MISE A JOUR DES CONNAISSANCES EN ECONOMIE ET GESTION ACTUALITE
EN GESTION COMPTABLE ET FINANCIERE
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Principales rformes du PCG depuis 1999 CRC 99.03 PCG CRC
2000.06 Passifs CRC 04.01 Fusions CRC 99.09 Changements comptables
CRC 99.08 Contrats long terme CRC 2002-10 Amort & dprciation
CRC 2004.06 Actifs 1999 200020022004
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LES PASSIFS
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Nouvelles rgles sur les passifs chronologie CNC : avis sur les
passifs (n 00-01) du 20 avril 2000 CRC : rglement n 00-06 du 7
dcembre 2000 relatif aux passifs Date dapplication = 1 er janvier
2002 Application anticipe possible = 1 er janvier 2000 Homologu par
larrt interministriel du 17 janvier 2001
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Contenu des nouvelles rgles sur les passifs Dfinition dun
passif (dettes, charges payer, provision pour risques et charges,
passif ventuel) Rgles dvaluation et de comptabilisation dune
provision pour risques et charges Informations porter en
annexe
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Objectif de lavis du CNC n00-01 Mettre fin aux pratiques
htrognes des entreprises franaises en matire de provision en
dfinissant 1) conceptuellement un passif 2) les modalits de
comptabilisation et dvaluation
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Dfinition dun Passif (PCG art. 212-1) 3 conditions ncessaires :
Obligation lgard dun tiers ; entrane une sortie de ressources au
bnfice du tiers ; sans contrepartie au moins quivalente
attendue.
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Analyse des conditions la notion de passif repose sur
lexistence dun engagement irrvocable (obligation) envers un tiers
dont il nest pas ncessaire de connatre lidentit. Il peut sagir dune
obligation vis--vis dune collectivit (tiers non dterminable).
Lobligation peut tre de nature : - juridique (lgale, rglementaire
ou contractuelle); - implicite (dcoulant des usages et politiques
passes de lentreprise)
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Analyse des conditions la sortie de ressources correspond aux
dpenses ncessaires pour teindre lobligation correspondante. Elle
peut tre certaine ou probable. Selon IAS 37 une sortie de
ressources est considre comme probable sil est plus probable
quimprobable que cette sortie se produira. La sortie de ressources
rsultant de lobligation vis--vis dun tiers ne doit pas avoir de
contrepartie quivalente attendue de ce tiers. La contrepartie
ventuelle est constitue des avantages conomiques que l'entit attend
du tiers envers lequel elle a une obligation. la sortie de
ressource ne doit avoir comme seul objectif que dteindre
lobligation.
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Conditions de comptabilisation des passifs (PCG art.312-1-2) 2
conditions cumulatives : lobligation doit exister la date de clture
de lexercice la sortie de ressources rsultant de lobligation
vis--vis du tiers ne doit pas avoir de contrepartie quivalente
attendue de ce tiers aprs le clture de lexercice.
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Analyse des conditions de comptabilisation dun passif Condition
1 : le bilan doit prsenter la situation de lentreprise la date de
clture de lexercice comptable et non pas sa situation future
potentielle seules les obligations rsultant dvnements antrieurs la
clture constituent des passifs cette date le fait gnrateur de
lobligation doit donc se situer avant la clture Condition 2 : la
notion de sortie de ressources future sans contrepartie quivalente
attendue du tiers aprs le clture de lexercice semble avoir deux
significations : 1) le tiers vis--vis duquel lentreprise a une
obligation actuelle neffectuera aucune prestation aprs la clture;
ou 2) la sortie de ressources entranera un perte davantages
conomiques.
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Dmarche didentification dun passif Obligation envers un tiers ?
Obligation existant la clture ? Sortie de ressources certaine ou
probable ? Absence de contrepartie quivalente aprs la clture ?
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Typologie des passifs Dette obligation et sortie de ressources
certaines, chance et montant prcis Charge payer obligation et
sortie de ressources certaines,chance ou montant non prcis mais
incertitude faible Provision obligation certaine ou probable,
sortie de ressources certaine ou probable, chance ou montant non
prcis Passif ventuel Obligation ni probable, ni certaine
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Les passifs ventuels Un passif ventuel est : soit une
obligation potentielle de lentreprise lgard dun tiers rsultant
dvnements dont lexistence ne sera confirme que par la survenue ou
non, dun ou plusieurs vnements futurs incertains qui ne sont pas
totalement sous le contrle de lentreprise ; soit une obligation de
lentreprise lgard dun tiers dont il nest pas certain ou probable
quune sortie de ressources sera ncessaire pour teindre
lobligation.
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Comptabilis au passifEn annexe Approche mthodologique de
dfinition dun passif
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Cas particuliers de passif Les produits constats davance les
revenus perus ou comptabiliss en produits par lentit la date de
clture, au titre de prestations ou marchandises restant raliser ou
livrer aprs la date de clture, constituent une obligation
contractuelle de lentit envers le tiers bnficiaire de la prestation
ou de la marchandise restant dlivrer ou livrer. Exemple : une
entreprise a conclu avec un tiers un contrat de maintenance dont
lexcution stend sur plusieurs exercices. Lobligation est dordre
contractuel et consiste assurer la maintenance jusquau terme du
contrat. Si lentreprise a peru le revenu avant la clture de
lexercice, la partie du revenu correspondant la prestation restant
assurer sur lexercice suivant est comptabilise au passif en produit
constat davance. Les carts de conversion passif : Par exception,
les gains latents de change qui ne correspondent pas la dfinition
dun passif, sont maintenus au passif du bilan en carts de
conversion passif.
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Conditions de comptabilisation dune provision (Dispositions
combines du code de commerce art.D8 al.4 et PCG art.212-1 212-4) 4
conditions cumulatives : elle constitue un passif ; elle couvre des
risques et des charges nettement prcises quant leur objet le
montant ou lchance ne peuvent tre fixs de faon prcise le montant de
lobligation peut tre estim avec une fiabilit suffisante.
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Analyse de conditions de comptabilisation Une dcision interne
ne suffit plus : La dcision doit tre intervenue avant la date de
clture Lengagement doit tre formalis cest-- dire que lentit doit
tre engage vis-- vis du tiers avant la clture
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Evaluation des provisions Meilleure estimation de la sortie de
ressources ncessaire lextinction de lobligation existant la clture
de lexercice. Lestimation doit tre faite sur la base de toutes les
informations disponibles la date darrt des comptes une obligation
ne entre la date de clture et la date darrt des comptes ne peut
plus tre provisionne sur lexercice qui vient de sachever. Les cots
retenir pour valuer la provision sont ceux qui nauraient pas t
engags en labsence de lobligation.
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Suivi des provisions A linventaire : rexamen des provisions
existantes et rajustement ventuel pour reflter la meilleure
estimation cette date. Reprise de la provision quand les raisons
qui lont motive, ont cess dexister, i.e. - lentreprise na plus
dobligation envers un tiers, - Il nest plus probable que
lobligation entranera une sortie de ressources sans contrepartie
quivalente de la part du tiers.
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Information dans lannexe Pour chaque catgorie de provision : -
la valeur comptable louverture et la clture de lexercice ; - les
provisions constitues au cours de lexercice ; - les montants
utiliss au cours de lexercice; - les montants non utiliss repris au
cours de lexercice.
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Information dans lannexe (suite) Pour les risques et charges
dun montant individuel significatif : - la nature de lobligation et
lchance attendue des dpenses provisionnes ; - les incertitudes
relatives aux montants et aux chances de ces dpenses ; - le montant
de tout remboursement attendu. pour les passifs ventuels -
description de leur nature ; - estimation de leurs effets
financiers ; - indication des incertitudes relatives au montant ou
lchance de toute sortie de ressources.
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Les actifs
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Les textes Avis CNC n 2004-15 du 23/06/2004 (+ note de
prsentation) : dfinition + comptabilisation + valuation des actifs
Rglement CRC n 2004-06 du 24/11/2004 Rfrences : IAS 2 (stocks), IAS
16 (immobilisations corporelles), IAS 23 (couts demprunt), IAS 38
(immobilisations incorporelles) Avis n2005-D du 01/07/2005 du Comit
durgence (CU) du CNC : prcisions sur les modalits dapplication des
nouvelles rgles sur les actifs et sur lamortissement et la
dprciation des actifs Avis CU n2005-J du 6/12/2005: modalits
dexercice de loption de comptabilisation des droits de mutation,
honoraires, commissions et frais dactes Avis CU n2005-D du
01/07/2005 : traitement des cots de dmantlement.
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Champ dapplication Actifs viss - Immobilisations incorporelles
et corporelles - Stocks - Les charges constates davance Actifs
exclus - les actifs acquis dans le cadre doprations de
regroupements - les actifs financiers ainsi que les dpenses lies
telles que les frais dmission des emprunts, les primes dmission et
les primes de remboursement demprunts ; - les contrats de dlgation
de services publics dont les contrats de concession - les actifs
dimpts diffrs - les contrats de location (y compris crdit-bail) +
contrat de louage de marque et de brevet
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Date dapplication des nouvelles rgles Application obligatoire
Application Anticipe facultative 01/01/200501/01/2004
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Primtre dapplication Toutes les entits ayant une activit
industrielle et commerciale le secteur associatif ayant une activit
autre quindustrielle et commerciale ( associations reconnue dutilit
publique, associations sportives) Le secteur public ayant une
activit autre quindustrielle et commerciale
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Anciennes rgles (C. com art. D10 et PCG ancien art. 211-1)
Actif = lment du patrimoine ayant une valeur conomique positive
pour lentit patrimoine ? pas de dfinition comptable dfaut dfinition
juridique notion de proprit valeur conomique positive ? pas de
prcisions interprtation = source rgulire de profits Date de
comptabilisation des actifs = date de transfert de proprit
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Critres de dfinition dun actif (PCG art. 211-1) Le bien est-il
identifiable ? oui non Le bien est-il contrl par lentit ? oui Le
bien procurera-t-il des avantages conomiques futurs ? oui Actifs
non Charges
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ANALYSE DES CRITERES DE DEFINITION DUN ACTIF
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Critre n1 : identifiabilit Un bien corporel est par nature
identifiable Un bien incorporel sera identifiable (PCG art. 211-3)
si : - il est sparable des activit de lentreprise il peut tre
vendu, transfr, lou ou chang valu sparment - ou sil rsulte dun
droit lgal ou contractuel droit dexclusivit contrle des avantages
conomiques
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Critre n2 : llment est porteur davantages conomiques Actif =
rservoir davantages conomiques futurs pour lentreprise Avantages
conomiques futurs = potentiel contribuer directement ou
indirectement aux flux nets de trsorerie Potentiel (norme IFRS) :
potentiel de production (ex : machine) possibilit de conversion en
trsorerie (ex : un stock de produits finis) capacit rduire les
sorties de trsorerie (ex : remplacement dun moteur entranant une
rduction de la consommation dnergie)
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Critre n2 : suite Contribution aux flux nets de trsorerie :
directe (ex : machine) indirecte (ex : actifs acquis pour des
raisons de scurit ou lis lenvironnement)
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Critre n3 : le contrle Actif = ressource contrle par
lentreprise Contrle : lessentiel des risques a t transfr lacqureur
lacqureur a la matrise des avantages conomiques entre dans le
patrimoine de lacqureur = date de transfert du contrle
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Critre n3 : (suite) L existence dun droit de proprit - nest
plus une condition ncessaire pour dmontrer le contrle (le contrle
peut rsulter dun droit contractuel) - nest plus une condition
suffisante pour dmontrer le contrle Patrimoine comptable =
patrimoine conomique
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Les critres de dfinition dun actif (PCG art.311-1) Une
immobilisation est comptabilise lactif lorsque les conditions
suivantes sont simultanment runies : - ll est probable que lentit
bnficiera des avantages conomiques futurs correspondants - Son cot
peut tre valu avec une fiabilit suffisante
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ANALYSE DES CRITERES DE COMPTABILISATION DUN ACTIF
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Critre n1 : avantages conomiques futurs Avis du CNC n 2004-15,
3.1 un lment gnrant des avantages conomiques futurs ne peut tre
port lactif dune entit que sil existe une certitude suffisante que
ces avantages conomiques futurs bnficieront lentit Exemple :
lacquisition dune machine sera porte lactif, car les flux de
trsorerie gnrs par ce bien iront lentreprise. Par contre, des
dpenses de publicit ou des dpenses de formation ralises par une
entreprise ne peuvent tre portes lactif, car la probabilit pour
cette dernire de bnficier des avantages conomiques correspondants
nest pas acquis.
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Critre n2 : fiabilit suffisante Lvaluation du cot est considr
comme fiable (avis du CNC n 2005-15,3.1) : pour les biens acquis :
lorsquil existe une transaction dchange (ex facture dachat) Pour
les biens produits : lorsque lentreprise peut dterminer leur cot de
production sur la base de transactions conclues avec les tiers
ayant contribu la production de lactif (factures dachat de MP,
bulletins de paie des salaris)
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Synthse Llment est-il un actif ? oui non Existe- til une
certitude suffisante que les avantages conomiques attachs lactif
Iront lentit ? oui Le cot de lactif peut-il tre valu avec une
fiabilit suffisante ? oui non Charges Inscription de lactif au
bilan
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Nouvelles dfinitions Lactif est-il destin tre Vendu ou utilis
dans le processus de production ? Stock Limmobilisation est destine
tre loue, utilise dans la production ou dans la gestion interne et
sur plusieurs exercices (+ de 12 mois) Lactif a-t-il une substance
physique ? Immobilisation corporelle Immobilisation incorporelle
oui non ouinon
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Les immobilisations de faible valeur PCG art. 331-4 : Les
lments dactif non significatifs peuvent ne pas tre inscrits au
bilan ; dans ce cas, ils sont comptabiliss en charges de lexercice
Rappel Fiscalement, par mesure de simplification, les entreprises
peuvent comprendre parmi leurs charges les matriels et mobiliers
dont la valeur unitaire est infrieure 500 HT
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Actifs supprims PCG art 311-4 et 321-10 les charges taler Les
charges diffres Les frais dacquisition des immobilisations
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Actifs maintenus par exception les carts de conversion Actif
Les frais de constitution, de premier tablissement Les frais
daugmentation de capital, de fusion et de scission
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Traitement comptable des actifs maintenus par exception Type
dlmentsTraitement comptable Ecart de conversion -Actif Actif Frais
dtablissementCharge (mthode prfrentielle) ou immobilisation Frais
daugmentation de capital, de fusion Charge ou immobilisation ou
imputation sur la prime (mthode prfrentielle)
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Cot dentre dune immobilisation : principales volutions Dduction
des escomptes de rglement incorporation du cot de dmantlement Seuls
les cots directement engags pour mettre lactif en place et en tat
de fonctionner sont inclure Possibilit dinclure les droits de
mutation, honoraires, commissions et frais dactes lis lacquisition
(traitement alternatif = charges)
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Cot dacquisition dune immobilisation (PCG art. 321-10) Prix
dachat (-) RRR et escomptes obtenus (+) frais accessoires charges
directement attribuables lacquisition (+) estimation initiale des
cots de dmantlement Sur option, incorporation : -les frais
dacquisition des immobilisations -Les cots demprunt
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Cot de production dune immobilisation (PCG art. 321-13) Cot
dacquisition des MP (+) cots de remise en tat (+) charges directes
de production (+) certaines charges indirectes de production -
directement attribuables la production de limmobilisation, - mais
quil nest pas possible daffecter au cot dun bien ou dun service
sans calcul intermdiaire Option : les cots demprunt
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Traitement comptable des cots engags les dpenses engages avant
la priode dacquisition (ou de production) charges par nature Les
dpenses engages pendant la priode dacquisition (ou de production)
cot dentre de limmobilisation Les dpenses engages aprs la priode
dacquisition (ou de production) charges Sauf si elles remplissent
les critres de dfinition et de comptabilisation des actifs
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Priode dacquisition ( ou de production) ChargesCot dentre
Charges Dcision dacquisition et preuve davantages conomiques futurs
Fonctionnement selon utilisation prvue Mise en place et en tat de
fonctionner selon lutilisation prvue par la direction
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Immobilisations : informations dans lannexe (extrait) Mthodes
dvaluation utilises pour dterminer la valeur comptable brute des
immobilisations Rapprochement entre la valeur comptable louverture
et la clture de lexercice Informations relatives au traitement
comptable des cots demprunt Mthode comptable retenue pour les cots
estims de dmantlement, denlvement et de restauration de sites
Montant des charges financires incluses dans les cots dacquisition
ou de production des stocks
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LES AMORTISSEMENTS ET LES DEPRECIATIONS DACTIF
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Harmonisation des rgles franaises avec les normes
internationales IAS 23 Cot demprunt IAS 40 Immeubles de placement
IAS 2 Stocks IAS 38 Immobilisations incorporelles IAS 16
Immobilisations corporelles IAS 36 Dprciations dactifs Rglement CRC
2004-06 Dfinition, valuation, et comptabilisation des actifs
Rglement CRC 2002-10 Amortissement et dprciation des actifs
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Doctrine et rglementation franaise Dcret du 29/11/1983
(articles 7 et 8) Rglement n 2002-10 du 12/12/2002 du Comit de la
rglementation comptable (modifi par le rglement n 2003-07 du
12/12/2003) Rglement n 2005-09 du CRC du 03/12/2005 Avis n 2002-07
du 27 /06/2002 du Conseil national de la comptabilit (CNC) Avis n
2002-12 du 22 octobre 2002 du CNC Avis n 2003-E du Comit
durgence(CU) du CNC du 9 juillet 2003 Avis du n 2003-F du CU du CNC
du 9/12/2003 Avis n 2004-11 du 23 juin 2004 du CNC Avis n 2005-D du
CU du CNC du 01/06/2005 Avis n 2005-H du CU du CNC du
06/12/2005
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Points traits par le rglement sur les amortissements La
dfinition des amortissements et des dprciations dactifs Les critres
permettant de distinguer les actifs amortissables des actifs non
amortissables Les modalits de calcul des amortissements et des
dprciations Les critres de constitution et de reprise des
dprciations
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Les points non traits les amortissements drogatoires Les
provisions pour risques et charges (avis n 2001-06) La dprciation
des stocks Lamortissements et la dprciation des instruments
financiers Les amortissements spcifiques des entreprises
concessionnaires La dprciation des titres de participation La
dprciation rsultant davantages au personnel Lamortissement ou la
dprciation des charges inscrites lactif Les provisions sur
oprations partiellement excutes (avis n 99-10)
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Champ dapplication du rglement 2002-10 Amortissement et
dprciation : des immobilisations incorporelles (marques, brevets,
logiciels, fonds commerciaux, FRD..) Des immobilisations
corporelles
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Quelques dfinitions PCG art.322-1 Utilisation = consommation
des avantages conomiques attendus de lactif Actif amortissable =
utilisation est dterminable (dure ou mesure en units duvre)
Utilisation dterminable critres : physique technique juridique
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Quelques dfinitions (suite) Amortissement = rpartition
systmatique du montant amortissable de lactif en fonction de son
utilisation Plan damortissement = rpartition du montant
amortissable selon : - le rythme de consommation des avantages
(mode damortissement) - sur la dure dutilisation probable
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Quelques dfinitions (suite et fin) (PCG art. 322-1.3) Base
damortissement = cot dentre du bien valeur rsiduelle Valeur
rsiduelle (PCG art.322-1.6) = valeur vnale de lactif la fin de son
utilisation, diminue des cots de sortie. La valeur rsiduelle doit
tre : - significative - mesurable ds lorigine
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Modifications du plan damortissement PCG art. 322-4.6
modification prospective du plan damortissement Causes : avis CNC n
2002-07 - dpenses ultrieures sur lactif qui amliorent son tat
au-del de son niveau de performance (allongement de lutilisation) -
changements techniques ou des volutions du march : (rduction de
lutilisation) PCG art. 322-5.3 : comptabilisation dune
dprciation
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Comptabilisation par composants PCG art. 322-3 (CRC 2002-10)
devenu 311-2 (CRC n 2004-06) mthode obligatoire Principe : si ds
lorigine, un ou plusieurs lments constitutifs dun actif ont chacun
des utilisations diffrentes, chaque lment est comptabilis sparment
et un plan damortissement propre chacun des lments est retenu
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Exemples de composants Peuvent avoir des dures dutilisation
diffrentes : un avion et ses moteurs ou ses siges; Un immeuble et
sa toiture ou ses ascenseurs; Un four et son revtement
intrieur.
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Deux catgories de composants (PCG art. 311-2) 1)Elments destins
tre remplacs 2)Dpenses de gros entretien
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Les dpenses de remplacement (PCG art. 311-2) parties dactifs
devant faire lobjet de remplacement intervalles rguliers ayant des
dure dutilisation diffrentes ou procurant des avantages conomiques
lentreprise selon un rythme diffrent Comptabilisation obligatoire
ds lentre de limmobilisation en composants
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Exemple Une entreprise de transport dtient une flotte de
camions, dont les moteurs doivent tre rgulirement changs tous les 5
ans. H1 : La dure moyenne dutilisation dun camion est de 8 ans. H2:
Les camions sont remplacs tous les 4 ans
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Comptabilisation par composants des immeubles dtenus par les
organismes de logement social (CNC, avis n 2004 -11) ComposantsDure
dutilisationRpartition des composants en % individuelcollectif
Structure et ouvrages assimils 50 ans +/-20%88,70 %90,30 %
Menuiseries extrieures25 ans +/- 20%5,40 %3,30 % Chauffage
collectif25 ans +/- 20%3,20 % Ou Chauffage individuel15 ans +/-
20%3,20 % Etanchit15 ans +/- 20%1,10 % Ravalement avec amlioration
15 ans +/- 20 %2,70 %2,10 %
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Mthodologie gnrale de dtermination des composants (Annexe 2 CU
du CNC avis 2003-E) Etape n 1 : les services techniques
interviennent pour dcomposer limmobilisation et indiquer les
frquences de renouvellement des composants Etape n 2 :
confrontation des propositions techniques aux donnes historiques de
remplacement NB : les lments qui seraient pas comptabiliss sous
forme de composants lorigine lors de lacquisition ou de la premire
application (alors quils taient identifiables) seront
obligatoirement comptabiliss en rsultat lors du remplacement sauf
si les conditions de constatation dun composant sont remplies (par
exemple dure dutilisation qui savre plus courte pour llment
considr)
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Les dpenses de gros entretien (PCG art. 311-2) Nature = grosses
rparations ou grandes rvisions Programmes pluriannuels Objet =
vrifier le bon tat de fonctionnement dun bien ou lentretenir sans
le modifier ni prolonger sa dure de vie Exemples = rvisions davions
pour motif de scurit, carnage de la coque des navires (voir aussi
avis CNC 2004-11) Traitement comptable : constitution dune PGR ou
approche par composants
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Dtermination du composant grosses rparations ou grandes
rvisions (Annexe 2 CU du CNC avis 2003-E) La comptabilisation se
fait au sein du cot initial de lactif Montant du composant = tous
les cots attribuables au programme pluriannuel de grosses
rparations ou de grandes rvisions, autres que les cots de
renouvellement des autres composants identifiables
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Dprciation des actifs amortissables PCG art. 322-5 A la clture
de chaque exercice, lentreprise doit apprcier pour chaque actif,
sil existe un indice de perte de valeur En cas dexistence dun
indice, lentreprise doit effectuer un test de dprciation Test de
dprciation : la VNC est compare la valeur actuelle (VA) PCG art.
322-1 Dprciation dun actif = constatation que sa VA < VNC La
constatation dune dprciation dun actif amortissable modifie de faon
prospective la base amortissable et par consquent le plan
damortissement.
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Dfinitions Valeur vnaleMontant qui pourrait tre obtenu, la date
de clture, de la vente dun actif lors dune transaction conclue des
conditions normales Valeur dusageValeur des flux de trsorerie
estims attendus de lutilisation continue dun actif et de sa sortie
la fin de sa dure dutilisation Valeur nette comptable Valeur brute
diminue des amortissements et des dprciations Valeur actuelleValeur
la plus leve de la valeur vnale ou de la valeur dusage
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Indices de perte de valeur PCG art. 322-5 (liste non
limitative) indices externes : valeur de march Changements
importants Taux dintrt ou de rendement indices internes
Obsolescence ou dgradation physique Changements importants dans le
mode dutilisation Performances infrieures aux prvisions
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Suivi comptable des dprciations dactifs amortissables caractre
non dfinitif des dprciations constates elles peuvent tre augmentes
ou diminues (PCG art. 322-4-6) Limite lajustement des dprciations
En cas de reprise dune dprciation, la base amortissable sera
augmente pour le futur. Mais la nouvelle base damortissement ne
doit pas tre suprieure la VNC correspondant au plan damortissement
initial (avis CNC n 2002-07).