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8/3/2019 7ab5b88361273a497d45570821bdc785 Provision Rapport Finale

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LES PROVISIONS : Principes de comptabilisation et rgles daudit

TABLE DES MATIERES

INTRODUCTION ........................................................................................................................................2

A.Notions de provision ........................................................................................................................ . 3

B.Les provisions pour risques et charges ..................................................................................... ....... 31.Distinction entre provisions pour risques et charges et les autres passifs ............. ............. ......... ..... ..... ..... ..32.Les rgles de prise en compte ............ ............. ............. ............. ............. ............. ............. ........ ..... ..... ..... ....43.Les rgles de mesure ............ ............. ............. ............. ............. ............. ............. ............. ............. ........ ..... ..7

C.Les provisions pour dprciation dactifs .......................................................................................81.Les rgles de prise en compte ....................................................................................................................92.Les rgles de mesure ............ ............. ............. ............. ............. ............. ............. ............. ............. ...... ..... ..10

II.LECONTRLEDESPROVISIONSDANSLECADREDUNEMISSIONDAUDIT........................................................... 11A.Audit des estimations comptables ..................................................................................................11B.Approches daudit ............................................................................................................... ........ ...12

1.Examen et test de la procdure suivie par la direction ........... ............. ............. ............. ............. ........... .....122.Utilisation dune estimation indpendante ........... ............. ............. ............. ............. ............. ..... ..... ..... .....133.Revue des vnements postrieurs a la date de clture ............. ............ ............. ............. ............. ............ ..13

C.Evaluation des rsultats des procdures daudit et conclusion du rapport .................................. .13

Rapport de stage 1er semestre page 1


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INTRODUCTION

La prsentation dune information comptable est dsormais soumise des rgles et

contraintes prcises visant garantir la qualit de linformation divulgue dans les tatsfinanciers destins lutilisation, en priorit, des investisseurs risque et bailleurs defonds ; do limportance pour les prparateurs des tats financiers de simprgner de lalogique et philosophie comptable .

Le critre de fiabilit de linformation financire, est quun lment possde unevaleur qui peut tre valu de faon fiable. Dans de nombreux cas, cette valeur doit treestime ; lutilisation destimations raisonnables est une composante essentielle de la

prparation des tats financiers et ne nuit pas leur fiabilit.Les provisions sont des cas type destimations comptables, en fait les provisions sont lesestimations comptables les plus difficiles comptabiliser du fait quelles sont en

relation troite avec les vnements postrieurs qui peuvent les influencerprofondment.

La logique comptable internationale sest efforce de doter les provisions de rgles decomptabilisation strictes et explicites, la logique tunisienne prsente certainesdivergences par rapport son homologue international.Lauditeur externe de part sa mission de contrle est confronte au risque inhrent que

pose les estimations existantes dans les tats financiers. Dune valuation difficile unsuivi dlicat, le contrle des provisions impose a lauditeur de suivre des techniquessimples sur le plan thorique mais bien complexes de point de vue ralisation.

Dans le prsent travail, on sest efforc de mettre en vidence dans une premire

partie les rgles qui rgissent la comptabilisation des provisions, sur le plan nationale etinternationale, et dans une deuxime partie les rgles qui rgissent laudit desprovisions.



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I. La problmatique comptable entre le cadre tunisienet les normes internationales

A. Notions de provision

A linstar des amortissements, les provisions sont des enregistrements comptables quinont aucune incidence directe sur la trsorerie. Elles sont de ce fait dlies de toutescontrainte matrielle de nature rduire les marges de manuvres des prparateurs destats financiers. En effet, contrairement aux enregistrements qui se traduisentdirectement par des dettes ou crances, des sorties ou des entres de trsorerie et qui dece fait ne laissent aucune initiative aux comptables (exp. lenregistrement dune facturedachat ou dun bulletin de paie ne laisse aucune initiative au comptable quant au faitgnrateur et au montant enregistrer) la constitution dune provision et son ajustementultrieur pose des problmes dlicats qui font appel au jugement professionnel.

Nanmoins, les apprciations et jugements professionnels sont rgis par des rgles etdes principes gnraux prcis.

Aux termes de la NCT 14, une provision est une constatation comptable dunediminution de valeur dun lment dactif (provision pour dprciation) ou duneaugmentation dun passif (provision pour risques et charges), prcise quant sa nature,mais incertaine quant sa ralisation et que des vnements survenus ou en coursrendent possible la date de clture de lexercice.

La logique comptable internationale postrieure la rforme tunisienne, limite leconcept de provision au passif. En effet lIAS 37 dfinit les provisions comme des

passifs dont lchance ou le montant est incertain par ailleurs, elle prcise que danscertain pays, linstar de la Tunisie, le terme de provision est galement utilis dans uncontexte damortissement, de dprciation dactifs (IAS 36) et de crances douteuses ; il

sagit l dajustements de la valeur comptable des actifs bien prconis au niveau deplusieurs normes tunisiennes (NCT 04, NCT 05, NCT 06 et NCT 07)Aussi, une distinction devra tre faite entre les provisions proprement dites constituantdes passifs et les provisions pour dprciation qui reprsentent une techniquedajustement des valeurs portes lactif du bilan.

B. Les provisions pour risques et charges

1. Distinction entre provisions pour risques et charges et les autrespassifs

Aux termes de lIAS 37, Une provision est un passif dont lchance ou le montantest incertain.

Un passif est une obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements passs etdont lextinction devrait se traduire pour lentreprise par une sortie de ressourcesreprsentatives davantages conomiques.

Les provisions peuvent tre distingues des autres passifs tels que les dettesfournisseurs et les charges payer, du fait que lchance ou le montant des dpensesfutures quimpliquera leur rglement est incertain. Au contraire, les dettes fournisseurssont des passifs payer au titre de services qui ont t reus ou fournis et qui ont tfacturs ou qui ont fait lobjet dun accord formalis. Les charges payer sont des

passifs payer au titre de biens ou de services qui ont t reus ou fournis mais quinont pas t pays, facturs ou nont pas fait lobjet dun accord formalis avec le



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fournisseur ; mme sil est parfois ncessaire destimer le montant ou lchancier descharges payer, lincertitude est gnralement bien moindre que pour les provisions.

2. Les rgles de prise en compte

La norme IAS 37 prconise la comptabilisation dune provision lorsque :

a) Lentreprise a une obligation actuelle (juridique ou implicite) rsultant dunvnement pass ;

b) Il est probable quune sortie de ressources reprsentatives davantagesconomiques sera ncessaire pour teindre lobligation ; et

c) Le montant de lobligation peut tre estim de manire fiable.

Si ces conditions ne sont pas runies, aucune provision ne doit tre comptabilise.

Lobligation actuelle, selon la norme IAS 37, est soit juridique soit implicite.

Quant lobligation juridique elle dcoule : dun contrat (sur la base de ses clauses explicites ou implicites) des dispositions lgales ou rglementaires ; ou de toute autre jurisprudence.

Par contre lobligation implicite est une obligation qui dcoule des actions duneentreprise lorsque :

Elle a indiqu aux tiers, par ses pratique passes, par sa politique affiche ou parune dclaration rcente suffisamment explicite, quelle assumera certainesresponsabilits ; et que

En consquence, elle a cre chez ces tiers une attente fonde quelle assumeraces responsabilits.

Dans de rares cas, lexistence dune obligation actuelle napparat pas clairement.Dans ce cas, un vnement pass est considr crer une obligation actuelle si, comptetenu de toutes les indications disponibles, il est plus probable quimprobable quuneobligation actuelle existe la date de clture.

Dans la majorit des cas, il sera clair si un vnement pass va donner lieu uneobligation actuelle. Dans des cas rares, par exemple en cas dune action en justice, ilnest pas suffisamment sr si des vnements ont eu lieu ou si ces vnements rsultentdune obligation actuelle. Dans un tel cas, lentreprise dtermine si lobligation actuelleexiste la date de clture en tenant compte de toutes les informations disponiblesincluant, par exemple lopinion des experts. Les informations prendre en compte

comportent toute information supplmentaire relative aux vnements qui se ralisentaprs la date de clture sur la base de telles informations :

a) Lorsquil est probable quimprobable quil existe une obligation actuelle ladate de clture, lentit va constituer une provision et

b) Lorsquil est plus probable quaucune obligation actuelle nexiste la date declture. Lentit informe dans ses notes sur le passif ventuel, sauf si la

probabilit dune sortie de ressources reprsentatives davantages conomiquesest faible.

LIAS 37 prcise que, gnralement, toutes les provisions ont un caractre ventuelcar leur chance ou leur montant est incertain. Mais, le terme ventuel est utilis

pour des actifs et des passifs qui ne sont pas comptabiliss car leur existence ne sera



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confirme que par la survenance (ou non) dun ou de plusieurs vnements futursincertains qui ne sont pas totalement sous le contrle de lentreprise. En outre le terme passif ventuel est utilis pour les passifs qui ne satisfont pas aux critres decomptabilisation.

En rsum, il est possible de faire la distinction suivante :a) Les provisions, qui sont comptabilises en tant que passifs (en supposant quon

peut les estimer de manire fiable) parce que ce sont des obligations actuelles etse quil est probable quune sortie de ressource reprsentatives davantagesconomiques sera ncessaire pour teindre les obligations ; et

b) Les passifs ventuels, qui ne sont pas comptabiliss en tant que passifs parcequils sont :

Soit des obligations potentielles, car lexistence pour lentreprise duneobligation actuelle qui pourrait conduire une sortie de ressourcesreprsentatives davantages conomiques reste confirmer ; ou

Soit des obligations prsentes qui ne satisfont pas aux critres decomptabilisation des provisions (soit parce quil nest pas probablequune sortie de ressources reprsentatives davantages conomiquessera ncessaire pour teindre lobligation, soit parce quon ne peutestimer de manire suffisamment fiable le montant de lobligation)

La norme IAS 37 est trs explicite quant aux termes cls utiliss et prsente lesdfinitions qui suivent :

Evnement pass gnrateur dobligation :

Un vnement pass qui aboutit une obligation actuelle est appel fait gnrateurdobligation. Pour quun vnement soit un fait gnrateur dobligation, il estncessaire que lentreprise nait pas dautre alternative raliste que dteindrelobligation cre par lvnement. On ne peut parler dassurance raisonnable quelorsque le rglement de lobligation peut tre dict par la loi ou dans le cas duneobligation implicite. Lvnement (qui peut tre une action en justice) cre uneassurance valable chez les autres parties que lentreprise sera tenue de rglerlobligation.

Les passifs pris en compte dans le bilan de lentit sont seulement ceux qui existent la date de clture. Lorsque lentreprise peut viter une dpense ventuelle par sesactions futures (par exemple en changeant ses conditions dexploitation) elle na pas un

passif actuel pour cette dpense future et par consquent aucune provision nest prise encompte.

Un vnement qui ne cre pas une obligation immdiate peut en gnrer une dateultrieure, du fait dune volution de la lgislation ou dun acte de lentreprise crantune obligation implicite.

Lorsque les dispositions dune nouvelle loi propose viennent dtre acheves, uneobligation survient seulement lorsquune rglementation est pratiquement certainedtre dcrte sous forme de projet de loi.



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Sortie de ressources reprsentatives davantages conomiques :

Pour quun passif runisse les conditions requises pour tre comptabilis, il faut nonseulement quil cre une obligation actuelle mais galement quune sortie de ressourcereprsentative davantages conomiques soit probable pour teindre cette obligation.

Une sortie de ressource ou tout autre vnement est considr comme probable, silest plus probable quimprobable que lvnement se produira, c'est--dire si laprobabilit que lvnement se produise est plus grande que la probabilit quil ne seproduise pas.

Lorsquil y a un nombre dobligations similaires (exp. les garanties ou les contratssimilaires) la probabilit de sortie de ressource reprsentative davantages conomiquesfutures rsultant du rglement des obligations est dtermine en tenant compte de latotalit des obligations.

Estimation fiable :

Lutilisation destimation est un lment essentiel de la prparation des tatsfinanciers et elle ne nuit pas leur fiabilit. Cela est particulirement vrai dans le casdes provisions qui sont, par nature, plus incertaines que la plupart des autres lmentsdu bilan. Sauf dans des cas extrmement rares, lentreprise peut dterminer un ventailde rsultats possibles et peut donc faire une estimation suffisamment fiable delobligation pour comptabiliser une provision.

Dans le cas extrmement rare ou aucune estimation fiable ne peut tre faite, il existeun passif qui ne peut pas tre comptabilis. Ce passif est indiqu en tant que passifventuel.

Les normes tunisiennes ont un concept de provision pour risques et charges beaucoupplus large et plus nuancs que celui de la norme IAS 37. En effet la notion de provisionest intimement lie a celle dventualits et vnements postrieur la date de clture(NCT 14) qui se produisent entre la date de clture de lexercice et la date de

publication des tats financiers et qui peuvent rendre ncessaire des modifications decertains postes de lactif ou du passif ou entraner une information complmentaire.

Bien videmment les faits ou informations retenus sont seulement ceux quiconstituent des vnements postrieurs dont lincidence sur la situation financire, ousur le rsultat de lexercice clos, ou lexercice en cours est juge significative.

Du point de vue la rglementation internationale, les vnements et ventualits sont

traits dans une norme part entire savoir lIAS 10.Les provisions sont de nature diverses et peuvent porter sur les litiges, les provisions

pour garanties donnes aux clients, les provisions pour pertes sur marchs a achvementfutur, les provisions pour pertes sur marchs terme, les provisions pour amendes et

pnalits, les provisions pour impt et les provisions pour charges rpartir surplusieurs exercices.

La norme gnrale est en contradiction sur le point particulier de la provision pourcharges rpartir sur plusieurs exercices avec la norme internationale, lIAS 37 qui netraite pas les grosses rparations comme une provision car elle nimplique aucuneobligation actuelle rsultant dun vnement pass la date de clture, elle est mme en

contradiction avec la dfinition mme dun passif retenue par le cadre conceptueltunisien.



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La norme comptable gnrale classe les provisions pour risques et charges selon queleur date probable de ralisation se situe plus ou moins dun an :

Provisions classes en passifs non courants compte 15 Provisions pourrisques et charges

Provisions classes en passifs courants compte 48 Provisions courantes pourrisques et charges

Selon la NCT 14 le fait gnrateur dune provision est lexistence dune ventualit incidence future ngative remplissant les conditions de prise en compte dans les tatsfinanciers.

Une ventualit incidence future ngative doit donner lieu la constitution dunedotation aux provisions lorsque les trois conditions suivantes sont runies :

a) La disponibilit dune information antrieur la publication des tats financiers(linformation doit exister la date de clture ou rvle jusqu la date de

publication des tats financiers), indiquant quil est probable quun actif soit

dprci ou quun passif soit encouru la date de clture de lexercice aprs prise en compte de tout remboursement potentiel par un tiers. Il estimplicitement reconnu dans cette condition, quil doit tre probable quun ouque plusieurs vnements futurs surviennent pour confirmer le fait de la perte oude la charge, et

b) Le montant de la perte ou de la charge peut tre raisonnablement estim, et ce,aprs dduction de tout remboursement ultrieur y affrant.

c) Les ventualits qui peuvent donner lieu une dotation aux provisions sontcelles incidence ngative et lie aux circonstances ou situations, saufexception, existant la date de clture.

Lorsque la perte nest que peu probable, ou que le montant de la perte ne peut treraisonnablement estim, lentreprise se limite mentionner linformation dans les notesaux tats financiers.

Si la possibilit de perte en question est trs incertaine, lventualit nest pas porteraux tats financiers.

3. Les rgles de mesure

En matire dvaluation et de mesure des provisions tant les normes tunisiennes quela norme internationale sont daccord sur le fait que la constitution dune provision est

dtermine par le jugement des dirigeants de lentreprise sur la base de tout rapportpouvant tayer leur dcision. Ce jugement reste fond sur lexamen des informationsdisponibles et exploitables la date de publication des tats financiers.

La norme IAS 37 est bien explicite sur le sujet de lvaluation des provisions etprsente les rgles de mesure suivantes :

Meilleures estimations

Le montant de la provision doit rsulter de la meilleure estimation des dpensesncessites pour le rglement de lobligation actuelle la date de clture. La provision



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est mesure avant impt, les consquences fiscales de la provision et les variations desprovisions sont traites selon la mthode de comptabilisation de impt diffr.

Risques et incertitudes

Les risques et les incertitudes qui entourent invitablement plusieurs vnements et

circonstances doivent tre pris en compte tout en cherchant la meilleure estimation dumontant de la provision. Des prcautions sont ncessaires pour viter les ajustementsinutiles des risques et des incertitudes qui peuvent aboutir un montant de provisiondlibr ou exagr.

Valeur actuelle

Lorsque leffet de temps sur la valeur de la monnaie est significatif, la valeur de laprovision doit tre la valeur actuelle des dpenses potentielles ncessites pour lerglement de lobligation. Le taux dactualisation doit tre un taux avant impt quireflte la valeur actuelle de la monnaie et les risques spcifiques du passif. Le tauxdactualisation ne doit pas reflter les risques pour lesquels les estimations du cash-flow

ont t ajustes.Evnements futurs

Les vnements futurs qui peuvent affecter le montant qui rsultera du rglement delobligation de lentreprise doivent tre reflter dans le montant de la provision lorsquilexiste suffisamment dinformations objectives qui montrent que ces vnements vonttre raliss. Leffet dune rglementation nouvelle ventuelle est pris en considrationdans la mesure de lobligation existante lorsquil existe suffisamment dinformationsobjectives qui font que la lgislation est pratiquement certaine dtre dcrte.

Aux termes de la NCT 14, lapprciation de lincidence financire dune ventualit

incidence ngative tient compte de la totalit de la perte prvisible. Toutefois, lorsque laperte attendue doit tre supporte en totalit ou en partie par une tierce personne, envertu dun droit commun, lincidence financire de lventualit, et par voie deconsquence, la provision constituer sera calcule nette de la partie de la perte devanttre supporte par la tierce personne.

Les ventualits incidence future ngative doivent tre identifies individuellement,et les circonstances particulires chaque situation doivent tre considres sparment

pour dterminer le montant de la provision.

C. Les provisions pour dprciation dactifs

Dans la logique comptable internationale, il ny a pas de provision proprement ditequau passif. Ce que nous appelons provisions pour dprciation sont des pertes ourduction de valeur des actifs, qui sont traits dans une norme part (IAS 36)Selon la logique retenue par le systme comptable des entreprises, les provisions pourdprciation dactifs portent sur des lments dactifs et permettent de constater unamoindrissement de leur valeur (selon les rgles du modle comptable des cotshistoriques rcuprables) rsultant de causes dont les effets ne sont pas jugsirrversibles ou dont le montant est incertain.

A la diffrence des amortissements qui constatent un amoindrissement dfinitif de lavaleur dun lment dactif et se concrtisent par ltalement, sur une dure probable

dutilisation, des biens grce un plan damortissements, les provisions rsultent decauses dont les effets ne sont pas jugs irrversibles.



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Placement long terme (NCT 7)

A la date de clture, il est procd lvaluation des placements long terme leurvaleur dusage. Les moins values par rapport au cot font lobjet de provision. Les plusvalues par rapport au cot ne sont pas constates.

Stocks (NCT 4)Les stocks de produits finis et de marchandises doivent tre valus au cot

historique ou la valeur de ralisation nette si elle est infrieure. Cette valuation doitaboutir la constatation dune provision pour toute dprciation ou perte ventuelledans les charges de lexercice.

La dprciation des matires premires et consommables destines tre utilisesdans la production la valeur de ralisation nette nest envisage que lorsquune baissedes prix des matires premires ou consommables est telle que le cot des produits finisatteint un niveau suprieur leur valeur de ralisation nette.

Clients et comptes rattachs (NCT 3)

Si une incertitude relative au recouvrement des contreparties au titre de vente demarchandises et des produits fabriqus, de prestation de services, ou dutilisation desressources de lentreprise par des tiers prend naissance aprs la constatation desrevenus, on constitue une provision distincte pour en tenir compte, le montantinitialement comptabilis au titre des revenus nest pas ajust.

2. Les rgles de mesure

Les rgles de mesure des provisions pour dprciation sont les mmes que celles pourrisques et charges a savoir :

a) Elles sont bases sur le jugement des dirigeants de lentreprise matrialis partout rapport pouvant tayer leur dcision (jugement fond sur lexamen desinformations disponibles et exploitables la date de publication des tatsfinanciers)

b) La provision tient compte de la totalit de la perte prvisible, toutefois, lorsquela perte attendue doit tre supporte en totalit ou en partie par une tierce

personne, en vertu dun droit contractuel ou commun, la provision sera nette dela partie de la perte devant tre supporte par la tierce personne.

c) Lincidence de chaque ventualit est dtermine sparment pour dterminer lemontant de la provision.

Une fois constitu, les provisions (pour risques et charges ou pour dprciation) ontun impact direct sur le rsultat. Lauditeur, dans sa dmarche de contrle des comptes,doit tre vigilant aux provisions excessives, ayant pour but de minimiser le rsultat et

par consquent les dividendes distribuer, ou le cas contraire aux provisionsinsuffisantes dans la perspective de lisser et/ou de gonfler le rsultat.

Laudit des provisions rentrant dans le cadre de laudit des estimations comptablesobit des rgles prcises et strictes prvues dans la norme daudit de lIFAC (ISA 540)et quil y a lieu danalyser avec plus de dtail dans la seconde partie de ce travail.



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II. Le contrle des provisions dans le cadre dunemission daudit

A. Audit des estimations comptablesEn raison des incertitudes inhrentes aux activits commerciales, de nombreux

lments des tats financiers ne peuvent pas tre valus avec prcision, ils ne peuventfaire lobjet que dune estimation. Le processus destimation entrane des jugementsfonds sur les dernires informations disponibles. Il peut tre ncessaire, par exemple de

procder lestimation des crances clients douteuses, de lobsolescence du stock ou dela dure dutilisation ou du plan attendu de consommation des avantages conomiques

procurs par les immobilisations amortissables. Le recours des estimationsraisonnables est une composante essentielle de la prparation des tats financiers et nemet pas en cause leur fiabilit.

La norme ISA 540 dfinit lestimation comptable comme une valuationapproximative du montant dun lment en labsence de mthodes de mesure prcise.Exemples :

Provisions pour dprciation des crances et des stocks pour les ramener leurvaleur de ralisation estime ;

Amortissement des immobilisations sur leur dure dutilisation estime ; Provision pour risque pour procs en cours ; Provisions pour pertes sur des oprations de constructions en cours ; Provisions pour engagements de garanties.

La direction est responsable de lvaluation comptable contenue dans les tatsfinanciers. Ces estimations sont souvent empreintes dincertitudes quant laboutissement dvnements qui se sont produits ou sont susceptibles de se produire etncessitent lexercice du jugement.

Dterminer la valeur dune provision, entant questimation comptable, peut tresimple ou complexe, en fonction de la nature de la provision. Par exemple, le calcul dela provision pour clients douteux peut tre simple, alors que lestimation dune

provision pour stocks rotation lente ou excdentaires peut ncessiter des analysesdtailles importantes des donnes actuelles et des prvisions de ventes futures. Lesestimations complexes peuvent ncessiter beaucoup de connaissances particulires etlexercice frquent de jugements.

Les estimations comptables peuvent tre calcules au cours de lexercice et fairepartie du systme comptable courant, ou de faon ponctuelle en fin dexercice. Dans denombreux cas, les estimations comptables sont calcules partir dune formule reposantsur des donnes historiques, telle que lutilisation de taux standards pourlamortissement de chaque catgorie dimmobilisations ou un pourcentage fixe duchiffre daffaires pour le calcul dune provision pour garanties. Dans de tel cas, lesformules doivent tre rexamines rgulirement par les dirigeants, par exemple enrvisant la dure utilisation probable rsiduelle des actifs ou en comparant les rsultatsrels avec les estimations antrieurs, puis en corrigeant ces formules le cas chant.



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B. Approches daudit

Dans le cadre de sa mission de contrle, lauditeur doit runir des lments probantssuffisants et adquats sur le caractre raisonnable dune estimation comptable et/ou surlinformation donne en notes annexes. La collecte des lments probants pour tayer

une estimation comptable est souvent plus difficile que pour dautres lments des tatsfinanciers.

Il est primordial que lauditeur comprenne les procdures et les mthodes utilisespar la direction pour effectuer les estimations comptables, notamment les systmescomptables et de contrle interne, afin de planifier la nature, le calendrier et ltenduedes procdures daudit.

Lauditeur doit appliquer une ou plusieurs des approches suivantes pour laudit desprovisions :

a) Examen et test de la procdure suivie par la direction pour estimer la provision ;b) Utilisation dune provision indpendante pour la comparer avec celle effectue

par la direction ; ouc) Revue des vnements postrieurs la clture confortant la provision.

1. Examen et test de la procdure suivie par la direction

En gnral, les phases de lexamen et du test de la procdure suivie par la direction sontles suivantes :

a) Evaluation des donnes et des hypothses sur lesquelles se base lestimation

En fait lauditeur sefforcera dvaluer si les donnes sur lesquelles lestimationsappuie sont exactes, compltes et pertinentes. Si les donnes comptables sontemployes, leur cohrence avec les donnes traites par le systme comptable sera

revue. Exp. pour contrler une provision pour garanties, lauditeur runira des lmentsprobants confirmant que les donnes relatives aux produits encore couverts par lagarantie en fin de priode correspondent aux informations de ventes contenues dans lesystme comptable.

Lauditeur peut galement rechercher des lments probants provenant de sourcesexternes lentit. Exp. lorsque lauditeur examine une provision pour obsolescence desstocks calcule par rfrence aux ventes futures prvues, lauditeur peut rechercher deslments probants partir des projections des ventes et des analyses de marcheffectues lextrieur pour le secteur dactivit, en plus de lexamen des donnesinternes, telles que les niveaux de ventes antrieurs, les commandes en cours et celles

prvues. De mme, lorsque lauditeur examine les estimations de la direction relatives lincidence financire de procs et de contentieux, lauditeur peut contacter directementles avocats de lentit.

Lauditeur valuera si les donnes sont correctement analyses et projets etconstituent une base raisonnable pour calculer lestimation comptable. Il peut sagirdanalyser lanciennet des crances clients ou deffectuer une projection du nombre demois de disponibilit dun article en stock en fonction de lutilisation passe et prvue.

Lauditeur dterminera si les principales hypothses utilises par lentit pourlestimation sappuient sur une base valable. Dans certains cas, les hypothses sefondent sur des statistiques gouvernementales ou du secteur, exp. les taux dinflation,

dintrt et de chmage, ou sur les prvisions de croissance du march. Dans dautrescas, les hypothses sont spcifiques lentit et reposent sur des donnes internes.



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Dans le cas dun processus destimation complexes impliquant des techniquesspcialises, lauditeur peut juger ncessaire de recourir aux travaux dun expert.

b) Vrification des calculs

Lauditeur contrlera les formules de calcul appliques par la direction. La nature, lecalendrier et ltendue des contrles de lauditeur dpendent de diffrents facteurs,notamment de la complexit du calcul de lestimation comptable, de lvaluation parlauditeur des procdures et des mthodes employes par lentit pour parvenir lvaluation et au caractre significatif de cette dernire sur les tats financiers.

c) Comparaison des estimations des priodes prcdentes avec les rsultats rels

Lauditeur comparera, dans la mesure du possible, les estimations comptableseffectues pour les priodes prcdentes avec les rsultats rels de ces priodesafin de : Runir des lments probants sur la fiabilit globale des procdures destimation

de lentit ;

Dterminer sil est ncessaire de rectifier les donnes ; et Dterminer si les diffrences entre les rsultats rels et les estimationsprcdentes ont t quantifies et si les ajustements ncessaires ont t effectusou si les informations appropries ont t donnes en notes annexes.

d) Examen des procdures dapprobation de la direction

En gnral, les estimations comptables significatives sont approuves par ladirection. Lauditeur dterminera si cette revue et cette approbation ont t faites

par le niveau de direction adquat et sassurera que la documentation sous-tendant le calcul de lestimation comptable en fait tat.

2. Utilisation dune estimation indpendante

Lauditeur peut effectuer ou obtenir une estimation indpendante pour la compareravec lestimation comptable effectue par la direction. En utilisant une estimationindpendante, lauditeur valuera, gnralement, les donnes, examinera les hypothsesservant de base de cette estimation et contrlera le processus de calcul.

3. Revue des vnements postrieurs a la date de clture

Les transactions et les vnements qui se produisent aprs la fin de lexercice, maisavant la fin de la mission daudit, peuvent fournir des lments probants sur uneestimation comptable effectue par la direction. Lexamen par lauditeur de ces

transactions et vnements peut laffranchir, totalement ou en partie, de la ncessitdexaminer et de contrler la procdure suivie par la direction pour effectuer uneestimation comptable, ou de recourir une estimation indpendante pour valuer lecaractre plausible de lestimation comptable.

C. Evaluation des rsultats des procdures daudit etconclusion du rapport

Afin de pouvoir valuer les rsultats de ses contrles, lauditeur doit dterminer sil aobtenu une assurance raisonnable quant au caractre appropri des hypothses retenueset quant lexactitude du calcul de lestimation comptable. Par ailleurs, lauditeur doitvaluer le caractre raisonnable de lestimation en sappuyant sur sa connaissance de



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lentit et de son secteur dactivit, ainsi que sa cohrence avec les autres lmentsprobants obtenus dans le cadre de laudit.

En raison de limprcision inhrente aux estimations comptables, lvaluation deserreurs peut se rvler plus difficile que pour les autres domaines de laudit. Lorsquil ya un cart entre dune part, le montant estim par lauditeur et le mieux fond comptetenu de linformation probante disponible, et dautre part, le montant estim figurantdans les comptes annuels, lauditeur doit dterminer si cet cart constitue une erreur. Sicet cart est raisonnable, par exemple, si le chiffre figurant dans les comptes annuels sesitue dans une fourchette acceptable, il ne sera pas assimil une erreur, en revanche, silauditeur considre que lcart nest pas raisonnable, il doit demander aux dirigeants derapporter lestimation un montant acceptable. Si les dirigeants refusent de corrigercette estimation, lcart entre celle-ci et celle la plus proche rsultant dune estimationraisonnable, doit tre assimil une erreur. Cette erreur doit tre prise en compte parmitoutes les autres erreurs afin dapprcier si leur incidence sur les comptes annuels estsignificative.

Lauditeur doit galement se demander si les diffrences quil a acceptes commetant raisonnables, ne sont pas toutes orientes dans le mme sens de sorte que sur une

base cumule, elles pourraient avoir une incidence significative sur les comptes annuels.Dans de telles circonstances, lauditeur doit rexaminer les estimations dans leurensemble.

Lorsque lauditeur nest pas en mesure dobtenir un degr raisonnable dassurancesur le caractre appropri de lestimation comptable et quil ne peut davantage obtenirdlments probants lappui dune estimation diffrente, il doit apprcier sil ny a pasune limitation ltendue de ses travaux et le cas chant, mettre une opinion avecrserve ou indiquer quil est dans limpossibilit dexprimer une opinion.


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