cncc 26 01 juridique MTA [Lecture seule]telechargement.cncc.fr/fichiers/12-82-support-participant-vdef.pdf · Délai d’appréciation de la constitution du fait délictueux (EJ 2012-118,

1

ATELIER N°1

ASSISES 2013

DateTitre de la présentation

1

Actualité JuridiqueASSISES 2013


2

Sommaire

Conventions réglementées 3 à 5Transfert du siège social 6Défaut d’établissement des comptes et constitution du fait délictueux 7Nomination et cessation des fonctions du CAC nommé dans les PMDPNCAE et dans les associations subventionnées 8

Date 3

Titre de la présentation

2

Conventions réglementées (1/3)

Renouvellement par tacite reconduction (EJ 2013-02, BU CNCC n°172 à paraître)

CONTRAT A DURÉE

DÉTERMINÉE AVEC TACITE

RECONDUCTION

A DURÉE INDÉTERMINÉE

NOUVELLE CONVENTION

NOUVELLE AUTORISATION

NOUVELLE APPROBATION


Accord de résiliation (EJ 2013-57, BU CNCC n° 172 à paraître)

ACCORD DE RÉSILIATION

NOUVELLE CONVENTION

PROCÉDURE DES

CONVENTIONS RÈGLEMENTÉES


Dirigeant commun et changement de personne physique (EJ 2013-21,

BU CNCC n° 172 à paraître)

Convention entre deux sociétés d’un groupe ayant un dirigeant commun

Changement de dirigeant commun avec des fonctions identiques

La convention réglementée se poursuit

• Recommandation CNCC pour le rapport du CAC- Mention des personnes visées dans la partie du rapport sur les conventions

qui se poursuivent

• Si nouvelle autorisation souhaitée par l’entité- Mention dans la partie du rapport sur les nouvelles conventions- Mention dans la partie du rapport sur les conventions qui se poursuivent

3

Transfert du siège social (1/1)

Transfert du siège social dans un autre Etat membre et incidence sur la mission du CAC (EJ 2013-05 et EJ 2013-12, BU CNCC n° 172 à paraître)

Deux cas de transfert du siège social dans un autre Etat membre

• Transfert du siège social d’une société européenne ayant son siège socialen France vers la Belgique

• Transfert du siège social d’une SAS au Grand-Duché de Luxembourg

Cessation des fonctions du CAC à la date effective du transfert du siège

social

• Mission permanente jusqu’à la date de cessation des fonctions du CAC- Procédure d’alerte, révélation de faits délictueux, signalement des irrégularités

• Certification des comptes- Oui si le CAC est encore en fonction lors de l’AG qui approuve les comptes

Défaut d’établissement des comptes et constitution du délit (1/1)

Défaut d’établissement des comptes annuels dans les SA et SA S –Délai d’appréciation de la constitution du fait délictueux (EJ 2012-118, BU

CNCC n° 171)

8

SA (C. com.) SAS (C. com.)

Irrégularité Délit Irrégularité Délit

Non établissement des comptes annuels L 232-1

L 242-8 (CA)L 242-30 (directoire)

L 232-1 sur renvoi L 227-1

L 242-8 sur renvoi L 244-1

Non réunion de l’AGO dans les 6 mois de la clôture de l’exercice

L 225-100 (CA)L 225-68

(directoire)Aucun texte

SAS aucun texte

SASU L 227-9Aucun texte

Non soumission des comptes annuels à l’approbation de l’AGO

L 225-100 (CA)L 225-68

(directoire)L 242-10 (CA)

L 242-30 (directoire)

SAS aucun texte

SASU L 227-9Aucun texte

Point de départ de la constitution de l’irrégularité et/ou du fait délictueux

6 mois à compter de la clôture de

l’exercice

Pas de délai

- Injonction de réunir l’AG pour approbation des comptes restée

sans suite - Jugement

professionnel

SAS : pas de délai (voir si délai

statutaire ou, à défaut,

recommandation du délai de 6 mois)

SASU : 6 mois à compter de la

clôture de l’exercice

Pas de délai

- Jugement professionnel

8

Nomination et cessation des fonctions du CAC nommé dans les PMDPNCAE* et dans les associations (EJ 2013-69, BU CNCC n° 172 à paraître)

(1/1)

(*) personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique

(*) personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique 10

Entité relevant des dispositions de l’article

Obligations de

désignation des CAC

(titulaire et suppléant)

1er exercice concerné par l’obligation de

nomination des CAC (titulaire et

suppléant)

Franchissement des seuils à la baisse en cours de mandat

Nomination, renouvellement du mandat des CAC

(titulaire et suppléant)

L.612-4 C. com.

Perception d’un montant annuel global de subventions > 153 000 €

Exercice social au cours duquel la subvention > 153 000 € a été accordée

Aucune incidence sur le mandat qui se poursuit jusqu’à son terme

PRINCIPEObligation de nomination d’un CAC si, au cours de l’exercice social de l’assemblée générale d’approbation des comptes du dernier exercice certifié par le CAC, une notification d’attribution de subventions pour un montant annuel supérieur à 153 000 euros a été accordée

L.612-1 C. com.

Dépassement de 2/3 seuils (art. R. 612-1 C. com.)

- 50 salariés- 1 550 000€de total bilan -3 100 000 euros de CA

Exercice social suivant celui du dépassement des seuils

DURANT 2 EXERCICES SOCIAUX SUCCESSIFS→ entité n’est plus astreinte à établir des comptes DONC la mission de contrôle légal des comptes du CAC n’est plus obligatoire → art. R. 612-1 + Réponse Chancellerie (Bull. CNCC n° 155 p. 490). L’organe délibérant peut mettre fin au mandat du CAC avant expiration du mandat

Nomination, renouvellement obligatoire si dépassement de 2/3 seuils du R. 612-1 au cours de l’exercice précédent

1

Actualité internationale

« Evolution du rapport d’audit »

ASSISES 2013


1

Sommaire

« Evolution du rapport d’audit »

Rappel du contexteObjectifs de l’évolution du rapport d’audit

Structure du nouveau rapport d’audit proposé par l’IAASB

“Key Audit Matters” (KAM) versus « Justification des appréciations »

Focus sur la continuité d’exploitation : texte du rapport

Vendredi 6 décembre 20132

Rappel du contexte

PCAOB• Exposé sondage publié

en août 2013, deadline 11 décembre 2013

Commission Européenne • Travaux en cours

FRC (UK) • Norme publiée en juin 2013

Exposé sondage publié en juillet 2013 => deadline : 22 novembre 2013

Pour mémoire :la justification des appréciationset le “Rapport Manière” ont été deséléments clés dans les discussions

IAASB

Vendredi 6 décembre 2013 3

2

Répondre à la demande des utilisateurs des comptes et du rapport d’audit

Faire évoluer le rapport d’audit trop standard (“boilerplate”) et mieux rendre

compte des travaux réalisés par l’auditeur

Réduire “l’expectation gap”, ou ”l’information gap”

Proposer aux normalisateurs internationaux et nationaux une solution

cohérente et suffisamment flexible pour s’adapter aux contextes

spécifiques locaux

4Vendredi 6 décembre 2013

Objectifs de l’évolution du rapport d’audit

Structure du nouveau rapport d’audit de l’IAASB

• Identique à l’opinion actuelle ISA 700Opinion

• Référence aux normes d’audit et aux règles d’éthiqueapplicables

Basis for opinion

• Uniquement pour les sociétés cotées• 4 exemples

Key audit matters (“KAM”)

• Caractère approprié de l’utilisation de la convention decontinuité d’exploitation

• Absence d’incertitudes significatives

Going concern

• En attente de la révision de ISA 720Other information

• Pourra être positionné en annexe du rapport ou sur le site d’un régulateur

Respective responsibilities…

• Par exemple en France : l’information relative aux prises departicipations et contrôle, identité des détenteurs du capital…

Report on other legal and regulatory requirements

• Uniquement pour les sociétés cotées• Possibilité de ne pas le mentionner en cas de risque pour le

signataire

Name of the engagement partner


« Key audit matters » (KAM) versus « Justification des appréciations »


Justification des appréciations KAM

Pour toutes les entités Pour les sociétés cotées obligatoirement, ou d’autres entités si l’auditeur le souhaite ou si la loi l’impose

Dans tous les rapports d’audit légal, pas dans les DDL Pas pour les refus pour limitation ou pour incertitudes graves et multiples

Porte sur les estimations comptables, les principes comptables, la présentation d’ensemble et le contrôle interne

Identifiés parmi les risques significatifs, les jugements importants, les difficultés significatives dans l’approche d’audit

Pas de mention du « pourquoi » l’on cite un sujet en justification des appréciations

Explication de l’importance du sujet et de son traitement en KAM

Référence à la note de l’annexe Référence à la note de l’annexe, si applicable

Description des travaux effectués par le CAC Description des travaux possible mais non obligatoire

Formulation conclusive Pas de conclusion

Justification concise si l’on n’a rien à dire Mention que l’on n’a pas identifié de KAM

3

Focus sur la continuité d’exploitation : texte du rapport

Applicable à toutes les entités


« Les comptes consolidés du groupe ont été préparés en retenant laconvention comptable de continuité de l’exploitation. L’utilisation de cetteconvention comptable est appropriée sauf si la direction a l'intention, ou n'a pasd'autre solution réaliste, que de liquider l'entité ou de cesser son activité.Dans le cadre de notre audit des comptes consolidés, nous avo ns concluque l’utilisation de la convention comptable de continuité de l’exploitationpour la préparation des comptes consolidés du groupe est app ropriée . »

« La direction n’a pas identifié d’incertitudes significatives susceptibles de jeterun doute important sur la capacité de l'entité à poursuivre son activité, et n’en adonc pas mentionné dans les comptes consolidés du groupe.Sur la base de notre audit des comptes consolidés du groupe, n ousn’avons pas non plus identifié de telles incertitudes signi ficatives.Toutefois, ni la direction ni l’auditeur ne peuvent garantir la capacité du groupeà poursuivre son exploitation. »

1

Experts comptables –

Commissaires aux comptes

Complémentarité des missions

dans la PEASSISES 2013


1

Experts comptables - Commissaires aux comptesComplémentarité des missions dans la PE

Quelques constats:

98% des entreprises françaises ont moins de 50 salariés

Les experts comptables sont présents dans 80 % de ces entreprises

80 % des mandats de commissaires aux comptes concernentles entreprises de moins de 50 salariés




Experts comptables et commissaires aux comptes interviennentfréquemment auprès des mêmes entités

Ils exercent des missions de nature différente mais complémentaires au service des entreprises et des associations



3

2


Dans un contexte où le commissariat aux comptes dans les petitesentités est régulièrement remis en cause (LME, Livre vert…), il estimportant de montrer :

que le commissariat aux comptes sait s’adapter à la PE, notamment

lorsqu’un expert-comptable intervient

et que les missions des deux professionnels sont utileset complémentaires

Pour cela experts comptables et commissaires aux comptes doiventse rencontrer, se parler, partager, dans le respect des règles de secretprofessionnel



4


Utilité et complémentarité des missions:

Aux experts comptables et aux commissaires aux comptes de « porter la bonne parole » auprès de notre environnement



5


Ces constats ont amené la CNCC et le CSOEC à créer un groupede travail paritaire dont l’objectif est de :

mettre en évidence l’intérêt des missions de l’expert-comptable et du commissaire aux comptes auprès d’une même entité

optimiser le déroulement et le coût de leurs missions respectives grâce à une meilleure complémentarité gagnant-gagnant de leurs travaux



6

3


Des missions de nature différente :



7

EXPERT COMPTABLE COMMISSAIRE AUX COMPTES

Mission contractuelle

Conseil de l’entité

Mission légale

Contrôle de la fiabilité des comptes

Elaboration de comptes annuels conformes aux textes

Approche de sécurisation basée sur l’analyse des

risques


Deux missions complémentaires:



8


Cohérence et vraisemblance des comptes

Régularité, sincérité et image fidèle des comptes

Présentation Certification des comptes


Des moyens complémentaires :



9


Professionnel assermenté

Propose des réponses techniques aux contraintes économiques et légales de

l’entité

Professionnel assermenté

Vérifie que les choix retenus respectent les obligations légales et réglementaires


4


Gestion interne :



10


Accompagne l’entité dans la mise en place de son organisation interne

Conseille l’entité dans les choix d’outils et de procédures

Analyse le contrôle interne

Communique des avis et sur les procédures et des

recommandations d’amélioration

PrésentationCertification des

comptes


Comptabilité :



11


Traite et analyse les données comptables et financières

transmises par l’entité

Oriente ses contrôles selon les risques identifiés et selon les travaux de l’expert-comptable



Juridique / Fiscal / Social :



12


Mission complémentaire : élabore les déclarations fiscales, sociales et les documents juridiques

Procède aux autres vérifications prévues par la loi (rapport de

gestion, conventions réglementées, informations

propres à certaines entités …)


5


Comptes annuels :



13


Compte-rendu des travaux de l’expert-comptable

Rapport du commissaire aux comptes

PrésentationCertification des

comptes

Cohérence et vraisemblance des comptes

Assurance élevée sur les comptes


Conclusion:



14



Créateur de valeurs pour l’entitéCréateur de confiance pour les

tiers


La mission de présentation des comptes

NP 2300

• Prise de connaissance et le cas échéant recommandation

des procédures d’organisation comptable conformes à la législation

et adaptées

• Vérification de l’existence et de la mise à jour des livres comptables

obligatoires

• Sondages sur la qualité des enregistrements comptables et sur

les pièces justificatives sous-tendant les écritures d’inventaire. Le cas

échéant, proposition d’écritures comptables d’inventaire



15

6



NP 2300 (suite)

• Vérification des informations de l’annexe

• Procédures analytiques afin de vérifier la cohérence et

la vraisemblance des comptes

• Constitution d’un dossier de travail

Il ne s’agit ni d’un audit ni d’un examen limité



16



NP 2300 (suite)

• Cette mission peut-être complétée par- la tenue de comptabilité

- l’établissement des déclarations fiscales

- l’établissement des déclarations sociales

• L’utilisation des travaux par le commissaire aux comptesvariera selon la nature et l’ étendue la mission de l’expert-comptable



17


Utilisation des travaux de l’expert-comptable par le commi ssaireaux comptes

NP 630

• Analyse de la nature et de l’étendue de la mission

confiée à l’expert-comptable

• Appréciation de l’étendue de l’appui possiblePour cela:

- contact avec l’expert-comptable

- le cas échéant, communication des travaux réalisés



18

7


Utilisation des travaux de l’expert-comptable par le commi ssaireaux comptes

NP 630 (suite)

• Les travaux constituent –ils des éléments suffisants et appropriés ?

OUI : pas d’autres travaux que des procédures analytiques permettant

de comprendre l’évolution des comptes concernés (NEP PE, §14)

NON : détermination des procédures d’audit supplémentaires

apparaissant nécessaires

• Documentation dans le dossier du commissaire aux comptes

des travaux de l’expert-comptable utilisés



19


Travaux de l’expert-comptable satisfaisant généralement , en toutou partie, aux exigences de l’audit :

Réalité des flux et existence des soldes

Séparation des exercices (partiel)

Mesure (partiel)



20


Travaux complémentaires du commissaire aux comptesgénéralement nécessaires :

Exhaustivité des flux

Droits et obligations liés aux soldes

Evaluation

Techniques plus particulières :

Recours à la confirmation des tiers et à l’inspection des actifs



21

8


Travaux spécifiques au commissaire aux comptes sur :

Existence des stocks (assistance à l’inventaire physique)

Contrôle interne



22


Obligations spécifiques du commissaire aux comptes :

Signalement des irrégularités

Révélation des faits délictueux

Alerte (dans certaines entités)

Rapport de gestion et autres vérifications spécifiques



23


Difficultés éventuelles de mise en œuvre:

Dates d’intervention respectives des deux professionnels :coordination des calendriers

Traitement des éventuelles divergences entre les deuxprofessionnels



24

9


Conclusion:

Missions complémentaires• veiller à éviter les redondances

• se coordonner en amont de la mission

• communiquer de façon concertée avec le dirigeant de l’entité

• engager un processus gagnant-gagnant

Nous sommes chacun les ambassadeurs de notre profession, il nous appartient de la promouvoir



25

1

2

3

4

1

ATELIER N°2

Nouveautés comptables

ASSISES 2013


1

Sommaire

Directive 2013/34/UE du 26 juin 2013 relative aux états financiers annuels et consolidés

Traitement comptable du Crédit d’Impôt pour la Compétitivité et l’Emploi (CICE)

Actualité de l’Autorité des normes comptables

Actualité du Conseil de normalisation des comptes publics

Doctrine comptable de la Commission des études comptables CNCC

Autres sujets



Directive 2013/34/UE du

26 juin 2013 relative aux états

financiers annuels et consolidés

XXVIe ASSISES de la CNCC / 5 & 6 décembre 2013 3

2

Champ de la directive

Abrogation des anciennes 4ème et 7ème directives

Une directive unique : comptes annuels et comptes consolidés

Objectifs :• « Priorité aux PME »• Simplification• Harmonisation• Réduction des options

Entreprises concernées :• SA, SCA, SARL et SAS• SNC et SCS lorsque tous les associés sont des SA, SCA, SARL ou SAS

En France :Le code de commerce couvre l’ensemble des obligations comptables

des commerçants personnes morales + physiquesA priori, pas d’impact pour les entreprises individuelles, non concernées par

la Directive


Création de différentes catégories d’entreprises + groupes

Entreprises• Définition imposée à tous les Etats Membres


Catégorie Chiffresd’affaires

Total bilan Effectif moyen

Micro-entreprises (1) < 700 K€ < 350 K€ < 10

Petites entreprises (1) < 8 M€ < 4 M€ < 50

Moyennes entreprises (1) < 40 M€ < 20 M€ < 250

Grandes entreprises (1) > 40 M€ > 20 M€ > 250

EIP Entreprise cotée sur un marché réglementé, établissement de crédit, entreprise d’assurance, toute entreprise désignée comme telle par l’Etat Membre.

(1) Deux des trois critères non dépassés


Groupes• Définition imposée à tous les Etats Membres

(1) Deux des trois critères non dépassés

Option Etat Membre pour augmenter les seuils des petites entreprises et petits groupes : jusqu’à 12 M€ pour le CA et 6 M€ pour le total bilan


Catégorie Chiffresd’affaires

Total bilan Effectif moyen

Petits groupes (1) < 8 M€ < 4 M€ < 50

Groupes moyens (1) < 40 M€ < 20 M€ < 250

Grands groupes (1) > 40 M€ > 20 M€ > 250

3


En France :

Seuils appliqués aujourd’hui inférieurs à ceux fixés par les précédentes directives

Modification nécessaire de certains seuils fixés par le code de commerce

• Création d’une catégorie micro-entreprises

• Hausse des seuils au titre des PME


Principes comptables

Des principes généraux fondamentaux dont 2 nouveaux

• Substance de la transaction ou du contrat mais application facultative- Option d’exemption laissée aux Etats Membres- En cas d’exemption, la Directive n’indique pas quel principe doit être appliqué

• Importance relative généralisée (comptabilisation, évaluation, présentation, informations, consolidation)

- Option Etat Membre pour limiter ce principe à la présentation et aux informations en annexe

• Dérogation possible au principe de non-compensation- Option Etat Membre pour autoriser ou obliger des compensations (dans des cas

particuliers)- Indication des montants bruts en annexe




Principes comptables

Autres principes

• 2 modes alternatifs au coût historique peuvent être retenus- Réévaluation des actifs immobilisés- Juste valeur

• Suppression de certaines règles d’évaluation- Stocks au dernier prix de marché connu- Immobilisations corporelles, matières premières/consommables constamment

renouvelés

• Perte de valeur des fonds de commerce : irréversible

• Fonds de commerce - Amortissement obligatoire sur la durée d’utilisation- Si durée non déterminable : amortissement entre 5 et 10 ans

4

Principes comptablesImpacts attendus en France :

Substance de la transaction ou du contrat• Déjà présent dans le CRC 99-02 pour les comptes consolidés• Comptes individuels : pas de modification attendue du PCG : levée de l’option d’exemption

attendue

Impact des modes d’évaluation alternatifs• Suppression de l’option pour la valeur de remplacement et la méthode de comptabilité liée

à l’inflation (immobilisations corporelles et stocks)• Modification du code de commerce nécessaire

Importance relative • Déjà présente dans le PCG (art.120-2 et 531-1)

Perte de valeur des fonds de commerce irréversible• Modification à prévoir du PCG et du code de commerce

Amortissement obligatoire des fonds de commerce• Amortissement systématique des fonds commerciaux dans les comptes individuels• Amortissement des écarts d’acquisition sur une durée maximale de 10 ans si durée d’utilisation

non estimable de manière fiable dans les comptes consolidés


Composition des états financiers

Etats financiers annuels• Bilan• Compte de résultat• Annexe

Modèles de base

Autres documents possibles (sauf pour les petites entrepri ses) :• Tableau de flux de trésorerie• Tableau de variation des capitaux propres• Informations supplémentaires• …

Nouveauté : la présentation des états financiers dépend de la taille del’entreprise


Récapitulatif des simplifications et options

MICRO-ENTREPRISE

• Bilan / Compte de résultat « super abrégés »• Exemptions possibles : présentation comptes de régularisation, annexe (mais certaines

informations à donner en pied de bilan), rapport de gestion, publication (comptes annuels + rapport de gestion)

PETITE ENTREPRISE / PETIT GROUPE

• Bilan / Compte de résultat « abrégés »• Exemptions possibles : rapport de gestion ou informations de nature non financière sur la

performance dans le rapport de gestion, publication (compte de résultat + rapport de gestion)• Exemption obligatoire d’établir des comptes consoli dés et un rapport de gestion

consolidé (sauf si une entreprise liée est EIP)• Audit non obligatoire , sauf si imposé par l’Etat Membre

MOYENNE ENTREPRISE /

GROUPE MOYEN

• Compte de résultat « abrégé »• Publication Bilan / Annexe « abrégé(e)s »• Exemptions possibles : informations de nature non financière sur la performance dans le

rapport de gestion, publication du rapport de gestion• Exemption possible d’établir des comptes consolidés + rapport de gestion consolidé (sauf si

une entreprise liée est EIP)


5

Bilan

Maintien de 2 modèles (en liste ou en tableau)

Possibilité de présenter un bilan « super abrégé » pour les micro-entreprises et/ou

« abrégé » pour les PE (option Etat Membre)


Catégorie d’entreprise Nouvelle Directive En France

Micro-entrepriseCA < 700 K€Bilan < 350 K€Salariés < 10

Bilan « super abrégé »= agrégation plus importante des postes prévus dans le modèle de base

Présentation d’un bilan simplifié si 2 des 3 seuils ne sont pas dépassés :CA < 534 K€Bilan < 267 K€Salariés < 10

Petite entreprise CA < 8 M€Bilan < 4 M€Salariés < 50

Bilan « abrégé »= agrégation des postes prévus dans le modèle de base

Bilan

Actions propres

• En valeurs mobilières ou en moins des capitaux propres

En France : suppression du compte « 277 – Actions propres » du PCG

Présentation alternative

• Option Etat Membre pour autoriser ou imposer une présentation distinguant les éléments à court terme et ceux à long terme


Compte de résultat

Présentation selon 2 modèles (par nature de charges ou par fonction)

Possibilité de présenter un compte de résultat «super abrégé» pour les

micro-entreprises et/ou «abrégé» pour les PME (option Etat Membre)




Compte de résultat « super abrégé »= 8 postes (CA, autres produits, coût matières et consommables, frais de personnel, corrections de valeurs, autres charges, impôts et résultat)

Présentation d’un compte de résultat simplifié si 2 des 3 seuils ne sont pas dépassés :CA < 534 K€Bilan < 267 K€Salariés < 10

Petite entrepriseCA < 8 M€Bilan < 4 M€Salariés < 50

Compte de résultat « abrégé »= regroupement sous « Résultat Brut », des chiffre d’affaires, production et consommations de l’exerciceMoyenne entreprise

CA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250

6

Compte de résultat

Suppression du résultat exceptionnel , mais information en annexe du montant et

de la nature des éléments d’incidence exceptionnelle

En France :• Aucune définition du résultat courant n’est donnée dans les textes• Revoir la présentation des évaluations fiscales dérogatoires + éléments du résultat

exceptionnel• Reclassements nécessaires


Annexe

Modulation des informations en fonction de la taille de l’entreprise




Possibilité d’exemption par l’Etat Membre (mais certaines informations sont à donner en pied de bilan)

Présentation d’une annexe simplifiée ou abrégée si 2 des 3 seuils ne sont pas dépassés :CA < 7.300 K€Bilan < 3.650 K€Salariés < 50


Annexe obligatoire, avec informations de bases imposéesImpossibilité pour l’EM d’imposer des informations supplémentaires, sauf si exigence fiscale

Moyenne entreprise CA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250 Annexe obligatoire, avec informations

complémentaires imposées-Possibilité pour l’EM d’imposer des informations supplémentaires à celles de la Directive-Possibilité de ne pas communiquer des informations « de nature à porter gravement préjudice à l’entreprise » (omission à mentionner)

Grande entreprise CA > 40 M€Bilan > 20 M€Salariés > 250

EIP

Annexe

Les Etats Membres peuvent moduler le contenu des informations à fournir• Petites entreprises

- Augmentation des obligations :

• mentionner certaines informations imposées à minima pour les moyenneset grandes entreprises

• liste limitative

• Moyennes et Grandes entreprises- Non mention de certaines informations requises (liste limitative)

• Grandes entreprises et EIP- Honoraires d’audit non mentionnés sous conditions

En France :• Seuils à harmoniser• Allègement sensible pour les petites entreprises• Nécessité de mettre en conformité les informations obligatoires à donner en annexe


7

Rapport de gestion

Modulation des obligations en fonction de la taille de l’entreprise




Possibilité d’exemption par l’Etat Membre

Rapport de gestion obligatoire , sauf pour EURL et SASU dont la gérance/présidence est assurée par l’associé unique personne physique et qui ne dépasse pas 2 des 3 critères suivants (CA<2M€, bilan<1M€, salariés<20)

Rapport de gestion simplifié pour certaines sociétés

Petite entrepriseCA < 8 M€Bilan < 4 M€Salariés < 50

Rapport de gestion obligatoire, avec possibilité pour l’Etat membre :• exemption,ou• absence des informations de nature non

financière

Moyenne entrepriseCA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250

Rapport de gestion obligatoirePossibilité de ne pas mentionner les informations de nature non financière (option Etat Membre)

Grande entrepriseCA > 40 M€Bilan > 20 M€Salariés > 250

Rapport de gestion obligatoire

EIP Rapport de gestion obligatoireDéclaration sur le gouvernement d’entreprise pour les entreprises cotées

Rapport de gestion

En France :

Peu de changement attendu

• Suppression des évènements post clôture significatifs

• Déclaration sur le gouvernement d’entreprise pour les entreprises cotées :

- Code de gouvernement d’entreprise appliqué et dérogations à ce code

- Système de contrôle interne et de gestion des risques de l’entreprise

- Composition et mode fonctionnement des organes d’administration/gestion/surveillance et de leurs comités


Comptes consolidés

Modulation des obligations en fonction de la taille du groupe



Petit groupeCA < 8 M€Bilan < 4 M€Salariés < 50

Exemption obligatoireSauf si une entreprise liée est une EIP

Etablissement obligatoire de comptes consolidés et du rapport sur la gestion du groupe, sauf :-Petits groupes (2 des 3 critères non dépassés : CA<30M€, bilan<15M€, salariés <250) sauf sociétés cotées-Sous-groupes contrôlés sous certaines conditions sauf sociétés cotées-Ensemble consolidable d’importance négligeable

Groupe moyenCA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250

Exemption possible, à l’initiative de l’Etat MembreSauf si une entreprise liée est une EIP

Grand groupe CA > 40 M€Bilan > 20 M€Salariés > 250 Etablissement obligatoire de

comptes consolidés et du rapport consolidé de gestion EIP

8

Comptes consolidés

Badwill constaté immédiatement en résultat (option)

Application de la méthode du « pooling of interest » pour les regroupements

d’entreprises sous contrôle commun (option)

Elimination obligatoire des profits internes sur cessions d’actifs

Amortissement du goodwill obligatoire : si durée non déterminable, amortissement

entre 5 et 10 ans

En France :

• Nécessité de modifier la dérogation existant dans le code de commerce concernantl’élimination des profits internes (article R 233-8-6°)

• Intégrer les durées d’amortissement dans les textes


Publication des comptes annuels et du rapport de gestion

Modulation des obligations en fonction de la taille de l’entreprise (nouveauté : délai de

12 mois après la clôture)




Publication obligatoirePossibilité de ne pas publier les comptes, à condition de déposer le bilan auprès d’une autorité compétente, et le rapport de gestion (option Etat Membre)

Pas de seuil


Publication obligatoirePossibilité de ne pas publier le compte de résultat et le rapport de gestion (option Etat Membre)

Moyenne entreprise CA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250

Publication obligatoire-Possibilité de publier un bilan et une annexe abrégés -Possibilité de ne pas publier de rapport de gestion(options Etat Membre)


Publication obligatoirePossibilité de ne pas publier de rapport de gestion(option Etat Membre)

EIP Publication obligatoire

Audit légal

Modulation des obligations en fonction de la taille de l’entreprise




Audit non obligatoirePossibilité Etat Membre de l’imposer

Audit obligatoire

-Pas de seuil d’exemption pour les SA et SCA

-SAS exemptée si 2 des 3 seuils non dépassés (CA<2M€, bilan<1M€, salariés<20), sauf si SAS contrôle ou est contrôlée et/ou 10% des associés l’imposent

-Exemption pour les autres sociétés si 2 des 3 seuils non dépassés (CA<3.100K€, bilan<1.550K€, salariés<50)

-Co-commissariat aux comptes si présentation de comptes consolidés et dans certains secteurs


Audit non obligatoirePossibilité Etat Membre de l’imposer

Moyenne entrepriseCA < 40 M€Bilan < 20 M€Salariés < 250

Audit obligatoire


Audit obligatoire

EIP Audit obligatoire

9

Autres obligations

Nouvelles exigences de rapport annuel sur les paiements effectués au profit

des gouvernements

• Obligatoire pour les grandes entreprises et EIP

• Industries extractives ou exploitation des forêts primaires

• Rapport individuel et/ou consolidé

• Rapport publié (obligation de transparence)

• Versements >100 K€

• Pas d’audit requis


Modalités d’entrée en vigueur

Date limite de transposition : 20 juillet 2015

Possibilité pour les Etats Membres de fixer le premier exercice

d’application à celui commençant le 1er janvier 2016 ou au cours de l’année

civile 2016


Conclusion

Version finale de la directive peu contraignante

Pas de meilleure comparabilité (nombreuses options)

Transposition dans la loi française

• Effets de nature obligatoire limités

• Modifications attendues- Harmonisation de certains seuils- Suppression du résultat exceptionnel- Allègement des obligations comptables pour les micros-entreprises et les PME


10

Traitement comptable du

Crédit d’Impôt pour la

Compétitivité et l’Emploi

(CICE)


Rappel du dispositif


Assiette : rémunérations < 2,5 SMIC

CICE = 4% des rémunérations brutes

versées sur l’année civile 2013 (6%en 2014)

Information à fournir sur l’utilisationdu CICE

Imputable sur l’IR ou l’IS

Préfinancement possible

Entreprises imposées au régime réel et bénéficiant

d’allègements temporaires, quelles que soient leurs formes, ou catégories

d’imposition

Certaines coopératives

Comptabilisation : Produit à recevoir ?


La CNCC a pris position dans sa note publiée le 23 mai 2013

• Comptabilisation d’un produit à recevoir au rythmede l’engagement des charges de rémunérationcorrespondantes

• Comptabilisation d’un produit à recevoir dans les comptesintérimaires ou clôtures décalées en 2013

� En PCG et en IFRS

11

Evaluation


• Rémunérations versées mais aussi

• Passifs comptabilisés au titre des rémunérationséligibles :

- Décalages de paie (salaires M payés en début M+1)

- Absences rémunérées (congés payés, RTT, etc…)

- Primes et bonus

• En pratique difficultés de prise en comptedes éléments de rémunération différés à long terme(IDR) mais pas impossible

� En PCG et en IFRS

Présentation en référentiel français : choix pour les entreprises ?


Présentation en

moins des charges du personnel (Note Information

ANC du 28/02/2013) : crédit du compte 64 « charges de

personnel »

Présentation en

moins de l’IS

Tout autre classement

en application des

textes comptables en

vigueur

Présentation identique en comptes annuels et comptes consolidés 99-02 sauf retraitements

éventuels en application du § 300

Présentation en IFRS : choix pour les entreprises ?


IAS 20 « Subventions »

• En déduction des charges

de personnel

Ou

• Dans la rubrique « Autres

produits »

IAS 19 « Avantages du personnel »

• En déduction des charges

de personnel

12

Préfinancement de la créance CICE


Cession à un établissement de crédit ou à OSEO

• Avance de trésorerie comptabilisée en dette financière au passif du bilan

• Décomptabilisation/compensation de la créance et de la dette ?

Informations en annexe


Si le CICE est un élément matériel pour la compréhension des comptes

• Description des principes comptables retenus sur la comptabilisation et la présentation du CICE

• Indication des impacts associés au CICE sur les états financiers

Actualité de l’Autorité des

normes comptables (ANC)


13


Recommandation n°2013-02 du 7 novembre 2013 relative auxrègles d’évaluation et de comptabilisation des engagement sde retraite et avantages similaires (1/5)

Evolution de la recommandation n°2003-R.01 sur les engagements de retraites

et avantages assimilés pour tenir compte :

• Des changements apportés à la norme IAS 19 depuis le 01/01/2013 (suppressionde la méthode du corridor, modification liée au rendement des actifs du régime)

• Des souhaits très diversifiés des entreprises (statu quo, étalement des écarts actuariels,convergence IFRS, méthode simplifiée pour les entreprises de moins de 250 salariés,allègement du volume des informations en annexe)





Méthode 1 : Application des dispositions antérieures de l’ancienne recommandation

n°2003-R.01 moyennant certaines corrections (annexe 1 de cette recommandation)

Méthode 2 : Application des dispositions de la norme IAS 19 R à l’exception de cellesqui ne sont pas compatibles avec les règles françaises (pas d’OCI)

Nouvelle liste d’informations à fournir dans l’annexe des comptes

Méthode simplifiée pour les entreprises ou les groupes de moins de 250 salariés





Pour les entités, entreprises ou groupes qui provisionnent en totalité leurs

engagements de retraite (méthode préférentielle) possibilité :• de continuer, s’ils le souhaitent, à appliquer les dispositions de l’ancienne recommandation

n° 2003-R.01, par l’application de la méthode 1,• de se rapprocher au maximum des nouvelles dispositions de la norme IAS 19 révisée

notamment pour les entreprises faisant partie d’un groupe établissant ses comptes consolidésen normes IFRS, par application de la méthode 2,

• de recourir à une méthode simplifiée d’évaluation de leurs engagements de retraite, pour ceuxqui ont moins de 250 salariés,

• un allègement important du volume des informations à fournir dans l’annexe des comptesquelle que soit la méthode utilisée.

Applicable également aux entreprises ou groupes qui ne provisionnent pas en totalitéleurs engagements de retraite :

• Ces engagements sont évalués selon une des deux méthodes proposées• Les entreprises ou groupes doivent donner les informations en annexe prévues par la nouvelle

recommandation



14


Recommandation n°2013-02 du 7 novembre 2013 relative auxrègles d’évaluation et de comptabilisation des engagement s deretraite et avantages similaires (4/5)

Ce qui change :• Possibilité d’appliquer les dispositions d’IAS 19R à l’exception de celles qui ne sont pas

compatibles avec les règles françaises• Information en annexe fortement simplifiée pour toutes les entreprises qui appliquent

la recommandation : nouvelle liste d’informations

Ce qui ne change pas :• Les entreprises ont la possibilité, si elles le souhaitent, de continuer à utiliser les dispositions

de l’ancienne recommandation• La comptabilisation du coût des services passés (pas d’option ouverte) :

- Ancienne recommandation :� Droits acquis : immédiatement en résultat� Droits non acquis : étalement sur la durée résiduelles d’acquisition des droits

par les bénéficiaires- IAS 19R :� Droits acquis et non acquis : immédiatement en résultat





Dispositions de 1ère application : par analogie avec les changementsde règlementation, la 1ère application de la nouvelle recommandation est traitée

comme un changement de méthode comptable (art. 314-1 PCG)

Recommandation applicable aux exercices ouverts à compter de sa datede publication, avec application par anticipation possible aux exercices ouverts

à compter du 1er janvier 2013. Annulation de l’ancienne recommandation pour lesexercices ouverts à compter du 1er janvier 2014 à l’exception des sections 7 et 8

de son annexe




Recommandations n°2013-03, 04 et 05 du 7 novembre 2013relatives au format des comptes consolidés des entreprises ,banques et organismes d’assurance établis selon les IFRS

Mise à jour des recommandations 2009-R.03, 04 et 05 du 2 juillet 2009 :• Révision d’IAS 27 : introduction des nouveaux termes (« propriétaires de la société mère »

et « participations ne donnant pas le contrôle ») et d’une ligne présentant séparémentles changements dans les participations dans les filiales sans perte de contrôle (tableau desflux et tableau de variation des CP)

• Amendement IAS 1 : distinction au sein de l’état du résultat net et des gains et pertescomptabilisés directement en CP (OCI) des éléments recyclables et des élémentsnon recyclables ultérieurement en résultat

• Révision d’IAS 19 : Suppression du corridor avec pour conséquence : comptabilisationdes écarts actuariels en OCI non recyclables ou en résultat net

• Intégration de la recommandation n°2013-01 de l’ANC relative à la présentation de la Q/Pdu résultat net des entreprises mises en équivalence dans le CR consolidé en IFRS



15


Recommandation de l’ANC N° 2013-01 du 4 avril 2013 relative à laprésentation de la quote-part du résultat net des entrepris es mises enéquivalence dans le compte de résultat consolidé établi en I FRS



Pour les coentreprises et les entreprises sous influence notable qui ont une nature opérationnelle dans le prolongement de l’activité du groupe


Règlement n°2012-04 relatif à la comptabilisation d es certificats d’économies d’énergie

Nouveau projet de règlement modifiant la date d’application• Exercices ouverts à compter du 1er janvier 2015• Application anticipée reste autorisée

Projet de codification des normes comptables frança ises

Objectif• Elaboration d’un code : document unique rassemblant l’ensemble des textes comptables

relatifs aux comptes sociaux des entreprises industrielles et commerciales (PCG) à droitconstant

Etapes• Elaboration d’un projet de recueil des normes comptables françaises par les services de l’ANC

- Regroupement de tous les textes comptables- Nouveau découpage du PCG en 3 niveaux (réglementaire, recommandations,

commentaires)• Examen du recueil par un comité de relecture• Fin des travaux prévue fin 2013



Actualité du Conseil de

normalisation des comptes

publics (CNOCP)


16


Périmètre de compétence du Conseil

Etat et organismes dépendants de l’EtatSécurité sociale et organismes assimilés

Collectivités locales et établissements publics locaux

Activité du Conseil en 2013

Normalisation comptable – secteur public France• 6 avis concernant des dispositions normatives :

- 1 avis s’appliquant à toutes les entités publiques- 2 avis s’appliquant aux établissements publics nationaux- 2 avis s’appliquant au secteur local- 1 avis s’appliquant à l’Etat

Activité internationale• 4 réponses à l’IPSAS Board• 1 réponse à l’IVSC (International Valuation Standard Council)• 1 réponse à l’IFAC (International Federation of Accountants)




Travaux en cours

Normalisation comptable – secteur public France• Recueil des normes comptables pour les établissements publics• Cadre conceptuel commun à l’ensemble des entités publiques• Cadre comptable et budgétaire du secteur public local• Poursuite des améliorations du Recueil des normes comptables de l’Etat• Traitement comptable des quotas de CO2

• Information en annexe des engagements pluriannuels des organismes de sécurité sociale• Engagements de retraite

Activité internationale• Préparation des réunions de l’IPSAS Board en liaison avec le membre français• Réponses aux consultations de l’IPSAS Board et de l’IFAC• Participation aux travaux de la Task Force d’Eurostat• Traduction des normes IPSAS



Doctrine comptable de la

Commission des études

comptables CNCC


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Comptes annuels – Cession-bail d’un immeuble postérieurem entà une fusion – Traitement comptable de la plus-value de cessi on(EC 2012-71, Bull. CNCC n°171, sept. 2013)

Cession-bail d’un immeuble reçu lors d’une fusion auquel est affecté un mali

technique

Modalités de comptabilisation de la plus-value de cession de l’immeuble

• Raisonnement par analogie au traitement du résultat de cession d’une branche d’activitécomprenant une quote-part d’écart d’acquisition (CRC 99-02 /§ 23101 et 23102)

• Plus – value de cession = prix de cession – VNC + Q/P mali technique de l’immeuble

• Comptabilisation de la PV de cession en produits constatés d’avance avec reprise en résultatétalée sur la durée du crédit-bail

• Informations en annexe




Comptes annuels – Site internet – Coûts de création – Chargesou immobilisations (EC 2013-19, Bull. CNCC n°171, sept. 2013)

Création d’un site internet adossé à un site internet marchand existant

Modalités de comptabilisation des coûts de création de ce nouveau site

• 1er cas : les deux sites sont distincts :- respect des conditions de comptabilisation à l’actif à vérifier pour les deux sites- si non respect => comptabilisation des coûts de création en charges

• 2ème cas : les deux sites sont liés :- coûts de création du nouveau site intégrés au coût du site marchand- coûts de création sont définis à l’article 331-8 du PCG- amortissement sur la durée d’utilisation du site- si site marchand est un actif incorporel et si test d’impairment : ensemble des flux

de trésorerie générés par les deux sites à retenir pour évaluer la valeur d’usage du sitemarchand




Comptes annuels – Vente de licence d’utilisation d’un progi cielet de services associés – Reconnaissance du chiffre d’affai res(EC 2013-31, Bull. CNCC n°171, sept. 2013)

Analyse des prestations de services au regard des dispositions contractuelles• Concession d’un droit d’utilisation d’un progiciel et prestations d’hébergement et

de maintenance ?• Vente de licences avec des prestations accessoires ?• Prestation globale de mise à disposition d’un ensemble de services ?• Offre de services intégrée techniquement ?• Prestations de services indépendantes sur le plan financier ?

Au cas particulier :• Prestation globale de mise à disposition d’un ensemble de services, tant sur le plan technique

que financier• Chiffre d’affaires à étaler sur la durée du contrat pour la totalité des prestations couvertes

Mention des règles de reconnaissance du chiffre d’affaires dans l’annexe



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Comptes annuels – Constructeur de maisons individuelles –Contrats à long terme – Comptabilisation des fraisde commercialisation (EC 2013-36, Bull. CNCC n°171, sept. 2013)

Contrat de construction de maison individuelle• Contrat adapté aux besoins de l’acheteur• Contrat faisant l’objet d’une description et d’un tarif spécifique, notamment en fonction

des caractéristiques du terrain sur lequel sera construite la maison� Contrat qui répond à la définition des contrats à long terme (PCG, art. 380-1)

Frais de commercialisation• Comptabilisation en encours de production des frais directement imputables à un contrat donné• Comptabilisation en charges des frais non imputables à un contrat donné




Comptes annuels – Crédit d’impôt pour dépenses de recherche(CIR) – Exercice ne coïncidant pas avec l’année civile –Comptabilisation (EC 2013-48, Bull. CNCC n°171, sept. 2013)

Produit de crédit d’impôt acquis au fur et à mesure des dépenses de recherche

engagées• Produit certain dans son principe (crédit remboursable s’il n’est pas imputé sur l’impôt dû)• Estimation fiable (calcul basé sur un pourcentage des dépenses éligibles engagées)

Constatation en produit à recevoir de la quote-part de crédit d’impôt correspondant

aux dépenses de recherche engagées à la clôture d’un exercice décalé (ou d’unepériode intermédiaire)



Annule et remplace EC 90-56, Bull. CNCC, déc. 1990


Comptes annuels – Conseils aux entreprises en matièred’optimisation des coûts sociaux – Honoraires basés surles économies futures réalisées par les clients –Comptabilisation des honoraires (EC 2013-32 en cours de publication) (1/2)

Modalités de comptabilisation en chiffre d’affaires des honoraires facturés et calculésselon un % des économies réalisées par les sociétés clientes à la suite de recours

effectués par une société prestataire spécialisée (cas des taux AT et maladiesprofessionnelles)

Fait générateur de la facturation aux clients – 2 conditions :• prestations de contestation des sinistralités réalisées conformément à la convention et• réception par le client de la notification de déclassement du dossier et de l’avis

de remboursement URSSAF



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Comptes annuels – Conseils aux entreprises en matièred’optimisation des coûts sociaux – Honoraires basés surles économies futures réalisées par les clients –Comptabilisation des honoraires (EC 2013-32 en cours de publication) (2/2)

Modalités d’évaluation de la créance et du produit à la clôture N :

• Dossiers relatifs à des taux AT/MP des périodes antérieures à N et masses salariales connuesfin N : produit à comptabiliser

• Dossiers relatifs à des taux AT/MP de la période N ou des périodes futures et économiessur masses salariales estimables avec fiabilité suffisante : produits à recevoir à comptabiliser

• Si pas d’évaluation avec fiabilité suffisante : aucun produit

• Information dans l’annexe sur la méthode de comptabilisation des produits à recevoir




Comptes annuels – Grande distribution – Ristournes –Incorporation dans les stocks (EC 2013-44 en cours de publication)

Condition d’incorporation des ristournes dans les stocks• Ristournes identifiables• Ristournes rattachables à des achats déterminés• Ristournes évaluées avec une fiabilité suffisante

Ristournes appliquées à l’ensemble des achats sans viser expressément une famillede produits

• Actif acquis conjointement pour un coût global d’acquisition (PCG, art. 321-8)- Ventilation du coût d’entrée des actifs en proportion de leur valeur

• Ristournes acquises à la clôture du quadrimestre- En déduction du coût des stocks en proportion du montant des stocks par rapport

aux achats du quadrimestre




Comptes annuels – Evénement survenu entre la date de clôtureet la date d’arrêté des comptes – Continuité d’exploitationcompromise – Principes comptables (EC 2013-45 en cours de publication)

Décision de fermeture définitive du site industriel annoncée entre la date de clôture

et la date d'arrêté des comptes• Entraîne la cessation d’activité de la société• Décision ayant un lien direct et prépondérant avec la situation existant à la clôture de l’exercice• Continuité d’exploitation compromise

Saisine de l’ANC en 2009 sur les conséquences de l’abandon du principe

de continuité d’exploitation = > pas de réponse à ce jour

Dans le silence des textes :• Méthodes comptables à appliquer définies par le conseil d’administration de la société• Informations dans l’annexe et dans le rapport de gestion



20


Fusion suivie d’un apport – Apport du mali technique dégagé l orsde la fusion affecté aux titres apportés (EC 2013-59 en cours

de publication) (1/2)

La quote-part de mali technique préalablement affectée aux titres apportés dans

le cadre d’un apport partiel d’actif réalisé entre entités sous contrôle commun doit-ellefigurer distinctement dans le traité d’apport ?

Raisonnement suivi par la Commission :• Rattachement de la quote-part du mali technique à la valeur comptable de l’actif cédé déjà

affirmé (EC 2012-71)• Rattachement rappelé pour le calcul des dépréciation et des cessions de l’actif sous-jacent

(& 4.5.2 du règlement 2004-01 sur les fusions)• En cas d’opérations de fusion successives, réalisées sous contrôle commun à la valeur

comptable, l’avis du Comité d’urgence du CNC n° 2005-C (question n° 16) a précisé que le malitechnique figurant à l’actif de la société absorbée (du fait d’opérations de fusions antérieures)constitue un élément distinct devant être apporté tel quel pour sa valeur comptable et doitfigurer dans le traité d’apport



Fusion suivie d’un apport – Apport du mali technique dégagé l orsde la fusion (EC 2013-59 en cours de publication) (2/2)

Conclusion :

• En cas d’apport partiel d’actif réalisé à la valeur comptable, la quote-part de mali techniqueaffectée aux titres apportés doit figurer dans le traité d’apport de manière distincte poursa valeur comptable

• Pour les besoins des tests de dépréciation et d’une cession future : valeur comptable des titres= valeur nette comptable de ces titres + quote-part de mali affectée


Autres sujets


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Autres sujets

Projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances dive rsesmesures de simplification et de sécurisation de la vie desentreprises (art. 1 er, 1°)

Assouplissement des obligations d’établissement et de publication des comptes

des TPE et PME

Délai d’adoption : 4 mois suivant la publication de la loi

Contrôle fiscal informatisé : remise du fichier des écritur escomptables (« FEC »)

Obligation pour les contrôles dont l’avis de vérification est adressé à compter du1er janvier 2014

Format et contenu du FEC définis à l’art. A 47 A-1 modifié du Livre des procédures

fiscales



Documents

cncc 26 01 juridique MTA [Lecture seule]telechargement.cncc.fr/fichiers/12-82-support-participant-vdef.pdf · Délai d’appréciation de la constitution du fait délictueux (EJ 2012-118,