IEC - stage 2° année - 28 février 2004 · Le contribuable avait un délai d'un mois pour réagir à cette proposition. Vu les problèmes engendrés en 1995, cette procédure ne

Alain Claes - Lontings & Partners Séminaire de procédure fiscal – 28 février 2004

Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux

Procédure fiscale IEC - stage 2° année - 28 février 2004

Alain Claes Avocat-associé Lontings & Partners

Tax Litigation Department


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TABLE DES MATIÈRES

TABLE DES MATIÈRES...............................................................................................2 I. INTRODUCTION ..................................................................................................5 II. IMPÔTS DIRECTS................................................................................................6

1. ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT ....................................................................................6 1.1. Déclaration.....................................................................................................6

1.1.1. Qui a le devoir de déclarer?.....................................................................6 1.1.2. Comment déclarer ? ................................................................................7 1.1.3. Délai........................................................................................................7 1.1.4. Sanctions ................................................................................................8

1.2. Procédure d'imposition (article 346 - 352 CIR 1992) ......................................8 1.2.1. Procédure de rectification de la déclaration (article 346 CIR 1992)..........8 1.2.2. Procédure de taxation d'office (article 351 - 352 CIR 1992)................... 10

1.3. Les délais d'imposition ................................................................................. 12 1.3.1. L'exercice d’imposition – la période imposable – les délais d'imposition 12 1.3.2. Le délai d'imposition ordinaire (article 353 CIR 1992)............................ 12 1.3.3. Le délai d'imposition extraordinaire (Article 354 CIR 1992).................... 14 1.3.4. Les délais d'imposition spéciaux............................................................ 16 1.3.5. Les délais d'imposition exceptionnels (article 358 CIR 1992)................. 18

1.4. L'avertissement-extrait de rôle................................................................... 20 2. LE CONTENTIEUX ADMINISTRATIF .......................................................................... 21

2.1. Recours administratif (réclamation) (article 366 à 375CIR 1992).................. 21 2.1.1. Qui peut introduire une réclamation ?.................................................... 21 2.1.2. Contenu de la réclamation..................................................................... 21 2.1.3. Forme de la réclamation........................................................................ 22 2.1.4. Délai de réclamation.............................................................................. 22 2.1.5. Exceptions au délai de réclamation ....................................................... 23 2.1.6. Conséquences de l'introduction d'une réclamation ................................ 24 2.1.7. Procédure de réclamation...................................................................... 25 2.1.8. Décision directoriale .............................................................................. 25

2.2. Dégrèvement d’office (article 376 CIR 1992)................................................ 25 2.2.1. Généralités............................................................................................ 25 2.2.2. Qui peut introduire une demande de dégrèvement d’office ?................. 26 2.2.3. Délai...................................................................................................... 26 2.2.4. Surtaxes ................................................................................................ 27


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2.2.5. Excédents de précomptes et versements anticipés ............................... 29 2.2.6. Certains réductions d’impôt ................................................................... 29 2.2.7. Différence avec la réclamation .............................................................. 30

3. PROCÉDURE JUDICIAIRE (ART. 1385DECIES – 1385UNDECIES C.J.)......................... 30 3.1. Remarque préalable..................................................................................... 30 3.2. Tribunal compétent ...................................................................................... 30 3.3. Délai............................................................................................................. 31 3.4. Conditions de recevabilité ............................................................................ 31 3.5. Procédure .................................................................................................... 32 3.6. Appel............................................................................................................ 33 3.7. Cassation ..................................................................................................... 34 3.8. Effet suspensif des moyens de recours (art. 377 CIR 1992)......................... 34 3.9. La cotisation subsidiaire ............................................................................... 34

4. QUELQUES ASPECTS DU RECOUVREMENT .............................................................. 35 4.1. Les délais de paiement (art. 412 – 413 CIR 1992) ....................................... 35

4.1.1. Impôts directs et précompte immobilier ................................................. 35 4.1.2. Précompte mobilier................................................................................ 35 4.1.3. Précompte professionnel ....................................................................... 35

4.2. Les intérêts de retard (art. 414 – 417 CIR 1992) .......................................... 36 4.3. Les intérêts moratoires (art. 418 – 419 CIR 1992)........................................ 37

II. TVA ........................................................................................................................39 1. ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT .................................................................................. 39

1.1. Déclaration................................................................................................... 39 1.1.1. Déclaration lors du commencement, du changement et de la cessation de leur activité ................................................................................................. 39 1.1.2. Déclaration des montants des opérations visées par le code TVA......... 39 1.1.3. Le listing annuel .................................................................................... 40 1.1.4. La déclaration spécifique pour les nouveaux immeubles ....................... 40

1.2. Procédure de taxation .................................................................................. 41 1.2.1. Paiement spontané................................................................................ 41 1.2.2. Relevé de régularisation........................................................................ 41 1.2.3. Le projet de procès-verbal ou procès-verbal.......................................... 42 1.2.4. Taxation d'office (article 66 CTVA) ........................................................ 42 1.2.5. La contrainte (art. 85 CTVA).................................................................. 43 1.2.6. Délai d'imposition .................................................................................. 44 1.2.7. Délai de l'action en restitution................................................................ 47


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1.2.8. Interruption des délais ........................................................................... 47 2. LE CONTENTIEUX ADMINISTRATIF (ART. 84 CTVA) ................................................. 48 3. LE CONTENTIEUX JUDICIAIRE ................................................................................ 48

3.1. Généralités................................................................................................... 48 3.2. La consignation (art. 92 CTVA) .................................................................... 49

4. QUELQUES ASPECTS DU RECOUVREMENT .............................................................. 50 4.1. Les intérêts de retard (art. 91 CTVA)............................................................ 50 4.2. Les intérêts moratoires (art. 91 CTVA) ......................................................... 50

BIBLIOGRAPHIE........................................................................................................ 52 ANNEXE : PRESENTATION POWERPOINT DU 28 FEVRIER 2004 ......................... 53


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I. INTRODUCTION

1. Par les lois des 15 et 23 mars 1999 le législateur a voulu harmoniser la procédure fiscale relative aux impôts directs et indirects. La contestation judiciaire de ces impôts se déroulera maintenant devant le tribunal de première instance et ceci devant une chambre fiscale spécialisée.

Le législateur a aussi voulu harmoniser les délais d'imposition applicables à ces impôts. Malgré la présence de cette idée de base, pas mal de différences existent encore entre les impôts directs et indirects.

2. Dans le cadre de ce séminaire organisé par l'IEC pour les stagiaires, il est impossible de passer en revue toute la procédure fiscale. Il a fallu dès lors se limiter à certains aspects. Ci-après seront examinés : l’établissement de l'impôt, les contestations des impôts (administratives et judiciaires) et quelques aspects du recouvrement de ces impôts.

3. Les règles applicables se retrouvent dans les codes fiscaux (procédure de l'établissement de l'impôt, contestations administratives, recouvrement…). La procédure judiciaire est dorénavant réglée uniquement par le code judiciaire (article 1385decies – 1385undecies C.J.).


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II. IMPÔTS DIRECTS

1. ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT

1.1. Déclaration

Les impôts directs (impôt des sociétés, impôt des personnes physiques, impôt des non-résidents et impôts des personnes morales) sont tous basés sur les revenus que le redevable a acquis pendant la période imposable. Etant donné que l'administration fiscale ne connaît pas le montant de ces revenus et frais exposés, la législation oblige le contribuable à collaborer à sa taxation. Les montants mentionnés dans la déclaration seront utilisés pour taxer le contribuable lors de l'exercice d'imposition se rapportant à la période imposable. La déclaration du contribuable est réputée être juste sauf preuve du contraire. Cette preuve contraire peut être apportée par le contribuable lui-même ainsi que par l'administration fiscale. 1.1.1. Qui a le devoir de déclarer?

RÈGLE GÉNÉRALE

Tous les contribuables soumis à un des impôts sur les revenus sont obligés de remettre annuellement une déclaration, selon le modèle et dans les délais précisés par la loi. (Article 305 CIR 1992) Le modèle de déclaration est fixé annuellement par le Roi. Ce modèle est publié au Moniteur belge. L'administration fiscale envoie un exemplaire du formulaire de la déclaration au contribuable. Si un habitant du royaume ne reçoit pas ce formulaire, il est obligé de le demander à l'administration avant le 1 juin de l'exercice d'imposition.

EXCEPTION À CETTE RÈGLE

1) Les contribuables sans activité professionnelle et dont les revenus imposables ne dépassent pas le montant de la somme non taxable. (Article 178, § 1 AR CIR)

2) les contribuables qui durant la période imposable n'avaient d'autres revenus à déclarer que:

a. Revenus immobiliers taxables pour le montant du revenu cadastral; b. Pension, rentes ou autres allocations similaires (à l'exception de

capitaux, épargne pension…) Pour ces cas-là, l’article 306 CIR 1992 prévoyait une procédure spéciale selon laquelle l'administration enverrait au contribuable une proposition d'imposition. Le contribuable avait un délai d'un mois pour réagir à cette proposition. Vu les problèmes engendrés en 1995, cette procédure ne s'applique plus.


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1.1.2. Comment déclarer ?

La déclaration doit être signée par le contribuable lui-même. Pour les couples mariés, ceci implique que les deux époux doivent signer la déclaration, à défaut de quoi la déclaration est réputée inexacte. Un mandataire peut signer la déclaration, à condition qu'il justifie le mandat par la jonction du mandant écrit à la déclaration ou s'il lui est possible d'apporter la preuve du mandat à la première demande de l'administration. En principe l'administration ne doit tenir compte que de la déclaration elle-même et non des annexes si la déclaration elle-même n'y renvoie pas. Quand il a une obligation légale de joindre des annexes à la déclaration, ces annexes font partie intégrante de la déclaration. Ses annexes doivent dès lors être des originaux ou des copies certifiées conformes aux originaux. Chaque défaut dans ces annexes rend la déclaration inexacte. 1.1.3. Délai

PERSONNES PHYSIQUES

Les personnes physiques doivent rentrer leur déclaration endéans le délai mentionné sur le formulaire. Ce délai ne peut être inférieur à un mois à compter de la date d'envoi du formulaire. Si le contribuable ne reçoit pas de formulaire il doit en demander un avant le 1 juin. Pour des raisons légitimes le contribuable peut néanmoins demander au directeur régional un délai supplémentaire. En cas de décès du contribuable, la déclaration doit être introduite par ses héritiers, légataires ou donateurs universels. Ceux-ci disposent d’un délai de cinq mois à compter de la date du décès. Si le contribuable quitte le pays, et ne sera donc plus imposable à l'impôt des personnes physiques, il doit remettre une déclaration endéans un délai de trois mois à partir du moment où il a quitté le pays.


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SOCIÉTÉS

Les sociétés doivent rentrer leur déclaration dans le délai mentionné sur le formulaire de déclaration. Néanmoins, ce délai ne peut être inférieur à un mois à partir de la date de l'approbation des comptes annuels par l'assemblée générale, ni être supérieur à un délai de six mois à compter de la date de la clôture de l'exercice comptable. En cas de dissolution d'une société, le liquidateur doit remettre la déclaration dans un délai qui ne peut être inférieur à un mois à compter de la date de l'approbation des résultats de la liquidation, ni être supérieur à six mois à compter du dernier jour de la période à laquelle ces résultats se rapportent. Le directeur régional peut également accorder des dérogations pour les sociétés. 1.1.4. Sanctions

Diverses sanctions peuvent être appliquées en cas d'absence de déclaration, de déclaration tardive ou incorrecte: - article 354 CIR 1992 : délai d'imposition de trois ans à partir du 1 janvier de

l'exercice d'imposition; - article 351 CIR 1992 : taxation d'office; - article 445 CIR 1992 : amende administrative de 50 à 1250 EUR; - article 444 CIR 1992 : accroissement d'impôt de 10 à 200 %; - article 449 et suivants CIR 1992 : sanctions pénales. 1.2. Procédure d'imposition (article 346 - 352 CIR 1992)

Le code prévoit deux procédures possibles pour établir une imposition : l'avis de rectification ou la taxation d'office. L'administration aura seulement le droit d'utiliser la procédure de taxation d'office si le contribuable reste en défaut de respecter ses obligations prévues par la législation fiscale.

1.2.1. Procédure de rectification de la déclaration (article 346 CIR 1992)

Puisque la déclaration du contribuable est supposée être juste, l'administration n'a pas le droit de déroger à cette déclaration sans suivre une procédure prévue par le code. Cette procédure spécifique a pour but d'entamer un dialogue avec le contribuable. Il s'agit de la procédure de rectification, c'est-à-dire la procédure par laquelle l'administration rectifie les revenus et les autres éléments que le contribuable a mentionnés dans une déclaration répondant aux conditions de forme et de délais prévus par le code. Avant de pouvoir taxer sur base de ces rectifications, l'administration doit informer préalablement le contribuable afin de lui donner la possibilité de réagir.


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Chaque élément faisant l'objet d'une rectification par l'administration doit être mentionné dans un avis de rectification. Si l'administration souhaite encore appliquer des rectifications après l'envoi d'un premier avis des rectifications, il faut qu'elle en renvoie un deuxième. La jurisprudence reconnaît une exception à cette règle lorsque la base imposable est diminuée à la suite de la réponse du contribuable.1

CONTENU D'UN AVIS DE RECTIFICATION

L'avis de rectification doit mentionner les revenus et les autres éléments que l'administration se propose de substituer à ceux qui ont été déclarés ou admis par écrit en indiquant les motifs qui lui paraissent justifier la rectification. Cette motivation doit se retrouver dans l'avis de rectification elle-même et ne peut dès lors pas être ajoutée par après. Si l'administration veut user de la méthode de comparaison pour calculer la base imposable du contribuable, l'avis de rectification doit contenir une motivation supplémentaire. En effet, dans ces cas-là l'avis doit aussi communiquer la manière dont le montant des bénéfices ou profits de trois contribuables similaires ainsi que les éléments nécessaires pour établir proportionnellement le montant des bénéfices au profit du contribuable concerné ont été fixés.

FORME D'UN AVIS DE RECTIFICATION

L'avis de rectification doit être envoyé par lettre recommandée à la poste. Il s'agit là d'une formalité substantielle qui entraîne la nullité de la taxation en cas de non-respect. Normalement l'administration fera usage du formulaire numéro 278 qui est envoyé en deux exemplaires (un original et une copie). Un délai d'un mois à compter de l'envoi de cet avis, ce délai pouvant être prolongé pour de justes motifs, est laissé au contribuable pour faire valoir ses observations par écrit. Avant l'expiration de ce délai, la cotisation ne peut être établie, sauf si le contribuable a marqué son accord par écrit sur la rectification de sa déclaration ou si les droits du trésor sont en péril pour une cause autre que l'expiration des délais d'imposition.

1Gand 22 février 1996, F.J.F. 96/153.


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RÉPONSE DU CONTRIBUABLE

Le contribuable a un mois pour réagir à un avis de rectification. Cette réponse du contribuable doit dès lors atteindre l'administration avant l'expiration de ce délai. Ce délai commence à courrier à partir du jour qui suit celui de l'envoi par administration. Ce délai d'un mois peut être prolongé pour de justes motifs. Si le contribuable ne réagit avant l'expiration de ce délai, éventuellement prolongé, le fisc est en droit d'établir une taxation d'office.

RÉACTION DE L'ADMINISTRATION

Sur base de la loi du 30 juin 2000, l'administration est depuis le 3 octobre 2000 obligée de réagir à la réponse formulée par le contribuable suite à un avis de rectification. Cette réaction doit être envoyée au contribuable au plus tard le jour de l'établissement de la cotisation et doit faire connaître au contribuable les raisons pour lesquelles l'administration ne tient pas compte des observations formulées par celui-ci. Cette réaction doit aussi être envoyée par lettre recommandée à la poste (avis de taxation). 1.2.2. Procédure de taxation d'office (article 351 - 352 CIR 1992)

Toute la procédure de l'établissement des impôts sur les revenus est basée sur une étroite collaboration entre l'administration et le contribuable (déclaration, contrôle et procédure de rectification). Néanmoins au cas ou le contribuable refuse de collaborer, l'administration doit aussi avoir la possibilité d'établir une cotisation.

C'est pour cette raison que l’article 351 CIR 1992 permet à l'administration de procéder à la taxation d'office à raison du montant des revenus imposables qu'elle peut présumer eu égard aux éléments dont elle dispose. Ceci n’implique naturellement pas que la taxation puisse être arbitraire.

Il faut noter que la procédure de taxation d'office est une possibilité pour l'administration et non une obligation. Néanmoins, quand l'administration a décidé de ne pas user de la procédure de taxation d'office et a établi une cotisation sur base de la déclaration tardive, elle ne peut nier l'existence de cette déclaration par après.

CONDITIONS

Une taxation d'office ne peut être infligée que dans les cas spécifiques mentionnés limitativement dans l'article 351 CIR 1992. Il s'agit des cas où certains doutes existent sur les revenus imposables du contribuable.


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L'administration peut procéder à la taxation d'office dans les cas ou le contribuable s'est abstenu:

- soit de remettre une déclaration dans les délais prévus;

- soit d'éliminer, dans le délai consenti à cette fin, le ou les vices de forme dont serait entachée sa déclaration;

- soit de communiquer les livres, les documents ou registres;

- soit de fournir dans le délai les renseignements qui lui ont été demandés;

- soit de répondre dans le délai à un avis de rectification.

NOTIFICATION PRÉALABLE

Avant de procéder à la taxation d'office, l'administration notifie au contribuable, par lettre recommandée à la poste, les motifs du recours à cette procédure d'office, le montant des revenus et les autres éléments sur lesquels la taxation sera basée, ainsi que le mode de détermination de ces revenus et éléments.

En principe l'administration devra aussi laisser au contribuable un mois à compter de l'envoi de la notification pour faire valoir ses observations par écrit. La cotisation ne peut dès lors être établie avant l'expiration de ce délai. Certaines exceptions existent à cette règle : absence de réponse à un avis de rectification, les droits du trésor sont en péril pour une autre cause que l'expiration des délais d'imposition ou s'il s'agit de précomptes mobiliers et professionnels.

PREUVE CONTRAIRE

Lorsqu'une taxation est établie d'office, il y a un renversement de la charge de la preuve. Dans ces cas-là, c'est au contribuable à apporter la preuve du chiffre exact de ces revenus imposables et des autres éléments à envisager dans son chef. Il ne suffit dès lors pas au contribuable d'apporter la preuve de ses frais déductibles.

Toutefois le contribuable a aussi la possibilité de démontrer le caractère arbitraire de la taxation d'office au cas où l'administration n'a pas eu égard à tous les éléments dont elle dispose.

Le contribuable peut aussi éviter le renversement de la preuve au cas où il pourrait établir qu'il a été empêché par de justes motifs soit de communiquer les livres, documents ou registres vissés, soit de communiquer les dossiers, supports ou données, soit de fournir dans le délai les renseignements demandés, soit de répondre dans le délai fixé à un avis de rectification. C'est le même cas si la taxation a été établie sur base d’un avis de rectification dont le délai prévu pour répondre n'a pas été respecté parce que les droits du trésor étaient en péril.


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RÉACTION DE L'ADMINISTRATION

Tout comme dans le cadre d'un avis de rectification, l'administration est obligée de réagir à la réponse formulée par le contribuable suite à une notification de taxation d'office. Cette réaction doit être envoyée au contribuable au plus tard le jour de l'établissement de la cotisation et doit faire connaître au contribuable les raisons pour lesquelles l'administration ne tient pas compte des observations formulées par celui-ci. Cette réaction doit aussi être envoyée par lettre recommandée à la poste. 1.3. Les délais d'imposition

Après la fixation de la dette d'impôt matérielle du contribuable, il faut formaliser cette dette d'impôt afin de pouvoir la recouvrir. Cette formalisation se fait par l'enrôlement.

Le rôle n'est qu’une liste de noms, avec des sous-rubriques, les articles du rôle, où chaque article correspond à un montant déterminé (la dette d’impôt matérielle). Cet enrôlement doit se faire endéans le délai d'imposition, sous peine de nullité de la taxation.

1.3.1. L'exercice d’imposition – la période imposable – les délais d'imposition

Les délais d'imposition sont en principe lié à un « exercice d'imposition ». En principe la période imposable coïncide avec l'année précédant celle dont le millésime désigne l’exercice d'imposition.

1.3.2. Le délai d'imposition ordinaire (article 353 CIR 1992)

L’impôt dû sur la base des revenus et des autres éléments mentionnés dans la déclaration fiscale, répondant aux conditions de formes et de délais, doit être enrôlé avant le 30 juin de l'année suivant celle dont le millésime désigne l'exercice d'imposition.

Exemple : L'impôt dû sur base d'une déclaration régulière introduite pour l'exercice d'imposition 2003 devra être enrôlé avant le 30 juin 2004. Il faut remarquer que c'est l'enrôlement qui doit se faire avant cette date limite. L'envoi de l'avertissement-extrait de rôle peut se faire à une date ultérieure.2

Toutefois ce délai ne peut être inférieur à six mois à compter de la date à laquelle la déclaration des revenus est parvenue au service de taxation compétent. Ce minimum a été introduit pour éviter que le délai pour taxer soit trop réduit pour l'administration dans le cas où une société ne clôture pas son année comptable au 31 décembre.

2 Gand 24 septembre 1994, F.J.F. 93/17.


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Exemple :

Une société clôture son année comptable au 20 décembre 2003. Cette année comptable sera liée à l'exercice d'imposition 2003. Après la clôture des comptes annuels, la déclaration n'est rentrée que le 30 mars 2004. Sans le délai minimal, l'enrôlement devrait se faire avant le 30 juin 2004. Vu le délai minimal de six mois à compter de la date à laquelle la déclaration est parvenue au service de taxation, l'enrôlement pourra se faire dans ce cas-ci avant le 30 septembre 2004.

1.3.3. Le délai d'imposition extraordinaire (Article 354 CIR 1992)

LE DÉLAI DE TROIS ANS

Après l'expiration du délai normal d'imposition (mentionné ci-dessus), l'impôt peut encore être établi pendant trois ans à partir du 1 janvier de l’année qui désigne l'exercice d'imposition pour lequel l'impôt est dû, dans les cas suivants :

- absence de déclaration ;

- remise tardive de la déclaration ;

- lorsque l'impôt dû est supérieur à celui qui se rapporte aux revenus imposables et aux autres éléments mentionnés sous les rubriques à ce destinées d'une formule de déclaration répondant aux conditions de formes et de délais.

Exemple :

L'impôt dû sur base d'une déclaration tardive introduite pour l'exercice d'imposition 2004 (période imposable 2003) devra être enrôlé avant le 31 décembre 2006.

Ce délai d'imposition de trois ans peut être employé par le fisc même s’il y a déjà eu un enrôlement dans le délai d'imposition normal (éventuellement sur base de la déclaration tardive).

Lorsque, pour l'application de l'impôt des sociétés et de l'impôt des non-résidents pour les sociétés, le contribuable tient une comptabilité autrement que par année civile, le délai de trois ans est prolongé d'une période égale à celle qui s'étend entre le 1 janvier de l'année dont le millésime désigne l'exercice d'imposition et la date de clôture de l’exercice comptable au cours de cette même année.


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Exemple :

Une société clôture son année comptable au 20 décembre 2003. Cette année comptable sera liée à l'exercice d'imposition 2003. Après la clôture des comptes annuels, la déclaration est rentrée tardivement. Sans la prolongation spéciale, l'enrôlement devrait se faire avant le 31 décembre 2005. Ce délai sera prolongé jusqu'au 20 décembre 2006.

LE DÉLAI EN CAS DE FRAUDE

Le délai de trois ans mentionné ci-dessus est prolongé de deux ans en cas d'infraction aux dispositions du CIR 1992 ou des arrêtés pris pour son exécution, commise avec une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.

Cette exigence d'une intention délictueuse a pour effet d'exclure des infractions qui ne résultent que de simples négligences, d'erreurs matérielles, d'irrégularités commises de bonne foi, etc.

Pour apprécier si la prolongation de deux ans du délai d’imposition doit être calculée après le délai de trois ans ou si cette «prolongation-extension» n’a d’effet que pour le passé, la Cour d’Appel d’Anvers a estimé que l’article 354, alinéa 2, du CIR 1992 doit être lu conjointement avec l’article 333 du CIR 1992. Ceci est également confirmé par les travaux préparatoires et par le commentaire administratif dans lequel il est confirmé (e.a.) que l’administration, avant de pouvoir procéder à des investigations, doit disposer d’indices de fraude qui peuvent entres autres découler de pratiques irrégulières constatées à l’occasion d’un contrôle effectué dans le délai de trois ans prévu à l’article 354, alinéa 1er, du CIR 1992 et qui autorisent l’administration à présumer que les mêmes pratiques irrégulières ou des pratiques analogues ont été utilisées de «longue date» par le contribuable. Par conséquent, l’extension des délais d’imposition (art. 354, alinéa 2, du CIR 1992) vaut seulement pour les années antérieures, ce qui n’implique pas que le délai de deux ans soit prolongé à compter de l’expiration du délai de trois ans prévu à l’article 354, alinéa 1er, du CIR 1992. Ainsi la Cour décide-t-elle que la cotisation relative à l’exercice 1986, qui a été établie en 1989, est tardive lorsque le fonctionnaire taxateur avait déjà connaissance des données de l’affaire dans le délai de trois ans qui est arrivé à expiration le 31 décembre 1988.3

La jurisprudence a précisé que la preuve de l'intention frauduleuse ou du dessein de nuire ne doit pas être délivrée avant l'enrôlement de la taxation.4 Néanmoins ce sera à l'administration d'apporter la preuve que les conditions sont réunies si le contribuable conteste ceci.

3 Anvers 24 décembre 2002, F.J.F. 2004/17. 4 Bruxelles 5 juin 1999


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PROLONGATION DU DÉLAI D'IMPOSITION EN CAS DE RÉCLAMATION

Lorsque le contribuable ou le conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement a introduit une réclamation dans le délai de trois ans, ce délai est prolongé d'une période égale à celle qui s'étend entre la date de l'introduction de la réclamation est celle de la décision du directeur ou du fonctionnaire délégué sans que cette prolongation puisse être supérieure à six mois.

Exemple :

Une taxation pour l'exercice d'imposition 2004 est enrôlée le 20 novembre 2006. Le contribuable introduit une réclamation le 23 décembre 2006. La décision du directeur est prise le 30 septembre 2007. Puisque la réclamation a été introduite dans le délai de trois ans, le délai d'imposition sera prolongé jusqu'au 23 juin 2007.

Puisque le délai de réclamation a été raccourci jusqu'à trois mois, la réclamation sera la plupart du temps introduite endéans le délai de trois ans. Néanmoins lorsque le délai de réclamation se situé à la fin du délai de trois ans, il est opportun d’attendre jusqu'à ce que le délai de trois ans soit expiré pour éviter cette prolongation de six mois.

Cette prolongation a été prévue dans le code parce que le directeur n’a pas le droit d’établir lui-même une taxation supplémentaire. Pour éviter que de la matière imposable échappe aux impôts, on a prévu ce délai supplémentaire pour que l'agent taxateur puisse lui-même procéder à la taxation supplémentaire.

1.3.4. Les délais d'imposition spéciaux

LA NOUVELLE COTISATION (ARTICLE 355 CIR 1992)

En dérogation au principe ‘non bis in idem’, le législateur a prévu que l'administration fiscale a la possibilité, après le rejet de sa première demande, de se procurer un nouveau titre exécutoire. À cette fin un délai d’imposition exceptionnel a été prévu. Il s'agit d’une taxation rectificative au cas où l'administration a commis des fautes, des oublis, etc. qui ont entraîné la nullité de l'imposition, à l'exception de l'expiration des délais d'imposition. L'administration se retrouve dès lors à nouveau au début de la procédure d'établissement de l'impôt et il faudra donc parcourir à nouveau toute cette procédure (par exemple avis de rectification, enrôlement, avertissement-extrait de rôle, réclamation…).


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Lorsqu’une imposition a été annulée pour n'avoir pas été établie conformément à une règle légale, autre qu’une règle relative à la prescription, l'administration peut donc, même si le délai fixé pour l’établissement de la cotisation est alors écoulé, établir à charge du même redevable, une nouvelle cotisation en raison de tout ou partie des mêmes éléments d'imposition. Cette nouvelle taxation doit être établie dans les trois mois de la date à laquelle la décision du directeur des contributions ou du fonctionnaire délégué par lui est plus n’est plus susceptible de recours en justice.

Le concept du ‘même redevable’ ne signifie pas nécessairement qu’il s'agit de la même personne. En effet l’article 357 CIR 1992 assimile au même redevable : (1) les héritiers du redevable, (2) son conjoint, (3) les membres de la famille, de la société, de l'association ou de la communauté dont le chef ou le directeur a été primitivement imposé et réciproquement.

Ce type de nouvelle cotisation est seulement possible s'il s'agit d'une annulation de la taxation primitive est non d’un dégrèvement.

La Cour de Cassation a précisé que la possibilité d’établir une nouvelle cotisation ne constitue pas une possibilité pour l'administration, mais bien un devoir.5

LA TAXATION SUBSIDIAIRE (ARTICLE 356 CIR 1992)

Lorsque le contribuable a fait appel d’une décision directoriale et que le tribunal saisi prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition pour une cause autre que la prescription, l'administration a le droit de soumettre à l'appréciation de la juridiction saisie qui statue sur cette demande, une cotisation subsidiaire à charge du même redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments d'imposition que la cotisation initiale. Dans ce cas-ci, l'administration ne se retrouve dès lors plus au début de la procédure d'établissement d'impôt, mais c'est le juge qui a annulé la taxation qui va aussi prendre une décision sur la taxation de remplacement. Il n’y aura dès lors pas de nouvelle procédure d'établissement d'impôt par l'administration ou de recours administratif possible.

La cotisation subsidiaire est soumise à la juridiction par requête signifiée au redevable. Lorsqu'il s'agit d'un redevable assimilé au même redevable, la requête est signifiée avec assignation à comparaître.

La cotisation subsidiaire n’est recouvrable ou remboursable qu'en exécution de la décision de la juridiction saisie.

5 Cass. 4 décembre 1987, F.J.F. 88/91.


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1.3.5. Les délais d'imposition exceptionnels (article 358 CIR 1992)

Cet article prévoit encore quatre possibilités d'imposition dans un délai exceptionnel si l'administration reçoit des données supplémentaires qui peuvent être utilisées pour taxer le redevable.

PRÉCOMPTES

Si un contrôle ou une enquête se rapportant à l'application des impôts sur les revenus dans le chef d’un contribuable déterminé font apparaître que ce contribuable a contrevenu aux dispositions du Code ou des arrêtés pris pour son exécution en matière de précompte mobilier ou professionnel, une taxation peut encore être enrôlée pour les cinq années qui précèdent celle de la constatation de l’infraction.

Cette taxation doit être établie dans les 12 mois à compter de la date à laquelle l'infraction a été constatée.

RENSEIGNEMENTS DE L'ÉTRANGER

Quand un contrôle ou une enquête effectué par les autorités compétentes d'un pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition et se rapportant à un impôt visé par cette convention, font apparaître que des revenus imposables n’ont pas été déclarés en Belgique au cours d'une des cinq années qui précèdent celle pendant laquelle les résultats de ce contrôle ou de cette enquête sont venus à la connaissance de l’administration belge, une taxation supplémentaire peut être établie.

Cette taxation doit être établie dans les 12 mois à compter de la date à laquelle les résultats du contrôle ou de l'enquête de l'étranger sont venus à la connaissance de l’administration belge.

UNE ACTION JUDICIAIRE

Une taxation supplémentaire peut aussi être établie si une action judiciaire fait apparaître que des revenus imposables n'ont pas été déclarés au cours d’une des cinq années qui précèdent celle de l'intentement de l'action.

Ce délai exceptionnel ne se termine que 12 mois après que la décision, dont l'action judiciaire a fait l'objet, ne soit plus susceptible d'opposition ou de recours. La loi ne détermine que la fin du délai est non le début.

On vise ici toute action judiciaire, qu'elle relève de la compétence des juridictions civiles ou répressives, de celle des tribunaux de commerce ou de travail.6

6 Gand 23 novembre 1995, F.J.F. 96/43.


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L’action judiciaire doit seulement révéler l'existence de revenus imposables, mais ne doit pas les prouver. L'administration peut donc employer tous les moyens de preuve, par exemple la taxation par signes et indices.

L'administration peut user de ce délai non seulement à l'égard des contribuables directement impliqués dans l'affaire, mais aussi à l'égard de tout autre contribuable dans le chef duquel l'action judiciaire révèle une dissimulation de revenus imposables.

ÉLÉMENTS PROBANTS

Si des éléments probants font apparaître que des revenus imposables n’ont pas été déclarés au cours des cinq années qui précèdent celle pendant laquelle ces éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration, une taxation peut être établie.

Cette taxation doit être établie dans les 12 mois à compter de la date à laquelle les éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration.

Les termes « suffisamment probant » signifient en outre que ces éléments ne doivent pas former, à l'égard du contribuable, la preuve irréfutable du fait que des revenus imposables n'ont pas été déclarés au cours des cinq années visées. On peut mentionner à titre d'exemple comme éléments probants : les résultats d'un contrôle, d’une enquête, d'une expertise, d'un arbitrage, d'un arrangement amiable, etc., auquel le contribuable concerné a acquiescé.

EXEMPLE

Un contribuable veut régulariser spontanément sa situation en 2004 : il n’a pas déclaré tous ces revenus mobiliers des dernières années.

• Avant le 31 décembre 2004, le fisc pourra encore établir des impositions pour les exercices d'imposition 2002 à 2004. Il s'agira des revenus recueillis pendant les années 2001 à 2003. (Les revenus de l'année 2004 seront taxés pendant l'exercice d'imposition 2005.)

• Si le fisc prouve qu’il y a une intention frauduleuse, le fisc pourra avant le 31 décembre 2004 aussi encore établir des impositions pour les exercices d'imposition 2000 et 2001 (revenus 1999 et 2000).

• Si le fisc étranger renseigne l’administration belge en 2004, l'administration pourrait établir des impositions pour les exercices d'imposition 1999 à 2003 (revenus 1998 à 2002).


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• En 2004, l’administration belge consulte un dossier pénal qui révèle que les revenus mobiliers n'ont pas été déclarés. L'action judiciaire a été intentée en 2001. L'administration peut établir des impositions pour les exercices d'imposition 1996 à 2000 (revenus 1995 à 1999). Si l’action judiciaire ne se termine qu’au 8 décembre 2008, le délai ne s'arrêtera que le 8 décembre 2009. En 2009 on pourra dès lors encore taxer des revenus de 1995 !

• Toutes les hypothèses mentionnées ci-dessus peuvent être combinées.

1.4. L'avertissement-extrait de rôle

L’avertissement-extrait de rôle est un extrait du rôle qui mentionne la dette fiscale du redevable. L'avertissement-extrait de rôle et le rôle sont censés être identiques. Avec cet avertissement-extrait de rôle la dette fiscale exécutoire est notifiée au redevable de même que la date ultime de paiement. Après l'enrôlement, l'avertissement-extrait de rôle doit être envoyé au redevable sans tarder.

Bien que ce ne soit pas prescrit à peine de nullité, l'avertissement-extrait de rôle doit reprendre les mentions suivantes: caractère de l’impôt, l'autorité publique taxatrice, l'exercice d'imposition, article du rôle, date de l'enrôlement, le montant, la date de l’envoi et le service compétent pour recevoir la réclamation. La loi ne requiert pas l'envoi par lettre recommandée.

Si néanmoins le redevable conteste avoir reçu de l'avertissement-extraît de rôle, c'est à l'administration de prouver l’envoi.


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2. LE CONTENTIEUX ADMINISTRATIF

2.1. Recours administratif (réclamation) (article 366 à 375CIR 1992)

Contrairement aux impôts indirects, il existe pour les impôts sur les revenus une procédure du contentieux administratif organisée. Cette procédure administrative de réclamation doit être utilisée avant de pouvoir s'adresser au juge de première instance, sinon la requête sera irrecevable.

La procédure de réclamation est de nature administrative et donc pas judiciaire. La direction régionale ne peut dès lors être considérée comme un tribunal de première instance.

2.1.1. Qui peut introduire une réclamation ?

C'est le redevable, ainsi que son conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement, qui peut se pourvoir en réclamation. Pour les personnes morales la réclamation doit être signée par la personne ou les personnes qui, sur base des statuts, est ou sont habilitée(s) à représenter la société.

La réclamation peut aussi être introduite par un mandataire (conseil fiscal, expert comptable, un avocat…). Ce mandataire doit pouvoir prouver son mandat. Cette preuve peut aussi être apportée après l'envoi de la réclamation. Lorsqu'un avocat introduit une réclamation au nom et pour compte d'un contribuable, il y a lieu d'admettre la réalité du mandat conféré. Dans ces éventualités, il n'est pas exigé de l'avocat une procuration écrite. Il suffit qu'il fasse mention, dans les pièces et documents qu'il signe, de sa qualité de mandataire du contribuable au nom de qui il intervient. Son état d'avocat est garant de ce qu'il agit dans le cadre de ses devoirs professionnels.

Dans certains cas le redevable disparaît. Pour ces cas-là le législateur à prévu des règles spécifiques. Après le décès du redevable, la réclamation peut aussi être introduite par les héritiers. En cas de faillite, le curateur peut lui aussi introduire une réclamation.

2.1.2. Contenu de la réclamation

Ce n'est pas seulement contre l'imposition elle-même qu’une réclamation peut être introduite. Elle peut aussi viser les centimes additionnels, les majorations d'impôt et les amendes.

La réclamation doit être motivée, elle doit dès lors mentionner au moins un grief contre l'imposition contestée. Sans pareille motivation, la réclamation sera irrecevable. Ce devoir de motiver n’exclut pas que l'on se borne à renvoyer à la réponse motivée à un avis rectification.


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Si le réclamant veut être entendu lors de la procédure de réclamation, il doit en faire la demande dans sa réclamation.

2.1.3. Forme de la réclamation

La réclamation se fait par écrit. Elle devra être signée par le redevable ou son mandataire ou par la personne qui peut représenter la société.

Afin de pouvoir prouver que la réclamation était introduite endéans le délai légal, il est avisé d’envoyer les réclamations par lettres recommandées à la potse ou de les déposer contre un accusé de réception.

La réclamation doit être envoyée auprès du directeur des contributions compétent pour le redevable. Cette exigence est très stricte, envoyer une réclamation à un autre fonctionnaire entraînera l’irrecevabilité de cette réclamation (à moins que celui-ci la renvoie dans les délais au fonctionnaire compétent).

Les redevables, tant personnes physiques que personnes morales, ont le libre choix de la langue nationale pour l'introduction d'une réclamation. Toutefois, les redevables établis dans une commune sans régime spécial de la région de langue néerlandaise sont tenus de faire usage du néerlandais pour les réclamations qu'ils introduisent auprès d'un directeur régional établi dans cette région (décret du 30.06.1981 de la Communauté flamande).

2.1.4. Délai de réclamation

Les réclamations doivent être introduites, sous peine de déchéance, dans un délai de trois mois à partir de l’envoi d'un avertissement-extrait du rôle mentionnant le délai de réclamation ou à partir de l'avis de cotisation pour les impôts dont la perception est assurée autrement que par le rôle. Sauf en cas de force majeure on pourra déroger au délai strict. La force majeure ne peut résulter que d'un événement indépendant de la volonté humaine et que cette volonté n'a pas pu prévoir ni conjurer. Elle est inconciliable avec une négligence ou un défaut de précaution.

Pour le conjoint séparé de fait, ce délai de réclamation ne commence à courir qu’au moment de l’envoi de l'avertissement-extrait de rôle à cette personne. Si le redevable conteste la réception de l'avertissement-extrait de rôle, ce sera au fisc de prouver la régularité de l'envoi d'un avertissement-extrait de rôle.

Il faut remarquer que pour les exercices d'imposition antérieurs à l’exercice d'imposition 1999, l'ancien délai de réclamation reste d'application. Dans ces cas-là la réclamation peut être introduite jusqu'au 30 avril de l'année suivant l'année au cours de laquelle l’impôt est établi, avec un minimum de six mois.


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2.1.5. Exceptions au délai de réclamation

Dans les trois cas suivants, l'introduction d’une réclamation ne sera pas soumise au délai de trois mois mentionné ci-haut :

- Réclamation contre un impôt établi sur des éléments contestés (article 367 CIR 1992) ;

- Surtaxes corrélatives (article 373 CIR 1992)

- Arrêt de la Cour d’Arbitrage (article 18 de la loi sur la Cour d’arbitrage).

ÉLÉMENTS CONTESTÉS

La réclamation dirigée contre une imposition établie sur des éléments contestés, vaut d’office pour les autres impositions établies sur les mêmes éléments, ou en supplément avant décision du directeur de contributions ou du fonctionnaire délégué par lui, alors même que seraient expirés les délais de réclamation contre ces autres impositions.

Exemple :

La réclamation contre le précompte immobilier pour improductivité pourrait influencer les revenus immobiliers dans l'impôt des personnes physiques.

SURTAXES CORRÉLATIVES

Lorsqu'un supplément d'imposition est établi pour un exercice d'imposition déterminé et que la cotisation nouvelle fait apparaître, dans le chef du même redevable, l'existence d'une surtaxe corrélative pour un ou plusieurs exercices d'imposition, le redevable, ainsi que son conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement, peut, dans un délai de trois mois à partir de la date d'envoi de l'avertissement-extrait de rôle comportant le supplément d'imposition, se pourvoir en réclamation contre cette surtaxe.

ARRÊT DE LA COUR D’ARBITRAGE

La loi sur la Cour d’Arbitrage prévoit un délai de six mois supplémentaires pour introduire une réclamation au cas où la Cour annule certains textes légaux.


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2.1.6. Conséquences de l'introduction d'une réclamation

L’introduction d’une réclamation a plusieurs conséquences :

- Limitation du recouvrement :

En cas de réclamation, l'imposition contestée en principal, additionnels et accroissements, augmentée des intérêts y afférents, est considérée comme une dette liquide et certaine et peut être recouvrée par voie d'exécution, ainsi que les frais de toute nature, dans la mesure où elle correspond au montant des revenus déclarés ou lorsqu'elle a été établie d'office à défaut de déclaration, dans la mesure où elle n'excède pas la dernière imposition définitivement établie à charge du redevable pour un exercice d'imposition antérieur (article 410 CIR 1992)

- Limitation des intérêts moratoires :

A défaut de notification de la décision directoriale, dans les six mois de la date de réception de la réclamation, l'intérêt de retard n'est pas dû sur la partie de la cotisation qui excède le montant de l’incontestablement dû, pendant la période commençant au premier du mois qui suit celui de l'expiration du délai de six mois et allant jusqu'à la fin du mois de l'introduction de la demande conformément à l'article 1385undecies du Code judiciaire et, en l'absence d'une telle demande, jusqu'à la fin du mois au cours duquel la décision précitée a été notifiée.

- Prolongation du délai d’imposition :

(Voir plus haut) ;

- La réclamation suspend le cours de la prescription.

En cas de réclamation, la suspension débute avec la demande introductive du recours administratif. Elle se termine lorsque le contribuable a introduit une action en justice, au jour où la décision judiciaire est coulée en force de chose jugée, et dans les autres cas, à l'expiration du délai ouvert au contribuable pour introduire un recours contre la décision administrative.7

7 Art. 443ter CIR 1992, inséré par l'art. 297 de la Loi du 22.12.2003 (M.B. 31.12.2003), en vigueur 10.01.2004.


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2.1.7. Procédure de réclamation

La personne qui a introduit une réclamation recevra un accusé de réception qui mentionnera la date de réception.

Aussi longtemps qu'une décision n'est pas intervenue, le redevable ou son conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement, peut compléter sa réclamation initiale par des griefs nouveaux, libellés par écrit, même présentés en dehors des délais prévus.

La réclamation sera traitée par le directeur régional ou un fonctionnaire délégué. Afin d’assurer l'instruction de la réclamation, ce fonctionnaire dispose des pouvoirs d'investigation conférée aux agents taxateurs.

Si le réclamant en a fait la demande dans sa réclamation, il sera entendu et il pourra consulter le dossier administratif.

2.1.8. Décision directoriale

Le directeur des contributions ou le fonctionnaire délégué par lui, statue, en tant qu'autorité administrative, par décision motivée sur les griefs formulés par le redevable ou par son conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement. La décision est notifiée par lettre recommandée à la poste. Cette décision est irrévocable à défaut d'intentement d'une action auprès du tribunal de première instance, dans le délai fixé par l'article 1385undecies du Code judiciaire. Il n’est pas permis au fonctionnaire d'établir, par sa décision, un supplément d'imposition ou de réaliser la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et une insuffisance d'imposition qui aurait été constatée. (Pour ceci l’agent taxateur dispose d’un délai d’imposition supplémentaire de maximum 6 mois.) Ceci ne veut pas dire que le fonctionnaire ne peut pas confirmer la taxation sur base d’autres motifs, à condition que l’agent taxateur ait pu tenir compte de ces éléments. Aucune disposition légale n'oblige le directeur (ou le fonctionnaire délégué par lui) à statuer sur une réclamation dans un délai déterminé, ni ne fixe un délai à l'observation duquel serait subordonnée la validité de la décision. Néanmoins à défaut de décision dans un délai de 6 mois (9 mois en cas de taxation d’office), le redevable peut soumettre son dossier au Tribunal de Première Instance sans attendre la décision directoriale. 2.2. Dégrèvement d’office (article 376 CIR 1992)

2.2.1. Généralités

EN plus de la procédure de réclamation, le directeur régional ou le fonctionnaire délégué par lui, intervient également dans le cadre d’un autre recours administratif par lequel une imposition peut être diminuée, en ceci même après l’expiration des délais de réclamation.


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Il s’agit de la procédure de dégrèvement d’office, qui est prévue pour dégrever : - les excédents de précomptes et versements anticipés; - certaines réductions fiscales (enfants à charge, etc…) - les surtaxes résultant d'erreurs matérielles, de doubles emplois, ainsi que celles qui

apparaîtraient à la lumière de documents ou faits nouveaux probants, dont la production ou l'allégation tardive par le redevable est justifiée par de justes motifs,

Pour que le dégrèvement d’office puisse être accordé pour les surtaxes, il faut que la taxation n'ait pas déjà fait l'objet d'une réclamation ayant donné lieu à une décision définitive sur le fond. Une demande de dégrèvement d’office peut dès lors encore être introduite même si le délai pour un recours judiciaire contre une décision n’est pas encore expiré. De même une réclamation qui a été déclarée irrecevable, n’exclut donc pas le recours à cette procédure de dégrèvement. La procédure de dégrèvement d’office n’est réglée que de manière très générale. La législation ne prévoit pas de règles concernant un accusé de réception, des demandes additionnelles, des moyens de contrôle… Néanmoins il faut remarquer que la jurisprudence interprète de manière très restrictive les possibilités pour user de la procédure de dégrèvement d’office.

2.2.2. Qui peut introduire une demande de dégrèvement d’office ?

C’est le redevable ou son conjoint (sur les biens duquel l’impôt est recouvré) qui peut introduire la demande.

Pour ce qui concerne les précomptes, c’est seulement le bénéficiaire des revenus auxquels se rapportent les précomptes - et non la personne qui a payé ou attribué ces revenus – qui peut réclamer le dégrèvement des excédents de précomptes ou versements anticipés.

2.2.3. Délai

Les surtaxes doivent être constatées par l'administration ou signalées à celle-ci par le redevable ou par son conjoint sur les biens duquel l'imposition est mise en recouvrement, dans les trois ans à partir du 1er janvier de l'année au cours de laquelle l'impôt a été établi. En cas de double emploi, le délai de 3 ans commence à courir à partir du 1er janvier de l'année au cours de laquelle a été établie l'imposition qui a fait naître le double emploi. Une réclamation tardive peut être qualifiée par l’administration comme une demande de dégrèvement d’office.8

8 Anvers 30 juin 1998, F.J.F. 99/25.


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2.2.4. Surtaxes

Les surtaxées visées appartiennent à trois catégories : erreurs matérielles, double emploi, documents et faits nouveaux.

ERREURS MATÉRIELLES

Pour l’application de la procédure, il ne faut pas distinguer si celles-ci sont imputables à un agent de l'administration ou au redevable, totalement ou partiellement. L'erreur matérielle s'oppose à l'erreur de droit qui suppose une interprétation inexacte de la loi fiscale ou une application erronée de celle-ci. L'erreur matérielle est une erreur de fait qui résulte d'une méprise sur l'existence d'éléments matériels en l'absence desquels l'imposition manque de base légale. Elle est dès lors étrangère à toute intervention de l'intelligence ou de la volonté du fonctionnaire-taxateur ou du redevable ainsi qu'à toute appréciation de ceux-ci. Elle consiste en erreur de calcul, erreur de plume ou autres erreurs grossières, indépendantes de l'appréciation juridique de l'imposabilité du redevable ou de la détermination des bases imposables. Constituent par exemple des erreurs matérielles :

- Le fait d'avoir perdu de vue un élément précis de la déclaration, par exemple le fait pour un agent de l'administration de ne pas avoir tenu compte des charges de famille, dûment déclarées ou de précomptes imputables mentionnés dans la formule de déclaration ;

- Le fait que le contribuable ait mentionné dans l'annexe à sa déclaration le détail de ses charges professionnelles mais, par une erreur d'addition, n'a réparti dans la déclaration qu'une partie de ce détail sous la rubrique "charges professionnelles suivant détail en annexe" ;

- Le fait d’ajouter la T.V.A. au chiffre d’affaire.

Ne constituent par exemple pas des erreurs matérielles (impliquent une appréciation):

- Le fait d'assujettir à un impôt belge des revenus qui, en vertu d'une convention internationale préventive de la double imposition, ne sont imposables que dans l'autre Etat ;

- Une erreur dans l'application du taux de l'impôt; une telle erreur constitue une erreur de droit puisque l'agent taxateur ou le redevable a fait une fausse application du taux que la loi fiscale lui permet d'adopter ;

- Le fait, pour l'administration, d'avoir accepté comme régulière une déclaration rectificative faite par une personne sans qualité ;

- Le rattachement des cotisations à un exercice d'imposition autre que celui pour lequel elles auraient dû légalement être réglées ;


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- L’omission, par un contribuable. de tenir compte d'une dépense professionnelle; cette omission fût-elle due à un oubli, ne peut être assimilée à une erreur de calcul;

- Le fait que le contribuable n'a pas tenu compte d'une facture d'achats alors que les recettes y afférentes ont bien été déclarées.

L'étude du dossier doit permettre d'élucider le point de savoir s'il s'agit d'une erreur de fait ou d'une erreur de droit; en l'absence d'indications suffisantes, l'adage « in dubio contra fiscum » fera considérer l'erreur comme une erreur matérielle.

DOUBLE EMPLOI

Le double emploi peut consister, entre autres, en la double taxation du même revenu dans le chef du même redevable, même lorsqu'il s'agit d'impôts différents, pour autant que l'application de l'un exclut légalement l'autre.

Constituent par exemple des cas de doubles emplois : - La violation des règles inscrites dans une convention de double imposition conclue

par la Belgique avec un autre Etat, un même revenu a été soumis à l'impôt en Belgique et dans l'Etat co-contractant; ce qui implique l'existence d'un double emploi effectif et non seulement de principe ;

- La taxation simultanée du même revenu dans le chef d'un redevable et de ses héritiers ou de son conjoint;

- La taxation au précompte immobilier d'un revenu immobilier à la fois au nom de l'ancien et du nouveau propriétaire;

Comme pour les erreurs matérielles, il importe peu que le double emploi soit imputable à l'administration ou au redevable. En cas de double emploi, c'est la cotisation établie à tort qui doit être entièrement dégrevée.

FAITS NOUVEAUX PROBANTS

Un dégrèvement peut aussi être accordé au cas où des documents ou faits nouveaux probants, non invoqués en temps opportun par suite de circonstances constituant de justes motifs de production ou d'allégation tardive, font apparaître des surtaxes. Un nouveau moyen de droit ou un changement de jurisprudence administrative ou judiciaire n'est pas considéré comme un élément nouveau au sens de la disposition légale en cause.


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Puisque la loi admet des justifications autres que la force majeure, il faut éventuellement tenir compte d'empêchements qui, sans entraîner une impossibilité absolue, suffisent cependant à expliquer l'inaction ou le retard du redevable. D'une manière générale, on peut considérer comme constituant de justes motifs, pourvu qu'ils soient reconnus admissibles pour chaque cas particulier, la nécessité de disposer matériellement d'un temps plus long que le délai imparti pour fournir les renseignements demandés, la maladie grave ou l'absence prolongée du redevable, ainsi que toutes autres circonstances de force majeure (disparition de documents par suite d'événements de guerre, d'incendie, de vol, etc.).

Constitue par exemple un fait ou document nouveau visé : la décision de l'administration de la TVA modifiant les montants des recettes antérieurement communiqués par elle à l'administration des contributions directes qui s'était basée sur ces montants pour rectifier la déclaration de l'intéressé, constitue un fait nouveau probant établissant l'existence de surtaxes dont l'obligation tardive est justifiée par des justes motifs.

2.2.5. Excédents de précomptes et versements anticipés

Cette procédure permet au directeur des contributions ou au fonctionnaire délégué par lui de restituer d'office au contribuable le reliquat de Précompte Mobilier, Précompte Professionnel et Versements Anticipés, qui subsiste après imputation desdits précomptes et versements sur l'impôt réellement dû (Impôt des Personnes Physiques, Impôt des Sociétés et Impôt des Non-Résidents) diminué au préalable des précomptes non remboursables.

2.2.6. Certains réductions d’impôt

Sont susceptibles de donner lieu à un dégrèvement d'office, les réductions résultant de l'application des art. 88 (l'imputation d'une quote-part des revenus professionnels de l'autre conjoint), 131 à 135 (quotité du revenu exemptée d'impôt), 138 (enfant décédé au cours de la période imposable à charge du contribuable), 139 (enfant à charge décédant pendant l’année), 146 à 156 (réduction pour pensions et revenus de remplacement) et 257 (réduction du précompte immobilier), CIR 92.

Le dégrèvement d'office pour les réductions envisagées, peut être accordé à la "seule" condition que le fait générateur desdites réductions ait été constaté par l'administration ou signalé à celle-ci par le redevable dans un délai de 3 ans débutant le 1er janvier de l'exercice d'imposition auquel appartient l'impôt sur lequel ces réductions doivent être accordées.


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2.2.7. Différence avec la réclamation

Contrairement à une réclamation, une demande de dégrèvement n’implique pas d’extension du délai d’imposition ou n’accorde pas la possibilité pour l’administration pour effectuer certaines mesures d’investigations.

C’est dès lors à tort que l’administration considère que chaque demande de dégrèvement, introduit dans le délai de réclamation, sera considérée comme une réclamation. Si le contribuable fait le choix d’introduire une demande de dégrèvement, cette demande ne peut être qualifiée en réclamation.

3. PROCÉDURE JUDICIAIRE (ART. 1385DECIES – 1385UNDECIES C.J.)

Après une décision directoriale négative, le contribuable peut soumettre son litige aux tribunaux du pouvoir judiciaire. Bien que cette procédure vienne après la décision de l'administration, on ne peut pas considérer qu'il s'agit d'un appel contre la décision. Devant les tribunaux se sera la taxation elle-même qui est en contestation est non le point de vue de l'administration repris dans la décision directoriale.

3.1. Remarque préalable

C’est surtout dans ce domaine que les plus grands changements ont eu lieu lors de la grande réforme de la procédure fiscale en 1999 (loi du 15 et du 23 mars 1999).

Avant la réforme, toutes les contestations concernant les impôts directs étaient soumises directement à la chambre fiscale des Cours d'appel. Depuis la réforme, ces contestations sont soumises aux Tribunaux de Première Instance comme ce fut le cas précédemment pour les contestations en matière d'impôts indirectes.

Toutes les affaires pendantes devant les Cours d'Appel au 6 avril 1999 continuent pourtant de suivre l'ancienne procédure fiscale, en ce compris la procédure en cassation. Toutes les nouvelles décisions territoriales (quel que soit l'exercice imposition) tomberont sous la nouvelle procédure fiscale.

3.2. Tribunal compétent

Toutes les contestations relatives à l'application d'une loi d'impôt tombent sous la compétence de la chambre fiscale du Tribunal de Première Instance. Cette compétence est donc bien plus large que seulement une « procédure d’appel » contre les décisions directoriales. Les tribunaux peuvent aussi contrôler les actes d’investigations du fisc avant qu’une taxation soit établie etc…


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Toute contestation relative à l'application d'une loi d'impôt est de la compétence du juge qui siège au siège de la Cour d'appel dans le ressort duquel est situé le bureau où la perception a été ou doit être faite ou, si la contestation n'a aucun lien avec la perception d'un impôt, dans le ressort duquel est établi le Service d'Imposition qui a pris la disposition contestée. Toutefois, lorsque la procédure est en langue allemande, le Tribunal de première instance d'Eupen est seul compétent. Le Roi peut désigner, dans le ressort de la Cour d'appel, d'autres juges qui connaissent des contestations relatives à l'application d'une loi d'impôt. Il détermine le territoire sur lequel le juge exerce sa juridiction. (art. 632 C.J.) Par arrêté royal la compétence territoriale a été fixée : - Pour la région wallonne : les tribunaux de première instance de Liège (province de

Liège), Arlon (province de Luxembourg), Mons (province du Hainaut), Namur (province de Namur) et Nivelles (province du Brabant wallon) ;

- Pour la région bruxelloise : le tribunal de première instance de Bruxelles ; - Pour la région flamande : les tribunaux de première instance d'Anvers (province

d'Anvers), Hasselt (province du Limbourg), Gand (province de Flandre orientale), Bruges (province de Flandre occidentale) et Louvain (province du Brabant flamand) ;

- Pour la communauté germanophone : le tribunal de première instance d’Eupen. 3.3. Délai

L’action est introduite au plus tôt six mois après la date de réception de recours administratif au cas ou ce recours n'a pas fait l'objet d'une décision et, à peine de déchéance, au plus tard dans un délai de trois mois à partir de la notification de la décision relative au recours administratif.

Ce délai de six mois est prolongé de trois mois lorsque l'imposition contestée est établie d’office par l'administration (taxation d'office).

3.4. Conditions de recevabilité

Une requête concernant une contestation relative à l'application d'une loi d'impôt est admise que si le demandeur a introduit préalablement le recours administratif organisé par ou en vertu de la loi.

Dans le cadre des contestations relatives aux impôts directs, la loi organise un recours administratif (procédure de réclamation). Si le contribuable n'a pas employé cette procédure ou s’il l’a fait de manière incorrecte (p.e. réclamation tardive), il est dans l'impossibilité d'introduire une requête devant la chambre fiscale du tribunal de première instance.


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La demande est introduite par requête contradictoire. À cette requête une copie de la décision contestée doit être jointe à peine de nullité. Lorsqu'un recours administratif préalable est organisé par ou en vertu de la loi et que l'autorité administrative n’a pas encore pris de décision, la copie de la décision (manquante) est remplacée par une copie du recours administratif et de l'accusé de réception de ce recours.

Cette requête est déposée au greffe ou lui est envoyée par lettre recommandée. La requête est portée, par les soins du greffe du Tribunal de première 'instance, à la connaissance de l’Etat belge et ceci en principe au cabinet du ministre compétent pour en connaître ou au bureau du fonctionnaire désigné par celui-ci. Bien que le ministre n’ait pas encore désigné le fonctionnaire compétent pour recevoir les requêtes, en pratique les greffes des tribunaux envoient les requêtes à la direction régionale qui a pris la décision contestée ou qui aurait dû la prendre.

La requête contient à peine de nullité :

1) l'indication des jour, mois et an; 2) les nom, prenom, profession, domicile du requérant, ainsi que, le cas échéant, ses

qualités et inscription au registre de commerce ou au registre de l'artisanat; 3) l'objet et l'exposé sommaire des moyens de la demande; 4) l'indication du juge qui est saisi de la demande; 5) la signature du requérant ou de son avocat. Il ne faut dès lors pas mentionner le nom, prénoms, domicile est, le cas échéant, la qualité de la personne à convoquer. 3.5. Procédure

Les règles générales du code judiciaire s'appliquent comme dans une procédure civile : échange de conclusions, mise en état du dossier, communications des pièces….

Les anciennes notions de « nouveaux griefs » et « nouvelles pièces » d'application dans l'ancienne procédure fiscale qui limitaient le débat devant la cour d'appel ont disparu. La seule limitation qui joue encore est basée sur l'article 807 du code judiciaire : la demande dont le juge est saisi peut-être étendue ou modifiée, si les conclusions nouvelles, contradictoirement prises, sont fondées sur un fait ou un acte invoqué dans la citation, même si la qualification juridique et différente.


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INTERVENTION DE L’EXPERT-COMPTABLE OU CONSEIL FISCAL

A la demande expresse du contribuable ou de son avocat, formée par voie de conclusions, le juge peut entendre en ses explications écrites ou verbales à l'audience l'expert-comptable, le comptable professionnel ou le réviseur d'entreprise choisi par le contribuable. Le recours à l'expert-comptable, au comptable professionnel ou au réviseur d'entreprise est soumis à l'appréciation du juge qui apprécie l'opportunité de procéder à semblable consultation qui ne peut porter que sur des éléments de fait ou sur des questions relatives à l'application du droit comptable. L'expert-comptable, le comptable professionnel ou le réviseur d'entreprise s'entend de la personne qui s'occupe habituellement de la comptabilité du contribuable, ou qui a contribué à l'élaboration de la déclaration fiscale litigieuse, ou qui est intervenue aux côtés du contribuable dans la procédure de réclamation administrative. (art 728 C.J.)

Ces personnes ne peuvent donc pas plaider pour le contribuable puisque devant toutes les juridictions seules les avocats ont le droit de plaider (art. 440 C.J.).

REPRESENTATION DE L’ETAT BELGE

Dans le but de responsabiliser les fonctionnaires, le ministre des finances avait suggéré que ce soit les agents-taxateurs eux-mêmes qui devraient défendre leurs taxations devant les tribunaux.

Après que les tribunaux avaient rejeté ce point de vue à défaut de base légale, le gouvernement a prévu cette possibilité dans la législation fiscale.

Dans les contestations relatives à l'application d'une loi d'impôt, la comparution en personne au nom de l'Etat peut donc être assurée par tout fonctionnaire d'une administration fiscale (art. 379 CIR 1992). Les fonctionnaires peuvent donc bien plaider pour l’Etat belge.

En pratique l’administration n’use de cette possibilité que devant les tribunaux de première instance (et pour les impôts directes).

3.6. Appel

Les jugements rendus par le tribunal de première instance dans des contestations relatives à l'application d'une loi d'impôt sont toujours susceptibles d'appel.

L’appel peut être formé dès la prononciation du jugement, même si celui-ci est une décision avant dire droit ou s'il a été rendu par défaut.

Le délai pour interjeter appel est d'un mois à partir de la signification du jugement. Ce délai court également du jour de cette signification, à l'égard de la partie qui a fait signifier le jugement.


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L'appel est formé par requête déposée au greffe de la juridiction d'appel en autant d'exemplaires qu'il y a de parties en cause, et notifiée par le greffier, sous pli judiciaire, à la partie intimée et, le cas échéant, à son avocat au plus tard le premier jour ouvrable qui suit le dépôt.

3.7. Cassation

La Cour de Cassation ne prend plus connaissance du fonds du dossier (des faits) mais s'occupe uniquement des questions de droit. Après cassation du jugement ou de l’arrêt, la Cour de Cassation renvois le dossier à un autre tribunal ou à une autre Cour d’Appel qui décidera sur le fonds de l’affaire.

Le délai pour introduire le pourvoi en cassation est de trois mois à partir du jour de la signification de la décision attaquée.

Le pourvoi est introduit par la remise au greffe de la Cour de cassation d'une requête qui, le cas échéant, est préalablement signifiée à la partie contre laquelle le pourvoi est dirigé. La requête, signée tant sur la copie que sur l'original par un avocat, contient l'exposé des moyens de la partie demanderesse, ses conclusions et l'indication des dispositions légales dont la violation est invoquée: le tout à peine de nullité. La requête introduisant le pourvoi en cassation peut être signée et déposée par un avocat qui n’est pas avocat à la Cour de Cassation. (art. 378 CIR 1992).

3.8. Effet suspensif des moyens de recours (art. 377 CIR 1992)

Les délais d'opposition, d'appel et de cassation, ainsi que l'opposition, l'appel et le pourvoi en cassation sont suspensifs de l'exécution de la décision de justice.

3.9. La cotisation subsidiaire

Lorsque le contribuable est allé en appel contre une décision directoriale et que le tribunal saisi prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition pour une cause autre que la prescription, l'administration a le droit de soumettre à l'appréciation de la juridiction saisie qui statue sur cette demande, une cotisation subsidiaire à charge du même redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments d'imposition que de la cotisation initiale. (Voir plus haut : délai d’imposition spécial)


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4. QUELQUES ASPECTS DU RECOUVREMENT

4.1. Les délais de paiement (art. 412 – 413 CIR 1992)

4.1.1. Impôts directs et précompte immobilier

La perception de ces impôts ne peut qu'avoir lieu après enrôlement. Ils sont payables dans les deux mois de l'envoi de l'avertissement-extrait de rôle.

Ces impôts sont néanmoins immédiatement exigibles pour leur totalité lorsque les droits du Trésor sont en péril.

4.1.2. Précompte mobilier

Le précompte mobilier doit être payé spontanément dans les 15 jours qui suivent la date à considérer comme celle de l'attribution ou de la mise en paiement des revenus.

Exemple :

Le précompte mobilier sur des revenus attribués aux mis en paiement le 23 septembre est payable au plus tard le 8 octobre (le 15e jour du délai qui prend court le 24 septembre).

Certaines dérogations sont accordées par l’administration aux institutions financières.

À défaut de paiement ce précompte sera enrôlé et sera à ce moment-là immédiatement exigible pour sa totalité.

4.1.3. Précompte professionnel

Le précompte professionnel est, en principe, payable dans les 15 jours qui suivent l'expiration du mois pendant lesquels les revenus soumis au précompte ont été payés ou attribués.

Certaines dérogations sont prévues par la loi : paiement par trimestre (avec un acompte pour le quatrième trimestre à payer avant le 15 décembre) et le précompte professionnel relatif aux revenus les 15 premiers jours de décembre (pour les grands redevables paiement avant le 24 décembre).

En plus de ces dérogations prévues par la loi, l'administration accorde des dérogations aux secrétariats sociaux.

À défaut de paiement ce précompte sera enrôlé et sera à ce moment-là immédiatement exigible pour sa totalité.


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4.2. Les intérêts de retard (art. 414 – 417 CIR 1992)

TAUX

A défaut de paiement dans les délais mentionnés ci-haut, un intérêt de retard fixé au taux de l'intérêt légal, calculé par mois civil (7% par an) sera dû au trésor pour la durée du retard (avant le 1.1.1999 à 0,8 % par mois).

CALCUL

Cet intérêt est calculé par mois civil pour chaque cotisation sur la somme restant due, arrondie au multiple inférieur de 10 EUR, à partir soit du premier jour du mois qui suit celui de l'échéance, soit à partir du premier jour du mois qui suit celui du paiement précédent pour autant qu'une somme ait été imputée sur la dette en principal, jusqu'au dernier jour du mois au cours duquel a lieu le paiement.

L'intérêt de retard ne sera pourtant pas dû si son montant n’atteint pas 5 EUR par mois.

Le retard à prendre en considération doit en principe être déterminé en mois entiers : il prend d'ailleurs cours le premier jour du mois qui suit le jour de l'échéance (c'est le dernier jour du délai de paiement) et expire le dernier jour du mois au cours duquel a lieu le paiement. Pour le précompte professionnel parfois 1/2 de mois d'intérêt de retard ou seulement 1/6 de mois d'intérêt de retard sera dû.

EXCEPTIONS

Par dérogation à cette règle générale, l'intérêt de retard est dû à partir du 1er juillet de la deuxième année de l'exercice d'imposition pour toutes les sommes, autres que les précomptes immobilier, mobilier ou professionnel qui sont comprises dans les rôles rendus exécutoires postérieurement au 30 juin de la même année, sauf s'il s'agit :

1° d'impôts établis après cette dernière date dans le délai d’imposition minimale de six mois après la remise de la déclaration;

2° d'impôts compris dans les cotisations nouvelles ou subsidiaires (art. 355 et 356 CIR 1992) établies en remplacement de cotisations qui avaient été comprises dans un rôle rendu exécutoire au plus tard le 30 juin de la seconde année de l'exercice d'imposition pour lequel l'impôt est dû ;

3° d'impositions qui n'ont pas fait l'objet d'un accroissement d'impôt ou qui ont fait l'objet d'un accroissement d'impôt dont le pourcentage est inférieur à cinquante ;


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4° d'impôts établis après l'expiration du douzième mois :

- Après la date de clôture de l'exercice comptable, à charge de sociétés dont la comptabilité est clôturée après le 30 juin de l'exercice d'imposition ;

- Après le dernier jour de la période à laquelle les résultats se rapportent, à charge de sociétés dissoutes, lorsque le dernier jour précité se situe après le 30 juin de l'exercice d'imposition.

Toutefois, dans les cas visés à 4°, l'intérêt de retard est dû à partir du treizième mois suivant la date de clôture de l'exercice comptable ou, pour les sociétés dissoutes, à partir du treizième mois suivant le dernier jour de la période à laquelle les résultats se rapportent.

En plus, l’intérêt de retard sera dû sur la partie de l'impôt qui se rapporte proportionnellement à certaines plus-values imposables ou à la réserve d'investissement et ceci à partir du 1er janvier de l'année portant le millésime de l'exercice d'imposition pour lequel l'immunité a été accordée.

SUSPENSION EN CAS DE RECLAMATION

A défaut de notification de la décision directoriale, dans les six mois de la date de réception de la réclamation, l'intérêt de retard n'est pas dû sur la partie de la cotisation qui excède le montant incontestablement dû, pendant la période commençant au premier du mois qui suit celui de l'expiration du délai de six mois et allant jusqu'à la fin du mois de l'introduction de la demande conformément à l'article 1385undecies du Code judiciaire et, en l'absence d'une telle demande, jusqu'à la fin du mois au cours duquel la décision précitée a été notifiée.

EXONERATION

Dans les cas spéciaux, le directeur des contributions peut accorder, aux conditions qu'il détermine, l'exonération de tout ou partie des intérêts de retard.

4.3. Les intérêts moratoires (art. 418 – 419 CIR 1992)

TAUX

En cas de remboursement d'impôts, de précomptes, de versements anticipés, d'intérêts de retard, d'accroissements d'impôts ou d'amendes administratives, un intérêt moratoire est alloué au taux de l'intérêt légal (7% par an), calculé par mois civil.


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CALCUL

Cet intérêt est calculé par mois civil sur le montant de chaque paiement arrondi au multiple inférieur de 10 EUR; le mois pendant lequel a eu lieu le paiement est négligé, mais le mois au cours duquel est envoyé au redevable l'avis mettant à sa disposition la somme à restituer est compté pour un mois entier.

EXCEPTIONS

Aucun intérêt moratoire n'est alloué:

1° lorsque son montant n'atteint pas 5 EUR par mois;

2° lorsque le remboursement résulte de la remise ou de la modération d'une amende ou d'un accroissement, accordée à titre de grâce;

3° en cas de remboursement d'excédent de précompte professionnel, de précompte mobilier ou de versements anticipés, au bénéficiaire des revenus, au plus tard à l'expiration du deuxième mois qui suit le mois au cours duquel le délai d'imposition (jusqu’au 30 juin de l’année suivant l’exercice d’imposition ou minimum 6 mois), a expiré;

4° en cas de remboursement de sommes versées à titre de précompte mobilier ou à titre de précompte professionnel, à leurs redevables;

5° en cas de remboursement de versements anticipés (non encore compensés avec l’impôt dû) suite à un dégrèvement d’office.


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II. TVA

1. ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT

1.1. Déclaration

Le code TVA connaît plusieurs sortes de déclarations qui doivent être remises par les assujettis à la TVA : identification de l'assujetti, déclaration mensuelle ou trimestrielle, listing annuel et déclaration spécial pour nouveaux bâtiments. (Voir e.a. Article 53 du code TVA) 1.1.1. Déclaration lors du commencement, du changement et de la cessation de leur activité

Afin de connaître les personnes assujetties à la TVA, une déclaration de commencement de l'activité doit être soumise à l'administration fiscale. Néanmoins, si l’activité économique ne donne pas droit à déduction à cause d'une exemption (notaires, avocats, professions libérales, profession médicale, etc.), aucune déclaration de commencement ne doit être introduite. Sur base de ces déclarations de commencement, et après contrôle, un numéro de TVA sera attribué. Tout changement ou cessation de l'activité économique assujettie à la TVA, changement d'adresse, changement de dénomination, changement de forme juridique, etc. doit aussi être déclaré au contrôle TVA compétent, et ceci endéans un délai de 15 jours. Les personnes, autres que les (simples) assujettis à la TVA et les particuliers, qui font des acquisitions intracommunautaires pour un montant supérieur à 11,200 EUR, doivent faire une déclaration au moment de dépasser cette limite. Ils recevront un numéro de TVA temporaire.

1.1.2. Déclaration des montants des opérations visées par le code TVA

L’assujetti doit périodiquement informer les administrations fiscales des opérations assujetties qu'il a effectuées ainsi que des prestations qui lui ont été fournies dans le cadre de son activité économique. Depuis peu, ces déclarations peuvent aussi être introduites de manière électronique (EDIVAT ou INTERVAT).

QUI A LE DEVOIR DE DÉCLARER ?

Le devoir de déclarer incombe en principe à chaque assujetti. Néanmoins certaines catégories d'assujettis ne sont pas soumises à cette obligation : - les exploitants agricoles soumis au système forfaitaire de l'article 57 code TVA ; - les assujettis sans droit à déduction (exemptées sur base article 44 code TVA) ; - les petites entreprises dont le chiffre d'affaires annuel ne dépasse pas 5.580 EUR.


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COMMENT DÉCLARER ?

Les assujettis doivent introduire chaque mois une déclaration concernant les opérations effectuées ou fournies le mois précédent (TVA à payer et TVA à déduire). Il faut également rentrer une déclaration s’il n’y a pas eu d'opérations pendant le mois précédent. Les assujettis dont le chiffre d'affaires annuel ne dépasse pas le montant de 500,000 EUR, et qui payaient chaque deuxième et troisième mois de trimestre des acomptes (1/3 du solde du trimestre précédent), peuvent être mandatés pour remettre des déclarations trimestrielles. La déclaration TVA doit être remise au plus tard le 20 de chaque mois suivant la période imposable. Pour les déclarations trimestrielles, il s'agit du 20 avril, 20 juillet, 20 octobre et 20 janvier. La TVA due sur base de la déclaration doit être acquittée dans le même délai.

SANCTIONS

En cas de déclaration tardive, l'administration peut infliger des amendes administratives, une taxation d'office ou même bloquer des crédits d'impôt.

1.1.3. Le listing annuel

Chaque assujetti ayant un numéro de TVA, ainsi que les petites entreprises, doit remettre avant le 31 mars un aperçu de tous les assujettis à qui ils ont livré des biens ou pour lesquels ils ont presté des services pendant l'année précédente, le montant total de ces opérations ainsi que le montant total des taxes portées en compte. Les assujettis qui effectuent des opérations avec des deux assujettis situés dans un autre État membre doivent en plus introduire un relevé trimestriel des opérations intracommunautaires. Cette obligation supplémentaire ne doit pas être remplie par les petites entreprises ou les assujettis exemptées de TVA sans droit à déduction. 1.1.4. La déclaration spécifique pour les nouveaux immeubles

Dans les trois mois à partir de la date de la signification du revenu cadastral, le propriétaire d'un bâtiment nouvellement construit est tenu d’introduire une déclaration comportant un relevé détaillé des factures relatives à la construction sur lesquelles la taxe la valeur ajoutée a été portée en compte. De plus, cette personne doit aussi déclarer les travaux effectués elle-même ainsi que les travaux qui n'ont pas encore été finalisés.


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1.2. Procédure de taxation

1.2.1. Paiement spontané

Sur base article 53 du CTVA les assujettis doivent payer la TVA due sur base de leur déclaration et ceci dans le délai prévu pour remettre la déclaration. Pour ceux qui remettent des déclarations trimestrielles, la TVA est payée par acomptes. 1.2.2. Relevé de régularisation

Si un contrôle par l'administration de TVA démontre une infraction au code TVA ou à ces arrêtés royaux, l'administration établira un relevé de régularisation pour proposer de régulariser la situation de l'assujetti. Ce formulaire est employé pour arriver à une solution à l'amiable avec l'assujetti et mentionne les infractions et les faits qui démontrent une dette de TVA. L'administration accorde à l'assujetti un délai de 20 jours pour réagir à ce relevé de régularisation. Il faut remarquer qu’il s'agit ici d'un délai non prévu par la loi mais stipulé unilatéralement par l'administration. L'assujetti peut endéans ce délai se montrer d'accord avec le relevé ou bien soumettre ses remarques à l'administration. Cette procédure par relevé de régularisation peut être considérée comme une procédure de réclamation informelle non organisée par la loi. Il s'agit dès lors d'une procédure non obligatoire, que l'administration ne suivra pas en cas de risque de prescription de la dette. Un renonciation au temps couru de la prescription signée par l'assujetti, peut donner le temps nécessaire à l'administration pour user de cette procédure informelle. Si l'assujetti signe le relevé pour accord, ceci sera considéré comme une reconnaissance de dette par laquelle l'assujetti reconnaît les faits. Au cas ou l’assujetti ne marque pas son accord avec le relevé, mais ne peut convaincre l'administration de son point de vue, l'administration demandera le paiement des montants mentionnés dans le relevé. L'assujetti dispose dès lors de plusieurs possibilités de réaction face à un relevé de régularisation : - Payer le montant exigé, sans que ceci doive nécessairement toujours être

considéré comme un accord avec le point de vue de l'administration. Dans ce cas l'assujetti pourra par après exiger la restitution des sommes payées à travers une procédure devant le tribunal. (Voir plus loin)

- Ne pas payer le montant exigé, ce qui obligera l'État belge à se procurer un titre exécutoire (contrainte).

- L'administration pourrait aussi retenir les crédits d'impôt à titre de saisie conservatoire.


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Si le relevé de régularisation n’est pas signé « pour accord » par l'assujetti, il servira de base pour les éléments constitutifs des irrégularités relevées qui seront notées dans un procès-verbal. 1.2.3. Le projet de procès-verbal ou procès-verbal

Parfois l'administration envois à l'assujetti un projet de procès-verbal ou un procès-verbal pour informer l'assujetti de la dette impôts supposée. Les procès-verbaux font foi jusqu'à preuve du contraire. Il faut remarquer que seules les constatations matérielles que les fonctionnaires ont faites, dans le cadre de leur mission, et qu'ils ont relaté dans un procès-verbal valable en droit, font foi jusqu'à preuve du contraire. Cette force probante du procès-verbal ne s'étend dès lors ni aux conclusions que le verbalisant déduit de ces constatations ni aux présomptions qu'il tire des faits constatés. Dans la lettre accompagnatrice l’administration accorde en principe un délai à l'assujetti pour faire connaître ces remarques concernant le projet ou le procès-verbal. 1.2.4. Taxation d'office (article 66 CTVA)

Au cas où l'assujetti ne respecte pas toutes ses obligations, le code TVA prévoit une procédure de taxation d'office par laquelle l'administration peut infliger une taxation à l'assujetti sur le montant présumé de la TVA. Ici aussi il s'agit d'un droit de l’administration et non d'un devoir. Une taxation d'office ne peut être infligée qu’au cas où l'assujetti : - n'a pas remis de déclaration ; - n'a pas inscrit l’opération dans le livre ou le document prescrit ou n'a pas délivré de

facture au cocontractant quand il y était tenu, a délivré une facture qui indique d’une façon inexacte, soit le nom ou l’adresse des parties intéressées à l’opération, soit la nature ou la quantité des biens livrés ou des services fournis, soit le prix ou ses accessoires, soit le montant de la taxe sur la valeur ajoutée due sur l'opération. Dans ces cas, la taxation d'office peut s'étendre à toute la période à laquelle porte le contrôle. Une taxation d'office est de néanmoins exclue si ces irrégularités sont à considérer comme purement accidentelles, notamment eu égard au nombre et à l'importance des opérations non constatées par des factures régulières, comparées au nombre et à l'importance des opérations qui ont fait l'objet de factures régulières.

- ne s'est pas conformé, pour tout ou partie, aux obligations concernant la tenue, la délivrance, la conservation ou la communication des livres ou documents ;

- s'est abstenu de répondre à une demande de renseignements.


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La taxation d'office se base sur le montant présumé de la TVA due sur les opérations effectuées par l'assujetti pendant le mois ou les mois auquel(s) l'irrégularité se rapporte. S'il s'agit néanmoins d'irrégularités concernant la manière de facturer ou la tenue de la comptabilité, la taxation d'office peut s'étendre à toute la période sur laquelle porte le contrôle. Avant de procéder à la taxation d'office, l’administration fait connaître au redevable de la taxe, par lettre recommandée à la poste, les faits qui justifient l'imposition, la période sur laquelle elle porte, le montant présumé des opérations qu'elle vise, les taxes exigibles pour ces opérations, la manière dont ces taxes ont été calculées et le montant des amendes encourues. La plupart du temps l'administration emploiera un procès-verbal ou un projet de procès-verbal pour notifier ces données au redevable. Le redevable de la taxe a la faculté de faire connaître ses observations par écrit, dans un délai d'un mois. C'est seulement après l'expiration de ce délai que l'administration peut procéder à la taxation d'office. En cas de contestation de la taxation d'office, il suffit au redevable de faire la preuve du caractère exagéré de la taxation d'office (il ne doit dès lors pas apporter la preuve du chiffre exact du montant des opérations sur laquelle la taxe est due).

1.2.5. La contrainte (art. 85 CTVA)

Si le redevable de la taxe ne paie pas celle-ci, les intérêts, les amendes fiscales et ses accessoires, l'administration décerne une contrainte. Cette contrainte est décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement et elle est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la TVA, de l'enregistrement et des domaines ou par un fonctionnaire désigné par lui.

La contrainte est un titre exécutoire. Elle interrompt dès lors le délai de prescription pour le recouvrement de la taxe, des intérêts, des amendes fiscales et des accessoires. En plus, elle permet l'inscription de l'hypothèque légale et elle fait courir les intérêts moratoires.

La contrainte sera notifiée par lettre assignée ou pourrait être signifiée par exploit d'huissier de justice avec commandement de payer. Elle doit être motivée. Ceci sera en pratique chose faite par le renvoi au procès-verbal, relevé de régularisation ou pièces administratives jointes à la contrainte.

L’exécution d'une telle contrainte ne peut être interrompue que par une action en justice.


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1.2.6. Délai d'imposition

Au moment de grande réforme de la procédure fiscale en 1999, le législateur a voulu harmoniser les délais d'imposition des impôts directs et des impôts indirects. Néanmoins il faut constater que des divergences existent entre ces deux catégories d'impôts.

DÉLAI NORMAL

L'action en recouvrement de la taxe, des intérêts des amendes fiscales commence à se prescrire dès le jour où cette action naît. Le point de départ de ce délai peut dès lors se situer au début ou pendant ou à la fin de l'année. La fin du délai se situera dorénavant toujours à la fin de l'année. En principe, la prescription de l'action en recouvrement est acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

Exemple : - Une livraison a été effectuée 15 janvier 2004. En cas de déclaration

trimestrielle, cette livraison doit être reprise dans la déclaration à rentrer avant le 20 avril 2004. À ce moment-là la TVA doit être payée à l'État belge. Le point de départ pour le calcul des délais d'imposition est le 1 janvier 2005. La TVA due sera prescrite au 1 janvier 2008.

- Une livraison a été effectuée le 15 novembre 2004. En cas de déclaration trimestrielle, cette livraison doit être reprise dans la déclaration à rentrer avant le 20 janvier 2005. À ce moment-là la TVA doit être payée à l'État belge. Le point de départ pour le calcul des délais d'imposition est pourtant aussi le premier janvier 2005. Cette TVA sera dès lors aussi prescrite au 1 janvier 2005.

INTENTION FRAUDULEUSE

Néanmoins, en cas d'infraction au code TVA commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, la prescription sera seulement acquise à l'expiration de la cinquième année civile qui suit celle durant laquelle la cause exigibilité de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est intervenue. Pour pouvoir appliquer ce délai en cas de fraude, l'administration est tenue, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause (art. 84ter CTVA).


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Exemple : Dans la déclaration de février 2004 (déclaration mensuelle) l'assujetti déduit de la TVA sur base d’une facture fictive datant de janvier 2004. L'administration peut redemander cette TVA jusqu'au 1 janvier 2009.

DONNÉES DE TIÈRS

Au cas où l’administration reçoit des données de certaines sources spécifiques, le délai est prolongé jusqu'à sept ans. La prescription sera dès lors seulement acquise à l'expression de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue, lorsque : - un renseignement, une enquête ou un contrôle, communiqués, effectués ou requis

soit par un autre État membre de l'Union européenne selon les règles établies en la matière par le code TVA ou par la législation de cette Union, soit par une autorité compétente de tout pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition et se rapportant à l'impôt visé par cette convention, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou des déductions de la taxe qui ont été opérées à tort ;

- une action judiciaire fait apparaître que des opérations imposables n'ont pas été

déclarées ou que des déductions de la taxe ont été opérées, en Belgique, en violation des dispositions légales et réglementaires qui leur sont applicables ;

- des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître

que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe ont été opérées en d'infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière.

Il s'agit ici d’un délai d'imposition uniforme de sept ans qui ne peut pas se comparer au délai de 12 mois qu'on retrouve dans le même cas dans les impôts directs.

Exemple (1) : En 2004 un assujetti ne mentionne pas certaines livraisons taxables en Belgique qu'il a effectuées pour des étrangers (pour cet exemple nous supposons qu'il n'y a pas d'intention frauduleuse). Une enquête effectuée par un fisc étranger en 2009 fait découvrir ces données. Le 20 décembre 2009 ces renseignements sont transmises au fisc belge.


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Dans le cadre des impôts directs, l'administration peut utiliser le délai d'imposition de l'article 358 CIR 1992. L'enquête effectuée à fait apparaître des revenus imposables qui n'ont pas été déclarés en Belgique au cours d'une des cinq années qui précèdent celle pendant laquelle les résultats de cette enquête sont venus à connaissance de l'administration belge (dans ce cas-ci l'exercice d'imposition 2005). L'administration devra enrôler sa taxation avant le 20 décembre 2010 (12 mois à compter de la date à laquelle les résultats de contrôle de l'enquête sont venus à la connaissance administration belge). L'administration de la TVA peut aussi user d’un délai d'imposition spéciale. L'enquête effectuée par un autre État membre de l'union européenne a fait apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique. Le délai d'imposition pour les opérations de 2004 est donc prolongé jusqu'au 31 décembre 2011. Exemple (2) : Le 4 avril 2006 une enquête pénale est ouverte à l'encontre d'un assujetti pour fraude concernant le fait de n'avoir pas repris dans sa comptabilité certaines livraisons. Ces livraisons ont été effectuées pendant les années 2000 à 2001 (exercice imposition 2001 et 2002). Après que la chambre de conseil à renvoyer l’assujetti le 12 décembre 2006 au tribunal correctionnel, l'affaire y est plaidée le 28 septembre 2007. L'assujetti est condamné pour fraude fiscale par jugement du 30 novembre 2007. Bien que l’assujetti aille en appel contre ce jugement, la cour d'appel confirme le jugement par arrêt du 15 avril 2009. Pour les impôts directs l'administration peut employer le délai d'imposition spéciale de l'article 358 CIR 1992. Une action judiciaire fait apparaître des dérives imposables n'ont pas été déclarée au cours d'une des cinq années (exercice imposition 2001 et 2002) qui précèdent celle de l'intentement de l'action (2006). l'administration peut dès lors enrôler les taxations supplémentaires pour les exercices d'imposition 2001 et 2002 jusqu'au 15 avril 2010 (12 mois après l'arrêt définitif de la cour d'appel). L'administration de la TVA devra établir ses taxations supplémentaires respectivement avant le 31 décembre 2007 (livraisons de l'année 2000) et avant le 31 décembre 2008 (livraisons de l'année 2001). La prescription pour ces faits sera acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause exigibilité de ses taxes est intervenue. L'administration de la TVA ne peut dès lors pas attendre la fin de la procédure pénale.


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EXPERTISE POUR FIXER LA VALEUR NORMALE

Au surplus, il faut remarquer qu'il existe un délai de prescription de deux ans à compter du dernier acte de la procédure dans le cadre de l'expertise pour fixer la valeur normale des biens et des services concernant les bâtiments et travaux immobiliers. (Voir article 59 code TVA) 1.2.7. Délai de l'action en restitution

L'action en restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales commence à se prescrire dès le jour où cette action naît. La prescription de cette action sera toujours acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause restitution de ces taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue. Il faut distinguer l'action en restitution de la demande en restitution. Dans certains cas, le redevable a droit à la restitution de la taxe payée et ceci sur base de l'article 76 du code TVA. Cette demande en restitution doit être formulée endéans le délai de trois ans suivant l'année dans laquelle le droit à restitution est né. Pour ceux qui introduisent une déclaration TVA, la demande doit être formulée dans la déclaration elle-même. Ce n'est que quand l'administration refuse cette demande formulée dans la déclaration, que la demande en restitution se transformera en action en restitution devant le tribunal. 1.2.8. Interruption des délais

Aussi bien les délais de recouvrement que le délai de restitution, sont interrompus de la manière en dans les conditions prévues par l'article de 2244 et suivants du Code civil. Dans ces cas-là, une nouvelle prescription, susceptibles d'être interrompue à la même manière, est acquise cinq ans après le dernier acte interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a pas instance en justice. En effet toute instance en justice relative à l'application ou recouvrement de la taxe, qui est introduite par l'État belge, par le redevable de ces taxes ou par toute autre personne tenue au complément de la dette en vertu du code TVA, des arrêtés pris pour son exécution ou du droit commun, suspend le cours de la prescription. Cette suspension débute avec l'acte introductif d’instance et se termine lorsque la décision judiciaire est coulée en force de chose jugée. Le code TVA prévoit deux autres manières d'interrompre la prescription : la renonciation au temps couru de la prescription et la notification d'une contrainte.


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2. LE CONTENTIEUX ADMINISTRATIF (ART. 84 CTVA)

A l'opposé de la procédure concernant les impôts directs, il n'y a pas de dispositions spécifiques qui règlent une procédure de contentieux administratif pour les impôts indirects. L'article 84 du code TVA stipule seulement que la solution des difficultés qui peuvent s'élever relativement à la perception de la taxe avant l'introduction des instances appartient au ministre des finances. Le ministre des finances est compétent pour conclure des transactions avec les redevables, pourvu qu'elles n'impliquent pas exemption ou modération d'impôt. Il s'agit ici d'une procédure administrative volontaire sans formalité requise, sans délai, et qui n'a dès lors aucune valeur suspensive pour le contribuable ou l'administration. Aussi bien l’administration que le redevable peuvent donc négliger la procédure administrative. L’emploi de cette procédure ne peut donc pas être considéré comme une exigence afin de pouvoir transmettre le dossier aux tribunaux du pouvoir judiciaire comme exigé par l'article 1385undecies du code judiciaire. Tout assujetti peut donc soumettre une contestation directement, immédiatement ou coup par coup, aux services de contrôle locaux, à la direction régionale, à l'administration centrale ou encore directement au ministre, sans être lié par un quelconque délai ou quelconques conditions de forme. Cette procédure peut également être mise en œuvre après la signification de la contrainte. Les décisions administratives qu'elles soient prises directement par le Ministre des Finances ou par les fonctionnaires qu'il a délégués à cette fin, n'ont pas de force exécutoire. Elles ne lient pas l'assujetti. Il en résulte que s'il n'est pas d'accord avec le point de vue de l'administration, il peut s'en remettre finalement au tribunal afin de vider la contestation. 3. LE CONTENTIEUX JUDICIAIRE

3.1. Généralités

Comme pour les impôts directs, la procédure judiciaire relève du droit commun, ce qui implique qu'elle est régie par les dispositions du C. Jud., tant en matière de la compétence et d'accès aux tribunaux que pour ce qui est des modalités de la procédure. (Voir plus haut)


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La contrainte, acte extrajudiciaire auquel l'administration a recours pour être utilisé par elle comme titre exécutoire pour le recouvrement des fonds revenant à l'Etat, a pour ainsi dire la même force exécutoire qu'un jugement par défaut. L'assujetti peut cependant en interrompre l'exécution en y faisant opposition, ce qui constitue l'acte introductif par lequel la contestation est portée devant le juge compétent. Pour toute la TVA due après le 1 janvier 1999, l'acte introductif peut-être une requête contradictoire au lieu d'une citation.

Les mentions ci-après doivent, à peine de nullité, figurer sur ladite requête contradictoire (art. 1034ter C. Jud.) : - le jour, le mois et l'année ; - le nom, le prénom, la profession, le domicile du requérant et, le cas échéant, sa

qualité et son immatriculation au registre de commerce ou de l'artisanat ; - l'objet et un exposé succinct des moyens de la demande ; - le juge saisi de la demande; - la signature du requérant ou de son avocat.

Les délais d'opposition, d'appel et de cassation, ainsi que l'opposition, l'appel et le pourvoi en cassation sont suspensifs de l'exécution de la décision judiciaire.

3.2. La consignation (art. 92 CTVA)

Dans le cadre de la procédure d'appel en TVA il faut néanmoins remarquer une condition de recevabilité supplémentaire : la consignation. En cas d'appel du jugement qui a rejeté l'action en justice introduite par l’assujetti peut, le receveur de la taxe sur la valeur ajoutée peut, eu égard aux données concrètes du dossier, en ce compris la situation financière du débiteur, notifier à celui-ci, par pli recommandé à la poste, une demande de consignation de tout ou partie des sommes dues. Le débiteur peut être autorisé à remplacer cette consignation par une sûreté réelle ou personnelle agréée par l'administration qui a la taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions. Les sommes réclamées doivent être consignées ou la sûreté constituée, dans les deux mois de la notification. A défaut de consignation des sommes ou vous de constitution de la sûreté dans le délai imparti, la juridiction saisie du recours doit, dans les trois mois à compter de l'expiration de ce délai, déclarer le recours irrecevable à moins que, sur requête motivée du débiteur dans les deux mois de la notification visée à l'alinéa 1er, elle ne conclue, dans la même période de trois mois, que la demande formée par le fonctionnaire chargé du recouvrement n'est pas fondée.


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4. QUELQUES ASPECTS DU RECOUVREMENT

4.1. Les intérêts de retard (art. 91 CTVA)

Un intérêt de 0,8 % par mois est exigible de plein droit si la taxe n'a pas été payée dans les délais prévus.

Cet intérêt est calculé mensuellement sur le total des taxes dues arrondi au multiple inférieur le plus proche de 10 EUR. Toute fraction de mois est comptée pour un mois entier.

L'intérêt d'un mois n'est réclamé que s'il atteint 2,50 EUR.

Lorsqu'il résulte de la procédure d'expertise pour fixer la valeur normale des biens et des services immobilier (article 59, § 2 CTVA), que la taxe a été acquittée sur une base insuffisante, un intérêt de 0,8 % par mois est exigible de plein droit à partir de l'acte introductif de cette procédure.

Le Roi peut adapter le taux des intérêts prévus lorsque les fluctuations du taux de l'intérêt pratiqué sur le marché financier le justifient.

4.2. Les intérêts moratoires (art. 91 CTVA)

Un intérêt moratoire de 0,8 % par mois est exigible de plein droit sur les sommes à restituer :

1° en vertu de l'article 76, § 1er, alinéa 1er, à compter de l'expiration du délai prévu par ce texte;

2° en vertu des dispositions de la huitième directive n° 79/1072/CEE, du 6 décembre 1979, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Modalités de remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée aux assujettis non établis à l'intérieur du pays, pour les demandes de restitution introduites à partir du 1er octobre 1997, à compter de l'expiration du délai de six mois prévu par l'article 7, point 4, de cette directive. Toutefois, lorsque l'Administration de la T.V.A., de l'enregistrement et des domaines demande des renseignements supplémentaires sur la base de l'article 6 de ladite directive, le cours de ce délai est suspendu pendant une période qui commence à courir à dater de la demande de renseignements adressée à l'assujetti et qui prend fin à la data à laquelle l'assujetti a satisfait à son obligation de fournir les renseignements nécessaires pour apprécier le bien-fondé de la demande de restitution.

Cet intérêt est calculé mensuellement sur le total des taxes à restituer arrondi au multiple inférieur le plus proche de 10 EUR. Toute fraction de mois est comptée pour un mois entier.


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L'intérêt d'un mois n'est dû que s'il atteint 2,50 EUR.

Les intérêts moratoires sur les sommes à recouvrer ou à restituer qui ne sont pas visées ci-haut sont dus au taux fixé en matière civile et selon les règles établies en la même matière.

Le Roi peut adapter le taux des intérêts prévus, lorsque les fluctuations du taux de l'intérêt pratiqué sur le marché financier le justifient.


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BIBLIOGRAPHIE

CLAES, A., DAUGINET, V., e.a. De hervorming van de fiscale procedure. Commentaar bij de Wetten van 15 en 23 maart 1999. PEETERS, B. (ed.), Maklu, Antwerpen, 1999, 362 p. DE JONCKHEERE, M., De Taxatieprocedure, Brugge, Die Keure, 2003, 119 p. DE TROYER, I., VANDENBERGHE, L., Handboek Fiscale procedure. Inkomstenbelastingen. Antwerpen, Intersentia, 2002, 198 p. HERVE, L., La nouvelle procédure fiscale issue de la réforme de 1999., Editions Kluwer, 2001, 315 p. MAERTENS, G., VERBIST, A., MATHIEU, G., VAN DE WOESTEYNE, I., De Fiscale procedure inzake directe belastingen aangevuld met jurisprudentie, Brugge, Die Keure, losbl., 2 dln., z.p. MAGREMANNE, J., MARLIERE, M., LAMBOT, D., DE CLIPPEL, B., Le contentieux de l'impôt sur les revenus, Brussel, Editions Kluwer, 2000, 786 p.


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ANNEXE : PRESENTATION POWERPOINT DU 28 FEVRIER 2004


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Séminaire de procédure fiscale 28 février 2004

Alain Claes Avocat-associé Lontings & Partners

Tax Litigation Department

I.E.C. – 2° année de stage

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PROCEDURE FISCALE

I. Impôts directs1. Etablissement de l’impôt2. Contestations 3. Recouvrement

II. Impôts indirects1. Etablissement de l’impôt2. Contestations 3. Recouvrement


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PROCEDURE FISCALE! Modification fondamentale en 1999:

« la réforme de la procédure fiscale »! Dispositions dans les codes fiscaux! Art. 1385decies – 1385undecies C. Jud.

(droit procédural fiscal général)

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I. IMPOTS DIRECTS1. Etablissement de l’impôt!Déclaration!Procédure d’imposition

– Avis de rectification– Imposition d’office

!Délais d’imposition– Délais ordinaires– Délais extraordinaires

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1. Etablissement de l’impôtLa déclaration (Art. 305 – 314 CIR)

! Délais personnes physiques / sociétés- Personnes physiques: délai mentionné sur le formulaire- Sociétés: délai mentionné sur le formulaire

• Minimum 1 mois après l’approbation des comptes par l’AG• Maximum 6 mois après la clôture de l’exercice comptable

! Conditions de validité: à temps et régulière! Sanctions

- Pas de déclaration, déclaration tardive, irrégulière ou incomplète

- Santions administratives, sanctions pénales et procédure de taxation d’office

! Présemption du caractère juste de la déclaration


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1. Etablissement de l’impôt

Procédure d’imposition

!Art. 346 – 352 CIR!Avis de rectification

- Déclaration régulière

!Taxation d’office- Déclaration irrégulière ou absence de

déclaration

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1. Etablissement de l’impôtProcédure d’imposition! Avis de rectification (art. 346 CIR

92)

- Par envoi recommandé- Obligation de motivation- Réponse du contribuable- Réaction de l’administration- Cotisation

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1. Etablissement de l’impôtProcédure d’imposition! Taxation d’office (art. 351 CIR 92)

Possible si

- Pas de déclaration ou déclaration tardive

- Pas de remédiation dans les délais aux défauts de formes

- Pas de dépôts dans les délais des livres, annexes,…

- Pas de réponse dans les délais à une demande de renseignements

- Pas de réponse dans les délais à un avis de rectification


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1. Etablissement de l’impôtProcédure d’imposition! Taxation d’office (art. 351 CIR 92)

(suite)

- Renversement de la charge de la preuve

- Notification : par recommandé- Délai de réponse- Réaction de l’administration

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Délais d’imposition! Délai d’imposition ordinaire (art.

353 CIR 92)

- Au plus tard 30/06/EI + 1- Minimum 6 mois à partir de la date

de réception de la déclaration par le service de taxation

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Délais d’imposition! Délais d’imposition extraordinaires

(art. 354 - 358 CIR 92)- Pendant 3 ans à partir 01/01/EI- Prolongation de 2 ans en cas de

fraude- Prolongation en cas de réclamation

(6 mois)


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Délais d’imposition!Délais d’imposition exceptionels

(art. 354 - 358 CIR 92) (suite)- Nouvelle cotisation suite à annulation- Cotisation subsidiaire- Délai d’imposition extraordinaire de

12 mois

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1. Etablissement de l’impôtDélais d’imposition! Exemple

- Régularisation spontanée en 2004:• revenus 2001-2004• En cas de fraude: aussi 1999-2000

- Fisc luxemburgeois renseigne en 2004: revenus 1998-2002 (2003-2004 délai normal)

- Consultation dossier pénal en 2004:• Intentement de l’action en 2001• Revenus 1995-1999• Revenus 2000: délai de fraude• Revenus 2001-2003: délai normal

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2. Contestations

a) Procédure de réclamationb) Dégrèvement d’officec) Procédure judiciaired) Cotisation subsidiaire


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2. Contestations

a) Procédure de réclamation! Art. 366 – 375 CIR 1992! Après Cour d’arbitrage et modification légale:

procédure de réclamation est de nature administrative (et donc pas judiciaire)

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2. Contestations a) Procédure de réclamationQui peut introduire une réclamation?! art. 366 CIR 1992: redevable de l’impôt ou

son conjoint (Redevable = la personne dont le nom est mentionné sur le rôle ou l’avertissement / conjoint = conjoint séparé de fait si impôt recouvré sur ses biens)

! Sociétés: administrateurs ou liquidateurs! Mandataire (comptable, conseiller fiscal,

avocat...)! Curateur! Héritiers

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2. Contestationsa) Procédure de réclamationComment introduire une réclamation?1. Contenu

• Motivé• Droit de prendre connaissance du dossier • Droit d’être entendu

2. Forme• Preuve de l’envoi: par recommandé - personnel• Ecrit et signé• A l’instance compétente: Directeur régional• Emploi des langues


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2. Contestations a) Procédure de réclamationDélai? (à partir EI 1999)! art. 371 CIR 1992: 3 mois à partir de la

date d’envoi de l’AER, notification de la cotisation ou enrôlement d’une autre manière que par rôle

! Exception pour époux séparé de fait (art. 393bis CIR 1992)

- 3 mois à partir du moment où l’époux a eu connaissance de la cotisation (mise en demeure avec copie AER)

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2. Contestations1. Procédure de réclamationDélai? (à partir EI 1999)! Echéance: samedi, dimanche ou jour férié

légal- premier jour ouvrable suivant

! Délai de déchéance! Exception au délai de 3 mois:

– Réclamation contre impôt établi sur des éléments contestés (art. 367 CIR)

– Surtaxes corrélatives (art. 373 CIR)– Arrêt Cour d’Arbitrage (6 mois)

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2. Contestations

1. Procédure de réclamationDélai? (EI 1998 et antérieurs)! Jusqu’au 30 avril de l’année suivant EI,

avec un minimum de 6 mois! EI 1998 et antérieurs, même si enrôlement

aujourd’hui– RMQ: dès que réclamation introduite, nouvelle

procédure judiciaire


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2. Contestations 1. Procédure de réclamationConséquences d’une réclamation:! Recouvrement limité: seule la partie

“incontestablement due” (art. 410 CIR 1992)

! Suspension intérêts de retard sur partie contestée si pas de décision dans les 6 mois

! Prolongation du délai d’imposition! Nouveau: suspension de la prescription

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2. Contestations 1. Procédure de réclamationTraitement de la réclamation:! Envoi d’un accusé de réception (début

délai de 6 mois)! Possibilité de réclamation complémentaire! Examen: directeur lui-même ou

fonctionnaire délégué! Mesures d’investigation! Droit d’être entendu et de prendre

connaissance du dossier

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2. Contestations

Décision directoriale! Délai 6 ou 9 mois! Motivée! Notification par envoi recommandé! Interdiction de compensation! Irrevocable à defaut d’action en justice


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2. Contestations2. Dégrèvement d’office

Trois cas (art. 376 CIR 1992)! Surtaxes résultant d’erreurs matérielles,

doubles impositions ou nouveaux faits ou éléments

! Excédents de précomptes ou versements anticipés

! Certaines réductions d’impôt (Art. 88, 131-135, 138, 139, 146-156 et 257 CIR 1992)

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1. Erreurs matérielles• Fautes de calcul ou de plume, ou autres fautes

graves sans erreur de droit à la base• Tant de la part du contribuable que de

l’administration• Jurisprudence: interprétation restrictive

2. Double imposition• Quand un même revenu est frappé de 2 impôts,

dont l’un exclut juridiquement l’autre• Les mêmes contribuables ou des contribuables

différentes• Jurisprudence: interprétation restrictive

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3. Nouveaux faits ou éléments• Surtaxes apparaissant de nouveaux faits ou

éléments décisifs dont la production tardive par le contribubale est légalement justifiée

• Plus large que la force majeure• Nouveau moyen de droit ou modification de

la jurisprudence (art. 376, §2 CIR)• Jurisprudence: interprétation restrictive


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2. Contestations2. Dégrèvement d’officeConditions• Constatation ou notification des surtaxes

dans les 3 ans à partir du 1 janvier de l’année d’établissement de l’impôt

• Double imposition: 3 ans à partir du 1 janvier de l’année d’établissement de l’impôt dont découle la double imposition

• Pas déjà fait l’objet d’une réclamation au fond

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2. Contestations2. Dégrèvement d’officeConditions! Personnes qui l’introduisent

– Contribuable ou conjoint (sur les biens duquel l’impôt est recouvré)

– Versements anticipés et précomptes: bénéficiaire des revenus

! Instance compétente: directeur régional

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2. Contestations 2. Dégrèvement d’officeDifférence avec réclamation:! Avantage dégrèvement d’office: pas d’extension du

délai d’imposition, ou d’application de certaines mesures d’investigation dont l’administration dispose pendant l’examen d’une réclamation

! Administration: toute requête introduite pendant le délai de réclamation est considérée comme une réclamation=> critique


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2. Contestations 3. Procédure judiciaireRemarque préalable:Réforme de la procédure fiscale:• Toutes les affaires pendantes devant cours

d’appel au 6 avril 1999 suivent l’ancienne procédure

• En ce compris la procédure en cassation• Toutes les nouvelles décisions (quel que soit

EI) suivent la nouvelle procédure

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2. Contestations 3. Procédure judiciaireTribunal compétent:! Toujours chambres fiscales du Tribunal de Première

Instance (donc plus jamais Juge de Paix)! Région flamande: Anvers, Hasselt, Gand, Bruges et

Louvain (provinces)! Région wallonne: Liège, Arlon, Mons, Namur et

Nivelles (provinces)! Région bruxelloise: Bruxelles! Langue allemande: Eupen! Lieu où l’impôt doit être recouvré ou lieu où le

foncionnaire a pris la décision

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2. Contestations3. Procédure judiciaireDélai:• RMQ: d’abord procédure de réclamation

administrative• 3 mois après notification décision• 6 mois après réception de la réclamation

en l’absence de décision• 9 mois en cas de taxation d’office


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2. Contestations3. Procédure judiciaireForme:! Requête contradictoire! Mentions! Motivation! Annexes: décision directoriale + accusé de

réception! Nombre d’exemplaires (autant qu’il y a de parties)! Mode de dépôt: dépôt au greffe, peut aussi par

lettre recommandée

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2. Contestations 3. Procédure judiciaireProcedure devant le tribunal:! Disparition limites “nouveaux griefs” et “nouvelles

pièces” (bien encore limitation sur base C. Jud.)! Art. 385 CIR 1992 remplacé par 751 C. Jud.! Transmission des pièces et échange de conclusions! Toutes les manières pour mettre l’affaire en état

sont d’application: art 747, 750, 751, 803 ... C. Jud.! Juge peut également d’office soulever des moyens! Exepert-comptable, compatble professionnel et

réviseur d’entreprise peuvent être entendus! Représentation de l’Etat belge: fonctionnaire

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2. Contestations3. Procédure judiciairePoints importants:Compétence du tribunal plus étendue:! Toutes les questions concernant

“l’application d’une loi d’impôt”! Remise d’intérêts! Pas d’autorisation d’extension du délai de

déclaration! Pas d’autorisation de délais de paiement! etc ...


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2. Contestations3. Procédure judiciaireIntermezzo: procédures préjudiciellesTant pour Tribunal, Cour d’appel et Cour de Cassation

! Procédure préjudicielle Cour d’arbitrage (compétence et contrôle constitutionnel limité)

! Procédure préjudicielle Cour de Justice (libre circulation des biesn, des capitaux, liberté d’établissement...)

! Obligation des collèges juridictionnels supérieurs

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2. Contestations3. Procédure judiciaireAppel:! Exception: tous les jugements sont

susceptibles d’appel! Délai: un mois à partir de la signification

du jugement! Requête (et par la suite conclusions,…)! Mentions et forme: voir C. Jud.

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2. Contestations3. Procédure judiciairePourvoi en cassation:! RMQ: pour les affaires fiscales, pouvoi en cassation

a aussi un effet suspensif! Uniquement questions de droit! Requête mentionnant les moyens! Pas nécessairement avocat près la Cour de

cassation! Dépôt au greffe de la Cour de cassation (pour

nouvelles affaires)! Délai: 3 mois à partir notification arrêt cour d’appel! Après cassation, renvoi à un autre tribunal / cour

d’appel


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2. Contestations 4. Cotisation subsidiaire! Avant (EI 1998 et antérieur):

- Après annulation, administration pouvait établir nouvelle cotisation dans les 6 mois

- Puis de nouveau procédure normale: réclamation,...

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2. Contestations 4. Cotisation subsidiaire! Nouvelle procédure (EI 1999 e.s.)

- Décision directoriale- Administration doit proposer une cotisation au

tribunal prononçant l’annulation (requête signifiée au contribuable ou citation à assimilé)

- Plus de procédure administrative. Bien appel et cassation

- Cotisation seulement recouvrable après décision judiciaire définitive

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3. Recouvrement

a) Délais de paiement des impôts et précomptes

b) Intérêts de retardc) Intérêts moratoires


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3. Recouvrementa) Délais de paiement

! PM et PProf : 15 jours (principe)! Impôts directs et PImm : deux mois

après envoi AER – Droits du Trésor en péril

! PM-PProf : enrôlement

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3. Recouvrementb) Intérêts de retard!Art 414-417 CIR 92!Tarif :

– depuis 01/01/99 intérêt légal (7 %/ans – mais calculé par moins)

– avant 01/01/99 0,8%/mois!Dûs après expiration du délai de

paiement légal !Exception : art. 415 CIR 92

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3. Recouvrementb) Intérêts de retard!Base :

– Somme due arrondie au multiple de 10 € inférieur

!Exception : – Pas d’intérêt de retard si moins de 5 €

/mois


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3. Recouvrement

b) Intérêts de retard!Calcul (EI 1998 en antérieurs) :

– Mois du paiement légal non compté– Mois du paiement = mois complet– Exception. PP : ½ mois ou 1/6 mois

!Réclamation : suspension– Pas de décision après 18 mois

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3. Recouvrement

b) Intérêts de retard!Calcul (EI 99 et suivants)

– 1er jour du mois suivant mois légal de paiement

– 1er jour du mois suivant le paiement antérieur => si montant compensé sur somme principale

– Dernier jour du mois du paiement

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3. Recouvrement b) Intérêts de retard!Réclamation : suspension

– Pas de décision après 6 mois – Début : 1er jour du mois suivant

l’expiration du délai de 6 mois– Fin de la suspension :

• Introduction d’un action Tribunal 1er Instance

• Décision directoriale


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3. Recouvrementb) Intérêts de retard! Plus-values imposées de manière étalée (art.

416 CIR 92) : à partir 1 janvier de EI pour lequel l’exonération est accordée

! Exonération directeur (art. 417 CIR 92) : seulement cas exceptionnels

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3. Recouvrementc) Intérêts moratoires!Art. 418-419 CIR92!Tarif :

– Depuis 01/01/99 : intérêt légal (7 % /ans- mais calculé par mois)

– Avant 01/01/99 : 0,8 % /mois

!Exception : pas d’intérêts moratoires si inférieur à 5 €/mois

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3. Recouvrementc) Intérêts moratoires!Calcul : EI 98 et antérieurs

– Remboursement d’IMPOTS– Montant du remboursement arrondi au

millier inférieur – Mois d’envoi de l’avis = mois complet– Mois de remboursement pas compté


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3. Recouvrementc) Intérêts moratoires!EI 98 et antérieurs : pas d’intérêts

moratoires pour : – Remboursement PProf au débiteur – Excédent de précomptes et versements

anticipés à l’avantage du contribuable– Dégrèvement d’office MAIS

jurisprudence Cour d’Arbitrage

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3. Recouvrementc) Intérêts moratoires!Calcul EI 99 et suivants: !Remboursement de :

– Précomptes – Versements anticipés – Intérêts de retard – Majoration d’impôt

– Amendes administratives

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3. Recouvrementc) Intérêts moratoires! EI 99 et suivants : pas d’intérêts moratoires

pour : – Remise ou diminution d’amende ou majoration

par mesure de grâce– Excédent PProf, PM, VA dans les 2 mois après

expiration du délai d’imposition = jusque 31/08/année suivant EI

– PM ou PProf au débiteur – Dégrèvement d’office des VA non encore

compensés avec l’impôt dû


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II. IMPOTS INDIRECTS1. Etablissement de l’impôt

a) Déclarationb) Procedure d’impositionc) Délai de prescriptiond) Taxation d’office

2. Contestationsa) Procédure de réclamation TVA ?b) Procédure judiciaire TVA

3. Recouvrement

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1. Etablissement de l’impôta) La déclaration! Déclaration lors du commencement, du

changement et de la cessation de leur activité! Déclaration des montants des opérations visées

par le code TVA - Par mois- Par trimestre- Sanctions

! Le listing annuel! Relevé trimisteriel des opérations

intracommunautaires! Déclaration spécifique pour les nouveaux

immeubles

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b) Procédure d’imposition

! Payment spontané! Relevé de régularisation! Le projet de procés-verbal ou le procés-

verbal! Taxation d’office! La contrainte


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b) Délais d’imposition! Délai d’imposition ordinaire

- Délai de recouvrement• La troisième année civil qui suit

- Délai de l’action en restitution• La troisième année civil qui suit• Différence avec demande de restitution

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b) Délais d’imposition! Délais d’imposition extraordinaires

! Prolongation de 2 ans en cas de fraude

! Notification préalable

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c) Délais d’imposition! Délais d’imposition exceptionels

- Délai prolongé jusqu’à sept ans- Délai de deux ans dans le cadre de

l’expertise pour fixer la valeur normale


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2. Contestationsa) Procédure de réclamation TVA! Art. 84 Code TVA! Pas de procédure de réclamation

réglementée (pas d’obligation)! Informelle! Directeur régional ou administration

central

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2. Contestationsb) Procédure judiciaire TVACode judiciaire:! Procédure en oppositiont (contrainte) ou procédure

en restitution (paiement ou retenue)! Requête ou citation (1 janvier 1999)! Annexe: contrainte?! Tribunal compétent: receveur ou contrôleur

principal! Territorial: voir ID! Délai:

– Contrainte: tant que l’exécution n’est pas terminée– Restitution: délai de prescription

! Procédure: voir ID

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2. Contestations2. Procédure judiciaire TVAAppel:! Exception: tous les jugements sont

suceptibles d’appel! Délai: un mois à partir de la signification

du jugement! Requête (et par la suite conclusions,…)! Mentions et forme: voir C. Jud.! Consignation (2 mois)


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3. Recouvrementa) Intérêts de retard!Tarif :

– 0,8%/mois!Dûs après expiration du délai de

paiement légal ! Exception : pas d’intérêts de retards si

inférieur à 2,5 €/mois

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3. Recouvrementb) Intérêts moratoires! Tarif :

– 0,8 % /mois! Exception : pas d’intérêts moratoires si

inférieur à 2,5 €/mois

Documents

IEC - stage 2° année - 28 février 2004 · Le contribuable avait un délai d'un mois pour réagir à cette proposition. Vu les problèmes engendrés en 1995, cette procédure ne