Cours Assane Controle de Gestion

Licence Pro PME, Logistique/ Cours de Contrôle de Gestion

Programme

⇒ Les coûts complets par le modèle des centres d’analyse

⇒ Coûts variables

⇒ Autres coûts partiels (coût spécifique, coût marginal)

Bibliographie indicative :

Burlaud A., Teller R., Chatelain-Ponroy S., Mignon S. et Wallier E. (2003), Contrôle de

gestion, Vuibert.

Burlaud A., Simon C. et Chatelain-Ponroy S. (2003), Comptabilité de gestion.

Bouquin H., Les fondements du contrôle de gestion, PUF.

Bouquin H., La comptabilité de gestion, PUF.

Assane NDAO – Cours de contrôle de gestion – IUP Management de Clermont Ferrand


Introduction au contrôle de gestion

INTRODUCTION

Le mot « contrôle » est souvent associé à celui de vérification. Lorsqu’au cours d’une

vérification, il apparaît que les règles ne sont pas respectées, il s’ensuit généralement une

sanction. Limiter le terme « contrôle » à un processus de vérification-sanction conduirait à

réduire considérablement le champ de cette discipline.

1. Le concept de contrôle de gestion

1.1 Définitions du contrôle de gestion

⇒ Synthèse :

L’objet du contrôle de gestion est de maîtriser la performance :

La maîtrise de la performance consiste à :

Définir et à formuler clairement les objectifs de performance au niveau de l’entreprise

et à déployer ces objectifs au niveau des services, des départements ou des divisions ;

Comprendre les relations de causalité entre les actions des différents responsables et

la performance attendue ;


« Le contrôle de gestion (management control) est le processus par lequel les managers obtiennent l’assurance que les ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace et efficiente pour la réalisation des objectifs de l’organisation ». R.N. Anthony, 1965

« Le contrôle de gestion est le processus par lequel les managers influencent d’autres membres de l’organisation pour mettre en œuvre les stratégies de l’organisation ». R.N. Anthony, 1988

« Le contrôle de gestion est un système de régulation des comportements de l’homme dans l’exercice de sa profession et, plus particulièrement lorsque celle-ci s’exercice dans le cadre d’une organisation ». Burlaud, Simon, 1997


Confronter au cours du temps les prévisions et les réalisations en cherchant à

comprendre les causes d’éventuels écarts.

1.2 Maîtrise de la performance

Le concept de performance n’est pas simple à cerner. Il existe néanmoins un consensus relatif

aux conditions requises pour qualifier une organisation performante.

⇒Efficacité

Certaines entreprises, par exemple, des start-up, peuvent privilégier leur croissance tandis que

des organisations plus traditionnelles préféreront obtenir un taux de rentabilité élevé.

L’orientation de l’entreprise est fixée par les dirigeants qui ont pour principale mission de

formuler la stratégie. Leurs choix sont établis en fonction d’un diagnostic mentionnant les

forces et faiblesses de l’entreprise et les menaces et les opportunités de l’environnement. La

récente ingérence des actionnaires dans la détermination de la stratégie constitue une nouvelle

contrainte qui s’impose aux dirigeants. Une entreprise est efficace lorsqu’elle réussit à

réaliser la stratégie préalablement définie.

⇒Efficience

La recherche de la performance impose que les moyens employés pour atteindre les résultats

ne soient pas disproportionnés. Il s’agit du concept d’efficience qui a été récemment réaffirmé

et précisé sous la nouvelle terminologie de « couple coût-valeur ». L’obtention d’un niveau

de productivité satisfaisant ne suffit plus, il convient dorénavant de consacrer des ressources

(ou d’engager des coûts) dans l’unique but de créer de la valeur identifiée par les

actionnaires, les clients ou toute autre partie prenante.


Une organisation est performante lorsqu’elle est efficace et efficiente. Elle est efficace

lorsqu’elle atteint les objectifs poursuivis et elle efficiente lorsqu’elle maximise les quantités

(ou de valeurs) obtenues à partir d’une quantité donnée de moyens.


L’identification des leviers d’action susceptibles d’améliorer la performance a été favorisée

par le développement de nouveaux dispositifs anglo-saxons visant à :

1.3 Conditions de mise en œuvre du contrôle de gestion

La mise en œuvre du contrôle de gestion exige le respect de trois conditions :


Identifier et à comprendre la formation et l’origine des coûts (Activity Base Costing) ;

Optimiser les coûts de manière à satisfaire les exigences des actionnaires en matière de marges et des clients en matière de prix de vente (Target Costing)

Etudier et rationnaliser l’ensemble des processus de l’organisation (reengineering) notamment en comparant ces processus avec ceux d’organisation considérés comme plus performantes (benchmarking).

La première est la formulation d’une stratégie claire. L’orientation de l’entreprise ou la stratégie

est fixée par les dirigeants. Leurs choix sont établis en fonction de nombreux paramètres internes

et externes. En l’absence de stratégie, le contrôle de gestion n’assure pas le suivi des objectifs

stratégiques puisqu’ils n’existent pas. Il est totalement dénaturé et se cantonne au simple suivi des

dépenses.


2. Autres formes de régulation

Le contrôle de gestion n’est pas l’unique mode de régulation. Il peut accompagner, voire être

remplacé par d’autres formes de contrôle.

2.1 Contrôle par la hiérarchie


La deuxième est le caractère non ambigu des objectifs. En effet, si les objectifs ne sont pas

correctement identifiables par les membres d’une organisation, il est impossible d’envisager de

mettre en œuvre des dispositifs pour les atteindre. Dans ce cas l’organisation n’est pas efficace

et donc pas performante.

La troisième condition est la probabilité de mesurer des résultats. Il est parfois impossible de

quantifier les résultats obtenus soit parce qu’ils sont trop qualitatifs ou qu’il n’existe pas de

représentation de l’activité. Il est alors impossible d’évaluer l’efficience de l’organisation qui

se limite dans la plupart des cas à un contrôle des moyens engagés.

Ce type de contrôle est présent à des degrés divers dans toutes les organisations. Cette supervision directe trouve ses limites :

Lorsque le nombre de subordonnés dépendant du même chef hiérarchique devient trop important ;

Lorsque le travail des subordonnés est trop complexe et requiert des compétences spécifiques dans des domaines divers.


2.2 Contrôle par le marché

2.3 Contrôle par la socialisation

2.4 Contrôle par le règlement ou par les procédures


Ce mode de contrôle repose sur une comparaison systématique des performances de

l’organisation avec le marché. L’organisation est préalablement découpée en entités

indépendantes et autonomes ayant une obligation de résultat. Cette modalité de contrôle

retransmet en interne les contraintes du marché dans le but de dynamiser l’organisation.

Cependant ce mode de régulation risque de favoriser les comportements à court terme qui

consistent à rechercher un profit immédiat au détriment de profits futurs.

Dans chaque organisation, il existe des codes, des normes ou plus généralement un ensemble

de valeurs partagées par ses membres, dénommé « culture d’entreprise ». Lorsque cette

culture est forte et parfaitement intégrée par les acteurs, elle permet de réguler les

comportements. La socialisation est le processus par le quel une nouvelle recrue apprend ce

système de valeur.

Cette forme de régulation se trouve dans les organisations de types bureaucratiques telles que

les administrations publiques. Leur environnement est stable et nécessite pas de réflexion

stratégique particulière. Une forte spécialisation des tâches contribue à rendre leurs travaux

répétitifs, simples et standardisés. Le respect de règles et de procédures peut assurer le

pilotage de ce type d’organisation.


3. Rôle traditionnel du contrôle de gestion

3.1 Etude sur les tâches du contrôleur de gestion

D’après une étude réalisée par l’ANDFCG sur les tâches du contrôleur de gestion dans les années 1980 :

Conception de système d’information (comptable, financier, commercial, social, technique, etc.)

Mise en œuvre des systèmes d’information. Il doit s’assurer que les systèmes sont- Cohérents (avec les besoins des utilisateurs),- Exhaustifs (prennent en compte toutes les informations

pertinentes),- Qu’ils sont effectivement utilisés.

Faire évoluer les systèmes d’information (besoins, technologies, etc.) Conseil en gestion (réalisation d’études, conception de modèles d’aide à la décision,

formulation d’avis, etc.)

3.2 Place du contrôleur de gestion dans l’organigramme des entreprises

3.3 Outils classiques du contrôle de gestion



4. Comptabilité de gestion

4.1 Missions de la comptabilité de gestion

La branche de la comptabilité qui a pour fonction de calculer les coûts était appelée :

Comptabilité analytique dans le PCG antérieurs à 1999 ;

Comptabilité de gestion dans les ouvrages plus récents.

La comptabilité de gestion apporte aux dirigeants et gestionnaires de l’entreprise les

informations utiles à leurs décisions. Les consommations sont regroupées selon des critères

de classement qui dépendent de la nature des décisions à prendre.

C’est une comptabilité à usage interne qui se distingue de la comptabilité financière (ou

générale) dont le rôle est d’informer les tiers (banques, créanciers, actionnaires,

administration fiscale) extérieurs à l’entreprise.

La comptabilité de gestion doit répondre aux besoins de ceux qui gèrent l’entreprise, les

managers. Elle doit montrer comment l’entreprise alloue et consomme ses ressources.



La comptabilité de gestion doit informer les managers :

Sur la rentabilité et les marges apportées par les clients et les produits, Et sur les coûts et les performances des processus internes.

4.2 Coûts et décisions de gestion

Les décisions de gestion interviennent à trois niveaux :

Le niveau stratégique des grandes orientations à long terme de l’entreprise ; les décisions stratégiques sont prises au niveau de la direction générale ;

Le niveau courant (ou tactique) ; les décisions tactiques sont généralement déléguées à des niveaux inférieurs de la hiérarchie ;


Exemple :

Décisions de produire des voitures de type monospace, de ramener de cinq à trois ans le délai

de conception des modèles, de délocaliser une production au Portugal, de vendre par un

réseau de concessionnaires exclusifs.

Exemple :

Définition des variantes (motorisation, accessoires) des voitures monospace, organisation des

équipes de conception des modèles, définition de l’effectif et de la qualification des

personnels de l’usine portugaise, définition des objectifs de vente et de la marge bénéficiaire

des concessionnaires.


le niveau d’exécution :

4.3 Coûts et décisions stratégiques

La compétitivité peut reposer sur deux sortes de stratégies :

5. Typologie des coûts

Le regroupement des consommations conduisant aux coûts, est caractérisé par : l’étendue du

regroupement (coûts complets ou partiels) ; les fonctions concernées dans l’entreprise ; la date

des consommations (consommations passées ou prévisionnelles).

5.1 Etendue des coûts

5.1.1 Coûts complets

Le coût complet d’un objet est l’ensemble des charges qui peuvent lui être rattachées.


Exemple :

Fixation du nombre de voitures à produire dans chaque modèle pour les dix jours à venir, embauche d’un employé, facturation des voitures livrées à un concessionnaire.


Les décisions stratégiques à long terme (conception des produits, fixation des prix, définition

de la politique commerciale) s’appuient sur la connaissance des coûts complets provoqués par

les activités de l’entreprise.

Les coûts complets utilisés au niveau stratégique :

Sont calculés au stade final de la mise en produit à la disposition du client ;

Comprennent non seulement les charges directement imputables au responsable de

l’activité analysée mais aussi les charges induites par cette activité dans les autres

divisions de l’entreprise ;

Conduisent à la détermination de résultats par différence avec les prix de vente ;

Sont des coûts complets prévisionnels qui orientent la décision avant l’action.

Au niveau tactique, les coûts complets périodiques (mensuels ou annuels), observés après

l’action, permettent de contrôler l’évolution des résultats.

5.1.2 Coûts partiels

Un coût partiel ne regroupe qu’une partie des charges pouvant être rattachés à un objet.

Un coût variable regroupe les seules charges variables, c'est-à-dire celles qui varient

avec le niveau d’activité ;

Un coût spécifique (ou cout direct) regroupe les seules charges spécifiques à l’objet de

coût considéré, en excluant les charges partagées par plusieurs objets de coûts ;

Un coût marginal regroupe les seules charges marginales, c'est-à-dire celles qui

concernent la dernière unité ou la dernière série produite.

5.2 Coûts fonctionnels

⇒ Les coûts d’acquisition sont constituées par les montants hors taxe récupérables figurant

sur les factures d’achat de matières premières et autres approvisionnements, majorés des frais

accessoires d’achat.

On calcule un coût d’acquisition pour chaque sorte de matière première, composant ou

fourniture.

⇒ Les coûts de production sont constitués par l’ensemble des charges supportées en raison de

la fabrication des biens ou de la prestation des services. Ces charges comprennent :



Les coûts d’acquisition des matières premières et autres approvisionnements

consommés lors de l’opération de production ;

Les autres charges de production.

On calcule un coût de production pour chaque sorte de produit fabriqué ou de prestation de

services rendue.

⇒Les coûts de distribution sont constitués par l’ensemble des charges de la fonction de

distribution, afférentes aux ventes ou aux prestations effectuées au cours de la période.

5.3 Coûts de revient

⇒ Les coûts de revient sont constitués par la totalité des charges supportées en raison de

l’achat, de la production et de la distribution d’un produit ou d’un service rendu.

Dans les entreprises industrielles, les coûts de revient comprennent :

Le coût de production des produits vendus ;

Leur coût de distribution ;

Les charges communes non affectées à une fonction.

Le coût de revient est un coût complet puisqu’il comprend toutes les charges incorporables.

Les définitions ci-dessus mettent en évidence des relations d’inclusion entre les coûts.


Coût

d’acquisition

Coût de production Coût de revient

Coût

de

distribution


5.4 Coûts constatés et coûts prévisionnels

⇒ Un constaté (ou coût réel) regroupe des consommations réalisées et comptabilisées au

cours de la période (généralement mensuelle) écoulée. Les critères de regroupement restent

subjectifs mais les consommations regroupées sont certaines. La comptabilité de gestion

calcule des coûts constatés.

⇒ Un coût prévisionnel (ou coût préétabli) regroupe des consommations futures. Il est donc

incertain comme toute prévision. Les prévisions sont généralement présentées sous la forme

de budgets.


Documents

Cours Assane Controle de Gestion