresentar uma avaliao independente do desempenho e da gesto de um programa com base em critrios objetivos, assim como avaliaes que proporcionem um enfoque prospectivo ou que sintetizem informaes sobre as melhores prticas ou anlises de temas transversais.
Haller et al (1995:1) apresentam a auditoria operacional com sendo um
processo de revises metdicas de programas, organizaes, atividades ou
segmentos, confrontando o desempenho real com o esperado, tendo como
finalidade avaliar e comunicar se os recursos da organizao esto sendo usados
eficientemente .
A INTOSAI, atravs das suas Diretrizes para a Aplicao de Normas de
Auditoria Operacional (2005b:15), enfoca a eficincia e eficcia sem desprezar a
observncia da economicidade, conceituando assim: a auditoria operacional um
exame independente da eficincia e da eficcia das atividades, dos programas e dos
organismos da Administrao Pblica, prestando a devida ateno economia, com
o objetivo de realizar melhorias.
Arajo (2001:27) entende que a auditoria operacional pode ser realizada no
todo ou em partes de uma organizao com o objetivo de propor recomendaes e
comentrios que contribuiro para melhorar os aspectos da economia, eficincia e
eficcia.
Peter e Machado (2003:44), numa definio um pouco semelhante de
Arajo, acreditam que a auditoria operacional avalia as aes gerenciais ou parte
dos procedimentos do processo operacional das entidades da administrao pblica
e dos programas de governo. Acrescenta, ainda, que esse tipo de auditoria avalia a
eficcia dos resultados das entidades em relao aos recursos materiais, humanos e
42
tecnolgicos disponveis, bem como a economicidade, eficincia, efetividade e
qualidade dos controles internos existentes.
Fder (1988:5) salienta que a auditoria operacional preocupa-se com as
operaes atuais, enfatiza o presente e as melhorias possveis. Logo, deve-se
concentrar nas reas crticas, de risco relevante ou onde o controle interno est
falhando.
Para Barzelay (2002:8-9) a expresso auditoria de desempenho um rtulo
impreciso para o conceito nela embutido. O autor argumenta que auditoria de
desempenho uma denominao incorreta pois no se trata de auditoria, mas sim
de um conjunto de atividades de avaliao. A auditoria uma forma de verificao,
isto , envolve o confronto de critrios usualmente aceitos com procedimentos
efetivados.
Cunha (1998:110) conceitua a auditoria operacional de modo simples,
afirmando que nada mais do que um exame objetivo, sistemtico e profissional
das operaes financeiras e administrativas de uma empresa ou entidade, ou parte
delas, com a finalidade de verific-las e avali-las.
Em 1998, o TCU, ao publicar seu manual de auditoria de desempenho
utilizou a expresso auditoria de desempenho numa viso semelhante ao conceito
usado pelo GAO. Em 2000, com a atualizao desse manual, que passou a ser
denominado manual de auditoria de natureza operacional, o TCU adotou a
denominao auditoria de natureza operacional e assim a definiu (BRASIL,
2000a): auditoria de natureza operacional consiste na avaliao sistemtica dos
programas, projetos, atividades e sistemas governamentais, assim como dos rgos
e entidades jurisdicionadas ao Tribunal.
43
A nomenclatura utilizada pelo TCE/PE para a auditoria operacional a
mesma adotada pelo TCU, ou seja, auditoria de natureza operacional, a qual
definida pela Resoluo TC n. 002/2005 (PERNAMBUCO, 2005c) da seguinte
forma: auditoria de natureza operacional compreende a verificao da execuo
dos planos, normas e mtodos em confronto com os objetivos da entidade auditada,
objetivando a avaliao do seu desempenho e resultados.
Assim, aps analisar os diversos conceitos dos autores citados, a auditoria
pode ser definida como um processo de avaliao das aes dos gestores pblicos,
relativas a um programa de governo ou a uma instituio para a verificao dos
aspectos da economicidade, eficincia, eficcia e efetividade, visando melhoria da
gesto pblica.
Os conceitos de auditoria operacional apresentados anteriormente
mencionam, em nveis diferentes, os chamados 4 Es : economicidade, efetividade,
eficincia e eficcia.
A Constituio Federal de 1988 (BRASIL, 2004:40) destaca a necessidade
de avaliar a economicidade atravs do caput do seu artigo 70. J o inciso II do art.
74 da mesma Lei ressalta a eficcia e eficincia como parmetros da auditoria:
comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto eficcia e eficincia, da
gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da
administrao federal, bem como da aplicao de recursos pblicos por entidades
de direito privado (BRASIL, 2004:42).
Torna-se, agora, necessrio fazer-se um breve levantamento das definies
dos termos economicidade (ou economia), eficincia, eficcia e efetividade, pois
ainda que de ampla aceitao e relativa unanimidade quanto aos seus significados,
destes dependem a correta compreenso do conceito de auditoria operacional.
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Cruz (1997:57) afirma sobre os 4 Es da auditoria operacional: (a)
economicidade refere-se aos prazos e condies nos quais so obtidos os recursos
fsicos, humanos e financeiros, logo uma operao econmica pressupe recursos
em qualidade, quantidade, menor custo e tempo hbil; (b) eficcia diz respeito ao
atingimento de objetivos e metas e, aos resultados; (c) eficincia est relacionada a
custo, a forma pela qual os meios so geridos. a otimizao dos recursos
disponveis, atravs da utilizao de mtodos, tcnicas e normas, visando ao menor
esforo e ao menor custo na execuo das tarefas; (d) efetividade refere-se
preocupao da organizao com o seu relacionamento externo, sua sobrevivncia
e atendimento das necessidades sociais, pressupondo ainda certo grau de eficincia
e eficcia.
A Resoluo TC n 002/2005 assim dispe sobre os 4 Es da auditoria de
natureza operacional: (a) economicidade a minimizao dos custos dos recursos
utilizados na consecuo de uma atividade, sem comprometimento dos padres de
qualidade; (b) eficcia o grau de alcance das metas programadas em um
determinado perodo de tempo, independentemente dos custos implicados; (c)
eficincia a relao entre os produtos, bens e servios, gerados por uma atividade
e os custos dos insumos empregados em um determinado perodo de tempo; (d)
efetividade a relao entre os impactos observados e os objetivos que motivaram a
atuao institucional.
Alguns autores no abordam a efetividade em virtude desse mtodo de
avaliao se referir ao relacionamento externo da organizao, da, abordam apenas
trs Es na auditoria operacional.
O Cdigo de tica e Normas de Auditoria da INTOSAI traz os seguintes
conceitos: (a) economicidade consiste em reduzir ao mnimo o custo dos recursos
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utilizados para desempenhar uma atividade em um nvel de qualidade apropriado;
(b) eficcia a relao entre os resultados pretendidos e os resultados alcanados;
(c) eficincia a relao entre o produto expresso em bens, servios e outros
produtos e os recursos utilizados para produzi-los.
Rocha (1990:70) aborda os trs Es da auditoria operacional de modo mais
detalhado: (a) economicidade pressupe a obteno e utilizao adequadas dos
recursos humanos, materiais e financeiros, os quais devem estar disponveis nas
quantidades necessrias e suficientes e no momento adequado; (b) eficincia
pressupe a obteno de nveis mximos de produo com o mnimo de recursos
possveis (c) eficcia pressupe que os resultados obtidos estejam dentro dos
objetivos propostos para a entidade. Significa dizer que, em uma entidade pblica
eficaz, os resultados produzidos pela sua atuao so aqueles para os quais ela foi
criada (ou direcionada), constantes da legislao prpria e cujos produtos ou
servios estejam dentro de padres de quantidade e qualidade consentneos.
Cunha (1998:110) define os 3 Es de forma sucinta : (a) eficincia o
mximo de rendimento sem desperdcio de gastos ou tempo; (b) eficcia
consecuo das metas programadas; (c) economicidade traduz a operao ao
menor custo possvel.
Assim, em resumo, possvel afirmar que o que se busca saber, a partir de
uma auditoria operacional se a entidade ou programa auditado vem obtendo os
resultados esperados, incluindo-se os impactos provocados da melhor forma e ao
menor custo possvel.
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Breve Confronto Entre a Auditoria Operacional e a Auditoria Tradicional
A auditoria, de um modo geral, quer seja operacional quer seja tradicional12,
caracteriza-se pela realizao de verificaes sistemticas e anlises objetivas das
operaes de uma entidade que resultam na elaborao de um relatrio.
A maioria dos autores aponta que a diferena bsica entre a auditoria
operacional e a tradicional est nos objetivos propostos e na abrangncia do
trabalho.
Sobre este aspecto, Nascimento (2001:89) comenta que os limites entre as
duas auditorias so quase os mesmos: reviso, avaliao e emisso de parecer,
mas h uma diferena que reside no objetivo do estudo. Segundo o autor, a
auditoria tradicional busca responder se a realidade patrimonial da entidade e a
realidade de suas relaes com terceiros esto compatveis com os demonstrativos
contbeis, enquanto a auditoria operacional volta sua ateno para o desempenho
das operaes da entidade ou rgo, examinando os mtodos, processos, fluxos,
programas, projetos, atividades, aes e metas quanto economia, eficincia e
eficcia.
Para Rocha (1990:71), a auditoria operacional uma evoluo natural da
auditoria tradicional, que deixou de ser especificamente contbil para tornar-se
abrangente, acrescentando verificao da legalidade e correo dos registros
contbeis, a determinao da economicidade e eficcia das entidades.
Barzelay (2002:4) faz a diferenciao entre o conceito de auditoria de
desempenho e o conceito de auditoria tradicional atravs da seleo de modelos
cognitivos idealizados. O significado do conceito de auditoria de desempenho 12 Neste trabalho ser adotada a denominao de auditoria tradicional como sinnimo das auditorias contbeis, auditorias de conformidade, auditorias financeiras, auditorias de legalidade,auditoria de regularidade na rea governamental.
47
caracteriza-se por uma srie de Modelos Cognitivos Idealizados (MCIs)
inter-relacionados, que variam sob a tica de cinco diferentes dimenses referentes
ao funcionamento de governo, ao tipo de funcionamento desejado, ao principal
objetivo da reviso, modalidade dominante de reviso e ao papel do revisor
(auditor). A mesma lgica aplica-se ao significado do conceito de auditoria
tradicional. O quadro 2, a seguir, apresenta esta lgica.
Quadro 2 Comparao Entre Auditoria Tradicional E Auditoria De Desempenho
Imagem de Governo
Imagem de bom
financiamento
Objetivo principal da
reviso
Modalidade predominante
Papel do revisor/ auditor
Auditoria Tradicional
Mquina Burocrtica
Execuo das transaes e
tarefas efetivamente reguladas por
sistemas
Accountability de
conformidade
Auditoria Verificar as informaes;
encontrar discrepncias
entre os procedimentos observados e
as normas gerais; inferir
conseqncias; relatar achados
Auditoria de Desempenho
Cadeia de Produo: insumos
processos produtos
impactos
Procedimentos e produo
organizacionais funcionam de
forma otimizada
Accountability de
desempenho
Inspeo Avaliar os aspectos dos programas e
das organizaes envolvidas;
relatar achados13
Fonte:Barzelay (2002:4)
O GAO (2005:45-49) distingue melhor os dois tipos de auditoria atravs da
descrio dos objetivos de cada uma delas. Na auditoria tradicional, esses objetivos
se relacionam com as exigncias estabelecidas por leis, regulamentos, clusulas ou
condies de contratos ou de convnios de subvenes que podero afetar a
aquisio, proteo e uso dos recursos da organizao, bem como a quantidade,
13 Os achados de auditoria correspondem, por sua vez, s observaes e concluses obtidas atravs da comparao de evidncia suficiente, fivel e pertinente do desempenho com critrios predeterminados de auditoria (CCAF, [s.d.], p. 81)
48
qualidade, oportunidade e custo dos trabalhos que a organizao produz ou fornece.
Por outro lado, as auditorias operacionais buscam fornecer informaes para
melhorar o desempenho dos programas e facilitar o processo de tomada de
decises dos dirigentes responsveis pelas aes corretivas e aperfeioar a
accountability perante o pblico.
Seguindo essa linha de distino entre a auditoria tradicional e a auditoria
operacional, Villas (1990: 58) argumenta:
enquanto, no primeiro grupo, o objetivo principal est relacionado com a adequao das demonstraes financeiras, no segundo as demonstraes financeiras servem apenas como instrumento do seu processo, visto que seu objetivo est vinculado apreciao das operaes ou atividades de uma entidade segundo os benefcios por ela produzidos.
Lima (2005:32) sintetiza os tipos de auditoria - tradicional , de desempenho e
avaliao de programa - como fiscalizaes. A distino inicialmente estaria no tipo
de questo que se deseja responder. A auditoria tradicional, utilizando de
procedimentos padronizados, satisfaz investigao das questes legais e
regulamentares. Em auditoria operacional e em avaliao de programas,
necessrio um planejamento de trabalho com formato especfico para cada situao,
a fim de que possam ser respondidas as questes ligadas ao funcionamento interno
dos programas e rgos (economia, eficincia e eficcia) e os impactos de suas
operaes em condies sociais (efetividade). Posteriormente, Lima (2005) elencou
diversas diferenas ao realizar o confronto entre a auditoria tradicional e a
operacional, as quais esto organizadas no quadro 3, a seguir.
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Quadro 3 Diferenas entre Auditoria Tradicional e Auditoria Operacional
Tradicional Operacional
Agentes externos independentes Agentes externos parceiros
Punio de falhas Contribuio para sanar falhas
Fluxo do trabalho padronizado e
hierrquico
O fluxo de trabalho assemelha-se a uma cadeia
de produo, contendo insumos, produtos, efeitos
Ambiente de comando e controle Ambiente poltico com prevalncia do debate
democrtico
Utilizao de padres legais Utilizao de boas prticas, modelos,
conhecimento e experincia, valores voltados
para resultados (results oriented management -
ROM)
Obedincia a procedimentos Empreendedorismo e liderana, escolha poltica e
administrativa
Uso dos conceitos do Direito e da
Contabilidade
Uso de informaes obtidas atravs da pesquisa
social, anlise de polticas, economia
Imperatividade Convencimento
Pouca participao popular Debate pblico
Individualizao da responsabilidade Nem sempre possvel individualizar (resultado)
Controle hierrquico e administrativo Controle democrtico e social
Os responsveis so punidos com
multa e afastamento
A penalidade atribuda o ostracismo, a censura,
danos na reputao
Elaborao: Elaborado por esta pesquisadora com base na classificao estabelecida por Lima (2005)
importante destacar o papel de cada uma das auditorias em relao
outra, ressaltando que a auditoria operacional no est substituindo a auditoria
tradicional, mas complementando a fiscalizao que pode ser, inclusive, de um
mesmo objeto. Se eventualmente ambas as auditorias escolherem objeto idntico,
apresentaro concluses diferentes, porm complementares, uma vez que o foco do
trabalho distinto.
Assim, enquanto a auditoria tradicional restringe sua abrangncia rea
contbil-financeira e ao cumprimento dos aspetos legais objetivando, principalmente,
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verificar; a auditoria operacional atinge toda a entidade, pretendendo, tambm,
avaliar.
Grande parte dos autores consultados comungam do pensamento do
conselheiro do Tribunal de Contas do Estado do Paran Joo Fder ( 1996:41) que
diz : A relao entre o controle da regularidade e a auditoria de gesto deve ser a
de um dueto, jamais a de um duelo .
Limitaes da Auditoria Operacional
A expanso da auditoria operacional, muitas vezes, tem encontrado vrios
aspectos que se constituem em dificuldades ou limitaes para sua implementao
por parte das entidades de controle.
Um primeiro aspecto que pode ser destacado o da ausncia de uma
estrutura organizacional definida dentro da instituio, levando, assim, pouca
autonomia dos grupos de trabalho na execuo de procedimentos internos e
externos. A inexistncia de institucionalizao dos trabalhos de auditoria operacional
nos Tribunais de Contas Estaduais prejudica o desempenho das funes de
controle.
Associada a essa situao est uma infra-estrutura muitas vezes deficitria,
com nmero insuficiente de servidores especializados em auditoria operacional,
quantidade reduzida de equipamentos de informtica, poucos veculos
disponibilizados para a realizao dos trabalhos de campo. Alm disso o oramento
para esse tipo de auditoria limitado, impossibilitando a contratao de especialistas
ou consultores para auxiliar nos trabalhos.
A complexidade do processo de uma auditoria operacional outro ponto
importante, pois reflete as peculiaridades do objeto em anlise, o que torna a
51
execuo desse tipo de auditoria amplamente diferente de um trabalho para outro,
ou at mesmo entre perodos de tempo do mesmo trabalho. Isso porque
imprescindvel que sejam respeitadas as caractersticas individuais de cada
auditoria. Essa complexidade exige tempo, desde o planejamento at o termino da
execuo, assim como um maior volume de recursos humanos e financeiros.
Outra questo a cultura organizacional relacionada auditoria operacional
o que pode se transformar em um limitador do resultado dos trabalhos. possvel
que alguns gestores no vejam nas auditorias operacionais qualquer valor a ser
agregado ao seu desempenho. possvel tambm que os tcnicos se preocupem
mais com os aspectos caractersticos de auditorias tradicionais, devido a uma cultura
forte desse tipo de auditoria entre os profissionais dessa rea. O interesse e a
receptividade do gestor so indispensveis para que os resultados da auditoria
revertam-se em melhorias para o programa ou a gesto analisada.
H tambm obstculos na coleta das evidncias que iro respaldar as
concluses dos tcnicos, principalmente nos casos em que os critrios de
comparao no esto disponveis no programa auditado, situao que exigir uma
busca por critrios em outras fontes.
Neste contexto, pode ser sugerida a utilizao de uma metodologia
especfica ou de uma combinao de metodologias, aplicvel a cada caso, que
respeite as caractersticas individuais do objeto auditado. Em cada objeto devero
ser considerados, entre outros fatores, os seus objetivos, os recursos empregados
na sua consecuo e os resultados alcanados, assim como as variveis ambientais
que exercem influncia sobre esses resultados. Essa ausncia de uniformidade na
aplicao dos procedimentos, muito comum nas auditorias operacionais mais uma
dificuldade na sua disseminao e evoluo.
52
Greiner (1996:16), apud Barros (2000:38), agrupou as limitaes em quatro
classes de fatores que seriam os obstculos para a expanso e implementao da
auditoria operacional. O quadro 4, a seguir, enumera essas limitaes dentro da
classe em que ela se enquadra :
Quadro 4 Limitaes da Auditoria Operacional
Obstculos Institucionais
Obstculos pragmticos
Obstculos Tcnicos Obstculos financeiros
Desconhecimento de medidas de
desempenho pela maioria do gerentes do
setor pblico
Dificuldades no desenvolvimento de medidas de desempenho
Falta de definio do que desempenho
governamental e o que deveria ser enfatizado na mensurao desse
desempenho
Dispndio substancial de
tempo e dinheiro na
implementao dos sistemas de mensurao de
desempenho Baixo grau de
imparcialidade e autoconfiana do
governo optando pela no divulgao de
informaes que julgue prejudicar sua imagem
Relutncia dos administradores
pblicos em utilizar as informaes oriundas das
mensuraes de desempenho
Dificuldade em fornecer aos usurios os dados
de desempenho em tempo oportuno
Receio dos gestores de implementar novas
ferramentas de avaliao devido a
saturao de inovaes ditas revolucionrias
Multiplicidade dos objetivos proposto pelo
governo e a diversidade de alguns servios que exigem diferentes medidas para caracterizar
adequadamente o desempenho
Carncia de padres predefinidos para
avaliar o desempenho governamental;
Flutuaes estatsticas nas medidas
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