BOI-BIC-BASE-60-30-10-2012-11-26

Extrait duBulletin Officiel des Finances Publiques-Impts

DIRECTION GNRALE DES FINANCES PUBLIQUESIdentifiant juridique : BOI-BIC-BASE-60-30-10-20121126

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Date de publication : 26/11/2012

DGFIP

BIC Base d'imposition - Oprations de crdit-bail mobilier etimmobilier - Rgime fiscal des oprations de crdit-bail immobilier

- Champ dapplication et rgles applicables en cours de contrat

Positionnement du document dans le plan :BIC - Bnfices industriels et commerciauxBase d'impositionTitre 6 : Oprations de crdit-bail mobilier et immobilierChapitre 3 : Rgime fiscal des oprations de crdit-bail immobilierSection 1 : Champ d'application et rgles applicables en cours de contrat

Sommaire :I. Champ dapplication des oprations de crdit-bail immobilier

A. Oprations de crdit-bail immobilier concernes1. Dfinition des oprations de crdit-bail immobilier2. Qualit du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier

B. Entreprises concernesII. Rgles applicables en cours de contrat de crdit-bail immobilier

A. Situation du preneur d'un contrat de crdit-bail immobilier1. Dductibilit des loyers de crdit-bail immobilier

a. Situation gnraleb. Oprations de crdit-bail concernant des immeubles affects usage de bureaux et situs enIle-de-France

1 Date dachvement de limmeuble2 Dfinition des locaux usage de bureaux3 Affectation titre principal usage de bureaux4 Lieu de situation de limmeuble5 Rgime applicable

2. Cession d'un contrat de crdit-bail immobiliera. Situation du cdantb. Situation du cessionnaire

1 Ventilation du prix d'acquisition des droits2 Consquences de la ventilation au regard des rgles d'amortissement

Identifiant juridique : BOI-BIC-BASE-60-30-10-20121126Date de publication : 26/11/2012


B. Situation du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier1. Imposition des loyers2. Amortissement des immeubles lous en crdit-bail

a. Rappel des modalits damortissement des biens donns en locationb. Amnagement et lgalisation de lamortissement financier pour les biens donns en crdit-bail

1 Dfinition du rgime particulier damortissement2 Option pour lamortissement financier

3. Provision spciale

I. Champ dapplication des oprations de crdit-bail immobilier1Les oprations de crdit-bail sont rgies par les articles L313-7 et suivants du code montaire etfinancier. Le bien objet du contrat demeure la proprit du bailleur jusqu' la leve de l'option d'achat.Le rgime fiscal du crdit-bail immobilier prend en compte cette approche juridique aux termes delaquelle le crdit-bailleur inscrit l'immeuble l'actif de son bilan et l'amortit selon les rgles de droitcommun. Le crdit-preneur ne peut quant lui faire figurer les biens parmi ses valeurs immobilisesqu compter du transfert de proprit son profit, transfert qui ninterviendra que pour autant quillve effectivement loption dachat prvue au contrat.Le rgime fiscal du crdit-bail immobilier prend galement en compte au-del de cette nature juridiquele moyen de financement quil constitue pour le crdit-preneur.

A. Oprations de crdit-bail immobilier concernes

1. Dfinition des oprations de crdit-bail immobilier10Les dispositions du 10 de l'article 39 du CGI,et de l'article 39 quinquies I du CGI ne sappliquentquaux oprations conclues dans les conditions prvues au 2 de l'article L313-7 du code montaireet financier.Seules les oprations concernant des biens immobiliers usage professionnel entrent dans le champdapplication du dispositif dcrit ici.Les rgles, applicables aux oprations de crdit-bail se rapportant des biens dquipement dumatriel ou de loutillage, sont commentes dans la partie BOI-BIC-BASE-60-20.De mme, les dispositions prvues par larticle 38 ter du CGI concernant les oprations de crdit-bail portant sur des lments incorporels isols dun fonds de commerce ou dun fonds artisanal sontindiques dans la partie BOI-BIC-BASE-70.

2. Qualit du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier20Les dispositions dcrites sappliquent lensemble des entreprises pratiquant le crdit-bail immobilier(BOI-BIC-BASE-60-10 au I-B).Du fait de la banalisation de leur rgime fiscal compter du 1er janvier 1996, les Socits Immobilirespour le Commerce et l'Industrie (SICOMI) sont concernes par les dispositions lgales pour lesoprations qu'elles ralisent compter du 1er janvier 1996.De nombreux crdit-preneurs ayant conclu antrieurement au 1er janvier 1996 un contrat de crdit-bail avec des SICOMI disposent de locaux devenus inadapts du fait de la baisse de leur activit et se



trouvent dans l'impossibilit de cder leur contrat, compte tenu du march immobilier. Ils souhaitentpouvoir les sous-louer des tiers par drogation au rgime fiscal qui leur est applicable.Afin de permettre aux crdit-preneurs de raliser ces oprations, il sera admis que par avenant lescontrats conclus sous le rgime spcifique antrieur des SICOMI soient placs sous le rgime fiscaldu crdit-bail immobilier.

B. Entreprises concernes30Les dispositions relatives aux oprations de crdit-bail immobilier concernent lensemble des crdit-bailleurs et des crdit-preneurs. Les dveloppements ci-aprs traitent, notamment, de la situationdes entreprises relevant de l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices industriels etcommerciaux, des bnfices agricoles, des bnfices non commerciaux ainsi que de celles passiblesde l'impt sur les socits. Les commentaires relatifs aux entreprises relevant de l'impt sur le revenudans la catgorie des bnfices non commerciaux figurent au BOI-BNC.

II. Rgles applicables en cours de contrat de crdit-bailimmobilier

A. Situation du preneur d'un contrat de crdit-bail immobilier

1. Dductibilit des loyers de crdit-bail immobilier40Les sommes dues en application dun contrat de location constituent, en principe, dans leur intgralit,des charges dexploitation dductibles pour la dtermination du bnfice imposable.Bien entendu, conformment aux principes gnraux de dductibilit des charges, les loyers doivent :- tre exposs dans l'intrt direct de l'exploitation ou se rattacher la gestion normale de l'entreprise ;- correspondre une charge effective et tre appuys de justifications suffisantes ;- tre compris dans les charges de l'exercice auquel ils se rapportent ; en application de ce principe,le loyer est compris parmi les charges dductibles d'un exercice concurrence de sa fraction courueau titre de cet exercice ;- se traduire par une diminution de l'actif net de l'entreprise.La dduction des loyers peut tre remise en cause sur le fondement des dispositions de larticle L64du livre des procdures fiscales, lorsquil apparat que, pour un motif exclusivement fiscal, le contratde crdit-bail dguise une vente temprament ou un transfert de bnfices ou de revenus. cet gard, la seule circonstance que le prix prvu pour la leve doption soit faible, voire symbolique,nest pas en elle-mme suffisante pour requalifier un contrat de crdit-bail immobilier en un transfertde proprit de limmeuble ds la signature dudit contrat.En ce qui concerne les contrats de crdit-bail immobilier, aux termes des dispositions du 10 de l'article39 du CGI les possibilits de dduction de la part des loyers reprsentative du capital sont modulesen fonction du lieu de situation et de la nature de limmeuble.Cela tant, le fractionnement du loyer qui en rsulte nest opr qu des fins fiscales puisquauxtermes de l'article L.313-7 du code montaire et financier, le bien objet du contrat de crdit-baildemeure la proprit du crdit-bailleur jusqu la leve de loption dachat et que cette proprit nestpas acquise au preneur au fur et mesure du paiement des loyers.



a. Situation gnrale50Le crdit-bail peut se dfinir comme une location de longue dure avec promesse unilatrale de venteen fin de contrat au profit du locataire pour un prix convenu lorigine.Le loyer doit permettre la rmunration du crdit-bailleur et lamortissement de la valeur du bien.Lorsque le bien objet du contrat de crdit-bail immobilier est dj la proprit du crdit-bailleur, savaleur sentend du montant convenu entre les parties apprci au moment de la conclusion du contrat.Dans le cas gnral o limmeuble a t construit ou achet par le crdit-bailleur pour le comptedu crdit-preneur, sa valeur sentend du prix de revient major des frais dacquisition. Ces diffrentslments sont apprcis conformment aux dispositions de droit commun.Il est rappel que le prix de revient dun lment achet est reprsent par la somme mme qui at dbourse pour lacquisition de llment. Larticle 38 quinquies de lannexe III au CGI prvoitque les immobilisations doivent tre inscrites au bilan pour leur valeur dorigine. Cette valeur doriginesentend, pour les immobilisations acquises par lentreprise, du cot dacquisition, cest--dire duprix dachat minor des remises, rabais commerciaux et escomptes de rglement obtenus et majordes cots directement engags pour la mise en tat dutilisation du bien. Pour plus de prcisions, ilconviendra de se reporter aux commentaires au BOI-BIC-AMT-10-30-30-10.Les frais d'installation et de montage ainsi que les honoraires verss un architecte pour laconstruction d'un immeuble sont, notamment, considrs comme des frais accessoires constituantun lment du cot dacquisition.En revanche, lorsqu'ils ne reprsentent aucune valeur vnale, les frais dacquisition desimmobilisations ne sont pas regards comme un lment de leur cot dacquisition et sontnormalement dductibles au titre de l'exercice au cours duquel ils ont t engags. Toutefois, ladoctrine administrative admet que leur dduction puisse tre chelonne dans les mmes conditionsque les frais d'tablissement, sur une priode maximale de cinq ans, suivant un plan damortissementlinaire qui ne peut tre modifi.Les frais dacquisition mentionns au 10 de l'article 39 du CGI sont ceux rpondant cette dfinition.Il sagit des droits de mutation et denregistrement, des honoraires du notaire et des commissionsverses un intermdiaire pour l'acquisition de limmeuble ainsi que le cas chant des fraisdinsertion et daffiches et des frais dadjudication.Aux termes des dispositions du 10 de larticle 39 du CGI, la quote-part des loyers prise en comptepour la dtermination du prix de cession de l'immeuble l'issue du contrat et se rapportant deslments non amortissables n'est pas dductible du rsultat imposable du crdit-preneur.Ainsi, le crdit-preneur ne peut pas dduire la fraction des loyers reprsentative du cot d'acquisitiondu terrain.60Cela tant, pour la dtermination de la quote-part non dductible des loyers, le prix convenu pour lacession de l'immeuble l'issue du contrat est rput affect en priorit au prix de vente des lmentsnon amortissables.Par suite, lorsque le prix convenu pour la cession de l'immeuble l'issue du contrat est au moins gal la valeur du terrain la signature du contrat de crdit-bail, la quote-part des loyers prise en comptepour la dtermination du prix de cession de l'immeuble l'issue du contrat ne se rapporte qu deslments amortissables et les loyers sont donc entirement dductibles.Enfin, le loyer est rput tre affect en premier lieu au financement des frais supports par le crdit-bailleur lors de l'acquisition de l'immeuble (cf. II-A-1-a), puis aux lments amortissables et enfin auxlments non amortissables.Cette rgle conduit reporter sur les dernires annes de la priode de location la quote-part nondductible des loyers.



70Exemple : Hypothses :Un contrat de crdit-bail immobilier sera conclu le 1er janvier N pour une dure de 15 ans pourlacquisition dun immeuble dont les constructions ont une dure normale d'utilisation de 20 ans ;- prix d'acquisition de l'immeuble (A) : 300 000 - prix des constructions : 255 000 - prix du terrain : 45 000 - frais d'acquisition (B) : 24 000 - prix de leve de l'option (C) : 30 000 Solution :La fraction du financement que le crdit-bailleur peut rpercuter sur le crdit-preneur dans lemontant des loyers est gale la diffrence existant entre le prix de revient de limmeuble (A + B)et le prix convenu pour la cession de limmeuble lissue du contrat (C), soit 294 000 .Le plan damortissement de cette fraction de financement et la dtermination de la quote-part desloyers non dductible qui en rsulte peuvent tre prsents comme il suit :

Quote-part affecte au financementLoyer(1)

Rmunration(2)

Quote-partprise encomptepour lafixation duprix devente(3)

des fraisd'acquisition(4)

desconstructions(5)

du terrain(6)

Quote-partdu loyernondductible(7)

1 39 173 29 160 10 013 10 013 0 0 02 39 173 28 259 10 914 10 914 0 0 03 39 173 27 277 11 896 3 073 8 823 0 04 39 173 26 206 12 967 0 12 967 0 05 39 173 25 039 14 134 0 14 134 0 06 39 173 23 767 15 406 0 15 406 0 07 39 173 22 380 16 793 0 16 793 0 08 39 173 20 869 18 304 0 18 304 0 09 39 173 19 222 19 951 0 19 951 0 010 39 173 17 426 21 747 0 21 747 0 011 39 173 15 469 23 704 0 23 704 0 012 39 173 13 335 25 838 0 25 838 0 013 39 173 11 010 28 163 0 28 163 0 014 39 173 8 475 30 698 0 30 698 0 015 39 173 5 701 33 472 0 18 472 15 000 15 000

587 595 293 595 294 000 24 000 255 000 15 000 15 000

(1) : Le loyer a t calcul, titre dexemple, dans le cadre dune annuit constante etassurant une rmunration des capitaux investis de 9 %.



(2) et (3) : Lannuit de loyer peut tre considre comme le remboursement dun capitalgal la valeur de limmeuble dont le financement est rpercut sur le crdit-preneur,augment du service de lintrt correspondant au financement total support par le crdit-bailleur et permettant sa rmunration.Pour la premire annuit le capital emprunt est gal 294 000 , rmunr au taux de9 %, il donne lieu au versement dune rmunration gale 29 160 qui se dcomposeen 26 460 au titre du financement rpercut sur le crdit-preneur et 2 700 au titre ducot de portage du prix de leve de loption. Le loyer peut ainsi tre scind en 10 013 rputs affects lamortissement de lemprunt thorique ainsi mis en place : cest laquote-part prise en compte pour la fixation du prix de vente.Les annes suivantes, la rpartition du loyer entre ces deux lments seffectue de faonanalogue en fonction du capital ainsi amorti au titre des annes prcdentes.(4), (5) et (6) : La quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix devente lissue du contrat est en priorit rpute tre affecte au financement des fraisdacquisition, puis des constructions et enfin du terrain.(7) : La quote-part de loyer non dductible est gale la fraction de la quote-part prise encompte pour la fixation du prix de vente rpute affecte au terrain.

b. Oprations de crdit-bail concernant des immeubles affects usagede bureaux et situs en Ile-de-France

80Les oprations de crdit-bail concernant des immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 etaffects titre principal usage de bureaux suivent un rgime spcial lorsqu'ils entrent dans le champd'application de la taxe prvue l'article 231 ter du CGI, et qu'ils ne sont pas situs dans les zonesd'aide finalit rgionale et dans les zones de redynamisation urbaine dfinis au A du 3 de l'article42 de la loi n 95-115 du 4 fvrier 1995 d'orientation pour l'amnagement et le dveloppement duterritoire.

1 Date dachvement de limmeuble90La date dachvement dune construction devrait normalement rsulter du certificat de conformitdlivr au constructeur ou du rcpiss de la dclaration dachvement des travaux. Cela tant, lepoint de savoir quelle date une construction ou des travaux de reconstruction ou daddition deconstruction peuvent tre considrs comme termins est une question de fait dont la solution appelleun examen des circonstances propres chaque cas particulier.En pratique, la construction dun immeuble ou les travaux de reconstruction ou daddition deconstruction seront tenus pour achevs lorsque ltat davancement des travaux est tel quil permetune utilisation effective de limmeuble en cause.Seuls les immeubles dont la date dachvement ainsi apprcie intervient postrieurement au 31dcembre 1995 entrent dans le champ dapplication de ces dispositions.

2 Dfinition des locaux usage de bureaux100Aux termes de l les locaux usage de bureaux s'entendent des bureaux proprement dits et de leursdpendances immdiates et indispensables destins l'exercice d'une activit de quelque natureque ce soit, par des personnes physiques ou morales prives, ou utilises par l'Etat, les collectivitsterritoriales, les tablissements ou organismes publics et les organismes professionnels.Par ailleurs, sont viss, en tant que locaux assimils des bureaux, les locaux professionnels, qui neconstituent pas des bureaux proprement dits ou leurs dpendances, mais sont destins l'exercice



d'activits librales ou utiliss par les associations ou organismes privs poursuivant ou non un butlucratif.

3 Affectation titre principal usage de bureaux110Les dispositions du deuxime alina du 10 de l'article 39 du CGI visent les oprations de crdit-bailconcernant des immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 et affects titre principal usagede bureaux.Au plan des principes, lorsquun immeuble est partiellement affect un usage de bureaux au sens del'article 231 ter du CGI , son affectation principale devra tre dtermine en fonction de sa destinationtelle quelle rsulte, le cas chant, du contrat de crdit-bail et de lactivit principale du crdit-preneur.Toutefois, titre de rgle pratique, lorsque la surface occupe par les locaux affects un usage debureaux nexcde pas 50% de la superficie totale de limmeuble faisant lobjet dune mme opration,limmeuble sera rput ne pas tre affect titre principal usage de bureaux.Au del de cette limite, laffectation principale de limmeuble devra tre dtermine daprs lesstipulations contractuelles, lactivit relle du crdit-preneur et la situation de fait propre loprationen cause.

4 Lieu de situation de limmeuble120Le rgime spcial prvu par le deuxime alina du 10 de l'article 39 du CGI (applicable pour lescontrats conclus compter du 1er janvier 1996) sapplique aux oprations concernant des immeublespassibles de la taxe prvue larticle 231 ter du CGI .Sont ainsi vises les oprations portant sur des immeubles situs dans les dpartements de la rgiondIle-de-France, Paris, Seine et Marne, Hauts-de-Seine, Essonne, Yvelines, Seine-Saint-Denis, Val-de-Marne, Val-dOise.Sont cependant exclus du champ dapplication de ces dispositions les immeubles affects titreprincipal usage de bureaux situs dans les zones d'aide finalit rgionale et dans les zonesde redynamisation urbaine dfinies au A du 3 de l'article 42 de la loi n 95-115 du 4 fvrier 1995d'orientation pour l'amnagement et le dveloppement du territoire.

5 Rgime applicable130Pour les oprations concernant les immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 et affects titreprincipal usage de bureaux entrant dans le champ d'application de la taxe prvue l'article 231 ter,autres que ceux situs dans les zones d'aide finalit rgionale ou dans les zones de redynamisationurbaine dfinies au A du 3 de l'article 42 de la loi n95-115 du 4 fvrier 1995 d'orientation pourl'amnagement du territoire, la quote-part de loyer prise en compte pour la dtermination du prix decession de l'immeuble l'issue du contrat n'est dductible du rsultat imposable du crdit-preneurque dans la limite des frais d'acquisition de l'immeuble et de l'amortissement que le crdit-preneuraurait pu pratiquer s'il avait t propritaire du bien objet du contrat.Bien entendu, la quote-part prise en compte pour la dtermination du prix de cession des lmentsnon amortissables nest pas dductible du bnfice imposable du crdit-preneur.Il rsulte de ces dispositions que durant la priode de location, le crdit-preneur ne peut pas, au titredes loyers verss, dduire plus que sil avait acquis le bien directement lorigine.Enfin, de mme que dans le rgime gnral, le prix convenu pour la cession de l'immeuble l'issuedu contrat est rput affect en priorit au prix de vente des lments non amortissables.140

Exemple : hypothses



- contrat de crdit-bail immobilier dune dure de 15 ans portant sur un immeuble usage debureaux achev le 1er janvier N ;- dure normale d'utilisation des constructions : 30 ans ;- prix d'acquisition de l'immeuble (A) : 1 500 000 - prix des constructions : 1 050 000 - prix du terrain (30%) : 450 000 - frais d'acquisition (B) : 120 000 - prix de leve de l'option (C) : 75 000 - les loyers verss sont dabord affects au financement des frais dacquisition puis celui desconstructions et enfin du terrain.Solution :La fraction de la valeur de limmeuble que le crdit-bailleur peut rpercuter sur le crdit-preneurdans le montant des loyers est gale la diffrence existant entre le prix de revient de limmeuble(A + B) et le prix convenu pour la cession de limmeuble lissue du contrat (C), soit 1 545 000 .Dtermin, titre dexemple, sur la base d'une annuit constante et assurant une rmunrationdes capitaux investis de 9 %, cot du portage du prix de leve de loption compris, le loyer seraitgal 198 421 . supposer que la quote-part des loyers prise en compte pour la fixation du prix de cession soit,comme dans le rgime gnral, affecte en premier lieu au financement des frais supports parle crdit-bailleur lors de lacquisition de limmeuble, puis aux lments amortissables et enfin auxlments non-amortissables, le plan damortissement de ce financement et la dtermination de laquote-part des loyers non dductible qui en rsulte peuvent tre prsents comme il suit :

Quote-partprise encompte pourla fixation duprix de vente

Cumul(1)

Quote-partaffect aufinancementdes fraisd'acquisition

Amortissementthorique(2)

Cumul fraisd'acquisitionetamortissementthorique(3)

Quote-partdu loyer nondductible

1 52 621 52 621 120 000 35 000 155 000 02 57 357 109 978 0 35 000 190 000 03 62 519 172 297 0 35 000 225 000 04 68 146 240 643 0 35 000 260 000 05 74 279 314 921 0 35 000 295 000 06 80 964 395 885 0 35 000 330 000 19 9217 88 251 484 136 0 35 000 365 000 45 9648 96 193 580 329 0 35 000 400 000 53 2519 104 851 685 180 0 35 000 435 000 61 19310 114 287 799 467 0 35 000 470 000 69 85111 124 573 924 040 0 35 000 505 000 79 28712 135 785 1 059 824 0 35 000 540 000 89 57313 148 005 1 207 829 0 35 000 575 000 100 78414 161 326 1 369 155 0 35 000 610 000 126 32615 175 844 1 545 000 0 35 000 645 000 140 850



1 545 000 120 000 525 000 900 000

(1) Montant total des quotes-parts de loyers prises en compte pour la fixation du prix deleve d'option depuis le dbut du contrat.(2) 1 050 000 / 30 = 35 000 (3) Cumul des frais dacquisition et des amortissements thoriques que le preneur auraitpu pratiquer depuis le dbut du contrat sil avait t propritaire.(4) Excdent du cumul des quotes-parts prises en compte pour la fixation du prix de vente(1) sur le cumul des frais dacquisition et des amortissements thoriques (3), diminu desquotes-parts non dduites depuis le dbut du contrat (montants dj rintgrs) :anne 7 : 484 137 365 000 = 119 137 montant dj rintgr :anne 6 : -45 964 anne 5 : -19 922 montant rintgrer pour anne 7 : 53 251

2. Cession d'un contrat de crdit-bail immobilier150Contrats conclus jusqu'au 31 dcembre 1995Les dispositions exposes au BOI-BIC-BASE-60-20 au I-A-2 sont applicables la cession d'un contratde crdit-bail immobilier sous rserve des rgles spcifiques prvues par le 6 de l'article 39 duodeciesA du CGI.Ainsi, les droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier sont assimils des lments nonamortissables de l'actif immobilis pour une fraction du prix auquel le contrat de crdit-bail a t acquispar le nouveau titulaire gale au rapport qui existe, la date du transfert du contrat, entre la valeurrelle du terrain et celle de l'ensemble immobilier.La cession d'un contrat de crdit-bail immobilier est donc considre comme portant :- pour une partie sur la cession d'un lment amortissable de l'actif immobilis qui correspond lafraction du prix de cession reprsentative des droits sur les constructions ;- pour l'autre partie sur la cession d'un lment non amortissable de l'actif immobilis qui correspond la fraction du prix reprsentative des droits sur le terrain.La rpartition du prix de cession du contrat entre ces deux lments est effectue en fonction de lavaleur relle respective du terrain et des constructions la date de la cession par rapport celle del'ensemble immobilier.Pour l'acqureur du contrat, seule la fraction du prix d'acquisition reprsentative des droits sur lesconstructions peut faire l'objet d'un amortissement.160Contrats conclus compter du 1er janvier 1996Les droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier sont assimils des lments nonamortissables de l'actif immobilis pour la fraction du prix auquel ils ont t acquis gale la sommede la valeur relle du terrain et des quotes-parts de loyers non dduites en application des dispositionsdu 10 de l'article 39 du CGI au titre des lments non amortissables, la date du transfert du contrat,diminue de la valeur du terrain la signature du contrat avec le crdit-bailleur (CGI, 6 de l'article39 duodecies A).La plus-value est considre comme une plus-value court terme concurrence de la fraction dduite,pour l'assiette de l'impt, de la quote-part de loyers prise en compte pour la fixation du prix de vente



convenu pour la cession ventuelle de l'immeuble l'issue du contrat diminue du montant des fraisd'acquisition compris dans ces loyers (CGI, 1 de l'article 39 duodecies A).

a. Situation du cdant170S'agissant des dispositions mentionnes aux II-A-2 150 et 160 et de la situation du cdant(dtermination et rgime fiscal de la plus-value), il convient de se reporter BOI-BIC-PVMV-40-50-10au I-B-3-b-2-a. cet gard, il est rappel que pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1997,les plus-values ralises par les entreprises soumises l'impt sur les socits lors de la cessionde contrats de crdit-bail sont prises en compte dans le rsultat imposable dans les conditions et autaux de droit commun. En effet, le a-quater du I de l'article 219 du CGI exclut du rgime des plus-values long terme les plus-values ralises par les entreprises soumises l'impt sur les socitsprovenant de la cession de l'ensemble des lments de l'actif immobilis l'exception des parts ouactions vises au premier et troisime alinas du a ter de ce mme article.

b. Situation du cessionnaire180Le prix d'acquisition des droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier, rduit de sa fractionassimile des lments non amortissables de l'actif immobilis, est amorti sur la dure normaled'utilisation de l'immeuble apprcie la date d'acquisition du contrat ( CGI, 2 de l'article 39 duodeciesA). La dure d'amortissement est, notamment, indpendante de la dure du contrat de crdit-bailrestant courir.Pour l'application de cette disposition, et pour les contrats conclus jusqu'au 31 dcembre 1995, lesdroits affrents au contrat sont assimils des lments non amortissables de l'actif immobilis pourune fraction de leur prix d'acquisition gale au rapport qui existe, la date du transfert du contrat,entre la valeur relle du terrain et celle de l'ensemble immobilier (CGI, 6 de l'article 39 duodecies A).

1 Ventilation du prix d'acquisition des droits190L'entreprise cessionnaire ventile, sous sa responsabilit et sous le contrle de l'administration, le prixd'acquisition des droits entre sa fraction reprsentative du terrain et sa fraction reprsentative desconstructions.La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative du terrain est obtenue en appliquant au prixd'acquisition du contrat le rapport qui existe, la date du transfert, entre la valeur relle du terrain etcelle de l'ensemble immobilier objet du contrat.Corrlativement, la fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative des constructions est gale la part de ce prix qui excde la fraction ainsi dfinie se rapportant au terrain.

2 Consquences de la ventilation au regard des rgles d'amortissement200La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative du terrain ne fait l'objet d'aucunamortissement. La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative des constructions est amortieselon des rgles identiques celles exposes ci-avant au BOI-BIC-BASE-60-20 au I-A-2-b-2.210

Exemple : hypothsesUn contrat de crdit-bail immobilier a t conclu pour 15 ans le 2 janvier N. Il porte sur un immeubleacquis 10 M H.T. par le bailleur (ce montant comprend la valeur du terrain : 1 M). Le prix de leved'option au terme du contrat est fix 1 M. Les droits sont cds par le souscripteur la date du10e anniversaire du contrat pour 20 M, dont 4 M sont affrents aux droits portant sur le terrain.Solutions :



Chez le cdant :Dtermination de la plus-value de cession :- Sur les droits relatifs aux constructions, la plus-value est de 16 M- Sur les droits relatifs au terrain, la plus-value est de 4 MQualification de la plus-value de cession :- Amortissement thorique : ( 10 M - 1 M) x 1/15 x 10 = 6 M- La plus-value sur les droits relatifs aux constructions est court terme hauteur de l'amortissement thorique , soit 6 M, et long terme sur l'excdent, soit 10 M.- La plus-value sur les droits relatifs au terrain est long terme (4 M).Nota : La plus-value de cession peut galement tre calcule globalement (en effet, le prix de leve de l'option est galau prix du terrain).Rsultat de la cession ralise :- Plus-value : 20 M.Qualification de la plus-value (1) :- Amortissement thorique : ( 10 M - 1 M) x 1/15 x 10 = 6 M- Plus-value court terme : 6 M- Plus-value long terme : 14M(1) Si cette plus-value est ralise par une entreprise passible de l'impt sur les socits , elle sera prise en compte dans lersultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun en raison de la suppression du rgime des plus-values long terme en matire d'impt sur les socits opre par l'article 219-I- a quater du CGI.

Chez le cessionnaire (ventilation du prix d'acquisition des droits) :- Prix d'acquisition des droits : 20 M- Fraction correspondant au terrain : 4 M, non amortissable- Fraction correspondant aux constructions : 16 M amortissable dans les conditions de droitcommun.

B. Situation du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier

1. Imposition des loyers220Les loyers affrents un contrat de crdit-bail immobilier constituent un produit dexploitation, qui estretenu pour la dtermination du rsultat imposable du crdit-bailleur, dans les conditions du 2 bis delarticle 38 du CGI, en ce quelles concernent des prestations continues (BIC-BASE-60-20 au I-B-1).

2. Amortissement des immeubles lous en crdit-baila. Rappel des modalits damortissement des biens donns en location

230Lamortissement des immeubles donns en location dans le cadre dun contrat de crdit-bailimmobilier est pratiqu, chez le crdit-bailleur, dans les conditions de droit commun. Lentreprisebailleresse peut notamment amortir selon le mode dgressif les immeubles mentionns aux 1 et 2du 2. de larticle 39 A du CGI.



Conformment aux dispositions du premier alina de larticle 39 C du CGI, cet amortissement estrparti sur la dure normale dutilisation du bien, quelle que soit la dure du contrat (BOI-BIC-AMT-20-40-20).

b. Amnagement et lgalisation de lamortissement financier pour lesbiens donns en crdit-bail

1 Dfinition du rgime particulier damortissement240L'article 39 C du CGI instaure, sur option, un rgime damortissement financier pour les biens donnsen location dans les conditions prvues l'article L 313-7 du code montaire et financier relative auxentreprises pratiquant le crdit-bail.Cette possibilit damortir certains biens suivant un mode financier est galement ouverte auxSofergie.Il rsulte des dispositions de l'article L 515-2 du Code Montaire et financier que seules lesentreprises ayant le statut dtablissement de crdit peuvent, titre habituel, raliser des oprationsde financement par voie de crdit-bail ou de location assortie dune option dachat.Cela tant, les entreprises nayant pas le statut dtablissement de crdit peuvent raliser uneopration de crdit-bail titre occasionnel. Elles peuvent alors bnficier de lamortissement financierau titre de cette opration.250Les modalits dapplication de ce rgime damortissement optionnel sont les suivantes :- la dure damortissement de chaque bien est gale, dans tous les cas, la dure du contrat decrdit-bail qui le concerne ;- le point de dpart de lamortissement est constitu par la date de conclusion du contrat de crdit-bail.Toutefois, le point de dpart de lamortissement correspond la date dacquisition ou de constructiondes immobilisations lorsque cette date est postrieure la date de conclusion du contrat de crdit-bail ;- la dotation lamortissement de chaque exercice est gale la fraction du loyer acquise au titre de cetexercice qui correspond lamortissement du capital engag pour acqurir les lments amortissablesdonns en location dans le cadre du contrat de crdit-bail ;- pour tre dductible, la dotation lamortissement ainsi calcule doit tre enregistre en comptabilit.

Lextension lensemble des contrats de crdit-bail de la possibilit de pratiquerlamortissement financier na pas pour effet de laisser toute libert aux parties dansla fixation de la dure du contrat. Il est rappel, cet gard, que la dductibilit desloyers peut tre remise en cause lorsque, lchance dun contrat de crdit-bailmobilier, la leve de loption sopre moyennant un prix anormalement bas comptetenu de la dure normale dutilisation du bien concern et de la priode de locationcoule (cf. RM M. Ligot, JOP AN du 14 janvier 1985, p. 155, n 56434).

Les entreprises qui ont opt pour lamortissement financier des biens donns en crdit-bail sontrputes avoir satisfait lobligation de constater un amortissement minimal au sens de larticle 39B du CGI si, la clture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqusdepuis la conclusion du contrat est gale au montant cumul des amortissements calculs selon cettemthode.Cette rgle sapplique quels que soient le rythme et les modalits selon lesquels le capital engag pouracqurir les biens amortissables est rpercut sur le montant des loyers facturs au crdit-preneur.Dans tous les cas o le contrat de crdit-bail prend fin avant la date dexpiration prvue initialement,sans transfert de proprit au profit du crdit-preneur, la valeur nette comptable du bien est amortielinairement sur la dure restant courir jusqu la fin de la priode normale dutilisation de ce bien,



apprcie conformment aux usages de la profession. Il en est de mme en cas de non-leve deloption lissue du contrat.

2 Option pour lamortissement financier260Loption pour lamortissement financier sapplique lensemble des biens donns en crdit-bail acquis compter du premier jour de lexercice au cours duquel elle est exerce.Les entreprises qui souhaitent opter pour lamortissement financier des biens donns en crdit-baildoivent en informer le service au moyen dun document rdig sur papier libre, dat et sign, jointen annexe la dclaration des rsultats du premier exercice clos au titre duquel cet amortissementest appliqu.Loption pour lamortissement financier implique un mode de comptabilisation des amortissementsidentique la rgle fiscale.270En cas dabsorption dune entreprise nayant pas exerc loption pour lamortissement financier delensemble des biens quelle donne en crdit-bail par une entreprise ayant exerc cette option,lentreprise absorbante doit appliquer lamortissement financier pour les biens donns bail compterde la date deffet de la fusion et poursuivre les plans damortissement de droit commun pour les biensdonns bail par la socit absorbe antrieurement cette date.De mme, dans lhypothse o la socit absorbante na pas opt pour lamortissement financieralors que la socit absorbe a exerc cette option, labsorbante devra poursuivre les plansdamortissement financier des biens apports mais devra appliquer lamortissement de droit communpour tous les biens donns en crdit-bail compter de la date de la fusion.Lorsquelle est valablement exerce, loption est constitutive dune dcision de gestion rgulire,opposable lentreprise. Elle est irrvocable.280

Exemple :Une entreprise A donne un ensemble immobilier en crdit-bail sur 15 ans une entreprise B, parcontrat conclu le premier jour de lexercice N.Limmeuble a t acquis, le mme jour, par lentreprise A pour un montant de 1 400 000 (dont200 000 correspondent au prix du terrain). A lexpiration du contrat, une option dachat est prvuepour un montant de 300 000 . La dure normale dutilisation des constructions est de 20 ans.Lentreprise A a opt pour lamortissement financier de limmeuble donn en crdit-bail.Lentreprise A rpercute au preneur linvestissement de 1 400 000 sur 15 ans au taux de 7 %lan. Le contrat prvoit la facturation dannuits constantes gales 141 774 .

Annuit constante = (1 100 000 x 7% x (1+7%)15/((1+7%)15 -1)) ) + (300 000 x 7%) = 141 774Lannuit constante permettant de rembourser le capital engag pour acqurir les lmentsamortissables, soit 1 200 000 , est gale 127 774 .

Annuit prise en compte = (1 100 000 x 7% x (1+ 7%)15 / ((1 +7%)15 -1)) ) + (100 000 x 7%) =127 774Le tableau suivant montre comment sont dtermines les dotations aux amortissementsdductibles.

Tableau montrant comment sont dtermines les dotations aux amortissements dductibles

Exercice Capitalen vie aupremier

Intrtsannuels 7%

Remboursementdu capital(a)

Annuitsconstantes

Amortissementfinanciersur option(a)


Bulletin Officiel des Finances Publiques-ImptsDirecteur de publication : Bruno Bzard, directeur gnral des financespubliques N ISSN : 2262-1954Page 14/14 Export le : 28/11/2013

http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1812-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-BASE-60-30-10-20121126

jour del'exercice

N 1 200 000 84 000 43 774 127 774 43 774N + 1 1 156 226 80 936 46 838 127 774 46 839N + 2 1 109 387 77 657 50 117 127 774 50 117N + 3 1 059 270 74 149 53 625 127 774 53 625N + 4 1 005 645 70 395 57 379 127 774 57 379N + 5 948 266 66 379 61 395 127 774 61 395N + 6 886 871 62 081 65 693 127 774 65 693N + 7 821 178 57 483 70 291 127 774 70 292N + 8 750 886 52 562 75 212 127 774 75 212N + 9 675 674 47 297 80 477 127 774 80 477

N + 10 595 197 41 664 86 110 127 774 86 110N + 11 509 087 35 636 92 138 127 774 92 138N + 12 416 949 29 187 98 587 127 774 98 588N + 13 318 361 22 285 105 489 127 774 105 488N + 14 212 872 14 899 112 875 127 774 112 873Totaux 816 610 1 100 000 1 916 610 1 100 000

la clture de lexercice N+14, le montant de loption dachat est gal la valeur nette comptablede lensemble immobilier, soit 300 000 .

3. Provision spciale290L'article 39 quinquies I du CGI offre aux entreprises de crdit-bail la possibilit de constituer enfranchise d'impt une provision pour taler la prise en charge de la perte supporte en fin de contratdu fait d'un prix de leve d'option plus faible que la valeur nette comptable de l'immeuble. Ence qui concerne ce dispositif, il convient de se reporter au BIC-PROV-30-30-30. Cette possibilitest galement ouverte aux entreprises pratiquant le crdit-bail immobilier sur le terrain, partie nonamortissable de linvestissement objet du contrat.Cette provision est dtermine, la clture de chaque exercice, au titre de chaque immeuble faisantlobjet dun contrat de crdit-bail immobilier.Elle est gale lexcdent du montant cumul de la quote-part des loyers dj acquis prise encompte pour la fixation du prix de vente convenu pour la cession ventuelle de limmeuble lissuedu contrat sur le total des amortissements pratiqus et des frais supports par le crdit-bailleur lorsde lacquisition de limmeuble.Les dispositions de larticle 39 quinquies I du CGI sont galement applicables sous certainesconditions, aux entreprises ralisant des oprations de crdit-bail mobilier, BIC-BASE-60-20 au I-B-2-b-1.

BIC Base d'imposition - Oprations de crdit-bail mobilier et immobilier - Rgime fiscal des oprations de crdit-bail immobilier - Champ dapplication et rgles applicables en cours de contratI. Champ dapplication des oprations de crdit-bail immobilierA. Oprations de crdit-bail immobilier concernes1. Dfinition des oprations de crdit-bail immobilier2. Qualit du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier

B. Entreprises concernes

II. Rgles applicables en cours de contrat de crdit-bail immobilierA. Situation du preneur d'un contrat de crdit-bail immobilier1. Dductibilit des loyers de crdit-bail immobiliera. Situation gnraleb. Oprations de crdit-bail concernant des immeubles affects usage de bureaux et situs en Ile-de-France1 Date dachvement de limmeuble2 Dfinition des locaux usage de bureaux3 Affectation titre principal usage de bureaux4 Lieu de situation de limmeuble5 Rgime applicable

2. Cession d'un contrat de crdit-bail immobiliera. Situation du cdantb. Situation du cessionnaire1 Ventilation du prix d'acquisition des droits2 Consquences de la ventilation au regard des rgles d'amortissement

B. Situation du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier1. Imposition des loyers2. Amortissement des immeubles lous en crdit-baila. Rappel des modalits damortissement des biens donns en locationb. Amnagement et lgalisation de lamortissement financier pour les biens donns en crdit-bail1 Dfinition du rgime particulier damortissement2 Option pour lamortissement financier

3. Provision spciale

Documents

BOI-BIC-BASE-60-30-10-2012-11-26