EVALUATION ET MESURE DE LA PERFORMANCE 1

Calcul des cots par activits la mthode ABCCas ELDOM

Premire partie

Cre par monsieur Bertissou, la socit ELDOM tait l'origine spcialise dans la fabrication de cafetires haut de gamme. Son produit sensiblement plus cher que celui des autres concurrents se distinguait par sa fiabilit et l'lgance de son design. Mais le march de la cafetire est progressivement rentr dans une phase de maturit et l'expresso est venu concurrencer la prestigieuse cafetire dELDOM.

La socit a alors dcid de diversifier son offre et de rechercher de nouveaux axes de dveloppement. A cet effet, elle eu recours aux services d'un consultant en stratgie dont les recommandations furent en rsum les suivantes : "Votre mtier est le petit lectromnager ; vous pourriez utiliser vos comptences pour vous dvelopper dans des domaines proches de celui que vous connaissez et pour lesquels vous matrisez dj une partie des facteurs cls de succs."

C'est ainsi que ELDOM mit au point une ligne de sche-cheveux puis de robots mnagers. Les synergies en matire de production furent videntes. En effet, les trois lignes de produit utilisent les mmes machines et la mme main-duvre. En revanche, au niveau commercial, des efforts considrables durent tre entrepris pour assurer la distribution des nouveaux produits. En effet la cafetire dELDOM tait vendue une seule chane de distribution. Les sche-cheveux et les robots ncessitaient quant eux un march plus large. Des contrats furent passs avec d'autres distributeurs afin de garantir des dbouchs aux nouveaux produits.

Des investissements en production permirent la socit de moderniser son outil de production. Les produits sont fabriqus partir de composants achets l'extrieur. La livraison aux clients s'effectue en juste--temps.

En 2008, les cafetires ne reprsentent plus que 27% du chiffre d'affaires. Sur ce segment, ELDOM continue jouer une stratgie de niche. Elle a un seul client. La fabrication comporte seulement deux cycles de production par mois. Les cafetires sont ralises partir de quatre composants achets l'extrieur.

Le march des sche-cheveux se caractrise par une forte intensit concurrentielle. Les entreprises en place luttent les unes contre les autres en rduisant leurs prix. La socit ELDOM est oblige de suivre le mouvement. Cinq composants sont utiliss pour la fabrication des sche-cheveux. Il y a six cycles de production par mois.

Les robots mnagers quant eux reprsentent un produit plus complexe qui utilise un plus grand nombre de composants. L'entreprise propose des modles diffrents qui ne sont pas tous vendus aux mmes clients. Onze cycles de production doivent tre raliss par mois. Ce segment semble moins concurrentiel. Ainsi, ELDOM a rcemment augment le prix de ses robots sans connatre pour autant une baisse des commandes.

Vous trouverez en annexe 1 un certain nombre d'informations sur les trois produits et sur la structure des charges indirectes.

Le march des sche-cheveux inquite tout particulirement les dirigeants dELDOM. En effet, les concurrents baissent rgulirement leurs prix et la socit est oblige de s'aligner. Les concurrents sont-ils en train de vendre perte ? Ou ELDOM est-elle moins performante qu'eux bien qu'elle dispose d'un outil de production moderne ? La diversification dans les sche-cheveux tait-elle pertinente ? Monsieur Bertissou, Directeur Gnral dELDOM, dcida de runir ses principaux collaborateurs, monsieur A contrleur de gestion, monsieur B directeur de la production et monsieur C directeur commercial afin de recueillir et confronter leurs points de vue sur la question.

Monsieur B : " Je me demande comment nos concurrents font pour continuer baisser leurs prix sur les sche-cheveux ! Nous disposons d'un outil de production moderne et performant et je doute que leur productivit soit sensiblement meilleure que la ntre."

Monsieur C : " Tout ceci est d'autant plus droutant qu'il y a sur ce march un certain nombre d'entreprises concurrentes. On n'arrivera jamais une situation de monopole ou d'oligopole. Mme si certaines entreprises disparaissent suite une guerre des prix, il est peu probable qu'il n'en reste que deux ou trois pour se partager confortablement le gteau.

De toute faon, il n'est intressant pour personne de vendre perte ! Alors pourquoi les autres baissent-ils leurs prix ?"

Monsieur A : " Nos concurrents font peut-tre des hypothses diffrentes sur les cots indirects ou les allouent diffremment entre leurs produits? Ou alors, ils ont oubli que les prix de vente doivent permettre de dgager des marges pour couvrir les cots indirects et raliser du profit !"

Monsieur Bertissou : "Oui, je me souviens que le mois dernier vous m'aviez propos une nouvelle mthode pour rpartir nos charges indirectes. Je vous avais dit que l'on verrait : changer de mthode reprsente toujours un cot. Et puis, je suis un peu inquiet par la discontinuit dans nos donnes historiques que cela entranerait."

Monsieur A : "C'est vrai que notre systme actuel a le mrite d'tre trs simple. Pour chaque produit nous dterminons un cot direct constitu de la matire premire et de la main d'uvre. L'ensemble des charges indirectes est rparti entre les produits en fonction de leur cot de M.O.D. (Cf. annexe 2).

Aujourd'hui, je m'interroge. Ce systme est-il toujours pertinent ? Nos charges indirectes ont eu tendance augmenter au cours de ces dernires annes. En particulier, nous avons automatis notre outil de production ce qui a accru nos charges de dotation aux amortissements. Par ailleurs, les modles se renouvellent plus rapidement et nous avons d dvelopper une importante activit de promotion sur le lieu de vente (PLV). C'est pourquoi il me semble ncessaire d'adopter une mthode plus rigoureuse pour traiter les cots indirects.

C'est ainsi que j'ai t conduit tudier une autre approche. D'une part, les cots de lancement, intgrs pour l'instant dans les charges indirectes sont en ralit des cots directs par rapport aux produits : on peut dterminer le montant exact des cots de lancement engags pour chaque produit. Par ailleurs une autre cl de rpartition devrait tre utilise pour les charges indirectes d'achat. Le cot des matires utilises dans la fabrication du produit me semble constituer une cl plus pertinente. Je ne vois en effet aucune relation de causalit entre par exemple le cot des composants achets et le cot de la main duvre directe. Enfin, j'envisage de rpartir toutes les autres charges indirectes sur la base des heures machine consommes par les produits. Avec l'automatisation du processus de fabrication, les dpenses associes l'utilisation de machines sont devenues plus significatives que les cots de la main-duvre directe."

Monsieur Bertissou : " Et vous pensez que cette mthode une fois adopte ne sera pas plus coteuse que l'actuelle ? "

Monsieur A : "Pas du tout. D'ailleurs, nous disposons de tous les lments ncessaires pour calculer les cots de revient de nos diffrents produits selon cette nouvelle approche."

Vous tes assistant du contrleur de gestion. Celui-ci vous demande de dterminer les cots de revient et les rsultats de chacun des trois produits en appliquant cette nouvelle approche et d'analyser les chiffres obtenus.

Deuxime partie

Suite votre analyse, Monsieur Bertissou organise de nouveau une runion avec ses collaborateurs pour discuter ensemble les rsultats et prendre une dcision.

Monsieur C : "Avec cette mthode, les robots mnagers semblent encore plus rentables qu'avec la mthode actuelle. En revanche, les cafetires sont plus chres. Visiblement, nous avons tout intrt concentrer nos efforts sur les robots !"

Monsieur Bertissou : " Ce n'est pas si sr. De toutes faons, je commence me dire que nos cots de revient dpendent des cls de rpartition que nous utilisons pour les charges indirectes. Tout ceci est droutant ! Et pourtant, nous avons besoin d'informations fiables pour fixer nos prix de vente et connatre nos produits les plus rentables afin de savoir quels sont ceux que nous avons intrt dvelopper."

Monsieur B : "Je ne suis pas un spcialiste des cots mais il me semble qu'il faudrait retrouver dans le cot des produits les ressources qu'ils consomment.

J'ai assist il y a quelques jours un sminaire de formation l'EDHEC. On m'a parl d'une nouvelle mthode. Je n'ai pas toujours bien suivi ce que racontait le professeur. Mais l'ide gnrale tait la suivante : ce sont les activits qui crent les cots. Pour moi, responsable de la production, cette notion d'activit est trs "parlante". Les activits, c'est concret ! Il y aurait par exemple des activits comme "Rceptionner et manutentionner les composants", "Emballer et expdier", "Effectuer la maintenance", etc. On pourrait ds lors affecter les cots aux produits en fonction de la consommation qu'ils font des diffrentes activits."

Monsieur A : " Moi aussi, j'ai lu pas mal de choses dans la presse spcialise sur l'ABC. Pourquoi ne pas essayer cette nouvelle approche ? Il faudrait que nous reprenions rendez-vous pour identifier les activits et les inducteurs de cot par activit."

Messieurs A, B, C et monsieur Bertissou rflchissent chacun de leur ct puis se runissent nouveau pour mettre en commun le fruit de leurs rflexions. Aprs une longue discussion et aprs avoir recueilli un certain nombre d'informations oprationnelles (nombre de commandes, temps passs, nombre de cycles de production, etc.), ils mettent au point le tableau suivant :

Activits du service Achat et Logistique :

1) Contacter le fournisseur

inducteur : le nombre de fournisseurs

et passer la commande

contacts

2) La manutention des

inducteur : le nombre de types de

composants livrs

composants diffrents manutentionns

par lancement en production multipli par le nombre de lancements en production

3) Planifier et contrler la production

inducteur : le nombre de lancements en

production

---Activit du service Production :

Usiner les produits inducteurs : le nombre d'heures-machine

--Activit de l'entretien :Assurer l'entretien des inducteurs : le nombre d'heures-machine

machines

--Activits du service Livraison :

1) Emballer les produits inducteurs : le nombre de produits emballs

2) Transporter inducteur : le nombre de commandes

--

Activits du Service Clientle :

1) Organiser la PLV

inducteur : le nombre de campagnes PLV

lances par mois2) Assurer le suivi commercial

inducteur : le nombre de clients visits

des clients

dans le mois.

Questions :

A partir des informations qui vous sont communiques en annexe, dterminer les cots de revient des diffrents produits suivant une approche ABC. Que pensez-vous des rsultats obtenus ?

Quelle mthode vous semble la plus pertinente et pour quelles raisons?

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