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5/11/2018 Consolidation Caulet - slidepdf.com
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Les comptes consolidés
Aspects techniques et pratiquesGilbert CAULET
Expert Comptable – Commissaire aux ComptesMaître de Conférence Associé
I S E C –Université Paul Cézanne AIX EN PROVENCE
5/11/2018 Consolidation Caulet - slidepdf.com
http://slidepdf.com/reader/full/consolidation-caulet-55a35acccbfa5 2/99T n° 2Consolidation : aspects théoriques et pratiques
S O M M A I R E
1- Objectifs 2- Sources 3- Définition du Périmètre et Choix des
Méthodes 4- Règles de Consolidation 5-Contenu des États Consolidés 6- Filiales Étrangères 7- Mise en Œuvre 8- La fiscalité Différée
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http://slidepdf.com/reader/full/consolidation-caulet-55a35acccbfa5 3/99T n° 3Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Utilité des comptes consolidés
Donne une meilleure vision de laréalité économique sous l’angle du patrimoine,
de la situation financière et des résultats
1
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http://slidepdf.com/reader/full/consolidation-caulet-55a35acccbfa5 4/99T n° 4Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Le Patrimoine
Vision plus complète du patrimoinegéré par le groupe Les actifs de chaque société consolidée par
intégration en lieu et place des titres Les actifs à leur valeur d’entrée dans legroupe
La valeur des actifs est corrigée Juste valeur à la date d’entrée Les valeurs provenant de cession interne
sont corrigées1
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http://slidepdf.com/reader/full/consolidation-caulet-55a35acccbfa5 5/99T n° 5Consolidation : aspects théoriques et pratiques
La situation financière
Les créances et dettes intragroupesont éliminés
Seules apparaissent les créances et
dettes extérieures La situation financière du groupe
peut être très différente de celledes comptes individuels de lasociété mère
1
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http://slidepdf.com/reader/full/consolidation-caulet-55a35acccbfa5 6/99T n° 6Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les résultats
Les résultats représentent celui del’ensemble des entreprisesconsolidées
Ils sont corrigés Des résultats et dividendes internes De l’amortissement des écarts d’acquisition De la fiscalité différée Des amortissements sur valeurs corrigées
1
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T n° 7Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les textes en France
Septiéme Directive Européenne 83/349(13-06-1983)
Code de commerce (loi du 03/01/1985) Décret du 17 février 1986 Règlement du C.R.C. 99.02 du 22 avril 1999 Avis complémentaires du CNC et Règlement du
C.R.C.(Passif, Amortissements, Actif) Recommandations de l’A.M.F.
Règlement CE 1606/2002(19/07/2002)dit RegI.F.R.S. 2005
1
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T n° 8Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les principales Normes IFRS liéesaux comptes consolidés
1 – Les états financiers2 – Le tableau de flux de trésorerie8 – Résultat net de l’exercice,
erreurs fondamentales etchangements de méthodescomptables
12 – Impôts sur les résultats14 – Informations sectorielles
3
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T n° 9Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les principales Normes IFRSliées aux comptes consolidés
21 – Effets des cours de monnaiesétrangères22 – Regroupement d’entreprises
27 – États financiers consolidés28 – Participation dans les
entreprises associés
31 – Participation dans lescoentreprises3
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T n° 10Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Conséquences des Normes IFRS
Identification des différences derègles appliquées Préparation du passage aux
nouvelles Normes Réalisation de la consolidation en
IFRS pour les sociétés Cotées Contrôle de la bonne application
3
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T n° 11Consolidation : aspects théoriques et pratiques
En synthèse
Les Normes françaises tendent à serapprocher des Normes IFRS Les règles d’évaluation et de
dépréciation sont clairement définies
L’application en 1ère année conduit àretraiter l’année précédente Les informations à fournir sont beaucoup
plus riches
Il existe encore des divergences enconsolidation
3
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T n° 12Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Périmètre
Les entreprisesayant : un contrôle exclusif
un contrôle conjoint une influence notable
dans une ouplusieurs
entreprises
Les sous groupesnon cotés
les petits groupes : 250 personnes 15 M €. de total du bilan 30 M €. de chiffres
d’affaires
QUI PEUT NE PAS CONSOLIDER ?
L.233-16 L.233-17
QUI DOIT CONSOLIDER ?
1
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T n° 13Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Conséquences dela non publication
Délit de non présentation descomptes consolidés Délit d’entrave au comité
d’entreprise Nullité relative des assemblées
générales Responsabilité civile des dirigeants
1
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T n° 14Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Périmètre
Contrôle exclusif = intégration globale Droit de vote majoritaire Contrôle majoritaire de fait Clause statutaire ou contractuelle
influence notable = mise en équivalence Présumée si contrôle si 20 % < 50 % Existence de critères d’influence notable
Contrôle conjoint = intégrationproportionnelle
Existence d’un accord contractuel Communauté d’intérêt Nombre restreint de partenaires
L 233-16 L 233-17
1
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T n° 15Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Contrôle exclusif
Majorité de droit Majorité des droits de vote
Majorité de fait Capacité de désigner les dirigeants
Présumé si plus de 40 % et le + gros associés Majorité contractuelle
Par les statuts ou par contrat Entreprise ad hoc
La loi LSF du 01/08/2003 prévoit la consolidation même si
la consolidante n’est pas actionnaire de l’entité Entreprise portée = consolidée par le bénéficiaire
5.2
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T n° 16Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Contrôle conjoint
Existence d’un accord contractuel Contrat Pacte d’actionnaire
Des associés peuvent être exclus del’accord Communauté d’intérêt
Nombre limité d’associés
5.2
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T n° 17Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Influence notable
Présumée si plus au moins 20 % desdroits de vote Existe si :
Poste au conseil d’administration Participation aux décisions stratégiques Opérations inter entreprises Échange de personnel Lien de dépendance technique
Entreprise exclue si aucun critèred’influence n’existe
5.2
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T n° 18Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les entreprises exclues
Restrictions sévères et durables sur lecontrôle et le transfert des fonds Acquisition des titres en vue de la
revente : portage de titres /Achatspéculatif
Entreprises non significatives Approche multi-critères Critères écrits dans l’annexe Significatif ensemble ou séparément
L’exclusion est l’exception Pas d’exclusion si activité hétérogène Pas d’exclusion pour documents difficiles à obtenir
5.2
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T n° 19Consolidation : aspects théoriques et pratiques
un Organigramme
SOCIÉTÉ MÈRE
ENTREPRISE 1 ENTREPRISE 2 ENTREPRISE 3
ENTREPRISE 4 ENTREPRISE 5 ENTREPRISE 6
ENTREPRISE 8ENTREPRISE 7
60%
70%
30% 70%
40%
80%
90%
33 1/3 %
40%
5.2
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T n° 20Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Lien de détention directe %DD %CG Méthode %IG
SM E1 60% 60% 60%
SM E2 80% 80% 80%
SM E3 33.33% 33.33% 33.33%
E1 E4 70% 80% 50%E2 E4 10%
E2 E5 40% 40% 32%
E3 E6 90% 30% 30%
E4 E7 30% 30% 15%
E5 E8 70% 0%
Tableau des pourcentages
I.G.
M.E.
I.G.
I.G.
I.P.
I.P.
M.E.
5.2
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T n° 21Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les règles et les principes
Continuité d'exploitation Permanence des méthodes Comparabilité des comptes
Séparation des exercices Prudence Importance relative Intangibilité du bilan
Coût historique Homogénéité des évaluations Primauté de la réalité sur l’apparence
Principes comptables du code de commerce
L 233-22
1
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T n° 22Consolidation : aspects théoriques et pratiques
les Méthodes d'évaluation
Méthodes d'évaluation prévuesdans le code de commerce
Application des méthodes
d'évaluation préférentielles Si les comptes sont hétérogènes :
Un retraitement est nécessaire
L 233-22
1
Les méthodes d'évaluation
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T n° 23Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les méthodes d'évaluationpréférentielles
Le groupe doit justifier la nonapplication des méthodespréférentielles Location financement Engagements à long terme des salariés Écarts de conversion en résultat financier Frais financiers sur la durée de l’emprunt Méthode de l’avancement
Conséquence chiffrée dans l’annexe de la non-application
Application irréversible
CNC § 300
1
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T n° 24Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Processus de consolidation
Consolidation par les soldes : Totalisation des soldes finals des comptes Insertion des écritures de l’exercice avec
effets sur les réserves
Consolidation par les flux Reprise des à nouveaux Insertion des données en flux Gestion des écritures en flux Traitement des variations de périmètre
4
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T n° 25Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Modes de consolidation
Consolidation directe : constatationdes données de chaque entitéconsolidée
Consolidation par paliers :
remontée de sous ensemble dansun ensemble plus grand Consolidation modulaire :
consolidation avec compte deliaison pour gestion des donnéespar axe
4
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T n° 26Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Organigramme et périmètre
Écritures de consolidation
Conversion des comptesdes entreprises étrangères
Collecte des données
Fiscalité différée
CentralisationPrésentation
F
I
S
C
A
L
I
T
E
D
I
F
F
E
R
EE
• Retraitements• Ajustements•
Éliminations
• Comptes consolidés• Plaquette• Tableau de financement
Variations de périmètreet de capitaux propres
•Cours de clôture,•Ou cours historique
•Acquisitions•Cessions•Tableau de bouclage de
capitaux propres
•Report variable(conception étendue)
4
Démarche centralisée
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T n° 27Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Dans les entreprisesconsolidées Homogénéisation des
comptes Retraitements
Éliminations Ajustements
Éliminations Dividendes Provisions entreprises
consolidées
Fiscalité différée Envoi des liasses deconsolidation
Au service deconsolidation Réception et vérification Conversion Ajustements Gestion des comptes intra-
groupe Variations de périmètre Bouclage des capitaux
propres Publication
Démarche décentralisée
4
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T n° 28Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Contenu des comptes consolidés
Les comptes consolidés sont composés du bilan du compte de résultat et de l'annexe (incluant variation des capitaux
propres et tableau de financement) Ils forment un tout indissociable Les comptes consolidés doivent être :
réguliers (respect des règles) sincères (sincérité objective) et donner une image fidèle du groupe
L 233-20
L 233-211
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T n° 29Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les documents de synthèse
Le bilan Le compte de résultat par nature ou par
destination L’annexe qui se décompose entre
plusieurs parties : Référentiel comptable, modalités de consolidation, méthodeset règles d’évaluation (20)
Informations relatives au périmètre de consolidation (8) Comparabilité des comptes (5) Explications des postes du bilan et du compte de
résultat et de leurs variations (45) Autres informations (8)
5.1
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T n° 30Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Le bilan consolidé
Rubriques plus synthétiques Rubriques présentées en net à
l’actif
Capitaux propres groupe etminoritaire Présentation sur deux exercices
5.1
é
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T n° 31Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Le compte de résultat
Rubriques plus synthétiques Participation dans frais de
personnel
Résultat financier et résultatexceptionnel simplifié Amortissement d’écart d’acquisition
en bas du compte de résultat Résultat par action
5.1
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T n° 32Consolidation : aspects théoriques et pratiques
L’annexe comprend notamment :
Les principes, règles et référentiels Des explications sur certains postes Immobilisations et amortissements Provisions Créances et dettes par échéance
Écarts d’acquisition, titres mise en équivalence Fiscalité différée, etc.
Tableau de variations des capitauxpropres
Engagements hors bilan Etc.
5.1
bl d fl d é i
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T n° 33Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Tableau de flux de trésorerie
Flux d’exploitation Tous les flux qui contribuent à l’activité et
générateur de revenus
Flux d’investissement Flux liés aux acquisitions et cessions
d’immobilisations
Flux financement Flux liés aux prêts et emprunts
5.1
FILIALES EN DEVISES
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T n° 34Consolidation : aspects théoriques et pratiques
FILIALES EN DEVISESETANGERES
Choix de la méthode de
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T n° 35Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Choix de la méthode deconversion
Si la monnaie fonctionnelle et différentede la monnaie locale Méthode du cours historique
Si la monnaie fonctionnelle et la monnaielocale est la même Méthode du cours de clôture
Pays à forte inflation
Méthode du cours historique Ou réévaluation de la monnaie locale et méthode
du cours de clôture
CNC 300
5.3
l Méth d d hi t i
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T n° 36Consolidation : aspects théoriques et pratiques
la Méthode du cours historique
Au bilan Éléments non
monétaires cours historique
Éléments monétaires cours de clôture
Résultat : par différence entre
l’actif et le passif
Pas d’écart deconversion
Au compte derésultat Charges décaissées
et produits encaissés
cours moyen Charges et produits
calculés cours historique
Résultat
celui du bilan Écart de conversion :
oui
CNC 3200
5.3
l Méth d d d lôt
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T n° 37Consolidation : aspects théoriques et pratiques
la Méthode du cours de clôture
Au bilan Actifs et dettes :
cours de clôture
Capitaux propres cours historique
Résultat : Cours moyen
Écart de conversion :
Oui
Au compte derésultat Charges et produits :
cours moyen
Résultat : cours moyen
Pas d’écart deconversion
C.N.C. 3201
5.3
Les critères de forte inflation
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T n° 38Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les critères de forte inflation
Opérations qui tiennent compte dela perte du pouvoir d’achat Taux d’intérêt, salaires et prix liés à
l’indice des prix Inflation de 100 % sur trois ans Prix exprimé dans une monnaie
étrangère et pas locale
5.3
Évaluations homogènes
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T n° 39Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Évaluations homogènes
La consolidation impose desévaluations homogènes
Les comptes sont établis selon lesméthodes d’évaluation du groupe Des retraitements sont opérés pour
rendre les évaluations homogènes
C.N.C. 300
C.N.C. 2015.4
Les principaux retraitements
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T n° 40Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les principaux retraitements
Les retraitements d’harmonisation Les retraitements liés à législation
fiscale
Les méthodes préférentielles Les actifs et passifs inscrits à juste
valeur La fiscalité différée
5.4
Les retraitements
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T n° 41Consolidation : aspects théoriques et pratiques
d’harmonisation
Amortissements Mode et durée d’amortissement
Provisions Politique de constitution de provision
Subventions d’investissement Stocks Les non-valeurs
Frais d’établissements Charges à répartir (n’existe plus depuis 2005)
5.4
Les protocoles d’écritures
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T n° 42Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les protocoles d écritures
Approche par les cumuls Protocoles qui ne doivent plus être
employés du fait du tableau de flux detrésorerie consolidé et des progiciels de
consolidation Approche par les flux
Écriture avec ou sans partage des capitauxpropres entre groupe et les minoritaires
Écriture avec ou sans impôts différés
5.4
Un exemple
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T n° 43Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Un exemple
Retraitement d’amortissement antérieur à l ’exercice : 1500 de l ’exercice : 200 cumulé : 1700
Taux d’impôt sur les sociétés en n-1 35 1/3 % en n 34 1/3 %
Pourcentage d’intérêts : 70 % Méthode de consolidation :
intégration globale
5.4
Ecriture avant partage et avant
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T n° 44Consolidation : aspects théoriques et pratiques
p gimpôts
Flux6811 Dotation aux amortissements 200
2815 Amortissements matériels 200
A nouveaux
2815 Amortissements matériels 15001070 Réserves consolidées 1500
5.4
Ecriture avant partage et avec
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T n° 45Consolidation : aspects théoriques et pratiques
impôts différés
Flux6811 Dotation aux amortissements 200
6915 Impôts différés à 34 1/3% 69
6916 Résultat sur changement taux 15
4445 Actifs d'impôts différés 542815 Amortissements matériels 200
A nouveaux
2815 Amortissements matériels 1500
4445 Actifs d'impôts différés à 35 1/3% 530
1070 Réserves consolidées 970
5.4
Ecriture répartie avant impôts
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T n° 46Consolidation : aspects théoriques et pratiques
différés6811 Dotation aux amortissements 200
7920 Résultat du groupe gestion 140
7950 Résultat minoritaire gestion 60
2815 Amortissements matériels 200
1220 Résultat du groupe bilan 140
1250 Résultat minoritaire bilan 60
A nouveaux
2815 Amortissements matériels 1500
1072 Réserves du groupe 10501075 Intérêts minoritaires 450
5.4
Ecriture répartie après impôtsé é
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T n° 47Consolidation : aspects théoriques et pratiques
différés6811 Dotation aux amortissements 200
6915 Impôts différés 696916 Résultat sur changement taux 15
7920 Résultat du groupe gestion 102
7950 Résultat minoritaire gestion 44
2815 Amortissements matériels 200
4445 Actifs d'impôts différés 541220 Résultat du groupe bilan 102
1250 Résultat minoritaire gestion 44
A nouveaux
2815 Amortissements matériels 1500
4445 Actifs d'impôts différés 5301072 Réserves du groupe 356
1075 Intérêts minoritaires 6145.4
Contrat de location financement
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T n° 48Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Contrat de location financement
Frais financiers 597 305Emprunts 283 640
Redevance crédit bail 880 945Dotations aux amortissements 200 000
Amortissements constructions 200 000
Constructions 6 000 000Amortissements constructions 1 000 000Emprunts 4 977 538
Réserves consolidées 22 462
« A nouveau » deconsolidation
Flux de l'exercice
1 - faire apparaître le bien à l'actif et l'emprunt au passif,2 - Remplacer les redevances de crédit bail,par les frais financiers et l'amortissement de l’emprunt
3 - Amortir le bien.
Cette écriture est fiscalisée
Principe D 248 - 8 e
5.4
Amortissements
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T n° 49Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Amortissements
Mode d’amortissement Dégressif, linéaire, progressif
Durée d’amortissement Le groupe définit des durées
d’amortissement Retraitement
Si significatif
5.4
les Provisions réglementées
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T n° 50Consolidation : aspects théoriques et pratiques
les Provisions réglementées
Reprise de provision 240Dotations aux provisions 450
Amortissements dérogatoires 210
Amortissements dérogatoire 1 240Réserves consolidées 1 240
« A nouveau » deconsolidation
Flux de l'exercice
Faire comme si elles n'avaient
jamais été enregistréesExemple : Amortissements dérogatoires de S1 se décomposeainsi :
Amortissements au 1.1.n 1 240
Dotation 450- Reprise - 240Amortissements au 31.12.n 1 450
Cette écriture est fiscalisée
D 248 - 8 cPrincipe
5.4
Les retraitements liés à la justel
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T n° 51Consolidation : aspects théoriques et pratiques
valeur
Principe Lors de l’acquisition des titres d’une entreprisenouvellement consolidée, les actifs et passifs sontinscrits à la juste valeur pour la détermination del’écart d’acquisition
Conséquences Les éléments sont inscrits pour une nouvelle valeur
brute en lieu et place d’une valeur nette etd’amortissements
En cas de cession d’actifs la plus-value ou la moins-value sont calculées sur cette juste valeurImpôts différés5.4
La juste valeur
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T n° 52Consolidation : aspects théoriques et pratiques
La juste valeur
Titres de participation consolidés Prix d’acquisition plus les dépenses liées à
l’opération
Autres titres Valeur d’utilité Valeur en bourse pour titres cotés
Actifs incorporelles Valeur d’utilité si nécessaire à l’activité
5.4
La juste valeur
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T n° 53Consolidation : aspects théoriques et pratiques
j
Actifs corporelles Valeur de marché Valeur de remplacement Valeur à neuf moins usure
Stocks et encours Valeur d’utilité Coût historique
Dettes et créances Actualisées en fonction des échéances
5.4
La juste valeur
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T n° 54Consolidation : aspects théoriques et pratiques
j
Engagements à long terme vis-à-visdes salariés Provision actualisé Méthode rétrospectif
Provision pour restructuration Annonce du plan de restructuration
Autres provisions pour risques Pas de provision pour pertes futures
5.4
Actifs non identifiables
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T n° 55Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Écarts d’acquisition Fonds de commerce non identifiés Écarts de conversion sur créances
ou provision Subventions d’investissement
5.4
Conséquences post-acquisition
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T n° 56Consolidation : aspects théoriques et pratiques
q p q
Ces évaluations sont rectifiées encas d’erreur d’estimation jusqu’à lafin de l’exercice suivant
Ces corrections apparaissent lors de
la cession de ces actifs durant cettepériode
5.4
Les ajustements
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T n° 57Consolidation : aspects théoriques et pratiques
jD 248 - 8 aPrincipe
Rendre les comptes intra-groupe réciproques
SITUATION SOLUTION COMPTABLE
Règlement en transit
Marchandises en transit
Dettes et créances enmonnaies étrangères
Effets escomptés non échus
Erreur
Litige
Enregistrement du règlement
Comptabilisation des achats
Régularisation des cours
Constatation du crédit bancaire
RégularisationGestion comptable du litige
5.5
Liste des principales éliminations
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T n° 58Consolidation : aspects théoriques et pratiques
des résultats
internes
des provisionssur sociétéconsolidée
des titres
Dividendes
Marge sur stocksCession interne d'actifs
provision sur titresprovision sur créancesprovision pour risques
D 248 - 6 d
D 248 - 6 d
D 248
des comptesréciproques
Clients - FournisseursPrêts - EmpruntsAchats - Ventes
D 248 - 6 f
5.5
Éliminations des dividendes
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T n° 59Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Produits de participation 1 846Réserves consolidées 1 846
Flux de l'exercice
Ce sont des résultats déjà constatésà affecter en réserves
Montant des dividendes reçus des filialesconsolidées par la société mère 1 846
Quelques cas particuliers:- Acomptes sur dividendes
-Dividendes reçus de l’étranger
- Précompte ou retenue à la source- Dividendes sur titres vendus
Principe
5.5
Marge sur stocks
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T n° 60Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Compte de liaison bilan 422 Ventes 422
Réserves consolidées 847Compte de liaison bilan 847
Compte de liaison bilan 422 Stocks 422
Variation de stocks 422Achats 422
Compte de liaison bilan 847 Stocks 847
Chez l'acheteur
Chez le vendeur
1 - Élimination de la marge sur stocks
chez le vendeur2 - Correction des stocks chez l'acheteur
n-1 n Marge sur stocks 847 1 269 422
Impôts différés
C.N.C. 2610Principe
5.5
Le pourcentage d’élimination
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T n° 61Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Vendeur
AcheteurIntégration
globaleIntégration
proportionnelleMise en
équivalence
Intégration globale à 100 % Au % de l’intégration
proportionnelle Au % de l’entreprisemise en équivalence
Intégrationproportionnelle
Au % de l’intégrationproportionnelle
Au + petit du %des deux sociétés
Au produit du % desdeux sociétés
Mise en équivalence Au % de l’entreprisemise en équivalence
Au produit du %des deux sociétés
Au produit du % desdeux sociétés
Vendeur
AcheteurIG IP 50 % ME 30 %
IG 100 % 50 % 30 %IP à 40 % 40 % 40 % 12 %
ME à 20 % 20 % 10 % 6 %
5.5
Cessions internes d’actif
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T n° 62Consolidation : aspects théoriques et pratiques
PRINCIPE
EXEMPLEF1 filiale à 85 % vend à la société mère uneconstruction pour un montant de 8 645Prix d'achat d'origine 4 867Amortissements pratiqués 1 225
Élimination du profit chez le vendeur
Correction du plan d'amortissementchez l'acheteur
C.N.C. 2610
Compte de liaison 5 003 (8 645 - 4 867 + 1 225)
Prix de cession 8 645Valeur comptable des actifs cédés 3 642
Compte de liaison 5 003
Constructions (8 645 - 4 867) 3 778Amortissements constructions 1 225
Chez l'acheteur
Chez le vendeur
Cette écriture estfiscalisée5.5
Provisions sur entrepriseconsolidée
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T n° 63Consolidation : aspects théoriques et pratiques
consolidée
Dotations aux provisions 648Provisions sur titres 648
Provision sur titres 1 267Réserves consolidées 1 267
« A nouveau » de
consolidation
Flux de l'exercice
Faire comme si elles n'avaient jamais été enregistréesn-1 n ∆
Provision sur titres consolidées 1 267 1 915 648
Impôts différés
D 248 - 8 c
Principe
5.5
L’élimination des titres d'unefiliale
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T n° 64Consolidation : aspects théoriques et pratiques
filiale
La société consolidante possède70 % des titres S3 pour 700 000 Capitaux propres de S3 :Capital 1 000 000Réserves 900 000Résultat 250 000
S.M.
S2
70 %
Capital 1 000 000
Réserves 900 000Résultat 250 000Titres 700 000Réserves groupe 504 000(1 900 000 x 56 % - 700 000 x 80 %)Résultat groupe 140 000
250 000 x 56 % Intérêts hors groupe 696 000Résultat hors groupe 110 000250 000 x 44 %
S3
80 %
5.5
Objectifs des impôts différés
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T n° 65Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Corriger les distorsions entre lerésultat comptable et le résultatfiscal
Constater en face du résultatéconomique les impôtscorrespondants
Assurer la comparabilité desperformances du groupe
Appliquer les dispositions IFRSsauf dispositions françaisesdifférentes5.6
LA FISCALITE DIFFERE
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T n° 66Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les grandes distorsions possibles
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T n° 67Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les écritures de consolidation quiaffectent le résultat ou les réservesconsolidées
Les écarts temporaires entre la
valeur comptable et la valeur fiscaledes postes du bilan Les déficits fiscaux qui n’ont pas été
traduits dans les comptes
individuels par des actifs d’impôtdifféré5.6
Impôts différés sur écritures deconsolidation
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T n° 68Consolidation : aspects théoriques et pratiques
consolidation
Constatation des impôts différés surles retraitements, les éliminationset les ajustements qui modifient lerésultat ou les réserves
Si chaque écriture enregistrée dansles comptes consolidés était taxableou déductible dans les comptes
individuels: impôts différés5.6
Les distorsions temporaires enFrance
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T n° 69Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Actifs au bilan ayant une valeur fiscaleinférieure à la valeur comptable Apport en fusion Frais financiers dans les actifs Demande de dégrèvement de la taxe
professionnelle n’ayant pas été encore obtenue Charges à répartir Amortissement du fonds commercial Écarts d’évaluation
Passifs d’impôts différés5.6
Les distorsions temporaires
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T n° 70Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Actifs au bilan ayant une valeurfiscale supérieure à la valeurcomptable Plus-value sur OPCVM de trésorerie Provisions clients Terrain issu d’un crédit-bail dont la valeur
comptable n’aurait pas été constaté Déficits fiscaux non constatés
Actifs d’impôts différés5.6
Les distorsions temporaires
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T n° 71Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Passifs au bilan ayant une valeur fiscaleinférieure à la valeur comptable Provisions pour :
indemnités de fin de carrière restructuration
ORGANIC, participation, aide au logement et divers taxe professionnelle (dont le rôle n’a pas été émis), litige et risque de change maintenue en consolidation
Écart de conversion passif maintenu enconsolidation
Actifs d’impôts différés5.6
Les distorsions temporaires
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T n° 72Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Passifs au bilan ayant une valeurfiscale supérieure à la valeurcomptable Subventions d’investissements inscrites au
résultat et qui n’auraient pas encore étéencaissées
Étalement de plus-values fiscales quin’auraient pas fait l’objet decomptabilisation
Passifs d’impôt différé5.6
Calcul de l'impôt différé
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T n° 73Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Impôts différés 342 454
Passifs d ’impôts différés 342 454
Passif d ’impôts différés 247 416Réserves consolidées 247 416
Nature des opérations n-1 n Variation
Amortissements dérogatoires -1 258 000 -984 000
Crédit-bail -458 900 -622 500
Organic 57 600 59 400
Participation 959 000
Déficit -122 500
Totaux -700 300 -1 669 600 -969 300
35.33% 35.33%
-247 416 -589 870 -342 454
5.6
Calcul de l'impôt différé
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T n° 74Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Impôts différés 332 761
Profits sur report d’impôt 7 003
Passifs d ’impôts différés 325 758
Passif d ’impôts différés 247 416Réserves consolidées 247 416
Nature des opérations n-1 n Variation
Amortissements dérogatoires -1 258 000 -984 000
Crédit-bail -458 900 -622 500Organic 57 600 59 400
Participation 959 000
Déficit -122 500
Totaux -700 300 -1 669 600 -969 300
35.33% 34.33%
-247 416 -573 174 -325 758
7 003 -332 761 -325 758
5.6
Informations sur les impôtsdifférés
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T n° 75Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Ventilation entre impôts différés et impôts
exigibles Preuve de l’impôt Indication des actifs et passifs d’impôts non
comptabilisés Méthode d’actualisation des impôts différés Ventilations des actifs et passifs d’impôts
écarts temporaires, crédits d’impôts et reports déficitaires
Justification de la comptabilisation d’un actif d’impôt lorsque la société a connu une perterécente
5.6
LES ECARTS D’ACQUISITION
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T n° 76Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Entrée en périmètre enintégration globale
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T n° 77Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Calcul de l’écart d’acquisition à ladate de prise de contrôle del’entreprise
Compte de résultat de la date
d’entrée en intégration globale jusqu’à la fin de l’exercice
Informations dans l’annexe sur les
variations de périmètre5.7
Écart d’acquisition
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T n° 78Consolidation : aspects théoriques et pratiques
+ Valeur des titres de participation(plus les frais accessoires)
- Quote-part des capitaux propresretraités à la juste valeur à la date
d’acquisition = Écart d’acquisition
5.7
Capitaux propres àla date d’intégration globale
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T n° 79Consolidation : aspects théoriques et pratiques
+ Capital et réserves issus descomptes individuels
± Retraitements d’harmonisation ± Retraitements à juste valeur
± Fiscalité différée ± Résultat du début de l’exercice à
la date d’acquisition = Capitaux propres retraités à juste
valeur5.7
Acquisition complémentaire
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T n° 80Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Pas de modification des écartsd’évaluation
Calcul d’un écart d’acquisition Compensation possible entre écarts
d’acquisition positif et écartsnégatifs
5.7
Amortissements des écartsd’acquisition
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T n° 81Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Écart positif Amortissement obligatoire Durée : en rapport avec les objectifs fixés
(durée en lien avec l’acquisition)
Écart négatif Amortissement obligatoire Durée : en rapport avec les objectifs fixés
(durée en lien avec l’acquisition)
5.7
Augmentation du capitalune entreprise sous contrôle exclusif
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T n° 82Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Si diminution du pourcentaged’intérêt : affectation de la plus-value ou la moins-value en résultat
Si augmentation du pourcentage
d’intérêt : constatation en écartd’acquisition
5.7
Cession
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T n° 83Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Compte de résultat jusqu’à la date de
cession Constatation d’un résultat sur la cession Si cession envisagée et si risque de
moins-value : constitution d’uneprovision
En cas de cession d’une branched’activité sans vente de titre : mise à
jour des actifs et passifs liés et de laquote-part de l’écart d’acquisition 5.7
Tableau de variations de capitauxpropres consolidés
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T n° 84Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Justification des variations decapitaux sur deux exercices
S’établit à partir des tableauxindividuels de bouclage de capitaux
propres
5.8
Exemple de tableau de variationsde capitaux propres consolidé
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T n° 85Consolidation : aspects théoriques et pratiques
É c a r t s d e
c o n v e r s i o n
É c a r t s d e
r é é v a l u a t i o n
T i t r e s d e
l ’ e n t r e p r i s e
c o n s o l i d a n t e
A u t r e s v a r i a t i o n s
T o t a l A u t r e s
Situation à la clôture N - 2 10 000 800 5 610 1 710 152 152 18 272
Affectation du résultat 1 210 -1 710 -500
Résultat de la période 2 316 2 316Variations de change 39 39 39
Variations de périmètre
Situation à la clôture N - 1 10 000 800 6 820 2 316 191 191 20 127
Augmentation de capital 1 000 -1 000
Affectation de résultat 1 316 -2 316 -1 000
Résultat de la période 2 102 2 102
Variations de change -61 -61 -61
Variations de périmètre
Situation à la clôture N 11 000 800 7 136 2 102 130 130 21 168
Autres
T o t a l c a p i t a u x
p r o p r e s
R é s u l t a t d e
l ' e x e r c i c e
Part du groupe C a p i t a l
P r i m e s
R é s e r v e s g r o u p e
5.8
Exemple de tableau de bouclageindividuel de capitaux propres
Entreprise : F euro euroT bl i di id l d Devise locale Devise de conso
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T n° 86Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Entreprise : F euro euro
n-1 n n-1 n
% d'intérêt du groupe 60% 60% Cours de début d'exercice 1.00 1.0
% d'intégration 100% 100% Cours de fin d'exercice 1.00 1.0
Méthode de consolidation IG IG Cours moyen 1.00 1.0
D é b u t d ' e x e r c i c e
A f f e c t a t i o n e n
r é s e r v e s
A u g e m e n t a t i o n
d e c a p i t a l
R é d u c t i o n d e
c a p i t a l
D i v i d e n d e s
v e r s é s
D i v i d e n d e s
r e ç u s
R é s u l t a t
R é é v a l u a t i o n
C h a n g e m e n t d e
m é t h o d e
C o n v e r s i o n
V a r i a t i o n s d e
p é r i m è t r e
A u t r e s v a r i a t i o n s
F i n d ' e x e r c i c e
Capital 1 000 1 000 2 00
Prime 100 10
Autres réserves 820 200 -1 000 2
Ecart de réévaluation
Ecart de conversion
Report à nouveau 20 10 3
Résultat 810 -210 -600 900 90
Capitaux propres individuels 2 750 -600 900 3 05
Capitaux propres quote-part 2 750 -600 900 3 05
Crédit-bail -520 120 -40
Provisions réglementées 640 80 72
Capitaux propres retraités 2 870 -600 1 100 3 37
Titres 600 60
Ecart d'acquisition
Minoritaires 1 148 -240 440 1 34
Part du groupe 1 122 -360 660 1 42Dont écart de conversion
Dont écart de réévaluation
Dont réserves et résultat 1 122 -360 660 1 42
Tableau individuel de
bouclage des capitaux
propres
Devise locale Devise de conso
5.8
Les points clés des missions deconsolidation
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T n° 87Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Le manuel de consolidation, Le calendrier des opérations La liasse de consolidation
6
Objectifs d’un manuel deconsolidation
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T n° 88Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Normaliser la collecte des donnéesnécessaires à la consolidation,
Standardiser les règles d’évaluationdu groupe,
Permettre à tous les acteurs de laconsolidation de participerefficacement aux travaux de
consolidation y compris lesnouvelles entreprises à consolider.6
Le contenu général du manuelde consolidation
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T n° 89Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les objectifs de la consolidation Les règles de consolidation Les méthodes d’évaluation Le calendrier des opérations
le plan comptable du groupe la procédure de rapprochement des
comptes intragroupe La liasse de consolidation Les moyens informatiques
6
Calendrier des opérations
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T n° 90Consolidation : aspects théoriques et pratiques
15/12/n-1 Envoi des liasses à saisir
5/01/n Périmètre des entreprises consolidés30/01/n 1er arrêté comptable et
rapprochement des comptes intra-groupe
15/02/n Dernier arrêté comptable
28/02/n Envoi des liasses et visa des CAC15/03/n 1er arrêté des comptes consolidés25/03/n Transmission des données fiscales31/03/n Arrêté définitif des comptes
consolidés
6
Exemple d’informations à incluredans une liasse de consolidation
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T n° 91Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Les données de la balance Bilan et compte de résultat Données comptables par les flux
Les comptes et flux intragroupe Des données monétaires pour l’annexe
Dettes par échéance ou par devise Engagements hors bilan, etc.
Les informations sur les titres des entités
consolidées6
Exemple d’informations à incluredans une liasse de consolidation
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T n° 92Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Des données non monétaires pour
l’annexe Effectifs
Des données de retraitement Location financement Provision retraite, etc.
Des données d’élimination Dividendes Cession d’immobilisation interne
Le bouclage des capitaux propres6
Les outils informatiques
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T n° 93Consolidation : aspects théoriques et pratiques
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Les caractéristiques d’un bonprogiciel
Une collecte des données complète
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T n° 94Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Une collecte des données complète Des paramétrages riches
Rubriques monétaires – non monétaires États de la liasse Écritures automatiques Règles de calcul États de restitution
Une puissance de traitement Une décentralisée Une communication avec les outils bureautique Des analyses hyper cube Des états de restitution personnalisables Une approche multi
Multi périmètres Multi devises Multi période Multi axes Multi langues
6
Les missions professionnelles
U i i lé l
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T n° 95Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Une mission légale
La mission de certification des comptes consolidésdans le cadre d’un Co-Commissariat aux Comptes
Les missions contractuelles Organisation et mise en place
Installation de progiciel Réalisation des comptes consolidés Aide à la finition Consultation technique Mise en œuvre de reporting Formation aux techniques de consolidation
2
Outil de communication
i à i d
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T n° 96Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Externe vis-à-vis des Actionnaires Banquiers, investisseurs Fournisseurs
Interne vis-à-vis des : Salariés Dirigeants
1
La mission de certification descomptes consolidés
P i d i d
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T n° 97Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Prise de connaissance du groupe Appréciation du contrôle interne Contrôle des comptes des
entreprises consolidées Contrôle des opérations de
consolidation Synthèse et rapport
2
Les missions contractuelles
O i ti t i l d l
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T n° 98Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Organisation et mise en place de la
consolidation légale Mise en service et paramétrage
d’un progiciel de consolidation Réalisation des comptes consolidés
Les missions de consolidation relèvent dumonopole de l’expert comptable
2
Démarche d’audit
Prise de connaissance du
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T n° 99Consolidation : aspects théoriques et pratiques
Contrôles des
comptes
Contrôle des comptesdes entreprises
consolidées
Appréciation ducontrôle interne
Événements non liés àl ’exploitation
Prise de connaissance dugroupe
Rapport decertification2