CESAG - BIBLIOTHEQUEbibliotheque.cesag.sn/gestion/documents_numeriques/M0231MPCGF15.pdfERP: Entreprise Resource Planning . ICS: Industries Chimiques du Sénégal . IFFCO: ... En effet,

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Avril 2013

Analyse d’un système de comptabilité analytique : cas des ICS

Ndeye Marième Gaye M. Souleymane Bousso

Auditeur à la RTS

Centre Africain d’Etudes Supérieures en Gestion

CESAG BF – CCA BANQUE, FINANCE, COMPTABILITE,

CONTROLE & AUDIT

Master Professionnel en Comptabilité et Gestion

Financière (MPCGF)

Mémoire de fin d’étude

THEME

Promotion 4 (2009-2011)

CESAG - BIBLIOTHEQUE


Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page i

DEDICACE

A mon père Ibrahima GAYE et à ma mère Tacko TOURE

Je dédie ce travail.



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page ii

REMERCIEMENTS

A tout le personnel des Industries Chimiques du Sénégal, en particulier à toute la direction

financière des Industries Chimiques du Sénégal, Monsieur Jean A. Thiacane, Monsieur

Moussa Diagne et Monsieur Moustapha Gueye.

A Monsieur Bousso, pour son encadrement, ses conseils et sa bonté ;

à Madame Diouf Yarame Sidibé et son mari Monsieur Diouf Bounama ;

à Monsieur Yégoul Samb, Contrôleur de gestion, pour son inestimable soutien ;

à mes sœurs : Fatou, Haby, Aida, Fatoumata, Abdoulaye, Souleymane pour leurs conseils qui

m’ont été très utiles ;

à mes amies d’enfance Fatou Lama et Aminata Collé ;

à mon oncle Malamine,

à mes camarades de promotion ;

à tous mes professeurs du CESAG,

à tous ceux, qui ont de près ou de loin, participé à la rédaction et à l’amélioration de ce travail.



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page iii

Liste des abréviations et sigles ABC : Activity Based Costing

BRGM : Bureau de Recherches Géologiques et Minières

CSPT : Compagnie Sénégalaise des Phosphates de Taïba

EDAO : Engrais de l’Afrique de l’Ouest

EMC : Entreprise Minière et Chimique

ERP : Entreprise Resource Planning

ICS : Industries Chimiques du Sénégal

IFFCO : Indian Farmers Fertilizers Corporative Limited

PMP : Prix Moyen Pondéré

SCPA : Société Commerciale de Potasse et de l’Azote

SIES : Société Industrielle des Engrais du Sénégal

SERMIS : Société d’Etudes et de Recherches Minières du Sénégal

SEFICS : Société d’Exploitation Ferroviaire des Industries Chimiques du Sénégal

SENCHIM : Sénégalaise de Chimie

VALO : Valorisation



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page iv

Liste des figures Figure n°1 : Classification des coûts …………………...........................……...….....P 13

Figure n° 2 : Rattachement des charges aux produits ........... ……............................P 17

Figure n°3 : Schéma du modèle d’analyse................................................................P 25

Figure n°4 : Schéma de calcul du coût de cession.....................................................P 50

Liste des tableaux Tableau n°1 : Table des sections analytiques….....................................................P 48

Tableau n° 2 : Table des rubriques de dépenses..................................... ...............P 49

Tableau n° 3 : Forces et faiblesses du système......................................................P 59



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page v

Table des matières

DEDICACE ................................................................................................................................ i

REMERCIEMENTS ................................................................................................................ ii

Liste des abréviations et sigles ................................................................................................ iii

Liste des figures ....................................................................................................................... iv

Liste des tableaux .................................................................................................................... iv

INTRODUCTION GENERALE ............................................................................................ 1

Première Partie : Cadre théorique du système de comptabilité analytique ....................... 7

Introduction .......................................................................................................................... 8

Chapitre 1 : Le système de comptabilité analytique ......................................................... 9

1.1 La comptabilité analytique : Définition et objectifs ................................................. 9

1.1.1 Organisation d’un système de comptabilité analytique. ................................. 10

1.1.2 Architecture global d’un système de comptabilité analytique. ...................... 11

1.2 Notion de coût ............................................................................................................ 12

1.2.1 Le contenu ........................................................................................................... 12

1.2.2 Le moment de calcul .......................................................................................... 13

1.2.3 Le champ d’application. .................................................................................... 13

1.3 Notion de charges et leur incorporation au niveau des coûts. .............................. 14

1.3.1 Les charges non incorporables. ......................................................................... 14

1.3.2 Les charges incorporables. ................................................................................ 15

1.3.3 Les charges supplétives. ..................................................................................... 15

Chapitre 2 : La méthode des coûts complets ....................................................................... 16

2.1 La méthode des sections homogènes ....................................................................... 16

2.1.1 Principes de la Méthode ..................................................................................... 17

2.1.2 Processus de calcul ............................................................................................. 20

2.1.3 Avantages et inconvénients de la méthode ....................................................... 21

2.2 L’imputation rationnelle. ......................................................................................... 21

2.2.1 Les périodes d’activités ...................................................................................... 22

2.2.2 Imputation rationnelle et méthode des centres d’analyse .............................. 22

2.2.3 Intérêts et limites ............................................................................................... 22



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page vi

Chapitre 3: Méthodologie de l’étude .................................................................................... 24

3.1 Conception du modèle d’analyse ............................................................................. 24

3.1.1 Variable indépendante ....................................................................................... 24

3.1.2 Variable dépendante .......................................................................................... 24

3.2 Outils de collecte de données .................................................................................... 26

3.3 Méthodes utilisées ..................................................................................................... 27

3.3.1 L’observation ...................................................................................................... 27

3.3.3 Les entretiens ...................................................................................................... 28

3.3.4 L’analyse documentaire ..................................................................................... 29

Conclusion ............................................................................................................................... 31

Deuxième Partie : cadre pratique de l’analyse du système de comptabilité analytique .. 32

4.1 Historique .................................................................................................................. 34

4.2. Activités. .................................................................................................................... 35

4.2.1 Présentation du site minier Taïba .................................................................... 35

4.2.2 Présentation du site acide Darou. .................................................................... 36

4.3. Les filiales des ICS : SEFICS, SENCHIM et EDAO ............................................ 37

4.3.1 La SEFICS. ......................................................................................................... 37

4.3.2 La SENCHIM. .................................................................................................... 37

4.3.3 EDAO (Engrais de l’Afrique de l’Ouest) ou site engrais de Mbao ................ 38

4.4. Missions et objectifs des ICS. .................................................................................. 38

4.5 Processus de production des ICS (Voir annexes) ................................................... 39

4.6. Organisation structurelle des Industries chimiques du Sénégal .......................... 42

4.6.1 Organisation de la Direction Financière .......................................................... 42

4.6.1.1 Missions et fonctions de la section analytique ........................................ 43

4.6.2 Les sources d’information ................................................................................. 44

Chapitre 5 : Description du système existant de comptabilité analytique. ....................... 45

5.1 Structure de base du système ................................................................................... 46

5.2 Méthodes appliquées. ................................................................................................ 47

5.2.1 Notion de section analytique ................................................................................. 47

5.2.2 Classification des dépenses et produits ................................................................ 48



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page vii

5.3 Imputation rationnelle des amortissements et frais de personnel ........................ 50

5.4 La valorisation des stocks et l’application du module Valo ................................. 52

5.4.1 L’application « Valo » ....................................................................................... 53

5.4.1.1. Le principe. .................................................................................................. 53

5.4.1.2. Les étapes ..................................................................................................... 55

Chapitre 6 : Analyse et recommandations ........................................................................... 56

6.1 Appréciation de la méthode. .................................................................................... 56

6.2 Recommandations ..................................................................................................... 59

6.2.1 Recommandations relatives aux variables indépendantes ............................. 60

6.2.2 Recommandations relatives aux variables dépendantes ................................. 60

6.2.1 Principe de la méthode ABC ............................................................................. 61

6.2.2 Apport au niveau du Groupe ICS ..................................................................... 61

Conclusion ............................................................................................................................... 63

CONCLUSION GENERALE ............................................................................................... 64

ANNEXES ............................................................................................................................... 67

BIBLIOGRAPHIE ................................................................................................................. 71

Ouvrages ................................................................................................................................. 72

Revues ...................................................................................................................................... 73

Webographie ........................................................................................................................... 73

Support de cours ..................................................................................................................... 73



Ndeye Marième Gaye, MPCGF, 2009-2011, ISCBF Page 1

INTRODUCTION GENERALE




L’environnement actuel est marqué par des turbulences technologiques et économiques. Les

entreprises doivent faire face à un environnement de plus en plus hostile, complexe, incertain

et en perpétuelle mutation. Face à la mondialisation et la concurrence qui deviennent de plus

en plus rude, la densité des entreprises ainsi que leurs diversités rendent plus complexe leur

pilotage. Les entreprises doivent adapter leurs structures et leur mode de fonctionnement

rendant aussi nécessaire des modifications du système d’information et donc corrélativement

le développement du contrôle de gestion ou plus précisément sa nature; les entreprises sont

contraintes de remettre en cause leurs pratiques de contrôle de gestion, ainsi que leur modèle

d’organisation afin d’améliorer leur performance et d’être compétitives, condition nécessaire

à leur pérennité.

Il est supposé de façon implicite que diriger une entreprise n’est plus une sinécure. Outre une

parfaite maîtrise du secteur d’activité, le management se doit de posséder une forte énergie et

maîtriser les différents domaines de la gestion : la production, le personnel, le marketing, la

finance.

Dans le contexte socio-économique actuel, l’importance de l’information comptable dans une

entreprise qu’elle soit industrielle ou commerciale n’est plus à prouver. Et cette information

peut se matérialiser sous différentes formes selon les sources de provenance ou des objectifs

de la direction. La comptabilité générale constitue en elle un outil de gestion indispensable,

mais est principalement tournée vers des préoccupations juridiques et fiscales, c'est-à-dire

notamment avec des problèmes tactiques relatifs à des négociations avec l’extérieur en ce sens

qu’elle nous guide vers une vision globale et assez synthétique de la situation de l’entreprise.

Cette approche de la comptabilité reste cependant très restreinte car ne permettant pas aux

décideurs ainsi qu’au management d’évaluer ou même de prendre des mesures concrètes sur

l’exploitation. D’où la comptabilité analytique qui est un instrument dont l’usage est interne et

tourné vers la gestion de sous-ensembles distingués dans l’activité de l’entreprise.

Dans la recherche de performance et de compétitivité, la comptabilité analytique s’inscrit en

outil qui délivre aux différents organes de management des informations pertinentes pour la

prise de décision. C’est ainsi que les Industries Chimiques du Sénégal (ICS) ne dérogent pas à

cette règle. En effet, Les ICS sont un groupe de société à caractère industriel avec une forme

juridique de société anonyme et de droit sénégalais, étaient longtemps classés parmi les

premières entreprises au niveau de l’Afrique.




Nés d’une fusion absorption en 1996 de la Compagnie Sénégalaise des Phosphates de Taïba

(CSPT) et des ICS, le groupe ICS a consolidé ses acquis et obtenu une place importante dans

la production de phosphate, d’acide phosphorique et d’engrais. Ses services ont gagné en

qualité et son statut de leader n’était plus contesté. Cependant son passage en phase critique,

a contribué à revoir sa politique de gestion.

Gérer une entité économique, c’est utiliser au mieux les ressources rares disponibles afin

d’atteindre les objectifs de cette entité. Dans une entreprise, l’objectif de rentabilité bien que

n’étant pas le seul, reste souvent privilégié.

On imagine aisément que dans cette quête de performance dans un environnement

concurrentiel, l’efficacité du système de comptabilité analytique constitue un facteur majeur

et surtout un outil de contrôle.

En effet, à tous les niveaux du site des ICS, les résultats de la comptabilité sont attendus. Tous

les responsables de chaque section quel que soit l’activité ou les objectifs doivent avoir une

image assez exacte des coûts relevant de leur responsabilité, car c’est en fait par la

connaissance des coûts que l’on peut chercher à les maîtriser.

Le système actuel de comptabilité analytique se limite à la valorisation des coûts de

production. Dans ce cas, le coût de production constitue l’indicateur le plus marquant au

niveau des services car prenant en compte plusieurs niveaux de l’entreprise et suscite

beaucoup d’intérêts. Cependant, telle qu’elle est conçue, nous guide vers une interrogation

majeure qui concerne son appréciation aux niveaux des services concernés.

En effet, la structure du système montre une certaine limite quant aux besoins des

opérationnels en d’autres termes des ateliers de production. En effet, il leur serait beaucoup

plus intéressant au niveau du circuit de production de faire ressortir le caractère efficace des

machines. Ce souci du détail demeure plus important notamment pour permettre de connaitre

le moment opportun pour le remplacement d’une machine ou surtout permettre l’optimisation

de l’utilisation des équipements. Cette optique fait apparaître l’aspect des clés de répartition et

surtout l’efficience due à leur détermination.

Aussi, une interrogation subsiste concernant la vision globale et non synthétique que le

process véhicule qui semble plus dirigé vers une orientation de prises de décisions du

management et non une aide au secteur opérationnel pour mieux optimiser le coût de leur

activité.




Il va sans dire que pour impacter sur les coûts globaux, il est nécessaire de maitriser les coûts

opératoires c’est à dire des différents services pour marquer une influence notable sur le prix

de revient.

Pour pouvoir surmonter la complexité et dominer les impacts de l’environnement, les

Industries Chimiques du Sénégal doivent réapprendre à gérer le présent pour maîtriser

l’incertitude de l’avenir.

Les ICS évoluent dans un secteur concurrentiel où la maitrise des coûts est essentielle. En

effet, le contrôle des processus constitue un axe important car contribuant à l’amélioration de

la performance. Cependant, le système se montre quelques peu insuffisants face aux

nombreux manquements constatés et auxquelles il doit faire face.

Cette situation précédemment annoncée a éveillé notre attention et nous a aidés à nous

intéresser de près à la complexité du système ainsi qu’à son efficacité et on note donc un

certain nombre de problèmes pour lesquels la recherche s’impose :

La cause principale est qu’on a remarqué un changement opéré au niveau de la comptabilité

analytique depuis la fusion. En effet, la CSPT et les ICS avaient chacun son propre système

de comptabilité analytique, au moment de l’absorption, ils ont décidé de migrer vers le

système qui présentait plus d’avantages selon leur vision. Pourtant, malgré cette amélioration,

le module qui faisait état de la situation surtout pour les exploitants a été délaissé dans le

nouveau système ;

Les conséquences de cette cause se résument ainsi :

- les exploitants se sentent moins concernés ;

- manque à gagner au niveau de la rentabilité ou l’efficacité des machines ;

- le coût de production des machines n’est pas connu pour mesurer son efficacité.

Parmi les solutions, les plus réalisables sont :

- retour vers l’ancien système avec une amélioration au niveau des comptes et de la

structure ;

- garder le système existant mais en éclatant les comptes de la comptabilité analytique

c'est-à-dire grâce à l’outil ERP qui est un progiciel modulaire qui pourra intégrer les

préoccupations des opérationnels ;

- concevoir en interne un système et effectuer des mises à jour autant que possible ;




- acheter un progiciel de gestion intégré adapté aux besoins de tous tant au niveau des

exploitants que du management.

Parmi les solutions possibles, il serait utile de maintenir le pouvoir de conception en interne

d’un nouveau système prenant en compte toutes les mesures nécessaires à l’exploitation du

système.

Au vu de cette situation, la question principale de notre recherche se décline comme suit : «

Comment adapter le système de comptabilité analytique pour mieux maitriser ses coûts de

revient ? » Et d’où suivent les interrogations suivantes :

• Quels sont les problèmes liés à la détermination des coûts, coût de revient et résultat

analytique ?

• Les méthodes utilisées par les ICS permettent-elles de mieux évaluer les coûts de

production ? En d'autre terme, les méthodes d'évaluation des coûts sont-elles efficaces

pour déterminer les coûts et coûts de revient ?

Cette particularité a porté notre choix sur l’étude de ce présent mémoire et dont le thème

s’intitule : « Analyse d’un système de comptabilité analytique : cas des Industries Chimiques

du Sénégal. »

L’objectif général est d’effectuer une revue approfondie du système qui permettra avec les

suggestions de contribuer à rendre plus opérationnelle la comptabilité analytique.

Ainsi, l'entreprise est à mesure de connaitre en temps relativement court l'état de

fonctionnement de différents organes et les coûts et coût de revient de l’engrais et d'autres

produits à différents stades de leur réalisation.

Cependant, l’atteinte de cet objectif général passe nécessairement par la réalisation de ces

objectifs spécifiques qui se résument par l’amélioration de la qualité du process.

Notre étude portera sur l’appréciation de la tenue de la comptabilité analytique depuis le début

de son exploitation avec le logiciel Oracle ERP (Entreprise Resource Planning).

Le sujet comporte plusieurs intérêts :

- Intérêt pour l’entreprise




L’analyse du système de comptabilité analytique permet à l’entreprise en premier de faire une

analyse critique de son existant surtout dans le cadre de sa reconstruction. Elle permet

d’apporter une vision extérieure par rapport à son vécu et de contribuer à son amélioration

- Intérêt estudiantine

Le thème permet de se familiariser avec les cadres théoriques principaux des calculs de coûts,

de mettre en application les outils et de mieux maitriser sur le plan pratique le comportement

d’un système de comptabilité analytique. En d’autres termes, il constitue un complément

essentiel à la formation et sollicite nos acquis académiques par rapport à la réalité du terrain.

Pour la réalisation de notre étude, nous l’avons réparti en deux parties.

Nous aborderons en premier le cadre théorique de la comptabilité analytique notamment son

concept de système de comptabilité analytique, l’étude de la méthode des coûts complets par

les sections homogènes puis par la méthode de l’imputation rationnelle et terminer cette partie

par l’énoncé de notre méthode d’analyse.

En deuxième, nous nous consacrerons au cadre pratique de l’analyse du système de

comptabilité analytique par la présentation de l’entité à étudiée, puis nous entamerons

l’analyse proprement dite et formulerons des recommandations.




Première Partie : Cadre théorique du système de

comptabilité analytique




Introduction

Pour faire face à une situation en interne capable de résister aux mutations de l’environnement

économique, les entreprises se doivent de chercher à mettre en place une politique de

repositionnement ou d’adaptation dans un marché trop souvent enclin à des transformations

indues par le besoin sans cesse grandissant du client.

Les entreprises surtout celles industrielles compte tenu de leur complexité doivent avoir des

outils leur permettant de maîtriser leurs activités. La comptabilité générale étant extravertie ne

peut efficacement aider à connaître les coûts de ses différentes étapes. D'où le recours à la

comptabilité analytique que certains désignent par comptabilité industrielle.

A voir de très près, la comptabilité analytique qui est un système d’information comptable

dirigé vers le calcul et l’analyse des coûts, considère l’organisation comme un ensemble de

fonctions interdépendantes contribuant chacune pour sa part à la réalisation des produits et des

résultats. Elle est un mode de traitement des données qui fournit les éléments de nature à

orienter les gestionnaires.

Cette première partie présentera notre revue de littérature et le modèle d’analyse.




Chapitre 1 : Le système de comptabilité analytique

La connaissance du résultat général de l'exercice telle que le permet de la comptabilité

générale, est insuffisante parce que l'entreprise ne fabrique pas un seul produit et en plus elle

exerce plusieurs activités. Car plus l’entreprise est grande, plus il devient nécessaire

d’analyser l’utilisation efficace des ressources. Il est utile, dès lors mieux cerner l'origine du

résultat en mesurant la contribution qu’apporte chaque produit et chaque activité.

Pour cela il convient d'analyser le coût des biens produits dans les différentes étapes de leur

production, c'est l'objet de la comptabilité analytique.

1.1 La comptabilité analytique : Définition et objectifs

Selon Melyon (2004 : 8), la comptabilité analytique est un outil de gestion destiné à suivre et

examiner les flux internes de l’entreprise afin de fournir les informations nécessaires à la prise

de décision. Cette définition rejoint celle de P. Lauzel et H. Bouquin (1985) qui parait plus

que jamais actuel et qui l’a décrit comme un outil qui étudie les charges pour apporter une

contribution au diagnostic, à l’analyse, à la prise de décision, au contrôle.

Le domaine de la comptabilité analytique est l’analyse des conditions de l’exploitation d’où

l’appellation comptabilité analytique d’exploitation. Son rôle est donc de contribuer à mettre

en relief les éléments constitutifs des coûts et des résultats qui présentent le plus d’intérêt pour

les gestionnaires et décideurs de l’entreprise.

A l’inverse de la comptabilité générale, la comptabilité analytique est la comptabilité du détail

et s’est imposée du fait que les problèmes de coûts sont devenus prépondérants dans la prise

de décisions de l’entreprise. En clair, elle est indispensable afin d’optimiser l’allocation des

ressources et un mode de traitement des données techniques et économiques dont les objectifs

sont les suivants :

• La connaissance des coûts des différentes fonctions assumées par l’entreprise pour sa

politique générale et des différents biens produits. En effet, parmi les objectifs

attendus de la comptabilité analytique c’est l’analyse des performances et c’est delà

qu’apparait son rôle d’outil d’information interne, utilisés par les gestionnaires pour

permettre le contrôle des responsabilités par centre de profits et d’évaluer les

rendements par activités,




• la détermination de la base d’évaluation de certains éléments du bilan de l’entreprise

tels que les stocks fabriqués par l’entreprise ou les immobilisations créées par

l’entreprise pour elle-même ce qui contribue à compléter la comptabilité générale,

• l’explication des résultats en calculant les coûts des produits pour les comparer aux

prix de vente correspondants pour fournir des bases afin d’établir des prévisions de

charges et produits afin d’en assurer le contrôle. En effet à partir de cette prévision nul

ne peut ignorer le rôle de la comptabilité analytique dans l’évaluation des budgets de

l’entreprise. D’où l’on peut dire que la gestion prévisionnelle est une façon d’utiliser

l’information,

• Donner une base au contrôle de gestion : l’aptitude à gérer et à anticiper idéalement les

changements survenus au sein de l’environnement de l’organisation et à en contrôler

les effets au quotidien est devenue un facteur clé dans la réussite de toute entreprise et

un élément essentiel dans sa gestion stratégique à court et moyen terme. De ce point

de vue, la comptabilité analytique a vocation de constituer une banque d’informations

internes à laquelle tous les décideurs doivent avoir accès pour sélectionner et agréger

les éléments de coûts concernés par les décisions à prendre.

Concrètement, la comptabilité analytique doit fournir tous les éléments de nature à éclairer les

prises de décisions et s’intéresse à la connaissance des coûts supportés par l’entreprise. En

conséquence, les objectifs d’une telle comptabilité conduisent à faire une analyse des charges

et des produits, à calculer les coûts et à évaluer les stocks apparaissant au cours du processus

de fabrication.

1.1.1 Organisation d’un système de comptabilité analytique.

Le système de comptabilité analytique est fonction de plusieurs paramètres :

- La structure de l’entreprise.

- Les caractéristiques des produits.

- Les besoins d’information auxquels le système doit répondre.

Un modèle donné de calcul de coûts ne peut s’appliquer à l’identique à l’entreprise

industrielle comme à l’entreprise commerciale. Une étude approfondie est alors nécessaire

pour situer la nature, l’activité et le réseau interne d’informations de l’entreprise.

Elle nécessite en outre la participation de tous les responsables. Pour atteindre ces objectifs, le

système de comptabilité analytique doit être adapté à la structure organisationnelle de




l’entreprise et aux opérations d’exploitations qu’elle exerce. Ce constat vient conforter les

propos de De Rongé (1998 : 68) « Le choix d’une structure organisationnelle et, en

particulier, le niveau de décentralisation retenue, va fortement conditionner la conception du

système comptable ».

La mise en place de la comptabilité analytique doit conduire à une meilleure connaissance

des coûts permettant de produire au plus bas prix sur le marché pour faciliter leur écoulement

et de placer ses produits sur les marchés dans les meilleures conditions pour retirer un profit.

Elle exige de définir des centres d’analyse, des unités d’œuvres pertinents et d’organiser le

système d’information.

• Les centres d’analyse:

La mise en place d’une comptabilité analytique suppose la répartition de l’entreprise en

centres d’analyse. Ces derniers correspondent aux centres de travail ou de responsabilité. Le

centre est scindé en section (ce que l’on appelle sections homogènes)

La décomposition de l’entreprise en centres d’analyse est utile pour le contrôle de gestion

dans la mesure où cela permet d’identifier les coûts et de connaître les consommations de

ressources au niveau de chacune des unités organisationnelles

1.1.2 Architecture global d’un système de comptabilité analytique.

Le système de comptabilité analytique permet de calculer les coûts pour chaque unité

organisationnelle en rattachant les coûts indirects aux produits. Le principe consiste à faire

transiter les coûts indirects par les centres d’analyse avant de les attribuer aux produits par le

moyen des unités d’œuvre. Le système de comptabilité analytique permet alors:

1. La classification des charges en charges directes et charges indirectes par rapport aux

produits;

2. l’affectation aux centres d’analyse des charges indirectes par rapport aux produits;

3. les charges affectées aux centres auxiliaires sont réparties en totalité ou en partie entre

les centres principaux selon leur consommation d’unités d’œuvre des centres

auxiliaires;

4. toutes les charges indirectes regroupées dans les centres principaux sont rattachés aux

produits selon leurs consommations respectives d’unités d’œuvres des centres

principaux.




1.2 Notion de coût

Un coût correspond à une accumulation de charges sur un produit. En d’autres termes c’est

une sommation de charges qui équivaut à un découpage jugé utile par le gestionnaire (Faye,

2009 : 15).

Un coût est défini généralement par trois caractéristiques : son contenu, son moment de calcul

et son champ d’application

1.2.1 Le contenu

Pour une période donnée, un coût peut être calculé en y incorporant toutes les charges

enregistrées en comptabilité générale sans modification aucune (Melyon, 2004: 19). Il est

cependant possible aussi de le calculer en y intégrant qu’une partie des charges. Dès cet

instant, on constate deux familles de coûts : Les coûts complets et les coûts partiels

Le coût complet : on remarque qu’il en existe de deux sortes :

Le cout complet traditionnel concerne l’intégration de toutes les charges de la

comptabilité générale sans modification.

Le coût complet économique : lorsque les charges sont intégrées avec un retraitement

ou après un ajustement de certains ou ajout d’autres on parle alors de coût complet

économique.

Les coûts partiels : on remarque cette particularité lorsqu’une partie des charges est

uniquement intégré en fonction du problème à traiter. En ce sens nous avons deux types

de coût partiels qui se distinguent selon leur caractère variables ou fixe et directs ou

indirects :

Les coûts variables : ils sont constitués des seules charges qui varient avec le volume

d’activité.

Les coûts fixes : ce sont les charges qui restent constantes quel que soit le niveau

d’activité de l’entreprise pour une période. Ils sont le contraire su coût variable.

Les coûts directs : ils sont constitués des charges qui peuvent lui être directement

affectés.

Les coûts indirects : il s’agit de charges supportés par l’entreprise et qui ne sont pas

directement liés à l’exploitation.




1.2.2 Le moment de calcul

Cette caractéristique fait état des coûts suivant qu’ils soient déterminés antérieurement aux

faits générateurs ou postérieurement. Elle permet de faire la distinction entre les coûts

préétablis et les coûts historiques ou coûts constatés ou réels.

Les coûts préétablis : Ces coûts sont calculés antérieurement aux faits qui

l’engendreront. Ce sont des coûts de référence, qui serviront le moment venu, de

normes, d’objectifs ou de simples prévisions.

Les coûts constatés : Ce sont des coûts calculés postérieurement aux faits qui l’ont

engendré. Ils permettent d’effectuer des comparaisons entre les coûts des périodes

de calculs précédentes et contribue à la détermination des écarts.

1.2.3 Le champ d’application.

Les charges peuvent être regroupées selon différents groupes en fonction de la nature du

besoin. Il peut s’agir d’un coût par fonction économique, un coût par moyen d’exploitation,

un coût de produit, coût d’un groupe de vente etc.

Figure n°1 : Classification des coûts

Le contenu Le champ d’application Le moment de calcul

Coût complet Coût par fonction économique : Coût constaté (réel ou historique)

Coût partiel : coût de production ; Coût préétabli

Coût variable ; coût de distribution ;

Coût direct. ………

Coût par moyen d’exploitation:

par usine, atelier…

Coût par responsabilité…

Source : Nous-mêmes d’après MELYON (2004 : 18-20)

Classification des coûts




1.3 Notion de charges et leur incorporation au niveau des coûts.

Une charge est une expression monétaire des sommes versées ou à verser en contre partie des

marchandises, de travaux ou de prestations (Idelhakkar, 2009: 28).

D’après cette définition, il devient aisé de comprendre approximativement le fonctionnement

des charges de la comptabilité générale. Seules les charges représentant la consommation

effective de facteurs de production sont retenues en comptabilité analytique pour le calcul des

coûts. C’est dans cette optique que ces charges constituant la base de calcul des coûts sont

retraitées au préalable pour obtenir les charges liées à l’activité.

Par ailleurs, les charges exceptionnelles ou hors activité ordinaire sont exclues car non liées à

l’activité de par leur définition même.

En ce qui concerne les produits de l’entreprise, on note différents coûts liés aux opérations

d’achat, de fabrication ou production et de distribution. Ces derniers permettent de calculer le

coût de revient des produits fabriqués.

• Le coût d’achat : il comprend l’ensemble des charges supportées en raison de l’achat

de matière, de marchandises, les frais accessoires.

• Le coût de production : il prend en compte l’ensemble des charges qui ont participé à

la création de produits ou de service par l’entreprise.

• Le coût de distribution : il représente la totalité des charges supportées par les

opérations relatives à la conclusion et à l’exécution des ventes.

Cependant pour le calcul du coût de revient, il existe diverses méthodes que nous essaieront

de décrire dans la suite.

1.3.1 Les charges non incorporables.

Si certaines charges inscrites en comptabilité générale peuvent être ajoutées, à l’inverse,

parfois des charges prises en comptabilité générale ne sont pas reprises dans le calcul des

coûts. Ce sont des charges non incorporables car ne correspondant pas aux conditions

normales d’exploitation (Melyon, 2004: 14)




1.3.2 Les charges incorporables.

Les charges que la comptabilité analytique incorpore dans les coûts et les coûts de revient

constituent les charges incorporables. En d’autres termes, ces charges sont supportées par

l’entreprise et pour la plupart constatées en comptabilité générale.

1.3.3 Les charges supplétives.

Il peut arriver dans le calcul des coûts que la comptabilité analytique peut prendre des charges

non enregistrées en comptabilité générale. Ces charges sont dites supplétives car elles

s’ajoutent aux charges incorporables qui reflètent la réalité économique (Jacquot et Milkoff,

78: 2007).




Chapitre 2 : La méthode des coûts complets Pour piloter la performance de l'entreprise et pour prendre des décisions à court et long terme,

le gestionnaire utilise de nombreux outils d'aide à la décision. Il est donc indispensable de

comprendre les démarches d'analyse de coûts expliqués selon les méthodes.

Nous nous intéresserons lors de ce chapitre du développement du concept de la comptabilité

en coûts complets plus particulièrement de la méthode des sections homogènes et de

l’imputation rationnelle.

Le coût de revient complet est celui qui intègre l’ensemble des charges incorporables de la

période d’analyse (Jacquot & Milkoff, 2007: 67). Le principe de la méthode des coûts

complets est simple. Elle repose sur l’affectation de toutes les charges de la comptabilité

analytique réparties en charges directes et charges indirectes au coût des produits fabriqués et

permet la possibilité d’évaluer le montant des charges cumulées à chaque stade du cycle

d’activité ou du processus de production.

Le mécanisme de la méthode repose essentiellement sur le découpage de l’entreprise en

sections homogènes et compte deux variantes selon Bescos & Al (1998: 201) que sont la

méthode du coût complet proprement dite et la méthode du coût complet par l’imputation

rationnelle.

2.1 La méthode des sections homogènes

La méthode des sections homogènes encore appelée technique des centres d'analyse,

correspond au système des coûts complets puisque toutes les charges incorporables, sans

exception sont imputées aux coûts des produits ou commandes. C’est une méthode de calcul

du coût complet d'un produit.

Selon Bouquin (2000: 136), cette méthode a une tradition française et consiste à découper

l’entreprise en sections qui sont des entités de son organisation ou des fractions de ses entités.

En effet, la méthode des sections homogènes permet d'établir des prix de revient complet

(c'est-à-dire qu'elle prend la totalité des charges de toute nature) moyens et historiques.

Cette dernière possède un caractère historique qui lui confère une pertinence sur le plan du

contrôle et de l'évaluation plutôt que sur celui de la gestion dans la mesure où la connaissance




du passé n'a intérêt que si les éléments sont susceptibles de se reproduire ou tout au moins

d'engager pour l'avenir.

Toutefois, elle est la plus utilisée couramment car elle présente un rapport satisfaisant entre la

complexité des traitements et la précision des résultats.

Cette méthode des sections homogènes a été mise sur pied lorsque les préoccupations des

gestionnaires d'entreprise étaient tournées entre autres, vers les objectifs d'évaluation plutôt

que vers les problèmes de gestion.

Son originalité tient surtout de la notion d’homogénéité au sein des sections où les charges ont

été regroupées.

Nous signalons que la nécessité de connaître un coût complet par la méthode des sections

homogènes s'exprime à l'époque où la façon de la production dominante est celle de la

production en série pour le stock.

2.1.1 Principes de la Méthode

La méthode des sections homogènes communément appelée centre d'analyse repose sur la

décomposition du cycle de transformation de l'entreprise, cette méthode se prête bien au

calcul des coûts de revient d'une activité industrielle.

Elle consiste à analyser les charges incorporables en termes de charges directes et indirects :

Les charges directes sont affectées à chaque étape de calcul du coût complet alors que les

charges indirectes suivent une procédure complexe c'est-à-dire qu’elles sont réparties entre

des centres d'analyse avant d'être imputées entre les produits en fonction d'unités d'œuvres.

Figure n° 2 : Rattachement des charges aux produits.

Source : Niessen, Chanteux (2005 : 132)

Charges Sections Produits




La méthode des sections homogènes consiste ensuite en un découpage de l'entreprise ou de

l'unité analysée en un certain nombre de sections homogènes (ou centres d'analyses)

Premièrement, on procède à une répartition primaire par affectation, au centre d’analyse ou

entre centres d’analyse à l’aide de clés de répartition. Un centre d'analyse est « une division

de l'unité comptable où sont analysés les éléments de charges indirectes préalablement à leur

imputation aux coûts » (Melyon, 2004 : 28). Il correspond à une division de l'entreprise

(atelier, service administratif, etc.). Plus le découpage en centres d'analyse sera fin, plus les

résultats obtenus seront précis mais plus le coût du traitement sera élevé. Il faut donc l'adapter

aux besoins de l'entreprise.

Lors de la mise en œuvre de la méthode des centres d'analyse, certaines charges sont difficiles

à répartir de façon pertinente entre les différents produits mais peuvent être réparties entre les

autres centres d'analyse.

C'est le cas par exemple du coût du « service personnel ». Il n'existe pas de clés de répartition

pertinente pour répartir son coût entre les différents produits (la main d'œuvre directe ne

représente souvent qu'une faible part des effectifs d'une entreprise).

Il est aisé de répartir son coût entre les différents services de l'entreprise au prorata de leurs

effectifs.

Cela explique la nécessité de la distinction fondamentale des centres d'analyse.

Les centres principaux sont ceux où sont mis en œuvre les moyens de production et de

distribution de l'entreprise et dont les charges sont imputées aux produits en fonction des

unités d’œuvre. Ce sont des centres qui reflètent l'activité de l'entreprise et qui correspondent

aux grandes fonctions de l'entreprise.

Les centres auxiliaires sont eux qui travaillent pour d'autres centres (comme par exemple

service entretien, maintenance. Service paie etc.). Ils ont pour rôle de gérer les facteurs de

production mis en œuvre par l'entreprise. Les charges de ses centres sont transférées aux

centres principaux à l’aide de clés de répartition.

Selon Cibert (1970 : 53), les centres auxiliaires ont pour rôle de gérer les facteurs de

production mis en œuvre par l'entreprise.




Leur activité est utile et nécessaire aux autres sections comme par exemple les sections

entretien et maintenance qui sont utiles aux diverses sections de production.

Ces sections ou centres sont parfois appelées centres de gestion parce qu'elles n'ont que peu

de lien immédiat avec les produits fabriqués.

Cette approche implique qu’une certaine redistribution soit faite, à celle des centres

directement concernés par la production et explique le pourquoi d’une répartition secondaire.

La première répartition correspond au déversement des charges de la comptabilité analytique.

Elle se fait par :

- Affectation si l’on dispose de moyens de mesure de la consommation des charges par

nature pour chaque centre. En d’autre terme, les charges sont imputées aux produits en

fonction des unités d'œuvre.

- Répartition si l’on se base sur les clés de répartition entre les centres.

La seconde à une réaffectation des charges des centres auxiliaires vers les centres principaux

Une clé de répartition est un critère par lequel le partage des charges indirectes classées par

nature entre les différents centres (Faye, 2009 : 30). En plus clair, c’est une proportion ou un

pourcentage fixe s’appliquant en fonction de la nature de la charge indirecte pour déterminer

la part qui en revient à un centre déterminé de l’activité.

La création d’une clé de répartition repose sur l’hypothèse qu’il existe une proportionnalité

entre le coût et le service fourni. Le procédé des clés de répartition est souvent qualifié

d’arbitraire et cela conduit parfois à une contestation. Mais, même si les clés de répartition

utilisées sont pertinentes encore faut-il que les informations qui servent à la répartition soient

précises (Hachez, 2006 : 89).

L’imputation des charges aux produits se fait proportionnellement en fonction de coefficients

dont le choix constitue un élément important de la méthode des coûts complets. Il s’agit en

quelque sorte des unités d’œuvre ou des taux de frais.

Un taux de frais correspond à une mesure de l’activité d’un centre d’analyse exprimée sous la

forme d’un montant en francs, ou d’un pourcentage. Il est souvent utiliser lorsqu’aucune unité

physique ne permet d’évaluer cette activité




L'unité d'œuvre sert principalement à imputer le coût d'une section aux comptes de coûts des

produits (biens ou services) ou des commandes internes ou clients intéressés.

C'est par le biais des unités d'œuvre que les charges indirectes sont incorporées, en finale aux

comptes des coûts des produits.

Grâce à l'unité d'œuvre, le coût de section sera soit cédé à d'autres sections, soit imputé aux

coûts des produits ou commandes.

Le terme coût de l'unité d'œuvre » est obtenu par le quotient de la totalité des charges de la

section ayant une unité d'œuvre physique et le nombre des unités d'œuvre.

Si l'unité d'œuvre est monétaire, on parlera du taux de frais.

2.1.2 Processus de calcul

Nous ne pouvons pas parler de processus de calcul sans expliquer ce que c’est.

Selon Bescos et Mendoza (1994 : 42) « un processus est un ensemble d'activités liées en vue

d'atteindre un objectif commun (ex : ensemble des activités nécessaires à la facturation) ».1

Pour Mévellec (1990 : 183), un processus est une chaîne d’activités déclenchées par un

facteur unique.

Le processus a plusieurs définitions mais, nous nous limiterons à ces deux définitions

précédemment citées.

Le processus de calcul passe par trois étapes :

• Premièrement, les charges directes sont affectées aux coûts des produits puisqu'elles

ne nécessitent aucun autre traitement préalable, elles sont directement transférées aux

coûts des produits.

• Deuxièmement, les charges indirectes sont affectées aux sections d'analyse si elles leur

sont rattachables sans ambiguïté, elles leur sont, sinon imputées à l'aide de clés de

répartition (c'est-à-dire de proportion).

• Troisièmement, le total des charges indirectes de chaque section d'analyse est alors

imputé à chacun des produits au prorata des unités d'œuvre de chaque section que ces

produits ont reçues.

1 PLBescos, C.MENDONZA, le management de la performance, Editions comptables Malesherbes, Paris




D'une façon générale, le coût complet des produits est obtenu en additionnant les charges

directes et les charges indirectes imputées.

2.1.3 Avantages et inconvénients de la méthode

Quelques-uns des avantages de la méthode sont la possibilité d’obtenir des coûts de

production plus précis du fait qu’ils sont déterminés grâce à des méthodes simplistes. Le suivi

et l’évolution des frais de section permettent entre autre un contrôle progressif au niveau des

différentes étapes de constitution du coût de production.

Elle permet entre autres de mieux connaitre la réalité des coûts, de sensibiliser les

gestionnaires ou les consommateurs sur la réalité de certaines charges en prenant en compte

l’intégralité des coûts afférents à une production donnée (Levené, 1998 : 36)

L’inconvénient que l’on peut noter est le caractère arbitraire dû à la ventilation des charges au

niveau des sections. La difficulté réside le plus souvent dans le parfait découpage de

l’entreprise. Le choix des unités d’œuvre et des clés de répartition peut s’avérer difficile à

cause de leurs répercussions possibles sur l’imputation des charges.

2.2 L’imputation rationnelle.

Pour parvenir à une bonne maîtrise de leurs coûts, les entreprises ne peuvent pas se contenter

de constater l’existence de coûts de sous-activité : elles doivent aussi les chiffrer. Tel est

l’objectif de la méthode de l’imputation rationnelle des charges fixes.

La méthode de l'imputation rationnelle est quant à elle conçue comme un correctif au calcul

des coûts réels par la méthode des coûts complets. La structure du système d'analyse y est

donc la même que dans cette dernière.

Le principe de l’imputation rationnelle consiste à répartir l’ensemble des frais indirects dans

l’ensemble des unités de fabrication à l’aide d’un coefficient d’imputation (Giguere &

Breault, 1997 : 26). Autrement dit pour chaque section, on impute une part des charges fixes

qu’elles même doivent prendre en compte en fonction de leurs activités respectives. Ce mode

de calcul fait intervenir les termes que sont activité normale et activité réelle. L’imputation

rationnelle corrige alors l’incidence entre des variations de niveaux d’activités des sections




sur le coût moyen des unités d’œuvres2. Elle consiste alors à « variabiliser » les charges fixes

incorporées aux coûts en fonction du niveau

Le coefficient d’imputation rationnelle mesure alors le rapport entre l’activité normale et

l’activité réelle.

2.2.1 Les périodes d’activités

Il est important de préciser que la difficulté concernant l’imputation rationnelle provient

essentiellement de la définition de l’activité normale. En effet elle peut être définie comme

étant l’activité courante, ou habituelle ou plutôt l’activité prévue pour la période.

Lorsque l’entreprise se trouve en période de sur ou de sous activité, certains problèmes

peuvent affecter le résultat final. Elle doit être dégagée et ventilée si elle est jugée importante.

Cette opération a simplement pour but d’ajuster les stocks (Idelhakkar, 2009: 261).

2.2.2 Imputation rationnelle et méthode des centres d’analyse

Dans le cas où l’entreprise utilise la méthode des centres d’analyse, il est possible d’avoir un

coefficient d’imputation rationnelle différent pour chaque centre d’analyse. En effet, les

différents services d’une entreprise ne sont pas nécessairement en sur ou sous activité au

même moment (Leclère, 2011 : 83).

Pour éviter de multiplier les calculs nécessaires, il est préférable de pratiquer l’imputation

rationnelle avant de répartir les charges indirectes entre les produits.

2.2.3 Intérêts et limites

Dans de nombreux ouvrages, il apparaît clairement que la méthode de l’imputation rationnelle

est beaucoup plus avantagée dans le cadre d’une entreprise dont l’activité est saisonnière. Elle

permet notamment une meilleure connaissance du coût de revient et une base assez fiable

pour la fixation de prix. La méthode est à l’origine de l’évaluation des stocks de produits finis

en cas de sous-activités. Son grand intérêt réside dans le fait qu’elle permet des comparaisons

d’activités d’une période à l’autre et une possibilité d’éviter d’importantes variations du prix

de revient.

2 Citation de Cibert André Comptabilité Analytique, Paris, Dunod, 1968, P.208 vu sur Le tableau analytique d’exploitation de Jean Connart




Les variations d’activité modifient à la fois le coût variable unitaire et le coût fixe unitaire. La

méthode devrait donc pouvoir s’appliquer à ces deux composantes du coût unitaire complet et

de permettre de le stabiliser à conditions de gestion inchangées.

Mais les facteurs de croissance ou de décroissance des rendements qui modifient le coût

variable unitaire, que sont entre autres l’importance des séries, productivité du travail, coût

des matières, coût du travail, etc. peuvent avoir d’autres causes que la variation du niveau

d’activité. Le mode d’organisation du travail, l’affectation du personnel, la gestion des stocks,

etc., ont des effets sur le coût variable unitaire tout comme la variation d’activité. Il s’ensuit

qu’il est, de fait, impossible d’isoler les seuls effets du niveau d’activité sur le coût variable

unitaire. Il faut distinguer l’évaluation d’un écart et l’explication de cet écart.

En fin l’étude de ce chapitre nous a permis de faire une revue des opinions de différents

auteurs sur le thème traité et nous aide surtout à aborder notre méthodologie d’étude.




Chapitre 3: Méthodologie de l’étude Ce chapitre est axé principalement sur le modèle d’analyse conçu à partir de la synthèse des

points de vue et position de certains auteurs. Ce modèle va nous permettre de porter une

opinion critique sur le système tout en proposant des améliorations de ce système.

Pour ce faire, nous aborderons la technique utilisée pour la conception de notre modèle

d’analyse, puis la collecte des données, et enfin leur analyse.

3.1 Conception du modèle d’analyse

L’analyse du système de comptabilité analytique qui est le sujet de notre étude vise à vérifier

l’hypothèse suivante : la rentabilité du système de comptabilité analytique est-elle fonction du

système de gestion en place ?

Notre hypothèse de recherche se base sur deux variables.

3.1.1 Variable indépendante

Les variables explicatives sont fonction de notre système de gestion c'est-à-dire l’ensemble

des éléments que constituent le management.

3.1.2 Variable dépendante

Cette variable est constituée d’un seul élément qui est l’analyse d’un système de comptabilité

analytique.




Figure n°3 : Schéma du modèle d’analyse

Variables indépendantes

Variables indépendantes Critères

Planification

- Objectifs.

- Plan d’action

- Moyens (humains, matériels, financiers)

- Processus de production

- Gestion du temps

Organisation

- Organigramme

- Organisations des tâches et responsabilités

- Compétence du personnel

Pilotage

- Style de leadership

- Prise de décision

- Communication et information

Analyse

Du

Système

De

Comptabilité

Analytique

Structure de

base du système

Structure de

l’imputation

Processus de

calcul des coûts

Planification

Organisation

Pilotage

Contrôle

Variables Indépendantes

Variables dépendantes

Système de gestion




- Motivation

Contrôle

- Contrôle de gestion

- Contrôle et suivi du budget

- Gestion des stocks

- Centre de coût

- Caractéristiques du produit

- Résultat

Mesure des écarts / Prise de décision

Evaluation de la performance

Variables dépendantes

Variables dépendantes Critères

Structure de base du

système

- Principe général

- Objectifs

Traitement des données - Section analytique

- Classification des dépenses et produits

- Imputation des frais par fonction

Processus de calcul des

coûts

- Calcul de la valorisation des stocks

3.2 Outils de collecte de données

Comme méthode de travail, nous allons procéder tout d’abord à une démarche consistant en

une observation ou le repérage et bien même à une analyse pour la détermination des

ressources consommées. Cette première étape se fait dans le but d’apprécier certaines

pratiques utilisées au sein de l’entité.

Ensuite s’en suit une recherche au niveau de la documentation. En effet, cette recherche passe

inévitablement par la collecte des données et l’analyse de celle- ci.

Selon Wikipédia, une donnée est définie comme une description élémentaire, souvent codée

d’une réalité. A cela nous pouvons affirmer que les informations soumises à notre étude sont à

la fois celle recueillis sur le terrain à l’aide d’enquête et d’interviews et celle provenant de

support physique.




La première est communément appelé méthode qualitative de recueil de données. Elle permet

de pouvoir appréhender des phénomènes, de chercher à les comprendre et surtout à expliquer

leur impact.

Cette méthode repose sur un travail descriptif et surtout miné de questionnement : le

pourquoi, quoi et comment.

Pourquoi ? L’analyse du système doit répondre à certains objectifs précis.

Quoi ? Observer la délimitation dans le temps et l’espace

Comment ? En suivant une démarche.

Les données qualitatives proviennent le plus souvent d’études de petites tailles et reposent sur

l’expérience d’un groupe restreint de personnes comme c’est le cas présentement.

3.3 Méthodes utilisées

Les méthodes abordées dans la recherche sont l’observation comme annoncée plus haut, les

entretiens et l’analyse du schéma technique.

3.3.1 L’observation

Au cours du stage, l’observation a permis de nous familiariser avec l’environnement dans

lequel nous nous étions imprégnés. De plus, elle nous a aidé à comprendre et à maîtriser le

processus de production au sein des ICS.

Nous avons adopté une approche d’observateur participant c’est-à-dire que le rôle de

chercheur est clairement défini au sein de l’entreprise.

En effet, tout au long du stage effectué au sein des ICS, nous avons observé le mode de

fonctionnement de chaque service tout en participant au processus de réalisation de la valo.

Durant cette période, nous avons procédé à des visites au niveau des différents sites afin de

comprendre au mieux le programme de fabrication de l’engrais et les différentes ressources

engagées.

La première visite a concerné le site de la Mine. Nous avons pu suivre le travail complet

d’extraction du phosphate, de son traitement dans les différents ateliers pour la séparation des

blocs de silex qui le recouvrent jusqu’à son acheminement au niveau de l’usine. Ainsi nous

avons pu mesurer les ressources utilisées en quantités.




Notre seconde visite a été au niveau de l’usine de la Mine. Nous avons assisté à la

préparation, à la technique de flottation du minerai ainsi qu’au convoi du minerai vers l’usine

de Darou.

Nous nous sommes rendu ensuite à l’usine de Darou. Par mesure de sécurité nous n’avons pu

entrer et faire la visite comme convenu. Cependant, nous avons effectué une série

d’interviews qui nous a permis de reconstitué l’itinéraire du phosphate vers l’acide.

Notre série d’observation s’est terminé au niveau de l’usine de Mbao avec la visite des

piscines de stockage d’engrais.

Ces différentes visites nous ont permis de retracer le schéma technique dont l’ancienne

version remonte à l’avant fusion et concernait uniquement l’usine de Taïba.

Cette observation s’est effectué aux heures de travail en période de roulement des activités

pour ne perdre aucune information.

L’avantage que l’on a pu en tirer est qu’il nous a surtout permis de nous confronter à la réalité

de l’entreprise et surtout d’apprécier les ressources soumises à la consommation.

3.3.3 Les entretiens

L’entretien est une discussion formelle entre un interviewer et une personne choisie

spécifiquement pour la discussion.

Lors du cas, les personnes interviewées ont été choisies parmi les collaborateurs ayant acquis

une certaine expérience du milieu et aussi dans une optique bien déterminée de diversification

des profils dans le but simple d’identifier les différentes tâches relatives à l’activité.

Le type d’entretien que nous avons utilisé est l’entretien individuel non directif. Nous l’avons

conduit en premier avec la responsable du service Gestion Techniques et Statistiques (GTS)

du site minier. Ce premier entretien dont le thème général était la vérification de la cohérence

des rapports, a permis de confronter la réalité du terrain transcrit sur les rapports aux données

prévisionnelles mais aussi le fonctionnement en interne du site.

Ensuite notre second entretien a été avec le directeur du contrôle de gestion. L’objectif

premier a été d’apprendre en profondeur la structure de base du système et comment permet-

elle d’évaluer les besoins selon les priorités.

Pour cela nous avons traités les thèmes suivants :




Objectifs de base du système ;

les attentes du système ;

schéma de découpage ;

modèles de répartition des charges ;

les ambitions et les prévisions.

Le point fort de ces entretiens a été qu’ils on été mené de manière assez libre afin de pouvoir

explorer des sujets beaucoup plus variés et même d’aborder des thèmes plus délicats.

3.3.4 L’analyse documentaire

Cette étape consiste à décrire les données. Cela revient, d'une part, à les présenter (agrégées

ou non) sous la forme requise par les variables impliquées dans les hypothèses et, d'autre part,

à les présenter de manière à ce que les caractéristiques de ces variables soient bien mises en

évidence.

L’opération suivante consiste à mesurer les relations entre les variables.

La dernière opération consiste à comparer les relations observées aux relations théoriquement

attendues par hypothèse et à mesurer l'écart entre les deux. Si l'écart est nul ou très fiable, on

pourra conclure que l'hypothèse est confirmée ; sinon il faudra examiner d'où vient l'écart et

tirer des conclusions appropriées.

Les documents nous permettent de nous rattraper sur les données qui nous ont échappé et

surtout par rapport aux années précédentes d’apprécier l’évolution.

L’analyse documentaire porte sur les informations de gestion que l’on peut obtenir de

l’exploitation des documents d’usage. A ce stade, nous nous sommes intéressés au schéma

technique de l’entreprise et surtout aux rapports relatifs à chaque site sur les informations de

détaillées de production afin de nous familiariser avec les termes propres à l’entreprise.

Une analyse documentaire, sur l’existant au niveau des ICS, nous a été beaucoup utile pour

parfaire notre compréhension des méthodes de gestion jusqu’ici pratiquées. En outre elle nous

a aidés dans l’interprétation du système d’information.

Les informations recueillies des entretiens et des observations, nous ont permis de confronter

la réalité aux prescriptions faites au niveau des différents documents relatifs aux calculs du




coût de revient. Par ailleurs la recherche documentaire et autres collectes d'informations ont

permis d'avoir une idée du système de comptabilité analytique.

Enfin, la synthèse de toutes les données sera utilisée dans la deuxième partie et fera l'objet

d'interprétation, d'appréciation puis d'analyse fiable et performante du système de

comptabilité analytique.




Conclusion

Nous avons tenté dans cette première partie de faire le point sur la notion système de

comptabilité analytique à travers l'étude du chapitre 1. En effet, il nous a permis de cerner les

notions de coût et le moyen d’avoir une procédure précise grâce à une organisation.

Le deuxième chapitre a été consacrée méthode des coûts complets et plus particulièrement à

la méthode des sections homogènes et de l’imputation rationnelle. Ces dernières ont sans

doute aidé à la compréhension quant à leur application et surtout les enjeux qu’elles

présentaient au niveau de l’entreprise.

Nous avons enfin terminé par la formulation d’un modèle d’analyse et de la méthodologie de

collecte de données.

La problématique des coûts a varié dans l’espace et dans le temps en fonction de l’évolution

des réalités socio-économiques des entreprises. Ces progressions, dans les quelles

interviennent de multiples facteurs (degré d’industrialisation, de mécanisation ou

d’automatisation, structure nouvelle du marché, …) sont marquées par certains repères dont la

valeur explicative éclaire les choix comptables.

Il est donc nécessaire de réfléchir aux évolutions nécessaires pour rendre au système

d’information sa pertinence par rapport aux besoins de l’entreprise.

C’est dans cette optique que nous étudierons dans le prochain chapitre l’évolution des

Industries Chimiques du Sénégal depuis sa création.




Deuxième Partie : cadre pratique de l’analyse du

système de comptabilité analytique




Introduction

Le nouveau contexte de la production et la nouvelle organisation qui en découle, posent des

problèmes financiers, organisationnels et humains difficiles à résoudre que le contrôle de

gestion doit accompagner.

En plus, des mutations bouleversent le système d’information sur lequel s’appuient les outils

classiques de gestion qui deviennent mal adaptés. Il faut donc réfléchir aux évolutions

nécessaires pour rendre au système d’information sa pertinence par rapport aux besoins de

l’entreprise.

En effet, si la logique de production évolue, les critères de gestion pour la contrôler doivent

eux aussi évolué, afin de mettre à niveau les outils de pilotage et les méthodes de calcul des

coûts.

Cette partie a pour objectif de présenter dans un premier temps les Industries Chimiques du

Sénégal à travers l'exposé de son historique, de ses composantes et la présentation de ses

activités. Ensuite, nous procèderons à la description et l’analyse du système de comptabilité

analytique existant. Enfin après la formulation de notre critique en fin d’analyse, nous

proposerons des recommandations.




Chapitre 4 : Présentation des Industries Chimiques du Sénégal

Fleuron de l’économie sénégalaise durant plusieurs décennies, les Industries chimiques du

Sénégal évolue dans un secteur dynamique et enclin aux différentes mutations

technologiques. Elles sont donc tenues d’équilibrer leurs dépenses par rapport aux recettes

afin de lui permettre l’évolution.

4.1 Historique

Vers la fin du siècle dernier, la présence de phosphate était décelée au Sénégal. Mais il a fallu

attendre en 1957, date de création de la Compagnie Sénégalaise des Phosphates de Taïba

(CSPT) pour prendre l’ensemble des droits miniers de la Société d’Etudes et de Recherches

Minières du Sénégal (SERMIS)3, seconde société à avoir effectué une prospection

systématique après le Bureau de Recherches Géologiques et Minières (BRGM)4. A l’époque,

la CSPT était une société anonyme répartie entre le gouvernement du Sénégal et un groupe

d’investisseurs français et américains. La concession d’exploitation est valable jusqu’au 31

Décembre 2033 et renouvelable par la suite tous les vingt-cinq (25) ans. Le phosphate

exploité était orienté vers l’extérieur dès 1960.

Vers 1980, avec la naturalisation de l’emploi ou en d’autres termes du personnel

d’encadrement, un projet a été mis sur pied pour aboutir à une industrie chimique. C’est en

1984, qu’apparait la première unité de fabrication d’acide phosphorique des ICS qui

transforme localement une part du minerai.

En 1996, le Groupe ICS est né de la fusion-absorption des ICS et de la CSPT et achève une

intégration verticale de la filière à l’image de tous les concurrents des ICS à travers le

monde5. Cette intégration, allant de l’extraction du minerai à la valorisation en engrais

phosphatés, assure à l’entreprise une grande souplesse dans la politique de production et de

vente. Aujourd’hui, ils se sont développés avec la coopération Sud-Sud, notamment de la

rencontre entre les besoins importants en acide phosphorique de pays comme l’Inde, le

Cameroun, la Côte d’Ivoire, le Nigéria et la disponibilité d’une mine de phosphate au Sénégal.

3 Active en 1957, elle sera absorbée par la CSPT 4 Organisme public français référent dans le domaine des sciences de la terre pour la gestion des ressources et des risques du sol et du sous-sol 5 Source www.ics.sn




Ainsi, le complexe industriel des ICS a été bâti autour de différents sites dont la mine et la

chimie. En outre, en 2001, une seconde unité de production d’acide phosphorique entame son

démarrage et en 2003, une nouvelle mine située à Tobène est exploitée.

Le complexe industriel des ICS comprend également :

Sa filiale la Sénégalaise de Chimie (SENCHIM) qui s’occupe de la commercialisation

de ses produits et la fabrication de produits phytosanitaires.

Le transport ferroviaire avec sa filiale la Société d’Exploitation ferroviaire des

Industries Chimiques du Sénégal (SEFICS).

Le site engrais par sa filiale Engrais de l’Afrique de l’Ouest (EDAO).

La logistique avec terminal et portique portuaire, sea-lines pour l’acide et

l’ammoniaque.

L’approvisionnement en eaux forages (forage de Mekhé) et production d’énergie.

Depuis 2008, à la suite d’une restructuration financière, les ICS sont sous le contrôle d’un

consortium indien dirigé par Indian Farmers Fertilizers Corporative Limited (IFFCO)6 qui

détient 85% du capital.

4.2. Activités.

Situé à l’ouest de Tivaouane, dans la ville de Mboro, le groupe ICS est la plus grande

industrie du pays et se compose de deux sites :

• L’extraction et la production de phosphate par la Mine de Taïba ;

• la production d’acide sulfurique et d’acide phosphorique par les installations

chimiques de Darou Khoudoss ou Chimie.

4.2.1 Présentation du site minier Taïba

L’exploitation du site minier s’étend sur une quarantaine de kilomètres carrés située à 100km

au Nord-est de Dakar. Ses activités gravitent autour des gisements de Keur Mor Fall et

Tobène.

L’ouverture du panneau minier de Tobène porte la capacité de production de la mine de Taïba

à 2 millions de tonnes de phosphate marchand par an pour des réserves estimées à plus de 100

millions de tonnes. La production se présente comme suit : 6 IFFCO est une maison de commerce des Emirats Arabes Unis, qui fabrique et commercialise une gamme bien intégrée de produits de grande consommation.




- 577 000 tonnes métriques en 2008 ;

- 800 000 tonnes métriques en 2009 ;

- 1 055 000 tonnes métriques en 2010.

Toute la production constitue une matière première destinée à la transformation en acide

phosphorique au niveau de la chimie.

Une grande partie de cet acide phosphorique est exporté vers l’Inde et le reste pour la

commercialisation locale.

Après l’exploitation, certains terrains miniers remis au niveau naturel, sont livrés aux paysans

du territoire qui y trouvent un sol riche et fertile, permettant le maraîchage et la culture

intensive.

4.2.2 Présentation du site acide Darou.

Dénommé Darou, du nom de la localité qui abrite ses installations (Darou Khoudoss), il est

d’une capacité de production totale de 660 000 tonnes par an. L’usine chimique de Darou

reçoit des installations minières le phosphate pour la production d’acide phosphorique.

Ses installations voisines de la mine de Taïba ont permis au Sénégal d’accéder à la grande

chimie minérale et de transformer localement une partie, sans cesse croissante, de la

production de phosphate en acide phosphorique; apportant une valeur ajoutée importante.

L’essentiel de la production est vendu en Inde, partenaire privilégié et client à la fois. Aussi

15% de cette production est en fonction des besoins en engrais être mis à disposition de

l’usine de Mbao.

Cette activité industrielle aura également permis de dynamiser de nombreux secteurs

d’activité du pays (Transport – réparations – services – commerce – fournitures d’eau et

d’électricité – etc.).

L’acide produit à une concentration de 53 % de P2O5 est stocké dans des piscines avant

d’être chargé dans des citernes et évacué à Mbao.

Le soufre consommé pour la production d’acide phosphorique est importé principalement des

Emirats Arabes et des pays de l’Europe de l’Est. Il est ensuite transporté par train du port de

Dakar à Darou




Le site acide dispose de deux unités composées chacune d’un atelier d’acide sulfurique de

3000 T/j d’H2SO4 et d’un atelier d’acide phosphorique de 1015 T/j de P2O5.

Les ateliers Darou 1 ont été mis en service en 1984 et ceux de Darou 2 en Août 2001.

L’atelier sulfurique de Darou 1 est à simple absorption, tandis que celui de Darou 2 est à

double catalyse, double absorption.

Les deux usines ont en commun un important département de maintenance, des équipements

qui leur assurent une bonne couverture des installations. Aussi chacune des usines a des

utilités qui leur garantissant l’optimisation de la production d’électricité, découlant du

doublement des installations leur permettant dans un avenir proche d’assurer également

l’autonomie énergétique de la mine de Taïba voisine.

4.3. Les filiales des ICS : SEFICS, SENCHIM et EDAO

4.3.1 La SEFICS.

Première filiale du groupe ICS, la SEFICS est chargée du transport des matières premières et

des produits finis entre les différents sites industriels et le terminal portuaire.

Du fait de l’éloignement des sites de production mine et acide, le transport par voie ferrée des

matières premières dans un sens, du produit fini dans un autre s’avère vital pour la société, qui

s’est équipée en conséquence en vue d’assurer une autonomie suffisante.

Elle transporte en moyenne 2 000 000 millions de tonnes par an et dispose d’un parc de huit

locomotives, huit locotracteurs et 293 wagons, trémies et citernes.

4.3.2 La SENCHIM.

La SENCHIM, deuxième filiale à 100% des ICS, se situe au km13, route de Rufisque. C’est

le prolongement commercial de la convention d’assistance technique conclue entre les ICS et

le groupe français EMC, (Entreprise Minière et Chimique) par le biais de la filiale SCPA

(Société Commerciale des Potasses et de l’Azote). L’activité principale de la SENCHIM est

de commercialiser au mieux les produits des ICS.

En plus de cette activité commerciale, cette société possède une usine (Senchim Afrique-

Agriculture) située à proximité de celle de Mbao.




Elle produit des pesticides, (liquide ou en poudre) et certaines formules d’engrais. La

destination principale des phosphates produits est l’Asie (Inde – Iran – Japon).

4.3.3 EDAO (Engrais de l’Afrique de l’Ouest) ou site engrais de Mbao

Dans la baie de Dakar, le site de Mbao abrite une unité de fabrication d’engrais, héritée de

l’absorption par les ICS de l’ancienne SIES (Société Industrielle des Engrais du Sénégal).

C’est en Décembre 2010, que fut créé l’EDAO une filiale entièrement des ICS qui se charge

de l’activité.

La production annuelle d’engrais dépend du volume des commandes. Le site d’engrais a une

capacité de production annuelle comprise entre 250 000 à 300 000 tonnes. La plus grande

partie de ces engrais est commercialisée en Afrique de l’Ouest dont le Mali surtout, le

Burkina Faso, Togo et le Bénin pour des besoins d’agronomie du coton, de l’arachide, du

maraîchage et des autres cultures, aussi le Sénégal qui en consomme 60 000T par an.

La plateforme de Mbao abrite également les piscines de stockage de l’acide phosphorique

provenant des installations de Darou, par voie ferrée (SEFICS) et destiné à l’exportation vers

l’Inde.

L’acide phosphorique et l’ammoniac sont respectivement reçus et expédiés au large de Mbao

par des navires, au moyen de tuyauteries sous-marines (sea-line).

Le site de Mbao dispose également d’un important département de maintenance des

équipements qui lui assure une bonne couverture des installations.

Par ailleurs, le groupe possède un terminal portuaire comprenant des magasins couverts et des

aires de stockage pour le transport des matières premières (souffre, chlorure de potassium,

boracine, urée). Ce terminal peut recevoir des bateaux de capacité de 40 000 tonnes et

envoyer du phosphate et de l’engrais en vrac ou en sac de 50kg.

4.4. Missions et objectifs des ICS.

Aujourd’hui les Industries chimiques du Sénégal constituent une société anonyme de droit

sénégalais avec un capital de 44 milliards de francs CFA partagé entre IFFCO et l’Etat du

Sénégal (15%).




La mission principale de l’entreprise demeure l’exploitation du phosphate sénégalais et sa

valorisation dans les meilleures conditions économiques et techniques, pour la fabrication

d’acide phosphorique P2O5 et d’engrais.

L’objectif commercial rattaché est d’accroître les ventes et donc les recettes d’exportation,

puisque la quasi-intégralité des productions est destinée à l’Inde (Acide phosphorique) et à la

sous-région ouest africaine (engrais, produits phytosanitaires).

4.5 Processus de production des ICS (Voir annexes)

Le produit final des ICS qui est l’engrais passe par de nombreuses activités que nous allons

décortiquer ci-dessus.

Le principe d’exploitation minière peut être décomposé en trois phases. On note le décapage

supérieur, le décapage intermédiaire et l’extraction du minerai.

Parallèlement à l’exploitation minière, le site possède des installations de traitement du

minerai en vu de son enrichissement.

Le décapage des sables et des grès se fait d’abord à l’aide de deux (2) excavatrices à godets

tournants appelées Roues Pelles. Elle permet de faciliter la recherche de minerai sous les

différentes couches de terres. Les matériaux de découverture sont ainsi transportés par un

système comprenant actuellement trois convoyeurs successifs vers une zone de dépôt qui se

situe à l’intérieur de la fosse minière déjà exploitée en vue de son remblaiement.

Une fois fait, nous passons à l’extraction par des « draglines » qui travaillent par passe de 60 à

70m. Elles récupèrent le minerai pour le charger dans des dumpers supérieur à 100T, en

rotation permanente (10 à 15 dumpers par heure) qui vont le décharger au point de

prétraitement c'est-à-dire au scalpage ou au stock.

Comme la nappe souterraine est au-dessus du minerai, elle est drainée et pompée vers les

installations de traitement.

Le minerai extrait est riche en rognon de silex de taille parfois importante. Il passe donc par

l’atelier de scalpage pour en séparer les plus gros puis transporté à l’atelier de débourbage par

convoyeur à bande sur 6,5 km avant d’être déposé sur un tapis en direction de l’usine. Il peut

aussi être acheminé par camions.




Au Débourbage, le tout-venant subit un délitage à haute pression, débourbage et criblage. Les

particules supérieures à 25 mm composées essentiellement de silex mais phosphate indurés

sont déposés dans un terril.

Le minerai ainsi débarrassé des gros silex est transporté hydrauliquement jusqu'à l’atelier de

préparation où des broyeurs en circuit fermé le ramènent à des dimensions inférieures à 800 µ.

Certaines particules nettement inférieures (40µ) essentiellement constitué d’argile sont ensuite

séparées. Il faut noter aussi que l’eau utilisée pour la décantation des schlamms et des bassins

est récupérée pour être réutilisée dans le traitement du minerai.

Une partie des schlamms est récupérée pour être traitée par hydro clonage à l’usine de Darou

pour récupérer une partie du phosphate contenu qui est ensuite traité par les ateliers d’acide

phosphorique.

Après l’élimination des schlamms, le minerai est flotté sur deux chaînes distinctes

correspondant chacune à une classe de granulométrie, pour séparer les minéraux phosphatés

des impuretés siliceuses. Cette flottation est assurée en ajoutant des ingrédients comme du

tall-oil, de la soude et du gas-oil.

En sortie de flottation, le minerai est filtré sur 2 filtres à bande. L a partie de destinée à

l’atelier d’acide phosphorique est envoyée telle quelle, avec une humidité d’environ 20%, par

convoyeur à bande vers l’usine Darou. Le restant destiné à l’exportation, est séché dans deux

fours rotatifs et transporté par voie ferrée par la SEFICS au port de Dakar.

Ensuite, c’est au tour de l’usine de Darou de transformé le phosphate et une partie des

schlamms. Les principales étapes de la transformation à ce niveau peuvent être distinguées en

Deux Grands ateliers : L’atelier de fabrication d’acide sulfurique et l’atelier de fabrication

d’acide phosphorique.

1) L’atelier d’acide sulfurique.

Elle est composé de différentes sections dont :

- la combustion du souffre qui s’effectue dans deux fours en parallèle. A la sortie des

fours, les gaz sont refroidis dans une chaudière puis dans un mélangeur avant d’entrer

dans la caisse de catalyse

- La conversion : le SO2 contenu dans les gaz est converti en SO3 dans une caisse de

catalyse et s’effectue en quatre temps




- Séchage à l’air : l’air de combustion et de dilution fourni par une turbosoufflante est

séché à l’acide sulfurique 95%.

- L’absorption de SO3 contenu dans les gaz sortant de l’économiseur s’effectue dans

une tour briquetée. Les vésicules d’acide dans les gaz à la sortie de la tour

d’absorption sont retenues par les nids d’abeilles et les panneaux. Les gaz sont ensuite

rejetés à l’atmosphère.

- Stockage : l’acide sulfurique produit est stocké dans quatre bacs pour l’alimentation

des cuves d’attaque de l’atelier phosphorique.

En outre, elle comprend des utilités dont une centrale électrique avec deux turboalternateurs

alimentés par de la vapeur haute pression surchauffée à 40 bars (1 turboalternateur principal

de 13MW et 1 turboalternateur secondaire de 9MW).

2) L’atelier d’acide phosphorique.

Elle est basée sur un procédé simple et comprend les sections suivantes :

- Réaction : le procédé Diplo de Rhône-Poulenc est utilisé pour la fabrication de l’acide

30%. Des matières premières (phosphate et acide sulfurique) sont introduites dans une

première cuve et le complément dans une deuxième. Leur refroidissement s’effectue à

l’air.

- Filtration : La bouillie sortant de la deuxième cuve est reprise par deux pompes vers

des filtres opérant en parallèle. L’acide produit à concentration de 28% environ est

envoyé vers le stockage

- Ensuite s’en suit la concentration, la réfrigération, l’évacuation du gypse et pour finir

l’expédition de l’acide concentré à la plate-forme de Mbao par voie ferroviaire par la

SEFICS.

3) L’usine de Mbao ou EDAO

La plateforme de Mbao comprend l’atelier de granulation, l’atelier de préparation d’engrais,

le stockage d’engrais, le sea-line de déchargement d’ammoniaque, un poste de dépotage des

wagons-citernes d’acide phosphorique en provenance de Darou, une unité de stockage d’acide

phosphorique et un sea-line permettant le chargement des bateaux en acide.

L’atelier de granulation : Il est composé d’un réacteur qui permet la préparation de

la bouillie constitué par un mélange d’acide sulfurique, d’ammoniac et d’acide

phosphorique ; ce mélange est envoyé dans un granulateur dans lequel la




formation des différents types d’engrais est effectuée l’engrais produit est séchée

grâce à un sécheur alimentée par les gaz d’un four de combustion.

Le poste de dépotage des wagons permet le déchargement simultané de six wagons

et est équipé de pompes et de branches de tuyauterie. La pompe déverse l’acide

phosphorique dans les bassins de stockage qui sont au nombre de 5. Ces bassins

permettent de produire un précipité qui mélangé encore à du phosphate conduit à

un produit appelé le double superphosphate qui lui aussi est vendue et une autre

partie recyclée dans l’atelier de granulation.

4.6. Organisation structurelle des Industries chimiques du Sénégal

Les Industries Chimiques du Sénégal constituent un vaste ensemble de directions, qui ont à

leur tête un administrateur directeur général qui tire l’ensemble de ses pouvoirs du conseil

d’administration toute en conformité avec la législation en vigueur au Sénégal.

Les pouvoirs du conseil sont sans limites, ni réserves. Il s’agit de pouvoirs étendus qu’il

exerce au nom de la société. Il effectue tous les actes et opérations relatifs à son objet ou à

tout mandat confié à la société.

Le Directeur Général est assisté par les directeurs centraux dans les différents domaines

administratifs (Secrétaire Général, Directeur Financier, Directeur Commercial, Directeur des

Ressources Humaines, Directeur du Contrôle de Gestion, Directeur des Systèmes

d’information, …) et productifs (Directeurs des Sites de Production, Directeur Technique,

Directeur SEFICS, …).

4.6.1 Organisation de la Direction Financière

La direction financière est composée du service de la comptabilité et des cellules de la

trésorerie et de contrôle fiscalité. En amont comme illustré sur l’organigramme, la direction

est segmentée en service et en cellule. Le directeur financier adjoint est chargé de la

comptabilité paie. Il assiste le directeur financier dans ses fonctions et supervise le service

paie.

Comme service, nous avons celui de la paie, de la comptabilité qui est à son tour est divisée

en section.

Le service de comptabilité, qui a pour mission de s’assurer de la bonne tenue des travaux

comptables, est composé de la section fournisseur qui s’assure de la suivi des comptes dès la




réception des factures aux règlements, la section analytique, la section immobilisation gère

toutes les écritures relatives aux immobilisations, fait les mises en services, amortissements,

la section filiales et tiers elle s’occupe de la facturation des clients ainsi que du suivi de la

comptabilité des différentes filiales et de la section rapprochement bancaire.

En outre, nous avons le service de la paie et la cellule de la trésorerie.

4.6.1.1 Missions et fonctions de la section analytique

Comme annoncée plus haut, elle fait partie du service comptabilité des ICS. Elle est

constituée d’un chef de section et d’un comptable.

La section a pour mission de calculer à chaque fin de mois les coûts de productions de chaque

produit. En accord avec le service de contrôle de gestion, elle s’occupe de respecter les délais

en termes de valorisation du stock et de réunir toutes les données relatives à cette valo.

En effet, elle se charge d’effectuer un contrôle en confrontation avec les données reçues au

niveau du service de Gestion technique et de la statistique.

La vérification s’articule autour de deux points :

- Vérifier la saisie des statistiques : c'est-à-dire contrôler produit par produit en faisant

une consultation des mouvements de stocks. Ce qui permet de valider la cohérence

entre les mouvements saisies dans l’ERP et ceux déclarés dans les rapports ainsi que

l’exactitude des quantités. Si toutefois on remarque des incohérences, une liste de

d’observation est envoyée aux divers sites pour commentaire et corrections.

- Vérification des charges : il s’agit de clôturer provisoirement les journaux de saisies

pour éviter tout double emploi « provision/facture », de s’assurer que la paie et les

amortissement du mois ont bien été comptabilisés, de contrôler les mouvements passés

sur tous les comptes de charges impactant sur les matières et les produits.

Après la vérification s’en suit le chargement des saisies sur les pièces de répartition des

charges de section. Elle permet d’effectuer des calculs préliminaires, mais aussi de faire la

clôture des auxiliaires comme le laboratoire de la Mine et la répartition des charges sur les

produits.

Puis s’ensuit la mission de valorisation proprement dite. Il est à préciser que la valorisation du

site de Mbao c'est-à-dire de la DSE regroupent les données pour la détermination des coûts du

site d’engrais de Mbao, du port et de la SENCHIM




4.6.2 Les sources d’information

Dans toute entreprise, l’information constitue un capital important notamment grâce à sa

fiabilité. Elle est la base d’une prise de décision et entre autre permet la communication des

différentes unités de l’entreprise.

Ce chapitre nous a permis de faire la présentation des ICS et ainsi apporter une description sur

l’organisation de ses activités.




Chapitre 5 : Description du système existant de comptabilité

analytique.

Dans ce chapitre, nous nous attèlerons à présenter et à étudier le système existant de


La mise en place de la comptabilité analytique s’est faite pour répondre à nombreuses

exigences de l’entreprise notamment celle du contrôle des moyens et l’optimisation des

décisions prises en interne. Son objectif de base est alors de pouvoir être un outil du contrôle

de gestion et de pouvoir diriger cette dernière sur chaque étape de réalisation du processus.

Le système a donc pour but de :

Déterminer de façon périodique les coûts de production issus de l’exploitation minière

et chimique ;

soutenir l’aide à la prise de décision grâce à la disposition de bases fiables et

raisonnables ;

maîtriser les coûts surtout ceux liés aux immobilisations et donc d’évaluer leur

capacité ;

mesurer les coûts en terme de responsabilité ;

la valorisation des stocks.

C’est ainsi que le système de comptabilité analytique des ICS a donc été conçu en tenant

compte des nombreux préceptes entrant dans l’activité. Plusieurs analyses et évaluations de

l’entreprise ont été effectuées.

La comptabilité analytique a été instaurée avec un progiciel de gestion du nom de COGEST.

Ce progiciel est un système multi-sociétés avec la possibilité de procéder à des regroupements

ou fusions pour des traitements spécifiques. Sa présentation modulaire dans laquelle la

comptabilité générale a un rôle centralisateur, a permis de lui adjoindre des couches

adjacentes qui reflètent un niveau d’invariance par rapport aux autres couches et une

dépendance vis-à-vis des activités spécifiques de gestion des sociétés du groupe qui s’accroit

au fur et à mesure que l’on s’éloigne du noyau central.




En interne, les ICS ont pu développer autour de ce noyau des applications satellites qui

permettent aujourd’hui de ne plus utiliser aucune grille de saisie de la comptabilité.

Vue d’un point spécifique, le module de comptabilité analytique est :

Comparatif et fondé sur des dépenses prévisionnelles évaluées au début d’exercice :

budgets d’exploitation.

Bâti autour de la notion de section et de rubriques de dépenses qui sont des

regroupements de comptes de la comptabilité générale ; c'est-à-dire que les comptes de

comptabilité générale sont transformés en rubriques budgétaires analytiques.

Dynamique dans le sens où elle permet les transferts de charges entre sections

analytiques par les opérations divers.

Pour travailler avec efficacité, le contrôle de gestion a établi le système de comptabilité avec

comme mode de pilotage les centres de responsabilités. Cela suppose que dans ce modèle de

répartition, on peut être responsable d’une ou de plusieurs sections ou plutôt d’un domaine

relevant de sa compétence et possédant une capacité de prise des décisions dans ce domaine.

Le domaine de responsabilité dans ce cas est un centre de coût ou en adoptant leur propre

langage, le directeur est appelé un responsable budgétaire puisque étant en charge de ce

budget.

Le système actuel reconnaît alors plusieurs centres de décisions à l’intérieur de l’entreprise.

Les coûts sont donc attribués naturellement au département qui les a générés. En d’autres

termes, les coûts sont inscrits directement au responsable de la prise de décision ayant lancé la

transaction.

5.1 Structure de base du système

Son principe général est que c’est une comptabilité analytique en coûts réels avec imputation

rationnelle sur certaines charges (amortissement et frais de personnel) avec une possibilité

d’extension sur certaines rubriques.

Ses objectifs centraux sont entre autre de déterminer sur une période mensuelle de

l’exploitation, les coûts de production pour chaque produit fabriqué ou semi-produit, les coûts

de section de production, les coûts de cession de matières et de produits par site qui sont

susceptibles d’être vendus ou cédés et enfin le prix de revient des produits finis vendus.




En second plan, le système a été conçu pour répondre au besoin de mettre en comparaison les

résultats analytiques réels avec ceux du budget. Le budget comprend les prévisions de ventes

par produit et par destination en quantités et en valeur, les prévisions de dépenses détaillées

par section par rubrique par mois ou produit par rubrique par mois. Il comprend aussi les

niveaux normaux d’activités associés et des coûts préétablis pour les différentes rubriques que

sont les frais fixes de sections de production, les frais de stockage, les prestations de certaines

sections auxiliaires, les frais d’établissement, les frais de structure générale.

Il est important de préciser aussi que le système de comptabilité analytique est autonome.

5.2 Méthodes appliquées.

Comme expliqué plus haut, la méthode retenue est l’imputation rationnelle pour les frais de

personnel et les charges d’amortissement. Avant, la méthode, il est important d’expliquer la

notion de section analytique.

5.2.1 Notion de section analytique

Une section est avant tout un concept de comptabilité analytique et correspond le plus souvent

aux critères de répartitions que l’on souhaite définir au sein de l’entreprise et qui leur seront

spécifiques.

La Section analytique: S’inspirant de la méthode des sections homogènes, le système en

vigueur aux ICS est basé sur le découpage de l'entreprise en sections analytiques qui prend en

compte l'organisation interne du Groupe : section de base, division, direction et site. Des

valeurs de regroupements permettent d’automatiser les répartitions de charges et produits

entre sections analytiques et de disposer de la synthèse par valeur de regroupement.

Exemple de section analytique




Tableau n°3 Table des sections analytiques

Sections Analytiques des services centraux Responsable

0110 – Direction Générale (Siège)

0610 – Environnement industriels communs

2100 – Direction usine (Darou)

2210 – Atelier sulfurique (Darou 1)

5100 – Direction usine (Mbao)

5240 – Centrale électrique (Mbao)

7360 – Flottation (Mine)

7100 – Direction exploitations minières

1010 – Structure terminal portuaire

1070 – Entretien (Terminal aéroportuaire)

SG

Chef DQSE

DSA

Chef d’atelier

D.S.E

Chef de production

DSMA- PROD

DSM

DT SEFICS

DT SEFICS Source: Contrôle de gestion des ICS

La notion de section analytique a pour objectif de définir un centre de responsabilité placé

sous l'autorité d'un responsable opérationnel, pour qui on peut définir :

la mission à remplir ;

l'autorisation déléguée et les moyens d'actions disponibles ;

les contraintes imposées ;

les objectifs à atteindre ;

La capacité pour chaque responsable opérationnel d’être autonome.

Le découpage de la société en centre de responsabilité répond surtout à la volonté direction

générale à déléguer réellement les tâches et par la même occasion une partie de son pouvoir.

Les unités issues de la décentralisation sont adaptées au degré d’autonomie des différentes

directions déjà existantes.

5.2.2 Classification des dépenses et produits

Les dépenses et produits sont ventilés par nature dans des unités appelées rubriques primaires

ou secondaires.

Les dépenses ou produits comptabilisés sous ces rubriques seront regroupés selon leur degré

de variabilité et leur fonction en :




Frais variables - commerciaux,

- d’approvisionnement,

- de fabrication

Frais fixes - de fabrication,

- de structure générale,

- structures d’établissement

Exemple de rubrique

Tableau n°4 : Table des rubriques de dépenses

Rubrique Contenu

414 – Petit Outillage Concerne le petit outillage à main et les balances de faible

valeur

406 – Achats directs Pièces de rechange et consommables d’entretien pour les

installations

407 – Location de

matériel d’entretien

Poste de soudure, outillage, grues etc.

210 – Electricité

Senelec

- Electricité d’appoint des usines

- Electricité des logements et bureaux

- Electricité du terminal portuaire

212- Carburant Consommation d’essence, de gasoil et diesel pour les véhicules.

Cette consommation est imputée à la section d’affectation du

véhicule Source: Contrôle de gestion des ICS

Les produits seront ensuite imputés par destination :

Comptes de section,

comptes de coûts de production,

comptes de coût de cession,

compte de prix de revient,

compte de résultat,




On remarque cependant que des dépenses de même nature peuvent se réaliser dans différentes

fonctions (exemple eau, assurance, entretien).

Exemple de calcul de coût de cession

Source : Nous-mêmes

Comme expliqué au niveau du précédent chapitre, la collecte des données s’est faite au niveau

du service de Gestion Techniques et Statistiques. Ce service se charge de recueillir les

différentes informations tant au niveau de la topographie pour le volume dépilé en décapage

qu’au niveau de l’usine quant à la mesure des ingrédients.

5.3 Imputation rationnelle des amortissements et frais de personnel

En fait, la répartition s’est faite selon le degré d’activité de chaque fonction au sein de

l’entreprise. Cette dernière va permettre de rendre « variable » les charges d’amortissement et

des frais de personnel à incorporer aux coûts.

En exemple nous avons au niveau des frais variables de fabrication, une quote-part des

frais fixes lui est affectables à la fabrication au prorata de l’activité et que les coûts de

sections de production reçoivent la totalité des frais fixes affectables à la fabrication et

Phosphate Sorties vers Darou

Stock

Coûts stocks + Coûts centre administratifs Mine = Coûts de cession

Acide phosphorique

Stock Acide Coûts stock + Coûts centre administratifs

Darou = Coûts de cession

Engrais Sorties vers vente + Coûts de cession Mbao + Coûts centre administratifs Siège = Coût de revient

Sortie vers vente CESAG - BIBLIOTHEQUE



se refacturent sur les coûts de production au prorata de l’activité. Aussi, les coûts de

cession par site des matières et produits susceptible d’être vendu comprennent le coût

du produit en stock et une quote-part des frais de stockage du produit calculé au

prorata des sorties.

Pour la commercialisation, les frais sont proportionnels aux ventes de produits, ils sont

constatés en comptabilité générale et affectés aux résultats analytiques aux produits.

Les matières sont stockées et les consommations, valorisées à la valeur du stock

analytique sur le site, sont affectées aux coûts de production.

Pour le transport par SEFICS : cette opération ne concerne que les transferts de

matières et produits entre deux stocks ICS. Ils sont déterminés à partir d’un coût à la

tonne, préétabli par produit à partir du budget. Ce coût est décomposé en coût

variables, fixes techniques et fixes administratifs. Les coûts administratifs n’affectent

pas la valeur des stocks.

En ce qui concerne les consommables comme l’eau et l’électricité, le coût de ces

fluides est connu. Ils sont affectés aux comptes des consommateurs. Une provision

équivalente est passée en comptabilité générale en attendant les factures des

fournisseurs.

Les semi- produits consommés sur stocks sont imputées aux coûts de production ou

sections à la valeur prix moyen pondéré du stock.

Au sujet du laboratoire, du magasin, et de l’entretien à la fin de chaque période on

répartit les frais de ces sections sur les produits ou sections consommateurs sur la base

des unités d’œuvres consommées.

Les sections de stockage se refacturent sur les coûts de production, les coûts de

cessions ainsi que les prix de revient.

Les dépenses liées aux arrêts annuels sont abonnées.

Les frais de section de production se répartissent sur les produits fabriqués compte

tenu des quantités produites et des cadences de marche variable d’un produit à un

autre.

Les frais d’établissement sont supportés par les sections de structure d’un

établissement. Ces coûts sont regroupées dans une section de calcul pour être répartis

entre les produits qui sortent de l’établissement (transfert inter-site, ventes, …..) tout

en tenant en compte les valeurs ajoutées à chaque produit par l’établissement.




Les frais de structure générale (frais de sièges hors frais financiers et assurances

installations industrielles) se répartissent entre les produits vendus suivant la même

méthode que celle appliquée aux frais d’établissement.

Les frais financiers sur le long terme et les assurances industrielles se répartissent sur

les produits vendus en tenant en compte les valeurs des investissements affectables à

chaque fabrication.

5.4 La valorisation des stocks et l’application du module Valo

Les stocks sont tenus en temps réel et en quantités. Ils sont valorisés selon la technique du

prix moyen pondéré calculé chaque mois à partir de l’application Valo de ERP (Oracle)

Cependant dans les systèmes de gestion ERP ou non-ERP, le contrôle et la fiabilité de la

valorisation des stocks, de la marge et du résultat constituent le point le plus critique dans la

maîtrise des risques liés aux activités opérationnelles, au contrôle et au suivi de la profitabilité

ou à la communication des résultats financiers.

Vu la complexité de la gestion des flux encadrant toutes ces opérations, de multiples

dysfonctionnements apparaissent, des écarts de valeurs sont régulièrement détectés mais

demeurent inexpliqués du fait de la difficulté endémique de justifier la valeur des stocks et des

marges fournis par les systèmes de gestion ERP et non-ERP. En outre, contrairement aux

idées reçues, ni la comptabilité analytique, ni l’écart de convergence comptable ne peuvent

constituer des méthodes de contrôle et de justification des écarts.

Exemple du manuel ERP sur la valorisation

Présentation générale de la valorisation des stocks

Utilisez le système valorisation des stocks pour déterminer la valeur actuelle des stocks. La

valeur en stock est basée sur le coût total des stocks de la société à un moment donné. Cette

valeur peut varier selon la méthode de calcul du coût total et de valorisation.

Intégration des systèmes

Le système Valorisation des stocks s'intègre aux systèmes suivants :

Gestion des achats : ce système extrait le coût selon la méthode de valorisation des achats

définie pour chaque article. Lorsque vous recevez une facture, le système met à jour le Grand

Livre.




Gestion des stocks : ce système conserve les données relatives aux articles utilisées par les

autres systèmes.

Gestion des stocks en vrac : ce système contrôle le stockage, la mesure et les mouvements des

stocks en vrac. Il permet de mener à bien les transactions de transfert des produits en vrac. En

outre, il calcule les gains et pertes de produit pour chaque transaction.

Gestion des commandes clients : ce système extrait les prix et les coûts des articles du

système Gestion des stocks pour les intégrer dans les commandes clients. Il met à jour le

Grand Livre et crée des écritures de journal dans la comptabilité clients afin d'enregistrer les

transactions relatives aux stocks, au coût des marchandises vendues, aux produits et aux taxes

en vue du traitement des encaissements.

Gestion des échanges : ce système permet de gérer les contrats entre partenaires

commerciaux. Vous pouvez évaluer précisément les emprunts, les prêts et les échanges, et de

vérifier si les stocks concernés sont valorisés correctement.

Gestion du transport : ce système confirme la sortie des articles en stock et enregistre le

montant de stock en transit ; vous obtenez ainsi une image fidèle du stock réel à valoriser en

fin de période.

Les systèmes en interface avec la valorisation des stocks conservent toutes les activités du

stock dans un fichier central appelé Historique des mouvements (F4111). Il s'agit du

répertoire central de tous les mouvements associés aux stocks et aux coûts. Les programmes

des autres systèmes créent des enregistrements dans ce fichier lorsqu'ils affectent les stocks et

les coûts. Le système Valorisation des stocks utilise les données de l'historique des

mouvements afin de vérifier que les stocks sont correctement valorisés.

5.4.1 L’application « Valo »

5.4.1.1. Le principe.

Sur la base des principes énoncés dernièrement, les ICS ont développé l’application « Valo »

qui permet de déterminer les coûts des productions et prix de revient aux différents stades du

processus de fabrication.

Cette application a été prévue pour être utilisé par aussi bien les ICS, que par SENCHIM.




Elle apparait sous plusieurs formats. Chacun de ces différents aspects permet d’effectuer un

travail bien déterminé.

Par exemple : la mise à jour des produits ou la création d’un nouveau produit.

La consommation spécifique de matières par produit fini ou semi fini : pour la

définition des intrants nécessaires pour une unité de produit à fabriquer ou d’utilité à

produire (eau, électricité …..) ;

les mouvements de stocks ;

la mise à jour des fabrications : ce format permet la saisie des mouvements de

fabrication de consommation d’intrants (produits servants à la fabrication d’autres

produits) ;

Les fabrications concernent toutes les productions : finis, produits semis finis, utilités, résidus,

etc.

Tous les intrants sont saisis en quantités utilisés et un numéro d’ordre permet de différencier

les fabrications successives du produit.

Prévisions de fabrication ;

saisie des activités normales et réelles pour la détermination des coefficients

d’imputation rationnelle ;

identifier les coûts fixes : un coût fixe est en fait un regroupement de rubriques

analytiques. Ce dernier est défini selon le besoin du gestionnaire et peut être modifié

tous les mois. Il est cependant possible de demander pour un coût fixe le mode de

calcul de l’imputation rationnelle ;

effectuer la répartition secondaire des charges par le biais de tables : la répartition des

sections auxiliaires sur les sections principales se fait par l’intermédiaire de

pourcentages saisies ou calculées ;

la saisies des unités d’œuvre des sections.

la répartition des charges par section ;

le calcul des coûts unitaires (prévus ou réels) d’après la répartition précédente des

charges par section et par produit ;

l’édition des états de valorisation pour vérifier la cohérence et la concordance des

données avant l’imputation comptable ou pour avoir les résultats de la valorisation ;

et enfin le suivi des stocks.




5.4.1.2. Les étapes

Le processus de valorisation des stocks se fait en trois étapes :

La première étape : elle permet dans un premier temps, le calcul des coûts unitaires

par produit selon les quantités qui ont été saisies et d’autre part les entrées avec les

valeurs du produit du journal des achats.

La deuxième étape consiste à évaluer les coûts de production suivant les niveaux de

valorisation des différents produits.

La troisième étape présente l’imputation des valeurs calculées dans les comptes

correspondants.

En conclusion, on peut dire que comme constaté plus haut, le degré de paramétrage poussé de

l’application et l’organisation modulaire des comptabilités permettent son utilisation élargie

moyennant bien sûr une formation adapté de l’utilisateur. Mais aussi et surtout une analyse

détaillée du processus de formation des coûts et des besoins spécifiques en informations de

gestion. A ce titre l’introduction dans le système comptable des valeurs de réception pour les

commandes non facturées (à partir de l’application «ACHATS») constitue une avancée

significative dans la fiabilité et la pertinence de l’information en matière de contrôle

budgétaire et de calcul du prix de revient mensuels.

Aussi, compte tenu du temps qui nous a été imparti et la non disponibilité d’information

complémentaire, nous n’avons pas pu aller au bout de notre ambition qui a été de calculé le

prix de revient de l’engrais.




Chapitre 6 : Analyse et recommandations Après avoir fait l'état des lieux et la description du système de comptabilité analytique aux

ICS, il nous est possible de diagnostiquer le mal en procédant d'abord par une critique du

système, ensuite par la formulation d'une approche de solution afin de répondre aux questions

initialement posées à travers la problématique.

6.1 Appréciation de la méthode.

Nous rappelons que l’incidence des charges fixes sur les coûts et prix de revient varie suivant

le niveau d’activité de l’entreprise. L’imputation rationnelle des charges fixes est un dispositif

prédéterminé de régulation des coûts.

Nous orienterons notre analyse selon les points essentiels de la méthode suivants :

• Système de classification des charges fixes et des charges variables.

La méthode de l’imputation rationnelle par les coûts réels proposés par les ICS semble simple

mais ne permet pas de vérifier certaines de ces composantes.

En effet, l’une des raisons principales de l’application du principe de l’imputation rationnelle

a été le fait qu’au niveau de l’entreprise, la part fixe et variable de certaines charges n’est pas

connu avec exactitude alors que les frais de personnel et de d’amortissement sont totalement

fixes. Les coûts complets calculés avec cette méthode comportent une part d'arbitraire dans la

mesure où la répartition des charges indirectes est basée sur des estimations ou des clés

également arbitraires. Ce qui entraine bien évidemment des coûts ne reflétant pas la

consommation réelle des charges.

• Système de définition de l’activité normale.

Comme expliqué, la définition de l’activité normale parait complexe, déjà que la Mine étant à

ciel ouvert, en saison de pluie, il est compliqué d’effectuer des travaux au niveau des

différentes couches du décapage. Ceci crée de mauvaises conditions de production qui font

décroître le rendement de l’entreprise.

Lors de la mise en pratique, il a été convenu que le budget comprendra les niveaux normaux

d’activité associés. En plus clair, le niveau normal d’une activité est défini selon qu’il s’agisse

de la production, de la consommation ou encore dans la vente.




Même si l’activité réelle peut être aisément déterminée, il n’en est pas de même pour l’activité

normale. Au niveau des ICS, la définition du niveau de l’activité par de deux choses :

- de la capacité des ateliers,

- du coefficient normal d’utilisation de la capacité.

Elle s’est faite donc par référence au budget en confrontant le réel et le prévisionnel. Ce qui

permet de prendre en compte la croissance et la récession.

Toutefois, il est important de préciser que la fiabilité quand à cette méthode de définition

dépend fortement des prévisions effectuées. Cette mesure de l’activité comporte aussi une part

de subjectivité et comme relevé plus haut une marque de la vision des dirigeants. En exemple,

au niveau de la Mine si l’activité normale est de 1 800 000 tonnes, nous pouvons avoir un

budget de 1 600 000 tonnes, à partir de ce moment, même par rapport au budget, il ya un écart

d’activité. Ce mali de sous-activités conduit donc à sous incorporer les charges fixes et donc à

calculer des coûts non complets. La méthode de l’imputation rationnelle ne doit pas conduire

à fausser les coûts par une sur – ou sous – incorporation des charges fixes mais au contraire à

calculer des coûts plus stables, donc plus fiables, par une répartition dans le temps des charges

fixes liée à l’activité et non au moment de leur enregistrement en comptabilité. Cependant,

elle semble bien appropriée dans ce cas de figure puisqu’elle semble répondre à cette question

de sous activité.

• Système de calcul du coefficient d’imputation rationnelle.

Dès lors que les niveaux normaux d’activité ont été définis, le calcul du coefficient de

l’imputation rationnelle est beaucoup plus simple. Lors de nos recherches, nous remarquons

qu’il est difficile de déterminer un seul coefficient commun à tous les centres d’analyse.

En effet, le constat que nous faisons est que des centres sont spécialisés dans la fabrication de

certains produits. En exemple la Mine à pour produit final le phosphate, la Chimie l’acide et

pour le site de Mbao on a l’engrais. Vu sous cet angle, la longueur du cycle de production est

telle que les variations d’activité mettent plusieurs semaines à se propager dans le groupe,

c’est pour cela qu’il a été convenu d’appliquer des coefficients propres à chaque centre pour

la subdivision des différents sites.

Pour chaque section analytique de production, l’unité d’œuvre retenue au niveau de chaque

section est fonction de son activité.




• Détermination du coût de revient.

La connaissance détaillée du coût de revient permet de maitriser les marges de l’entreprise.

Dans ce contexte, le coût de revient de l’acide est obtenu en additionnant les coûts de

stockage de Mbao, les coûts du siège ainsi que le coût de cession de Mbao.

La difficulté réside dans la répartition des coûts du siège qui comprennent les frais financiers

(long et court terme), les assurances (industrielles et non industrielles) et les autres charges ou

charges communes.

Les assurances non industrielles comportent une masse importante sur les frais de siège car

incorporant l’effectif des cadres et de la maitrise. Leur répartition se fait au prorata de

l’activité. Cependant, la répartition des autres charges se distingue par son caractère arbitraire.

En effet, elles sont composés de la part des frais financiers court comme long terme non

affectables mais aussi des charges communes aux activités. Ceci accroit le degré de

complexité de la répartition

Vu sous cet angle, la détermination du résultat analytique paraît facile mais ne permet guère

de mesurer avec efficacité la valeur de certaines composantes.

• Résultat sur système mis en place dans la prise de décision des dirigeants.

La prise en compte du système intervient à plusieurs niveaux:

- L’analyse des performances : l’analyse des coûts de la sous-activité.

- Les prises de décision économique c'est-à-dire la rentabilité des investissements, la

rentabilité générale des ICS.

- Les cotations d’engrais c'est-à-dire les propositions de prix aux clients. Depuis

quelques années les ICS produisent en deçà de la capacité théorique de l’atelier

d’engrais. Nous constatons que s’ils proposent des engrais au coût complet, ils ne

vendraient plus un seul gramme et la production de l’atelier se serait arrêtée etc.

En voici quelques raisons qui incitent à la pratique de l’imputation rationnelle aux ICS.

Cependant, nous remarquons que même si le contrôle de gestion ainsi que les dirigeants soient

en accord avec la méthode, il est en néanmoins moins certains avec les responsables

budgétaires c'est-à-dire les responsables des centres de responsabilité. En effet, ces derniers




n’ont pas une vision sur les coûts de la méthode en générale et de la comptabilité analytique.

Aussi la méthode ne permet pas d'apprécier la productivité du produit fabriqué et vendu.

Après étude du système mis en place, nous avons soulevé quelques problèmes liés à la

méthode que nous avons pris le soin de récapituler selon le tableau suivant.

Tableau n° 5 : Forces et faiblesses du système de comptabilité analytique.

Forces Faiblesses

• Les stocks sont valorisés au CUMP

mensuellement ;

• chaque section a son unité d’œuvre

défini ;

• application modulaire : c'est-à-dire

qu’elle peut être modifié selon le

besoin en information ;

• le rapprochement des résultats

analytiques réels à ceux du budget ;

• analyse des coûts par centre de

responsabilité, par produit fini,

produit semi-fini ou utilité

• la non connaissance de la part fixe et

variable de certaines charges ;

• retard considérable des rapports

d’activités ;

• contrôle des sections budgétaires

insuffisant ;

• mise à jour des sections non

récurrente (certaines sections ne font

plus parties de l’organisation

actuelle) ;

• Manque de retour d’information au

niveau des opérationnels ;

• insuffisances du système à informer

sur la rentabilité des équipements ;

• L’unité analytique ne peut faire

aucune modification.

• Répartition arbitraire des charges

communes Source : Nous-mêmes

6.2 Recommandations

Dans une perspective de diminution des coûts et de faire refléter au mieux la réalité sur le prix

de prix de revient, il nous serait pertinent de chercher quelques solutions faces aux lacunes et

manquements constatés au chapitre précédent.

Pour pallier à ces difficultés, nous proposons quelques recommandations.




6.2.1 Recommandations relatives aux variables indépendantes

Tout d’abord, la comptabilité analytique doit pouvoir appréhender les coûts. C'est-à-dire en

d’autres termes, comprendre les différentes charges qui les composent pour mieux faciliter la

ventilation et améliorer la distinction entre charges fixes et variables qui posent un grand

débat au sein du Groupe.

Une amélioration du système passe nécessairement par un bon pilotage. A ce titre, nous

recommandons :

- une bonne prise de décision,

- un style de leadership adapté,

- un service de communication adapté.

En effet, il est important de créer un réseau d’information permettant de mettre l’accent sur la

nécessité du contrôle budgétaire mais aussi sur le travail fait par la comptabilité analytique. Il

serait beaucoup plus facile d’intervenir sur les coûts chacun à son niveau s’ils avaient une plus

grande compréhension de leurs dépenses engagés et d’avoir le contrôle à ce niveau. Pour cela,

il est nécessaire pour toute les directions de travailler en étroite collaboration pour améliorer

leur système de communication et d’information.

6.2.2 Recommandations relatives aux variables dépendantes

En général, on a eu à faire le constat au niveau de la méthode et de la structure mise en place,

qu’elles présentaient une bonne coordination même si toutefois elles manquent une pointe

d’affinement.

En premier, le renforcement du système d’information par la mise à jour des sections au

niveau du logiciel ce qui pourrait affecter le calcul de certains coûts. Ensuite, la précision des

rapports d’activités qui constituent le point de départ du calcul de la valorisation : en exemple

le mouvement des engins de la Mine doit pouvoir se refléter au niveau des ces rapports

d’activités pour mieux aider à la ventilation des heures de machines. Aussi pour ces derniers,

on note un retard conséquent sur les délais de transmission qui se répercutent sur le final.

Par ailleurs, la nature de l’activité des ICS nécessitent des procédés technologiques très lourds

et une mécanisation presque totale des différentes activités. De même, les coûts de production

et de maintenance sont exorbitants.




Ajouté à cela, le poids des frais généraux qui sont liés essentiellement aux activités de soutien

(distribution, maintenance, entretien, approvisionnement…) et aux activités de support

(administration, comptabilité et contrôle de gestion…).

Le désir de réintroduire des liens de causalité dans le calcul du coût des produits peut pousser

le Groupe ICS à réfléchir sur l’opportunité de mettre en œuvre une nouvelle méthode de

calcul des coûts : la comptabilité par activités (ou ABC : Activity Based Costing).

6.2.1 Principe de la méthode ABC

Le principe est d'analyser la performance du processus et de chaque activité, de constater les

manquements ou les failles et de parfaire la fluidité des processus dans le but d'amélioration

globale du fonctionnement de l'entreprise

Reproduisant rigoureusement l’architecture opérationnelle réelle des activités qui constituent

les exploitations, ainsi que le cheminement exact des ressources consommées le long des

processus constitutifs de ces exploitations, la comptabilité selon les activités propose une

approche différente fondée sur une évaluation au plus juste des coûts de revient ou de

consommation des ressources de chacune des activités du processus. C'est-à-dire qu’elle

repose sur le principe fondamental selon lequel les activités consomment les ressources ou

charges, alors que les biens et services consomment les activités.

6.2.2 Apport au niveau du Groupe ICS

Au-delà de ces différents apports supposés, la méthode véhiculerait selon un certain nombre

d'auteurs comme P.L.Bescos et C.Mendoza, une nouvelle approche de l'entreprise. Cette

conception sous-tendrait d'ailleurs la plupart des apports.

La méthode ABC permettrait d'avoir une vision plus globale de l'entreprise par la mise en

évidence des processus dans lesquels plusieurs activités sont impliquées. Elle conduirait, en

effet, à une vision moins parcellaire. La prise de conscience des interdépendances permettant

de cerner le rôle de chaque activité dans la chaîne de valeur. Ainsi, l'accent est très souvent

mis sur le terme de processus.

L’appréhension quant à cette méthode favoriserait plus une approche dynamique de la prise

de décision. Même si on remarque que le coût d’obtention des données est encore inconnu et

aussi sa mise en œuvre complexe.




La méthode ABC pourra être utilisée de façon progressive et avec expérience sur certains

éléments, comme l'accroissement des charges indirectes, la variation des activités, etc.




Conclusion

Au fil de cette partie, nous avons pu effectuer une description de notre entreprise d’accueil et

du système de comptabilité analytique déjà mis en place, pour, enfin porter une analyse sur

ledit système et ainsi des recommandations dont nous pensons qu’à travers celle-ci nous

contribuerons à l’amélioration du système de gestion.




CONCLUSION GENERALE




Acteur de l’économie, le Groupe ICS joue un rôle important dans le secteur minier au

Sénégal. Son processus technique de production nécessite des procédés technologiques très

lourds et une mécanisation presque totale de ses activités.

Au cours du développement de notre thème nous avons pu remarquer que la détermination du

coût de revient actuel comporte des aspects tout aussi technique, comptable que statistique.

Par conséquent, le système de gestion pour faire face aux mutations technologiques, mérite

d’être enrichi.

Par ailleurs, nous avons pu remarquer par les différents apports que la méthode ABC présente,

une possibilité de remise en cause de l’actuel système. En effet, cette dernière permet un

meilleur diagnostic concernant les causes à l’origine des coûts. L’ABC permet de doter

l’entreprise d’outil d’amélioration de la performance grâce à sa réactivité et sa souplesse,

d’éliminer aussi un certain handicap que l’on rencontre souvent comme le manque de rigueur

dans la gestion, l’absence de vison stratégique etc.

Le potentiel et la capacité de production nécessitent actuellement une extension en terme

d’information pour aller au-delà de ses limites et de lier la stratégie à la vie de tous les jours

pour être compétitif.

L’un de nos objectifs étant de porter une amélioration de la mise en œuvre de la comptabilité

analytique et de proposer des solutions sommaires à ce système, nous avons réalisé une étude

de la méthode. C'est fort de cela que nous avons formulé des suggestions. Nous espérons que

notre analyse et nos suggestions contribueront de façon efficace à l'amélioration du système et

permettront aux ICS d'atteindre ses perspectives. Nous ne saurions terminer sans affirmer que

notre analyse est loin d'être exhaustive. Le domaine de la comptabilité de gestion est bien

vaste et complexe et nous ne prétendons pas avoir cerné tous les aspects du système de


Au terme de notre étude, nous n’avons pas pu atteindre nos ambitions à savoir l’analyse du

système jusqu’au calcul du prix de revient de l’engrais comme préalablement souhaité. Ceci

étant dû à la non disponibilité des informations. Aussi dans le respect de la confidentialité,

nous n’avons pas utilisés de donnée chiffrée.

Aucune œuvre humaine n'étant parfaite, ce travail présente des insuffisances aussi bien au

niveau de la recherche documentaire qu'au niveau de l'analyse des données. Persuadés que ce

travail constitue une ébauche de recherche, seul le concert des critiques et des suggestions de




chacun rehausseront sa qualité afin de faire de lui un véritable outil d'analyse pour améliorer

la performance des ICS.




ANNEXES




Annexe n°1

GLOSSAIRE

Débourbage : Lavage d'un minerai argileux ou boueux pour le débarrasser de l'argile qui

l'enveloppe.

Dumper : ou tombereau (dumper en anglais) désigne un engin de chantier, ou de carrière,

comportant une benne montée sur un châssis.

Flottation : La flottation est un procédé de séparation solide-liquide ou liquide-liquide qui

s'appliquent à des particules dont la masse volumique est inférieure à celle du liquide qui les

contient.

Granulométrie : c’est l'étude de la distribution statistique des tailles d’une collection

d’éléments finis de matière naturelle ou fractionnée.

Hydro clonage : dispositif pour classer, séparer ou trier des particules dans une suspension

liquide en fonction du rapport de leur force centripète de la résistance de fluide

Procédé Diplo de Rhône-Poulenc : c’est un procédé de séparation continu par extraction à

l'aide de solvants.

Roue pelle : Excavateur, sur rails ou sur chenilles, comportant, à l'extrémité d'un bras, une

roue équipée de godets munis de dents résistant à l'abrasion, utilisé pour extraire des

matériaux.

Scalpage : Opération qui consiste à éliminer les fractions les plus fines d'un matériau brut.

Schlamm : partie la plus fine d'un minerai, lorsqu'elle est en suspension dans l'eau.

Séchage : procédé qui sépare un liquide d'un solide, d'un semi-solide, voire d'un liquide par

évaporation. Cette opération est endothermique et nécessite l'apport d'énergie thermique.

Terril : un terril est constitué par l'accumulation de résidu minier, sous-produits de

l'exploitation minière, composés principalement de schistes, et en plus petite quantité de grès

carbonifères et de résidus divers

μ: Le micromètre est une unité de longueur du système international d'unités (SI)




Annexe n° 2

DIRECTION GENERALE DES INDUSTRIES CHIMIQUES DU SENEGAL

SECRETARIAT GENERAL

DIRECTION DES OPERATIONS

DIRECTION RESSOURCES MINERALES &

GEOLOGIE

DIRECTION SITE MINIER

DIRECTION TECHNIQUE

DIRECTION APPROVISION

NEMENTS

DIRECTION SITE ACIDES

DIRECTION TECHNIQUE

SEFICS

Dir. Centrale Coordination Finances & Controle de

Gestion

DIRECTION CONTRÔLE,,PLAN. & SYSTEME DE GESTION

Dir. CENTRALE DES EXPLOITATIONS

DIR Etudes & Recherches

DIRECTION SYSTÈME

D’INFORMATION

DIRECTION CONTRÔLE DE GESTION

DIRECTION FINANCIERE

SOCIETE D’EXPLOITATI

ON FERROVIAIRE

ENGRAIS DE L’AFRIQUE

DE L’OUEST

DIRECTION RESSOURCES

HUMAINESSENCHIM




Annexe n° 3

Transport

SEFICS ou Camions

Décapage Extraction Transport Prétraitement

Préparation Flottation

Stock phosphate humide

Atelier sulfurique

Port Autonome

Stockage souffre

Atelier phosphorique

Stockage souffre Darou

Stock acide phosphorique

Mbao

Stockage piscine

Export (SENCHIM)

Utilisation atelier engrais

Stockage acide sulfurique

Vente (SENCHIM) Transport

SEFICS ou Camions




BIBLIOGRAPHIE




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Webographie www.books.google.com

www.wikipedia.com

Support de cours 1. Support de cours de comptabilité analytique ENGEL F. et KLETZ F. Mars 2005.

Documents interne des ICS

1. Table des sections analytiques.

2. Table des rubriques des dépenses.

3. Rapport mensuel Mine Décembre 2011

4. Traitement de l’application « Valo » dans ERP.



