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MEMOIRE DE FIN D’ETUDES EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLOME
MASTER II
PARCOURS : COMPTABILITE, AUDIT ET CONTROLE
Présenté par
RANAIVOARISOA Norotiana Dolicia
Sous la direction de :
Encadreur professionnel Encadreur pédagogique
Docteur RAZANANIRINA Bruno Madame RANDRIAMBELOMANANA
Expert-comptable et financier, gérant RABEMIAFARA Rivoharisoa
du cabinet BDO Madagascar Expert-comptable et financier, enseignant
au sein du département Gestion
Année universitaire : 2013/2014
Session : 06 février 2015
DEPARTEMENT GESTION
FACULTE DE DROIT, D’ECONOMIE, DE GESTION ET
DE SOCIOLOGIE
IMPACTS DES EVENEMENTS POSTERIEURS
A LA
CLOTURE DE L’EXERCICE SUR LES TRAVAUX D’AUDIT
MEMOIRE DE FIN D’ETUDES EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLOME
MASTER II
PARCOURS : COMPTABILITE, AUDIT ET CONTROLE
Présenté par
RANAIVOARISOA Norotiana Dolicia
Sous la direction de :
Encadreur professionnel Encadreur pédagogique
Docteur RAZANANIRINA Bruno Madame RANDRIAMBELOMANANA
Expert-comptable et financier, gérant RABEMIAFARA Rivoharisoa
du cabinet BDO Madagascar Expert-comptable et financier, enseignant
au sein du département Gestion
Année universitaire : 2013/2014
Session : 06 février 2015
FACULTE DE DROIT, D’ECONOMIE, DE GESTION ET
DE SOCIOLOGIE
DEPARTEMENT GESTION
IMPACTS DES EVENEMENTS POSTERIEURS
A LA
CLOTURE DE L’EXERCICE SUR LES TRAVAUX D’AUDIT
I
REMERCIEMENTS
Nous tenons tout d’abord à rendre grâce au SEIGNEUR tout Puissant pour sa
bénédiction et pour le courage et la force qu’IL nous a accordé tout au long de la réalisation
du présent mémoire.
Ensuite, nous tenons à exprimer nos sincères et vifs remerciements à:
Monsieur, RAMANOELINA Panja, Professeur titulaire, Président de l’Université
d’Antananarivo.
Monsieur RAKOTO David, Maître de conférences, Doyen de la Faculté de Droit,
d’Économie, de Gestion et de Sociologie.
Monsieur ANDRIAMASIMANANA Origène Olivier, Maître de conférences, Chef de
Département de la filière Gestion.
Madame ANDRIANALY Saholiharimanana, Professeur, Directeur du Centre d’Étude
et de Recherche en Gestion.
Nous tenons également à exprimer nos sincères et vifs remerciements, notre profonde
gratitude et reconnaissance à :
Madame, RANDRIAMBELOMANANA RABEMIAFARA Rivoharisoa Expert-
comptable et financier, Enseignant au sein du Département Gestion, notre « Encadreur
Pédagogique », pour son soutien et de la confiance qu’elle nous a accordée.
Au Docteur RAZANANIRINA Bruno, Expert-comptable et financier, gérant du
cabinet BDO Madagascar, qui malgré ses charges multiples, nous a appuyé et nous a
bien supervisé pour la réalisation de ce mémoire et sa confiance qu’il nous a accordée.
Qu’il accepte notre considération.
A tout le personnel du cabinet BDO Madagascar qui nous ont très bien accueillis et
aidés lors de notre passage, et pour leur précieuse collaboration.
Tout le corps enseignant du département Gestion sans exception.
Ma famille et mes amis pour leur soutien continu et sans faille
Enfin, je remercie profondément tous ceux qui ont contribués de près ou de loin à la
réalisation de ce mémoire
Vous aviez été d’un grand appui à mon égard, que Dieu vous bénisse !
II
AVANT PROPOS
La formation pour l’obtention du Diplôme MASTER II en Comptabilité, Audit et
Contrôle est proposée par le Département Gestion de la Faculté DEGS de l’Université
d’Antananarivo. L’obtention du diplôme est conditionnée par la réussite aux examens
théoriques passés à la fin de la formation et par la présentation d’un mémoire de fin d’études.
Pour ce faire, chaque étudiant se doit, parallèlement à la formation, d’occuper un
emploi ou d’effectuer un stage lui permettant d’acquérir des expériences professionnelles, de
mettre en pratique les acquis durant la formation et de rédiger puis soutenir un mémoire.
Nous avons effectué un stage de neuf (9) mois au sein du Cabinet BDO Madagascar,
stage à l’issu duquel résulte notre mémoire. Ce stage nous a aussi permis d’appliquer les
notions théoriques de gestion et plus particulièrement d’audit et de contrôle acquises au cours
de la formation et tout au long de notre parcours universitaire.
Cet ouvrage a été élaboré sur la base de plusieurs documentations et de recherches. Il
n’est pas un guide référentiel mais plutôt, un modeste recherche tentant d’éclaircir l’impact de
la survenance des évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice et d’apporter un
plus au niveau de la profession. C’est pourquoi nous portons un grand intérêt aux remarques
et observations provenant, d’une part des enseignants membres du jury et d’autre part des
collaborateurs professionnels dans le milieu de la profession de l’audit.
III
RESUME
La crise économique a beaucoup d’impact sur les sociétés locales surtout pour les
zones franches. Presque toutes les sociétés sont en difficultés pour cause des évènements
survenus ultérieurement à la date de clôture de l’exercice N. En effet, comme l’auditeur a
pour rôle de prendre en charge des dossiers de certification des comptes (audits légaux).les
sociétés ont besoin du service de l’auditeur pour comprendre son organisation, les procédures
en vigueur et détecter les risques pouvant peser sur ses états financiers. Pour cela l’auditeur
devrait effectuer les procédures d’audit pour identifier les événements postérieurs à la date de
clôture qui requièrent un ajustement des états financiers ou une information à fournir.
L’auditeur doit prendre en compte l’effet des évènements postérieurs sur les états financiers et
leur incidence sur son rapport.
L’auditeur doit mettre en œuvre des procédures visant à recueillir des éléments probants
suffisants et appropriés justifiant que tous les évènements survenus jusqu’à la date de son
rapport qui peuvent nécessiter l’ajustement des états financiers ou une information à fournir
dans les états financiers, ont été identifiés.
Dans le cadre du contrôle des comptes en vue de leur certification, le commissaire aux
comptes applique les dispositions de la norme d’audit ISA 560– Événements postérieurs à la
clôture de l’exercice et de la norme comptable IAS 10.
Mots clés : Clôture de l’exercice, audit, rapport de l’auditeur.
ABSTRACT
The economic crisis has much impact on local societies especially in the free zones.
Almost all companies are in trouble because of the events that occurred subsequent to the
closing date for year N. Indeed, as the auditor 's role is to support the account certification
records ( legal audits) .the companies need the auditor's service to understand its organization,
procedures and detect risks that could weigh on its financial condition. For this, the auditor
should perform audit procedures to identify events occurring after the balance sheet date that
require adjustment of the financial statements or disclosures. The auditor should consider the
effect of subsequent events on the financial statements and their impact on his report.
IV
It must implement procedures to obtain sufficient appropriate audit evidence that all events
occurring up to the date of the report that may require adjustment of the financial statements
or disclosure in the financial statements have identified.
As part of the audit for certification, the auditor applies the provisions of the International
Standard on Auditing (ISA) 560-subsequent events and of the International Standard
Accounting (IAS) 10-Events after the reporting period.
Keywords: Subsequent Events, auditor, report of the auditor.
V
SOMMAIRE
REMERCIEMENT……………………………………………………………………..……I
AVANT PROPOS………………………………………………………………………..…..II
RESUME………………………………………………………………………………...III-IV
SOMMAIRE…………………………………………………………………………...…V-VI
LITE DES ABREVIATIONS………………………………………………………….….VII
LISTE DES TABLEAUX………………………..……… …………………..………VIII
LISTE DES FIGURES IX
INTRODUCTION………………………………………………………………………..…...1
PARTIE I : CADRE THEORIQUE D’EVENEMENTS POSTERIEURS A LA
CLOTURE………………………………………………………………………….………....5
Chapitre 1 : Notion des évènements postérieurs...………………………………………….6
Section1 : Définition…………………………………………………………………………...6
Section 2 : Date et périodes à considérer………………………………………………………8
Section3 : Traitement comptable d’évènement postérieur à la clôture………………………...9
Section4 : Information ou communication dans le rapport de gestion...……………………..12
Chapitre 2 : Diligences de l’auditeur……………………………………………….………16
Section1 : Mise en œuvre des procédures d’audit…………………………………………….16
Section 2 : Mission de l’auditeur……………………………………………………………..20
Chapitre 3 : Méthodologie de l’audit………………………………………………………31
Section1 : Vérification par l’auditeur…………………………………………………………31
Section 2 : Le seuil de signification…………………………………………………………..39
Section 3 : Les différentes techniques élémentaires………………………………………….42
PARTIE II : ETUDE DE CAS…………………………………………………………..…45
Chapitre 4 : Présentation du cadre d’analyse…………………………………………..…46
Section 1 : l’ORIENTALE SA……………………………………………………………….46
VI
Section 2 : La société FRANCHE TEXTILE……………………………………………….. 49
Chapitre 5 : Les résultats attendus…………………………………………………………51
Section1 : Cas de l’ORIENTALE SA………………………………………………………...51
Section 2 : Cas de la société FRANCHE TEXTILE…………………………………………59
Section 3 : Synthèse sur la vérification des comptes…………………………………………65
Chapitre 6 : Proposition d’amélioration et recommandation………………………….…68
Section 1 : Recommandation…………………………………………………………………68
Section 2 : proposition de programme de travail……………………………………………..71
CONCLUSION GENERALE………………………………………………………… …...75
BIBLIOGRAPHIE………………………………………………………………………… IX
LISTE DES ANNEXES…………………………………………………………………. ...XI
TABLE DES MATIERES……………………………………………………………… XXII
VII
LISTE DES ABREVIATIONS
AC Autorité Compétente
ACS Agent de Contrôle Sanitaire
CAC Commissaire aux Comptes
CGI Code Général des Impôts
CNaPS Caisse Nationale de Prévoyance Sociale
CNCC Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes
IAS International Accounting Standards
IFAC International Federation of Accountants
IFRS International Financial Reporting Standard
IO Inspecteurs Officiels
ISA International Standard on Auditing
OEC Ordre des Experts Comptable
PIE Poste d’Inspection d’Exportation
PCG Plan Comptable Général
SA Société Anonyme
SARL Société à Responsabilité Limitée
UE Union Européenne
VIII
LISTE DES TABLEAUX
Tableau 1: Consequences des évènements survenus avant la date d’arrêté des comptes…....21
Tableau 2: Consequences des évènements survenus après la date d’arrêté des comptes mais
avant la date de signature de rapport……………………………………………………...23
Tableau 3: Consequences des évènements survenus selon la connaissance par l’auditeur….26
Tableau 4: Taux de détermination du seuil de signification…………………………………40
Tableau 5: Détermination du seuil de signification pour l’ORIENTALE SA…………….....51
Tableau 6: Calcul de total des stocks………………………………………………………...54
Tableau 7: Liste des litiges avec les fournisseurs………………………………………........54
Tableau 8: Détermination du seuil de signification pour la société FRANCHE TEXTILE…60
Tableau 9: Un exemple de litige avec un fournisseur….........................................................60
Tableau 10: Ecart entre le stock du 31 décembre 2012 et du 01 janvier 2013………………62
Tableau 11: Pour l’ORIENTALE SA……………………………………………………….66
IX
LISTE DES FIGURES
Figure 1: Schéma récapitulatif des dates et periode……….…………………………….……9
Figure 2: Schéma du traitement comptable et information pour les évènements postérieures
avant la date d’arrêté des comptes………………………………………………………..13
Figure 3: Schema du traitement comptable et information de l’évènement postérieur à la
clôture après la date d’arrêté des comptes………………………………………………...14
Figure 4: Procédures d’audit et incidence……………………………………...………….....20
Figure 5: Les différentes phases de mission de l’auditeur………………………………...…20
Figure 6: Traitements des évènements survenus avant la date d’arrêté des comptes……......22
Figure 7: Traitements des évènements survenus entre la date d’arrêté des comptes et la date
de signature de rapport……………………………………………………………...…….24
Figure 8: Traitement des évènements survenus après la date d’errêté des comptes et identifies
avant la date de signature de rapport……………………………………………………...25
Figure 9: Traitement des évènemnts postérieurs survenus avant la date d’arrêté des comptes
connus après la date de signature de rapport……………………………………………...28
Figure 10: Traitement Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes connus après
la date de signature de rapport……………………………………………………………29
Figure 11: Répartition des actions de l’ORIENTALE SA…………………………………. .47
Figure 12: Répartition des parts sociales de la société FRANCHE TEXTILE……………....50
1
INTRODUCTION
Actuellement, Madagascar se situe dans un contexte de crise dans plusieurs domaines
tels que politique, économique, social et financier. Ce phénomène constitue, d’une part, un
avertissement pour les sociétés locales, et d’autre part, une occasion d’études et de réflexion
sur l’audit de ces sociétés. Cette situation, nous a poussés à mener une étude axée sur l’audit
externe surtout au niveau des évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice.
Mais pour aborder cette étude, diverses questions méritent d’être répondues comme :
- Quelle est la portée de l’audit au sein d’une société ?
- Est-ce que les informations contribuent vraiment à la bonne gestion, à la performance
et à l’atteinte des objectifs de la société?
Mais avant d’approfondir notre recherche, voyons d’abord ce qu’est l’audit signifie.
Tout d’abord il s’agit d’un examen professionnel qui consiste en une expertise par une
personne compétent et impartial aboutissant à un jugement sur les états financiers, le contrôle
interne, l'organisation, la procédure, ou une opération quelconque d'une entité1.
En effet, l'audit constitue un outil d'amélioration continue, car il permet de faire le
point sur l'existant afin d'en dégager les points faibles et/ou non conformes (suivant les
référentiels d'audit). Ce constat, nécessairement formalisé sous forme de rapport écrit permet
de mener par la suite les actions adéquates dans le but de corriger les écarts et
dysfonctionnements constatés. Ainsi, il s'attache notamment à détecter les anomalies et les
risques associés dans les organismes et secteurs d'activité qu'il examine.
Notre étude se base sur l’audit externe comptable et financier à savoir l'examen de la
validité, conformité et sincérité des divers états financiers et rapports publics de gestion émis
par une entité. Il s'agit de l'audit légal ou commissariat aux comptes. Il existe d'autres types
d'audit spécialisés dans les contextes où il existe des normes et une réglementation forte.
L’audit externe2 est donc le mécanisme de gouvernance, qui a pour principal objectif
de garantir la fiabilité des données comptables diffusées. Il contribue par la même à atténuer
l’asymétrie d’information sous-tendant la relation entre les gestionnaires et les actionnaires ou
les tiers contractants. En garantissant l’image fidèle des informations financières
1 Lionel Collins et Gérard Valin : Audit et contrôle interne, 4ème éditions de 1974 à 1992
2 Gérard Valin et alii : Controlor et Auditor, Dunod, 2006
2
communiquées, l’audit semble constituer un facteur clé permettant aux différents partenaires
de prendre leurs décisions propres. Etant donné son importance pour la prise de décision, les
différents utilisateurs des états financiers ont besoin d’être sécurisés quant à la qualité de cet
audit.
Les recherches, qui s’intéressent au rôle joué par l’audit externe dans l’amélioration de
la qualité des informations financières publiées, sont généralement indirectes et visent
seulement des cas extrêmes de fraude et de gestion de résultats.
Il existe plusieurs sociétés qui sont en difficultés pour cause d’être victime des
évènements qui se passent postérieurement à la date de clôture. Mais pour poursuivre ses
activités, les sociétés doivent établir des comptes annuels respectant certains principes. La
clôture des comptes est l'occasion de faire le point sur les questions comptables, les
divergences fiscales, les informations à fournir et les contrôles de l'auditeur relatifs aux
événements post-clôture. Il faut ainsi tenir compte des risques et des pertes intervenus au
cours de l'exercice ou d'un exercice antérieur, même s'ils sont connus entre la date de la
clôture de l'exercice et celle de l'établissement des comptes c’est pourquoi il est nécessaire de
connaitre les évènements postérieurs qui surviennent entre ces dates. Ces événements sont
importants car ils sont susceptibles d'entraîner des risques ou des pertes.
Ces évènements postérieurs sont régies par la norme d’audit internationale l’ISA 560 :
Evènements postérieurs à la clôture et la norme comptable internationale l’IAS 10 :
Evènements postérieurs à la clôture ainsi du plan comptable générale 2005.
En vertu du principe d'indépendance des exercices, les comptes annuels doivent être
ajustés (modifications des comptes ou informations dans l'annexe), lorsque les événements
sont rattachables à l'exercice clos, notamment lorsqu'il existe un lien de causalité direct et
prépondérant entre l'événement et une situation antérieure et en vertu du principe de prudence,
ces ajustements doivent être limités aux événements ayant des conséquences défavorables
(risques ou pertes).
Ces évènements peuvent être aussi connus à partir des données sur la valeur probable
de réalisation de stocks dépréciés ; de faits ou d'informations obtenues sur des sociétés
(politique, stratégie, rentabilité...) conduisant à une évaluation modifiée des titres
correspondants ; de faits ou d'informations sur l'existence ou le montant d'un risque (perte
client, litige...); de retours de produits vendus livrés avant la clôture ; d'un jugement intervenu
; de hausses intervenues sur certains approvisionnements modifiant le résultat prévisionnel de
contrats pluri-exercices ; d'une notification de redressement après contrôle fiscal ; d'une
3
parution d'une réglementation nouvelle rendant invendables (ou dépréciant) certains stocks ;
de projets de licenciement, de fermetures d'établissements, de restructuration décidés avant la
clôture (avec commencement d'exécution, ou préparation, ou information externe avant la
clôture, rendant quasi-irréversible le processus), et qui se confirment après la clôture.
L'application du principe de prudence, principalement, ainsi que la recherche d'une
image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat à la date de clôture,
conduisent comme le précise la norme comptable IAS. 10 relatives à l’évènement postérieur à
la date de clôture de l’exercice, à prendre en considération des informations apportées par des
événements qui se produisent après la date de clôture.
Des conditions sont à prendre en compte pour ces évènements, c’est-à-dire que la
situation doit être arrêtée et le résultat calculé à la date de clôture de l'exercice. Les
"événements postérieurs" ne peuvent donc jouer un rôle que s'ils sont révélateurs d'éléments
existant déjà à la date de clôture, mais non encore connus à cette date.
À la lumière de ce qui précède, il faut répondre à la problématique suivante : « Si ces
évènements postérieurs à la date de clôture surviennent, quelles pourraient être leurs
impacts sur les travaux d’audit. ».
Pour mieux cerner le sujet, il est nécessaire de définir ce qu’est un événement postérieur à
la date de clôture de l’exercice et par la suite les mesures à adopter face à ces évènements
ainsi que leurs incidences sur le rapport de l’auditeur.
Notre objectif consiste alors à étudier et à mettre en œuvre les procédures d'audit que les
auditeurs mettent pour identifier les événements postérieurs; ainsi que les incidences de ces
événements postérieurs identifiés sur son rapport ou sur l'information des organes compétents.
Comme résultat attendu nous visons :
- D’apercevoir un aspect de l’impact réel de l’analyse de l’environnement de
l’entreprise dans l’identification et l’évaluation des risques par l’auditeur ;
- Procéder aux modifications qui leur paraissent devoir être apportées aux comptes qui
devant être arrêtés ou aux autres documents comptables, en faisant toutes observations
utiles sur les méthodes d'évaluation utilisées pour leur établissement ;
- Découvrir les irrégularités et les inexactitudes;
- Apercevoir un aspect de l’impact sur la situation économique et financière de l'entité.
4
- Mettre en place des conclusions auxquelles conduisent les observations et
rectifications sur les résultats de la période comparés à ceux de la période précédente.
En pratique, nous devons reconnaître que souvent les causes de non fiabilité des
informations financières ou comptables, de la stagnation et de la faillite survenant dans les
sociétés sont fonctions de l'inexistence, d'inefficacité des dispositifs ou des survenances des
évènements postérieurs qui ont un lien direct et prépondérant. Ces dispositifs permettent
d'évaluer les processus du management des risques et de contrôle et du pilotage de
l'entreprise.
La problématique posée précédemment nous amène à faire l’analyse des situations de
deux sociétés.
Le sujet a été conçu dans le but de mettre en évidence la vérification des états
financiers, c’est dans ce cadre qu’une étude de cas relative à l’audit a été effectuée auprès de
la société ORIENTALE SA et de la société FRANCHE TEXTILE. Ces dernières sont
spécialisées dans l’aquaculture et dans le textile. Ce sont des entreprises franches. Ces choix
se justifient du fait que les entreprises situées à Madagascar sont victimes de la crise politique
et économique, sociale et financière qui les en entrainées d’être en difficultés.
Pour mener à bien ce mémoire, dans un premier temps, nous avons approfondi les
théories acquises ainsi que les travaux dirigés durant le cursus universitaire. Puis, nous avons
effectués une étude exploratoire au sein du cabinet d’expertise comptable BDO Madagascar.
Ensuite nous avons consulté des sites web qui ont constitué une source complémentaire
d’information et enfin nous avons effectués des recherches personnelles.
Le développement de ce thème s'articule autour de deux (02) parties.
La première partie sera consacrée au concept théorique de l’évènement postérieur à la
date de clôture de l’exercice qui exposera la notion de l’évènement postérieure, la procédure
que l’auditeur met en œuvre pour identifier les évènements postérieurs ainsi la vérification de
l’auditeur. Dans la deuxième partie, nous allons entamer dans la pratique par une étude de cas
et les résultats des hypothèses y afférent, ensuite nous avons proposés des améliorations ainsi
que des recommandations et enfin une conclusion générale.
5
PARTIE I : CADRE THEORIQUE D’EVENEMENTS
POSTERIEURS A LA CLOTURE
Des évènements de natures diverses peuvent survenir entre la date de clôture et la date
d’approbation des comptes. Certains peuvent avoir des conséquences significatives sur la
situation financière de l’entité. Les notions de sincérité et d’image fidèle imposent de tenir en
compte de tels évènements jusqu’à la date d’approbation des comptes.
Cette première partie aura pour objectif de nous familiariser avec les termes utilisés,
de bien délimiter notre sujet et de mettre en évidence la place du commissaire aux comptes
par rapport à l’audit des évènements postérieurs à la date de clôture.
En ce sens, le premier chapitre traitera de la vue d’ensemble concernant la notion
d’évènements postérieurs à la clôture, le second chapitre présentera ensuite les procédures
d’audit à mettre en œuvre pour identifier les évènements postérieurs et les incidences des
évènements postérieurs identifiés par l’auditeur sur son rapport ou sur l’information des
organes compétents. Et enfin, le troisième chapitre abordera la vérification de l’auditeur.
6
Chapitre I : Notion d’évènements postérieurs à la
clôture
Nous allons présenter dans ce chapitre le concept d’évènements postérieurs à savoir,
sa définition, ses objectifs ainsi que le période à considérer. Nous allons y retrouver aussi le
traitement comptable et les informations ou communication à l’organe appelé à statuer les
comptes.
Section 1 : Définition
Les évènements postérieurs sont les évènements qui interviennent après la clôture des
comptes et avant l’autorisation de publication. Il est pertinent de comprendre les dates :
La date de clôture de l’exercice
La date d’approbation des comptes
Nous allons définir les évènements postérieurs selon les principes, les règlements ainsi que
les normes qui les régies.
« Les événements postérieurs à la clôture sont les événements susceptibles, entre la date
de clôture et la date d'établissement des comptes, d'avoir un impact sur la situation
économique et financière de l'entreprise, ainsi d'entraîner des risques ou des pertes, intervenus
au cours de l'exercice, mais qui ne sont connus qu'entre la date de clôture de cet exercice et
celle de l'établissement des comptes annuels3 ». Ces événements postérieurs sont liés à des
situations existant à la date de la clôture, et ceux qui ne le sont pas. Son objectif est de définir
des procédures et des principes fondamentaux et de préciser leurs modalités d'application
concernant la responsabilité de l'auditeur sur les événements postérieurs à la date de clôture
ainsi de viser à la fois les événements qui se produisent entre la date des états financiers et
celle à laquelle l'auditeur date son rapport, et les faits découverts après la date du rapport.
Selon la norme IAS 10 : « Evènements postérieurs à la date de clôture », cette norme
indique que: « Les événements postérieurs à la période de reporting sont les événements,
3 Francis LEFEBRE : MEMENTO PRATIQUE, 2013
7
favorables et défavorables, qui se produisent entre la fin de la période de reporting et la date
de l'autorisation de publication des états financiers ». Elle a pour objectif de prescrire:
- quand une entreprise doit ajuster ses états financiers en fonction d’événements postérieurs à
la date de clôture; et
- les informations qu’une entreprise doit fournir concernant la date de publication des états
financiers et des événements postérieurs à la date de clôture.
L'auditeur doit prendre en compte l'effet des événements postérieurs sur les états
financiers et leur incidence sur son rapport.
Selon la Norme ISA 560 : « Evènements postérieurs à la date de clôture », les
objectifs de l’auditeur sont :
- de recueillir des informations probants suffisants et appropriés montrant que les évènements
survenus entre la date des états financiers et la date de son rapport, nécessitant un ajustement
des états financiers ou une information à fournir dans ceux-ci, ont fait l’objet d’un traitement
approprié dans les états financiers conformément au référentiel comptable applicable.
- de traiter de manière appropriée les évènements dont il a eu connaissance après la date de
son rapport et qui, s’il en avait eu connaissance avant cette date, auraient pu le conduire à
amender son rapport.
L’événement postérieur est défini dans le PCG 20054 au travers du principe
d’indépendance des exercices : « Le résultat tient compte des risques et des pertes qui ont pris
naissance au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur même s’ils sont connus entre la
date de clôture de l’exercice et celle de l’établissement des comptes annuels. ».
On peut distinguer deux catégories d'événements postérieurs à la clôture:
Catégorie 1 : concernant les événements ayant trouvé leur origine avant la clôture de
l’exercice qui doit être inscrits dans les comptes en ajustant les montants comptabilisés dans
les postes affectés. Ils se rapportent à des pertes, risques ou éventualités, couverts ou non par
des dépréciations ou des provisions.
Catégorie 2 : se rapportent à des situations des évènements n’ayant pas pris naissance avant
la clôture de l’exercice ainsi ne donnent pas lieu à un ajustement des montants comptabilisés,
mais font l’objet d’une information. Ces événements doivent être mentionnés dans l’annexe
lorsqu’ils remettent en cause la continuité de l’exploitation, lorsqu’ils ont une importance
4 PCG 2005 : Principes comptables fondamentaux
8
significative, ou dès lors que le fait de ne pas les indiquer pourrait avoir une incidence sur les
décisions économiques prises par les utilisateurs sur la base des comptes.
Section 2 : Dates et périodes à considérer
Il convient de distinguer les obligations auxquelles les entités sont soumises à
l’occasion de l’établissement de leurs comptes, de celles contenues dans la norme d’audit ISA
560 : Événements postérieurs à la clôture de l’exercice relatif aux cadres de l’audit des
comptes.
Outre la date de clôture, plusieurs dates sont à envisager pour l’entité. La norme IAS 105 -
Evènements postérieur à la date de clôture, apporte les précisions suivantes :
la date d’arrêté des comptes : La date d’arrêté des comptes est une date clef dans le
traitement des événements postérieurs à la clôture par les entités. Cette date est aisée à
déterminer dans les entités dotées d’un organe en charge de l’arrêté des comptes: c’est
la date de la réunion de cet organe au cours de laquelle il a été formellement procédé à
l’arrêté des comptes. Cette décision est retracée dans un procès-verbal.
la date d’établissement du rapport de gestion : La date d’établissement du rapport
de gestion est généralement identique à celle de l’arrêté des comptes. Les événements
postérieurs importants devant être mentionnés dans le rapport de gestion.
la date d’approbation des comptes : La date d’approbation des comptes par l’organe
délibérant est la date à laquelle ils deviennent définitifs, l’assemblée ayant cependant
la latitude d’apporter des modifications aux comptes qui lui sont soumis.
Cependant, la norme ISA 560- Evènements postérieur à la date de clôture, paragraphe 5
précise les dates suivantes sur les travaux de l’auditeur :
Date des états financiers : date de clôture de la dernière période couverte par les états
financiers ;
Date d’établissement des états financiers : date à laquelle tous les états constituant
les états financiers, y compris les notes y relatives, ont été établis et les personnes
ayant autorité pour les arrêter en ont pris la responsabilité ;
Date du rapport de l’auditeur : date indiquée sur le rapport d’audit portant sur les
états financiers conformément à la Norme ISA 700 qui stipule que : « le rapport de
l’auditeur ne peut être daté d’une date antérieure à celle à laquelle il a recueilli les
éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels forger son opinion sur les états
5 IAS 10 : évènements postérieurs paragraphes 4, 5, 6, 7
9
financiers, y compris ceux démontrant que tous les états qui composent les états
financiers, dont les notes s’y rapportant, ont été établis et que les personnes ou organes
ayant autorité pour les établir en ont pris la responsabilité6».
Date de publication des états financiers : Date à laquelle le rapport de l’auditeur et
Les états financiers audités sont mis à la disposition des tiers.
Les événements postérieurs à la date de clôture surviennent après la date de clôture des états
financiers. Les autres dates clés relatives à la préparation, à l’audit et à la publication des états
financiers sont décrites dans le schéma ci-après.
Figure 1: Schéma récapitulatif des dates et périodes
Source: Guide IFAC7
Au vue d’ensemble, les évènements postérieurs à la date de clôture se réfèrent aux
événements survenant entre la date des états financiers et la date du rapport d’audit ainsi
qu’aux faits dont l’auditeur a eu connaissance après la date du rapport d’audit.
Section 3 : Traitement comptable d’évènements postérieurs à la clôture
Il s’agit ici de mettre en œuvre les traitements prévus par le plan comptable général,
l’IAS ainsi que la norme ISA relatives aux évènements survenant après la date de clôture. Ces
traitements sont comparables mais toutefois, il existe certaines différences. Par ailleurs, le
traitement comptable des événements postérieurs est étroitement lié à la catégorie à laquelle
ils peuvent être rattachés. La distinction entre les deux catégories d’événements postérieurs
est essentielle dans la mesure où le traitement comptable de ces événements dépend de leur
rattachement à l’une ou l’autre.
6 Norme ISA 700, paragraphe 41. Dans certains cas, la loi ou la réglementation précise également le moment
dans le processus d’élaboration des états financiers auquel l’audit est supposé être achevé
7 ISA Guide IFAC Volume 1 page 157
10
Comme prononcé ci-dessus, on peut distinguer les évènements postérieurs entre deux types
d’évènements :
Les évènements liés à des conditions existant à la date de clôture ; ce sont ceux de la
catégorie 1.
Les évènements non liés à des conditions existant à la date de clôture, ce sont ceux de
la catégorie 2.
3.1. Les évènements postérieurs de catégorie 1
Ce sont les évènements qui ont un lien direct et prépondérant avec une situation
existant à la date de clôture, survenus avant la date d’arrêté des comptes doivent être constatés
dans les comptes en ajustant les montants comptabilisés dans les postes qui sont affectés. Cet
ajustement des montants comptabilisés pourra également donner lieu, en fonction de son
caractère significatif, à un complément d’information dans l’annexe.
3.2. Les évènements postérieurs de catégorie 2
Ce sont les évènements se rapportant à des situations n’ayant pas pris naissance avant
la clôture de l’exercice, survenus avant la date d’arrêté des comptes et ne doivent pas donner
lieu à un ajustement des montants comptabilisés, mais font l’objet d’une information dans
l’annexe
3.3. Les évènements rapportant en principe la continuité d’exploitation
Les événements postérieurs de la première ou deuxième catégorie peuvent avoir une
incidence sur l’activité de l’entité qu’ils créent une incertitude sur la continuité d’exploitation
ou la remettent définitivement en cause.
Nous allons voir les hypothèses de la continuité d’exploitation s’ils sont appropriés à
l’entité pour prendre une décision ou si elle devrait procéder à un changement des
conventions comptables ou il faut juste ajuster les éléments du passif ou de l’actif.
11
3.4. Traitement dans les comptes établis par le PCG
Les méthodes comptables pourraient être différentes selon la situation dans laquelle se
trouve l’entité. Les conventions comptables de base décrit que : « les états financiers sont
établis sur une base de continuité d'exploitation, c'est à dire en présumant que l'entité
poursuivra ses activités dans un avenir prévisible, à moins que des événements ou des
décisions survenues avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir
proche la liquidation ou la cessation totale ou partielle d'activité.
Lorsque les états financiers ne sont pas établis sur cette base, les incertitudes quant à la
continuité d'exploitation doivent être indiquées et justifiées, et la base sur laquelle ils ont été
arrêtés doit être précisée.
De plus, ces conventions comptables de base8 ne prévoient pas explicitement que les
événements montrant qu’une entité n’est plus en situation de continuité d’exploitation qui
doivent être pris en compte pour établir les comptes, lorsqu’ils se produisent entre la date de
clôture et la date d’arrêté des comptes.
3.5. Traitement des comptes établis dans les normes comptables
Les dispositions d’IAS 10.14 s’appliquent dans les comptes établis en application des
normes comptables. Cette norme dispose que : « Une entité ne doit pas établir ses états
financiers sur une base de continuité d’exploitation si la direction détermine, après la date de
clôture, qu’elle a l’intention, ou qu’elle n’a pas d’autre solution réaliste que de liquider
l’entité ou de cesser son activité ».
3.6. Traitement selon la norme ISA 570 : « continuité d’exploitation »
Des paragraphes de la norme ISA 5709 indiquent :
Lorsque, au vu des éléments collectés, le commissaire aux comptes estime que
l’utilisation du principe de continuité d’exploitation pour l’établissement des comptes est
appropriée mais qu’il existe une incertitude sur la continuité d’exploitation, il s’assure qu’une
information pertinente est donnée dans l’annexe.
8 PCG 2005, conventions comptables de base art 121-4 Continuité d’exploitation 9 ISA 570, Continuité d’exploitation, paragraphes 10, 11, 12,13.
12
Si tel est le cas, le commissaire aux comptes formule une observation dans la première
partie de son rapport pour attirer l’attention de l’utilisateur des comptes sur l’information
fournie dans l’annexe au titre de cette incertitude.
Si l’annexe ne fournit pas d’information au titre de cette incertitude ou si le
commissaire aux comptes estime que l’information donnée n’est pas pertinente, il en tire les
conséquences sur l’expression de son opinion.
Lorsque le commissaire aux comptes estime que la continuité d’exploitation est
définitivement compromise, il refuse de certifier les comptes si ceux-ci ne sont pas établis en
valeur liquidative.
Section 4 : Information ou communication dans le rapport de gestion
L’article 153 de la loi 2003-036 du code de commerce dispose que le gérant ou le
conseil d’administration ou l’administrateur général, selon le cas, établit un rapport de gestion
dans lequel il expose la situation de la société durant l’exercice écoulé, son évolution
prévisible et, en particulier, les perspectives de continuation de l’activité, l’évolution de la
situation de trésorerie et le plan de financement.
Dans le "rapport de gestion" dans les sociétés commerciales, une obligation est donc
faite aux dirigeants d'exposer les événements importants survenus entre la date de clôture et la
date dudit rapport c’est-à-dire la date d'arrêté des comptes.
Le rapport de gestion des sociétés commerciales comporte la mention des événements
importants survenus entre la date de clôture de l’exercice et la date à laquelle ce rapport est
établi. En revanche le "lien direct et prépondérant" n'est pas exigé.
Il convient alors de considérer que les événements postérieurs devant y être mentionnés sont
tous les événements postérieurs importants, sans prendre en considération le fait qu’ils aient
ou non un lien direct et prépondérant avec une situation existant à la clôture.
Rappelons par ailleurs, que les comptes et le rapport de gestion constituent des
documents autonomes, devant chacun être établis conformément à leurs règles respectives, ce
qui n’exclut pas des redondances apparentes
En effet, l'établissement des comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et
une annexe formant un tout indissociable est obligatoire. Dans ces comptes, le traitement des
événements postérieurs à la clôture est effectué conformément au Plan comptable général.
13
L'existence de cette obligation instaure ainsi l'autonomie juridique du rapport de gestion d'une
part et des comptes annuels d'autre part.
Dans les sociétés contrôlées par les commissaires aux comptes, les états financiers de
synthèse annuels et le rapport de gestion sont adressés à ces derniers, soixante jours au moins
avant la date de l’assemblée générale statuant sur les états financiers de synthèse.
Ces documents sont présentés à l’assemblée générale de la société statuant sur les états
financiers de synthèse qui doit obligatoirement se tenir dans les six mois de la clôture de
l’exercice. En cas de non-respect du délai ci-dessus, le commissaire aux comptes est en droit
d'assortir sa certification d'une réserve ou de la refuser10.
Le schéma ci-après récapitule le traitement comptable à effectuer et l’information à
communiquer selon les catégories d’événements postérieurs à la clôture survenus avant ou
après la date d’arrêté des comptes
Figure 2: schéma du traitement comptable et information pour les évènements
postérieures avant la date d’arrêté des comptes:
Source: Le CAC et les évènements postérieurs à la cloture de l’exercice11
10 Article 155 de la loi 2003-036 du code de commerce 11 CNCC Collection note d’information, le commissaire aux comptes et les évènements postérieurs- février 2010
Ajustements des montants
comptabilisés.
Événement postérieur à la clôture survenu
AVANT la date d’arrêté des comptes.
Ayant un lien direct et
prépondérant avec une situation
existant à la clôture.
(Catégorie 1)
Se rapportant à des situations
n’ayant pas pris naissance avant
la clôture.
(Catégorie 2)
Information dans l’annexe
Information dans
l’annexe.
Information dans le rapport de gestion.
14
Figure 3: schema du traitement comptable et information de l’évènement postérieur à la
clôture après la date d’arrêté des comptes:
Source: Le CAC et les évènements postérieurs à la cloture de l’exercice
Evénement postérieur à la clôture
survenu
APRÈS la date d’arrêté des comptes.
Ayant un lien direct et
prépondérant avec une
situation existant à la clôture.
(Catégorie 1)
Se rapportant à des
situations n’ayant pas pris
naissance avant la clôture.
(Catégorie 2)
Pas d’obligation de modifier les comptes
arrêtés, mais :
Possibilité de procéder à un
nouvel arrêté des comptes
(ajustements des montants
comptabilisés et information
en annexe) ; compléter le
rapport de gestion.
Possibilité de procéder à un
nouvel arrêté des comptes
pour compléter l’information
en annexe et compléter le
rapport de gestion.
Ou, choix de faire une communication à
l’assemblée générale.
15
CONCLUSION
Dans cette chapitre, nous avons constaté qu’il s’agit donc d’analyser des évènements
qui surviennent entre la date de clôture de l’exercice et la date de publication des états
financiers et qui peuvent entraîner des changements dans la situation des actifs ou passifs ou
simplement entraîner une information complémentaire.
Nous avons distingué deux types d’évènements postérieurs qui nécessitent des
traitements suivant sa liaison ou non à des conditions existant à la date de clôture et au cas où
la continuité de l’exploitation est remise en cause, l’entreprise doit procéder à des ajustements
sur les éléments d’actifs et de passifs.
Enfin, les évènements survenant après la date de clôture qui nécessitent d’être portés
en notes aux états financiers doivent comprendre d’une description de la nature de
l’événement ; et d’une estimation de l’incidence financière ou l’indication que cette
estimation ne peut être faite.
16
Chapitre II : Diligences de l’auditeur
L’auditeur a pour rôle de contrôler la sincérité et la régularité des comptes annuels
établis par une entité ou autre institution, en réalisant pour cela un audit comptable et
financier. Il s'agit donc d'une mission légale, pouvant toutefois être décidée volontairement
par l’entité. En effet, pour mener à bien son contrôle, il devrait mettre des procédures d’audit
pour identifier les évènements postérieurs, de définir les incidences qui pouvant être identifiés
par l’auditeur sur son rapport ou sur l’information à la direction. Parfois ces incidences sont
différentes selon la date à laquelle le commissaire aux comptes identifie les événements
postérieurs et selon la date de survenance de ces événements.
Section1 : Mise en œuvre des procédures d’audit par l’auditeur
Avant de procéder à la procédure de l’audit, il est indispensable de connaitre la
survenance de l’évènement c’est-à-dire les périodes à considérer sur la détermination de
l’évènement.
1.1.Les périodes à considérer
Les périodes à considérer varient selon qu’il s’agit de traiter des diligences à
accomplir aux fins d’identifier des événements postérieurs à la clôture, ou de déterminer les
incidences d’un événement postérieur identifié ou porté à la connaissance du commissaire aux
comptes.
S’agissant des diligences d’identification des événements postérieurs à la clôture, deux
périodes sont à considérer :
entre la date de clôture et celle de la signature du rapport sur les comptes ;
entre la date de signature du rapport et la date d’approbation des comptes.
C’est à compter de la signature du rapport sur les comptes que les diligences d’identification
des événements postérieurs à la clôture cessent.
L’incidence varie donc en fonction de la période à laquelle les évènements ont été identifiés et
selon la date de survenance de ces évènements :
- Entre la date de clôture et la date d’arrêté des comptes,
- Entre la date d’arrêté des comptes et la date de signature du rapport
17
- Entre la date de signature du rapport et la date d’approbation des comptes
1.2.Les procédures d’audit
Les travaux à effectuer concernant les événements postérieurs à la clôture varient
selon que l’on se situe avant ou après la signature du rapport sur les comptes.
L’ISA 560- Evènements postérieurs à la date de clôture paragraphes 6 et 7 précisent la
procédure que l’auditeur devrait mettre en œuvre.
Un extrait pertinent de la norme ISA 560- Evènements postérieurs à la date de clôture
paragraphe 6 stipule que l’auditeur doit mettre en œuvre des procédures d’audit en vue de
recueillir des éléments probants suffisants et appropriés visant à déterminer si tous les
événements survenus entre la date des états financiers et la date du rapport d’audit qui
requièrent un ajustement des états financiers ou une information à fournir dans ceux-ci, ont
été identifiées. L’auditeur n’est cependant pas tenu de réaliser des procédures d’audit
supplémentaires sur des éléments qui ont déjà été soumis à des procédures ayant donné des
résultats satisfaisants
1.2.1 Procédure de l’audit avant la signature du rapport
Selon le paragraphe 7 de la norme de l’audit ISA 560- Evènements postérieurs à la
date de clôture, l’auditeur avant la signature du rapport, collecte les éléments suffisants et
appropriés lui permettant d’identifier les événements postérieurs. Il doit prendre en compte
son évaluation des risques pour déterminer la nature et l’étendue de telles procédures d’audit
qui doivent comprendre :
- la prise de connaissance de toutes procédures mises en place par la direction pour
s’assurer que les événements postérieurs à la clôture ont été identifiés ;
- des demandes d’informations auprès de la direction et, si cela s’avère nécessaire,
auprès des personnes constituant le gouvernement d’entreprise, afin de savoir si des
événements postérieurs à la clôture susceptibles d’avoir un effet sur les états financiers sont
survenus ;
- la lecture des procès-verbaux, lorsqu’ils existent, des réunions d’associés, de la
direction et des personnes constituant le gouvernement d’entreprise, qui se sont tenues après
la date des états financiers, et des demandes d’informations concernant les questions abordées
lors de ces réunions pour lesquelles les procès-verbaux ne sont pas encore disponibles
18
- la prise de connaissance des derniers états financiers intermédiaires postérieurs à la
clôture, le cas échéant.
Si, à la suite de la réalisation des procédures requises par les paragraphes 6 et 7,
l’auditeur identifie des événements nécessitant un ajustement des états financiers, ou une
information à fournir dans ceux-ci, il doit déterminer si chacun de ces événements est
correctement reflété dans les états financiers conformément au référentiel comptable
applicable. Si tel n'est pas le cas, il en informe la direction et lui demande de modifier les
comptes.
Cependant, dans le paragraphe 9, en cas de refus de la direction, le commissaire aux comptes
en évalue l'incidence sur son opinion.
L’ISA 560.10 précise aussi que lorsque l'événement n'a pas d'incidence sur les
comptes mais nécessite qu'une information soit fournie dans le rapport de l'organe compétent
de l'entité à l'organe appelé à statuer sur les comptes, le commissaire aux comptes vérifie que
cette information a bien été donnée. Si tel n'est pas le cas, il en informe la direction et lui
demande d'apporter les informations requises.
Et enfin dans le paragraphe 11, il précise également qu’en cas de refus de la direction, le
commissaire aux comptes formule une observation dans son rapport.
1.2.2 Procédure d’audit après la signature du rapport
Après la publication des états financiers, l’auditeur n’a pas d’obligation de réaliser des
procédures d’audit sur ces derniers. Toutefois, si, après la publication des états financiers, il a
connaissance d’un fait qui, s’il l’avait connu à la date de son rapport, aurait pu le conduire à
amender ce dernier, l’auditeur doit :
- s’entretenir de ce point avec la direction et, si cela s’avère nécessaire, avec les
personnes constituant le gouvernement d’entreprise ;
- déterminer s’il convient de modifier les états financiers et, dans l’affirmative
- s’enquérir auprès de la direction de la façon dont elle entend traiter ce point dans les
états financiers.
1.2.3 La procédure d’alerte
Certains événements postérieurs peuvent avoir de telles incidences sur le patrimoine,
la situation financière ou l’activité de l’entité qu’elles sont de nature à remettre en cause la
continuité d’exploitation
19
Indépendamment de leur traitement comptable, ces événements s’ils sont considérés par le
commissaire aux comptes comme étant de nature à remettre en cause la continuité
d’exploitation, c’est -à- dire qu’il met en œuvre des procédures lui permettant de confirmer ou
d’infirmer l’existence d’une incertitude sur continuité d’exploitation, font l’objet de plus
amples investigations de sa part, notamment au travers d’un entretien avec les dirigeants
permettant généralement :
– de s’informer le plus complètement possible sur les faits relevés afin de déterminer s’ils
confirment ou infirment l’existence d’une incertitude sur la continuité d’exploitation ;
– d’apprécier si les plans d’actions dont la direction lui fait part à l’occasion de cet entretien
sont susceptibles, ou non, de constituer une réponse appropriée aux faits relevés et de mettre
fin aux incertitudes sur la continuité d’exploitation ;
– en fonction de cette appréciation, de décider s’il convient de déclencher une phase de la
procédure d’alerte ;
– et, lorsqu’il décide de mettre en œuvre la procédure d’alerte, d’informer les dirigeants de
l’entité des diverses étapes de cette procédure.
Il est à noter ici que seul un commissaire aux comptes peut procéder à une procédure d’alerte,
c’est la raison de changement de terme.
L’article 168 de la loi 2003-036 sur les sociétés commerciales traitent les phases à
suivre en cas de continuité d’exploitation compromettante.
Lorsque l’auditeur relève à l’occasion de la mission des faits de nature à compromettre la
continuité d’exploitation, il est obligé de procéder à une alerte sans faire appel à la mise en
œuvre de diligences spécifiques destinées à rechercher les faits visés à l’art icle 171 de la loi
2003-036 sur les sociétés commerciales. L’entité dispose en effet de plans de redressement
face aux difficultés générés par les faits que l’auditeur doit aussi analyser. Il est rare que la
procédure d’alerte soit déclenchée sans qu’elle soit précédée d’entretiens avec la direction.
Ces procédures d’audit et incidences sont résumés dans le schéma présenté ci-après :
20
Figure 4: Procédures d’audit et incidences
Source : auteur
Section 2 : Mission de l’auditeur
Nous allons donc retracer les différentes phases de mission après l’identification ou la
connaissance des évènements postérieurs à la clôture.
Voici une graphique nous permettant de retracer les différentes phases de mission, les
périodes de survenance des évènements postérieurs à la date de clôture; la phase de diligence
et la phase de réaction du CAC.
Figure 5: Les différentes phases de mission de l’auditeur
Source : auteur
Période de diligences d’identification des évènements
postérieurs
Période de réaction lorsque
l’auditeur a connaissance
d’évènements postérieurs
Clôture de
l’exercice
Arrêté des comptes
et rapports de gestion
Rapport
général
Assemblée
générale
annuelle
Date de
clôture
Date d’arrêté des
comptes et
d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbation des
comptes
Attitude de l’auditeur selon les périodes de survenance de l’évènement ou les périodes au
cours desquelles l’auditeur identifie ou a connaissance des évènements.
Phase de diligences actives Phase de réaction
21
Des situations sont susceptibles de se produire dans la pratique. Nous allons les
détaillés dans les tableaux suivants en prenant en considération outre la date de survenance de
l’évènement et la date à laquelle l’auditeur l’identifie ou en a connaissance ainsi la catégorie
d’évènements postérieurs à la clôture
2.1. Les conséquences et traitements des évènements survenus suivant l’identification de
ces évènements :
Diverses possibilités sont susceptibles de survenir au cours de la période entre la date
de clôture et la date d’approbation des comptes qui ont besoin d’un traitement approprié à la
période laquelle le commissaire aux comptes l’identifie et selon les catégories des évènements
postérieurs à la clôture de l’exercice.
2.1.1. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes et identifiés avant la date
d’arrêté des comptes
Si l’évènement postérieur à la clôture est survenu avant la date d’arrêté des comptes et
identifié par le commissaire aux comptes avant la date d’arrêté des comptes. Voici un tableau
montrant cette situation :
Tableau 1: conséquences des évènements survenus avant la date d’arrêté des comptes.
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
Situations possibles Le traitement de
l’événement
postérieur dans le
projet de comptes, au
regard du référentiel
comptable
applicable, et dans le
projet de rapport de
gestion n’est pas
approprié.
Les projets de
comptes et de rapport
de gestion ne sont
pas modifiés.
Le traitement de
l’événement
postérieur dans le
projet de comptes, au
regard du référentiel
comptable
applicable, et dans le
projet de rapport de
gestion n’est pas
approprié.
Les projets de
comptes et de rapport
de gestion ne sont
pas modifiés.
Le traitement
comptable des
événements
postérieurs dans le
projet de comptes, au
regard du référentiel
comptable
applicable, est
approprié, mais
l’information relative
à un ou plusieurs
événements
postérieurs
importants n’est pas
fournie dans le projet
de rapport de gestion.
Le projet de rapport
de gestion n’est pas
22
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
modifié.
Conséquences pour
l’auditeur
Réserve ou refus.
Observation dans son
rapport.
Réserve ou refus.
Observation dans son
rapport
Observation dans son
rapport
Source: Le CAC et les évènements postérieurs à la cloture de l’exercice
Les traitements apparentés à ces situations sont résumés dans le schéma ci-dessous :
Figure 6: Traitements des évènements survenus avant la date d’arrêté des comptes
Source : auteur
Date de
clôture
Date d’arrêté des
comptes et
d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbatio
n des
comptes
Période à laquelle
l’auditeur l’identifie
Période de survenance
de l’évènement de
catégorie 1
Période de survenance
de l’évènement de
catégorie 2
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1 et 2
Événement
important à
mentionner dans le rapport de gestion
Ajustement des
montants
comptabilisés
Information en
annexe selon le
rapport de gestion
23
2.1 .2. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes et identifiés après la date
d’arrêté des comptes
Si l’évènement postérieur à la clôture est survenu avant la date d’arrêté des comptes et
identifié par le commissaire aux comptes après la date d’arrêté des comptes mais avant la date
de signature de rapport. Voici un tableau qui résume les conséquences suivant la possibilité
des situations.
Tableau 2: consequences des évènements survenus après la date d’arrêté des comptes
mais avant la date de signature de rapport
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
Situations possibles Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité ne procède
pas à un nouvel
arrêté des comptes et
ne complète pas le
rapport de gestion.
Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité ne procède
pas à un nouvel
arrêté des comptes et
ne complète pas le
rapport de gestion.
Le traitement
comptable des
événements
postérieurs dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable applicable
est approprié, mais
l’information relative
à un ou plusieurs
événements
postérieurs
importants n’est pas
fournie dans le
rapport de gestion.
L’entité décide de ne
pas compléter
le rapport de gestion.
Conséquences pour
l’auditeur
Réserve ou refus.
Observation dans son
rapport.
Réserve ou refus.
Observation dans son
rapport
Observation dans son
rapport
Source: Le CAC et les évènements postérieurs à la cloture de l’exercice
Lorsque l’auditeur identifie, entre la date d’arrêté des comptes et la date de signature
de son rapport, un événement postérieur survenu entre la date de clôture de l’exercice et la
24
date d’arrêté des comptes, il vérifie que cet événement a donné lieu à un traitement comptable
approprié ou à une information dans le rapport de l’organe compétent à l’organe appelé à
statuer sur les comptes. En effet, si tel n’est pas le cas, et s’il n’est pas procédé volontairement
par l’entité à un nouvel arrêté des comptes, ou si le rapport de l’organe compétent à l’organe
appelé à statuer sur les comptes n’est pas complété, l’auditeur en évalue l’incidence sur son
opinion ou formule une observation dans la troisième partie de son rapport. L’événement est
correctement traité dans les comptes, mais le rapport de gestion n’en fait pas état.
A partir de ce tableau, voici un schéma illustrant le traitement que l’auditeur devrait
prendre lorsque les évènements sont survenus avant la date de signature de rapport mais après
la date d’arrêté des comptes.
Figure 7: Traitements des évènements survenus entre la date d’arrêté des comptes et la
date de signature de rapport
Source: auteur
Date de
clôture
Date d’arrêté des comptes
et d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbation
des comptes
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1
Période à
laquelle l’auditeur
l’identifie
Ajustement des
montants
comptabilisés
Information en annexe et mention
dans le rapport de
gestion
Événement important
à mentionner dans le
rapport de gestion
Période de survenance
de l’évènement de
catégorie 2
Période de survenance
de l’évènement de
catégorie 1et 2
25
2.1.3. Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes et identifies avant la
signature du rapport
Après la publication des états financiers, l’auditeur n’a pas d’obligation de réaliser des
procédures d’audit sur ces derniers. Toutefois, si, après la publication des états financiers, il a
connaissance d’un fait qui, s’il l’avait connu à la date de son rapport, aurait pu le conduire à
amender ce dernier, l’auditeur doit :
- s’entretenir de ce point avec la direction et, si cela s’avère nécessaire, avec les personnes
constituant le gouvernement d’entreprise ;
- déterminer s’il convient de modifier les états financiers et, dans l’affirmative
- s’enquérir auprès de la direction de la façon dont elle entend traiter ce point dans les états
financiers.
Les conséquences de ces évènements survenus entre la date d’arrêté de comptes et la date de
signature de rapport, que ce soit de catégorie 1 et 2 sont semblable, voici un schéma nous
permettons d’éclaircir cette situation.
Figure 8: Traitement des évènements survenus après la date d’errêté des comptes et
identifies avant la date de signature de rapport
Source: auteur
Date de
clôture
Date d’arrêté des comptes
et d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbation
des comptes
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1 et 2
Période à laquelle
l’auditeur l’identifie
Communication
à l’assemblée
générale
26
2.2. Les conséquences et traitements des évènements survenus suivant la connaissance de
ces évènements:
Dans cette situation, l’ISA 560 paragraphe 16, 17 et 18 résume la mission de l’auditeur
pour le traitement des évènements survenus en cette date.
2.2.1. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes connus après la date de
signature de rapport
L’auditeur doit inclure dans son nouveau rapport d’audit ou son rapport modifié un
paragraphe d’observation ou un paragraphe relatif à d’autres points renvoyant à une note aux
états financiers s’y rapportant décrivant de façon plus détaillée les raisons de la modification
apportée aux états financiers précédemment publiés et au rapport de l’auditeur émis
antérieurement. Ainsi, si la direction ne prend pas les mesures nécessaires pour s’assurer que
toute personne en possession des états financiers précédemment publiés est informée de la
situation, et ne modifie pas les états financiers alors que l’auditeur considère qu’il est
nécessaire de le faire, ce dernier doit aviser la direction et les personnes constituant le
gouvernement d’entreprise6, à moins que celles-ci ne soient toutes impliquées dans la
direction de l’entité, qu’il prendra les mesures nécessaires pour tenter d’éviter que des tiers
n’utilisent son rapport. Si, malgré cette notification, la direction ou les personnes constituant
le gouvernement d’entreprise ne prennent pas les actions nécessaires, l’auditeur doit prendre
les mesures appropriées pour tenter d’éviter que des tiers n’utilisent son rapport.
Tableau 3: conséquences des évènements survenus selon la connaissance par l’auditeur
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
Situations possibles Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité ne procède
pas à un nouvel
arrêté des comptes et
Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité ne procède
pas à un nouvel
arrêté des comptes et
ne complète pas le
Le traitement
comptable des
événements
postérieurs, dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, est
approprié, mais
l’information relative
à un ou plusieurs
événements
postérieurs
importants n’est pas
27
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
ne complète
pas le rapport de
gestion.
rapport de gestion fournie dans le
rapport de gestion.
L’entité décide de ne
pas compléter le
rapport de gestion
Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité décide de
procéder à un nouvel
arrêté des comptes et
complète le rapport
de gestion
Le traitement de
l’événement
postérieur dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, et dans le
rapport de gestion
n’est pas approprié.
L’entité décide de
procéder à un nouvel
arrêté des comptes et
complète le rapport
de gestion.
Le traitement
comptable des
événements
postérieurs, dans les
comptes, au regard
du référentiel
comptable
applicable, est
approprié, mais
l’information relative
à un ou plusieurs
événements
postérieurs
importants n’est pas
fournie dans le
rapport de gestion.
L’entité décide de
compléter le rapport
de gestion.
Conséquences pour
l’auditeur
. Émission d’un
nouveau rapport
faisant référence au
précédent et prenant
en considération
l’incidence de
l’événement
postérieur sur
l’opinion et sur la
conclusion formulée
sur les vérifications
spécifiques.
Émission d’un
nouveau rapport
faisant référence au
précédent et prenant
en considération
l’incidence de
l’événement
postérieur sur
l’opinion et sur la
conclusion formulée
sur les vérifications
spécifiques.
Émission d’un
nouveau rapport
faisant référence au
précédent et prenant
en considération
l’incidence de
l’événement
postérieur sur la
conclusion formulée
sur les vérifications
spécifiques.
Émission d’un
nouveau rapport
Émission d’un
nouveau rapport
Émission d’un
nouveau rapport
28
Catégorie des
évènements
1 2 1ou2
faisant référence au
précédent expliquant
les raisons du nouvel
arrêté des comptes.
faisant référence au
précédent expliquant
les raisons du nouvel
arrêté des comptes.
faisant référence au
précédent expliquant
les modifications
apportées au rapport
de gestion
Source: Le CAC et les évènements postérieurs à la cloture de l’exercice
Lorsque l’auditeur a connaissance, entre la date de signature de son rapport et la date
d’approbation des comptes, d’un événement postérieur survenu après la date d’arrêté des
comptes, il s’enquiert auprès de l’organe compétent de son intention de communiquer une
information sur cet événement à l’organe appelé à statuer sur les comptes.
Figure 9: Traitement des évènemnts postérieurs survenus avant la date d’arrêté des
comptes connus après la date de signature de rapport
Source: auteur
Date de
clôture
Date d’arrêté des comptes
et d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbation
des comptes
Période à
laquelle
l’auditeur on a
connaissance
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1 et 2
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1 et 2
Période de survenance
de l’évènement de
catégories 1 et 2
Ajustement des
montants
comptabilisés
Information en
annexe et mention
dans le rapport de gestion
Mention dans le
rapport de
gestion
29
2.2.2. Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes connus après la date de
signature de rapport
Le traitement comptable de l’événement postérieur est approprié. Toutefois, le rapport
de gestion ne mentionne pas l’événement postérieur à la clôture. L’entité peut décider de ne
pas compléter le rapport de gestion.
Dans l’hypothèse où l’événement postérieur à la clôture porté à la connaissance du
commissaire aux comptes est survenu après la date d’arrêté des comptes, les dispositions du
paragraphe 18 de l’ISA 560 – Événements postérieurs à la clôture de l’exercice s’appliquent :
Lorsque le commissaire aux comptes a connaissance, entre la date de signature de son
rapport et la date d’approbation des comptes, d’un événement postérieur survenu après la date
d’arrêté des comptes, il s’enquiert auprès de l’organe compétent de son intention de
communiquer une information sur cet événement à l’organe appelé à statuer sur les comptes.
Lorsqu’une telle communication n’est pas prévue, le commissaire aux comptes rédige une
communication dont il est donné lecture lors de la réunion de l’organe appelé à statuer sur les
comptes ou qui est portée à sa connaissance.
Figure 10: traitement Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes connus
après la date de signature de rapport
Source : auteur
Dans les deux catégories de l’évènement postérieur, l’entité ne prévoit pas de faire une
communication à l’organe appelé à statuer sur les comptes.et décide de procéder à un nouvel
Date de
clôture
Date d’arrêté des comptes
et d’établissement du
rapport de gestion
Date de
signature du
rapport
Date
d’approbation
des comptes
Période de survenance de l’évènement de
catégories 1 ou 2
Période à laquelle
l’auditeur on a
connaissance
Communication à
l’assemblée
générale ou
modification du
rapport de gestion
30
arrêté des comptes et modifier le rapport de gestion ou bien elle décide de compléter le
rapport de gestion. En conséquence, l’auditeur rédige la communication et émet un nouveau
rapport faisant référence au précédent.
CONCLUSION
Nous pouvons conclure que ces différentes situations et leurs conséquences sur la
mission sont considérées selon:
– l’identification de l’événement postérieur à la clôture par l’auditeur entre la date de clôture
et la date d’arrêté des comptes.
– l’identification de l’événement postérieur à la clôture par l’auditeur entre la date d’arrêté des
comptes et la date de son rapport.
– la connaissance de l’événement postérieur à la clôture par l’auditeur entre la date de son
rapport et la date d’approbation des comptes.
Il existe des travaux à effectuer après la date d’approbation des comptes et la
conséquence lors de la modification effectuée suite à une communication faite par l’auditeur
et c’est l’organe délibérant qui décide de modifier les comptes et/ou le rapport de gestion.
31
Chapitre III : Méthodologie de l’audit
En tant que garant de l’image fidèle des informations comptables et financières de
l’entité, l’auditeur se doit de mettre en œuvre certaines diligences dans la vérification des
éventuels ultérieurs à la date de clôture de l’exercice. En effet, elles présentent des risques
spécifiques, que nous verrons plus bas et l’auditeur doit alors tenir compte des normes et
règlementations propres y afférentes. Ainsi, dans le cadre de sa mission de vérification, il doit
accomplir des obligations et assumer certaines responsabilités.
Section 1 : Vérification par l’auditeur
La connaissance approfondie du domaine d’étude constitue un point de départ de toute
recherche ou de tout travail. Elle passe obligatoirement par la collecte d’information qui s’y
rapporte. Nous présenterons dans cette section les différentes démarches que nous avons
entreprises constituant la base des travaux d’audit dans le cadre de cet étude des évènements
postérieur à la date de clôture à savoir, la documentation des travaux d’audit, l’évaluation des
risques, la détermination des seuils de signification et la recherche des informations
probantes.
1.1.La démarche générale de l’audit
Il s’agit de la démarche classique habituelle d’audit mais que nous essayons d’adapter
à notre sujet afin de mettre en exergue les spécificités à tenir en compte en termes des
évènements postérieurs à chaque étape du processus.
Nous allons constater chaque tâche principale dans chaque étape sur la démarche de
l’audit.
Etape 1 : Orientation et planification de la mission
Les tâches relatives à cette étape sont :
Connaissance suffisante de l'entité et de ses activités
Il s’agit notamment de la forme juridique, des actionnaires ou associés, des Dirigeants,
groupe de sociétés et parties liées, de la place et fonction de la société au sein du groupe si
c’est une société en groupe de la collecte des conventions et divers contrats, de la collecte des
procès-verbaux relatifs aux opérations qui ont un lien avec les évènements postérieurs à la
clôture.
32
Compréhension du système de contrôle interne et du système comptable
Nous parlerons de l’organisation et caractéristiques de fonctionnement, de l'entité, de
la procédure déjà mises en place des contrôles effectués par la Direction et du logiciel et
méthode comptable.
Evaluation du risque inhérent
Il s’agit donc des risques liés à l'activité (centre de production et implantation
géographique), des risques liés aux conventions et contrats des risques fiscaux, des risques
liés à l'importance des opérations réalisées.
Identification des domaines et systèmes significatifs sur lesquels porteront
l'évaluation du contrôle interne
Il s’agit de l’importance des évènements qui surviennent au sein de la société audité,
ainsi que les opérations qui se déroule dans cette société et des conventions.
Plan d'audit
Nous tenons en compte du recensement des risques de la prise de connaissance, de
l'évaluation du risque de contrôle interne du programme de travail adapté du seuil de
matérialité de la nature, du calendrier et de l'étendue des travaux.
Etape 2 : Appréciation du contrôle interne
Prise de connaissance des procédures
Description des procédures
Analyse critique (Identification des forces et faiblesses)
Evaluation définitive du contrôle interne
Orientation du programme de travail
Etape 3 : Contrôle des comptes
Il s’agit des comptes significatifs par exemple les comptes les ventes, achats,
honoraires (Assistance technique, frais de siège, mise à disposition de personnel), des
associés, avances de fonds, des emprunts, ainsi sur les Investissements.
Etape 4 : Les travaux de fin de mission
Les évènements postérieurs à la clôture : nous parlerons par exemples des nouveaux
contrats conclus en N+1, des actes d’abandon de créance, changement de prix de vente
au cours de l’exercice N+1, des sinistres….
La lettre d’affirmation : il s’agit d’une lettre d’affirmation classique.
Etape 5 : Les rapports
33
Le rapport général :
- Certification sans réserve en cas d'absence d'erreurs et d'anomalies significatives
induites par les évènements postérieurs à la clôture.
- Certification avec réserve en cas d'erreurs et d'anomalies significatives induites par
les évènements à la clôture.
- Refus de certification en cas de restriction aux informations.
Le rapport spécial :
Il s’agit donc de la mention dans le rapport spécial des opérations qui ont un lien avec
les opérations qui ont besoin de justification après avoir identifié des évènements après la
date de clôture de l’exercice.
Le rapport sur le contrôle interne
Il s’agit donc de présenter toutes les constatations primordiales et significatives que
l'auditeur avait recensé durant la mission qui ont ou auront des impacts (risques) sur les
comptes ou les procédures de la société. L'objectif de ces constatations et les
recommandations proposées étant de renforcer davantage le niveau de contrôle interne.
1.2.La documentation des travaux d’audit
Après avoir vu la démarche générale de l’audit, voyons la suite de la vérification en
matière de documentation des travaux relatifs aux événements postérieurs à la clôture. Il
convient donc de se référer aux principes généraux définis par l’ISA 230 Documentation de
l’audit.
Au cas particulier des diligences effectuées jusqu’à une date la plus rapprochée
possible de celle de la signature du rapport, en matière d’identification des événements
postérieurs à la clôture, le dossier de travail peut notamment comporter :
– la prise de connaissance des procédures mises en place par la direction de l’entité pour
identifier les événements postérieurs à la clôture ;
– les conclusions tirées de la consultation des procès-verbaux ou des comptes rendus des
réunions tenues par l’organe appelé à statuer sur les comptes, par l’organe d’administration ou
de surveillance, et par la direction après la date de clôture de l’exercice ;
– la prise de connaissance, le cas échéant, des dernières situations intermédiaires et des
derniers documents prévisionnels établis par l’entité ;
34
– les comptes rendus d’entretiens avec les personnes compétentes de l’entité concernant
l’évolution des procès, des contentieux et des litiges depuis la date d’arrêté des comptes ou
celle des contrôles si elle est postérieure ;
– les comptes rendus d’entretiens avec la direction de l’entité portant sur sa connaissance de la
survenance d’événements postérieurs à la clôture ;
– le questionnaire des événements postérieurs à la clôture ;
– la description des événements postérieurs à la clôture identifiés ;
– les vérifications effectuées sur le traitement comptable ou l’information donnée par l’entité
dans les comptes ;
– la justification des décisions prises lorsque les événements postérieurs à la clôture ont une
incidence sur le contenu du rapport.
Après la date de signature du rapport, conformément au paragraphe 09 de la norme
d’audit 230 – documentation de l’audit, il ne peut être apporté aucune modification de fond
aux éléments de documentation du dossier :
Cette paragraphe 09 dispose que : « Le commissaire aux comptes documente ses travaux au
fur et à mesure de leur réalisation et dans des délais compatibles avec leur revue.
Au-delà de la date de signature de son rapport, le commissaire aux comptes ne peut apporter
aucune modification de fond aux éléments de documentation. Il ne peut y apporter que des
modifications de forme ou revoir leur classement dans un délai de quatre-vingt-dix jours
après la réunion de l’organe appelé à statuer sur les comptes. »
Dans la documentation concernant la nature, le calendrier et l’étendue des procédures
d’audit mises en œuvre, l’auditeur doit consigner par écrit :
a) les caractéristiques distinctives des éléments spécifiques testés;
b) qui a effectué les travaux d’audit et à quelle date ils ont été achevés;
c) qui a passé en revue les travaux d’audit effectués, ainsi que la date et l’étendue de cette
revue
Lorsque des événements postérieurs à la clôture sont portés à la connaissance du
commissaire aux comptes après la date de l’émission de son rapport, les dispositions du
paragraphe 10 de la norme d’audit 230 – Documentation de l’audit sont les suivantes :
« Lorsque le commissaire aux comptes a connaissance, entre la date de signature de son
rapport et la date d’approbation des comptes, d’un événement qui le conduit à mettre en
35
œuvre de nouvelles procédures d’audit ou à formuler de nouvelles conclusions, il complète
son dossier en y consignant :
– les circonstances de la survenance de cet événement ;
– la nature de cet événement ;
– la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit mises en œuvre en conséquence
;
– les caractéristiques qui permettent d’identifier les éléments qu’il a testés afin de préciser
l’étendue des procédures mises en œuvre ;
– les résultats de ces procédures et les éléments collectés ».
Le dossier de travail peut notamment comporter :
– les comptes rendus des entretiens avec la direction de l’entité ;
– les documents reçus de l’entité ;
– les échanges ayant eu lieu avec les autorités de contrôle selon les dispositions législatives et
réglementaires applicables ;
– la communication rédigée à l’attention de l’organe appelé à statuer sur les comptes ;
– le rapport complémentaire émis.
Après la documentation, il faut connaitre les périodes à considérer, ainsi que les incidences
apparentés à ces périodes.
1.3.Détermination des risques
Au démarrage de sa mission, l’auditeur doit définir sa stratégie et évaluer le risque
d’audit. Le risque d’audit est défini par :
- Le risque inhérent : correspond à la possibilité que, sans tenir compte du contrôle
interne qui pourrait exister dans l’entité, une anomalie significative se produise dans
les comptes.
- Le risque lié au contrôle : correspond au risque qu’une anomalie significative ne soit
prévenue ni détectée par le contrôle interne de l’entité et donc non corrigée en temps
voulu.
- Et le risque de non détection : est propre à la mission de l’audit, il correspond au
risque que l’auditeur ne parvienne pas à détecter une anomalie significative.
36
1.1.1. Evaluation des risques inhérents
Pour identifier les risques inhérents, l’auditeur devra procéder à des entretiens avec la
direction ou autre personnes clés, effectuer une revue analytique préliminaire et revoir les
informations collectées (procès-verbaux, étude sectorielle, organigrammes, rapports
d’activité, manuel de procédures…)
L’auditeur devra les évaluer en prenant en compte deux aspects : la probabilité de
survenance et l’intensité de leur impact potentiel. En effet, plus l’intensité et la probabilité
seront plus importantes, plus les procédures d’audit seront approfondies, plus l’étendue des
travaux sera élevée.
1.1.2. Evaluation des risques liés au contrôle
L’auditeur doit identifier les erreurs potentielles compte tenu de l’environnement dans
lequel l’entreprise évolue, puis les erreurs possibles en l’absence de contrôle au sein de cette
dernière que ces contrôles soient préventifs ou détectifs.
L’auditeur doit déterminer, pour le processus et les comptes significatifs, s’il souhaite
tester les contrôles clés et donc faire reposer une partie de sa démarche sur l’efficacité du
contrôle interne de l’entité. Il procède ensuite à la détection des contrôles à tester, construit
l’échantillon nécessaire et réalise les tests lui permettant de conclure. Sur la base de ces
contrats, il procède à l’évaluation du risque lié au contrôle pour les comptes significatifs et
assertions principales.
1.1.3. Evaluation du risque d’anomalie significative.
Dans la gestion du risque d’audit, l’auditeur doit évaluer le risque que les états
financiers contiennent des anomalies significatives.
Le risque d’anomalie significatif sert de préalable à la définition des procédures
d’audit à mettre en œuvre : revues analytiques, contrôles de substance, niveau des seuils
d’investigation…
L’ensemble de ces décisions font l’objet d’une documentation rigoureuse afin de pouvoir
justifier l’approche retenue.
37
1.1.4. Evaluation du risque de fraude
Tout au long de sa mission, l’auditeur doit rester en alerte sur le risque d’anomalie
significative pouvant résulter d’erreurs mais aussi de fraude (ISA 240 : Responsabilités de
l’auditeur concernant les fraudes lors d’un audit d’états financiers).
L’objectif s’agit alors d’identifier et d’évaluer les risques de fraudes dans l’entité
susceptibles d’avoir un impact sur les états financiers.
A partir d’entretien, d’échanges, de sa connaissance de l’entité, et de son environnement,
l’auditeur doit identifier ces facteurs de fraude, les évaluer et en tirer les conséquences sur la
démarche. Ainsi, en fonctions des éléments identifiés, il devra adapter son approche, faire
preuve de scepticisme et de concevoir des procédures adaptées qui pourront s’appuyer sur les
contrôles existants au sein de l’entité mais aussi sur les confirmations, des entretiens ou des
analyses spécifiques.
1.1.5. Prise en comptes des risques liés aux évènements postérieurs
L'auditeur doit prendre en compte les raisons qui l'ont conduit à l'évaluation des
risques d'anomalies significatives au niveau des assertions pour chaque flux d'opérations,
solde de comptes et informations fournies dans les états financiers, y compris :
la possibilité de l'existence d'anomalies significatives dues aux caractéristiques du flux
d'opérations, de l’information fournie dans les états financiers concernés (c'est-à-dire
le risque inhérent) ;
et le fait de savoir si l'évaluation des risques prend en compte les contrôles concernés
(c'est-à-dire le risque lié au contrôle), requérant de l'auditeur de recueillir des éléments
probants pour déterminer si les contrôles fonctionnent effectivement ; et recueillir des
éléments probants plus concluants, dès lors que son évaluation des risques est plus
élevée.
a. Les risques liés à l’activité
Les risques liés à l’activité font partie des risques inhérents de l’entité étant donné
qu’ils sont liés à la gestion de l’entreprise, à son environnement, à ses choix stratégiques ou
structurels. Tous ceci, malgré le fait que la société a son propre contrôle interne. En effet, ils
découlent des actes anormaux de gestion concernant par exemple la chute du prix de vente de
produits en stocks à la clôture conduisant à une valeur inférieure à la valeur comptable ;la
détermination définitive du prix d'achat d'une immobilisation réceptionnée avant la clôture ;l’
ouverture ou la fermeture de branches d'activité, les maladies ; le licenciement économique,…
38
La connaissance des risques liés à l’activité auxquels l’entité fait face accroît la
possibilité d’identifier des risques d’anomalies significatives, dès lors que les risques liés à
l’activité auront des conséquences financières éventuelles et donc un impact sur les états
financiers. Toutefois, l’auditeur n’a pas la responsabilité d’identifier ou d’évaluer tous les
risques liés à l’activité dès lors que tous ces risques n’engendrent pas des risques d’anomalies
significatives.
b. Les risques liés aux fraudes
L’importance de la fraude est telle que les diligences requises et les modalités
d’application complémentaires sont prévues dans la Norme ISA 240 - Responsabilités de
l’auditeur concernant les fraudes lors d’un audit d’états financiers, en relation avec les
procédures d’évaluation des risques et des mesures de contrôle, afin de recueillir des
informations qui sont utilisées pour identifier les risques d’anomalies significatives provenant
de fraudes.
Les risques liés aux états financiers
Il s’agit des risques pouvant remettre en cause la régularité et la sincérité des
opérations réalisées par l’entité.
La régularité rappelle que les comptes d’une société sont établis par référence à des
règles et principes comptables définis par les textes réglementaires et la doctrine, c'est-à-dire
la conformité aux règles et procédures en vigueur. La régularité est appliquée avec la sincérité
pour faire apparaitre la réalité et l’importance relative des évènements enregistrés.
Par ailleurs, la sincérité est l'application de bonne foi des règles et principes comptables. Elle
fait reposer sur les dirigeants de l’entreprise la responsabilité de traduire la situation
économique réelle de l’entreprise de manière loyale.
La sincérité et la régularité sont nécessaires et primordiales pour obtenir l'objectif d'image
fidèle.
Les risques des états financiers sont engendrés par les risques liés à l’activité. Ce sont
des risques potentiels liés à l’activité. Ces risques peuvent avoir des conséquences immédiates
sur le risque d’anomalies significatives dans les flux d’opérations, soldes de comptes ou
informations fournies, au niveau des états financiers.
39
Cependant, le même risque, en particulier lorsqu’il est associé à une économie en récession,
peut aussi avoir une conséquence à plus long terme que l’auditeur prendra en considération en
appréciant le caractère approprié de l’hypothèse de continuité de l’exploitation.
Les risques fiscaux
Les risques fiscaux peuvent être reliés à travers des diverses opérations ou faits
existant durant la période de survenance de l’évènement afin de réduire la base imposable et
de minorer par la suite le montant de l’impôt. En conséquence, les évènements postérieurs à la
date de clôture de l’exercice peuvent présenter des anomalies significatives dans les comptes
sociaux en matière fiscale.
Section 2 : Le seuil de signification
Afin de pouvoir se forger une opinion sur les comptes d’une entité, l’auditeur doit
obtenir une assurance raisonnable mais non absolue que ces derniers ne présentent pas
d’anomalies significatives pouvant influencer les décisions d’un utilisateur des états
financiers. Dans ce cadre, il est nécessaire pour l’auditeur de déterminer conformément à
l’ISA 320 : anomalies significatives et seuil de signification, un seuil de matérialité ou un
seuil de signification. Pour ce faire, l’auditeur devra notamment prendre en compte la
structure financière et l’historique des anomalies relevées au cours des exercices précédents.
La détermination du seuil relève d’un jugement professionnel.
L’objectif alors est de déterminer le seuil au-delà duquel des anomalies sont jugées
d’une importance telle qu’elles sont susceptibles d’influencer le jugement de l’utilisateur se
fondant sur les comptes, et de déterminer en conséquence le seuil de travail de l’auditeur.
Comme évoquer précédemment, le calcul du seuil de signification préliminaire
intervient souvent en amont de la clôture. Toutefois, fixer son montant doit être considéré
comme relatif. En effet, l’auditeur doit tout au long de sa mission se poser la question de son
caractère approprié et ne doit pas hésiter à le réévaluer en cours de route de fonction des
informations dont il dispose.
2.1. Détermination du seuil de signification
La norme ISA 320: anomalies significatives et le seuil de signification, ne donne pas
de pourcentage en seuil de signification. Cependant, la CNCC propose les pourcentages
indicatifs représenté par le tableau ci-après dans le cadre d’orientation d’application des
notions d’importance relative et de risque dans l’exécution d’une mission de vérification.
40
Nous reprenons donc ci-dessous les seuils minimaux et maximaux retenus pour notre
étude de cas en application des indications proposés par la CNCC :
Tableau 4: Taux de détermination du seuil de signification
Rubriques
pourcentage de
signification
chiffre d'affaires brut 1% à 3%
bénéfice brut 3% à 7%
bénéfice avant impôt
normalisé 3% à 7%
actif total 1% à 3%
capitaux propres 3% à 5%
Autres à préciser
Source : La matrice du packpe version 3 de la CNCC12
Le guide IFAC énonce que dans la planification de ses travaux d’audit, l’auditeur peut,
intentionnellement, situer le seuil de signification acceptable à un niveau plus faible que celui
qu’il devrait utiliser pour évaluer les résultats d’audit. Selon ce même guide, ceci peut réduire
la probabilité de non détection d’anomalies et offre à l’auditeur une marge de sécurité dans
son évaluation des effets des anomalies détectées durant l’audit. Le pourcentage exprimé par
la grille présentée ci-dessus va donc nous servir de base au niveau du seuil de signification à
appliquer. D’une manière générale, les niveaux globaux du caractère significatif seront classés
dans ces intervalles.
2.2. La vérification des comptes
Nous entamons ici la vérification des comptes jugés significatifs selon les seuils
déterminés précédemment.
Dans ce cadre, des assertions, c'est-à-dire des critères que doivent répondre les informations
financières ont été définies pour conditionner la régularité, la sincérité et l’image fidèle des
informations financières fournies par l’entité. Dans le cadre de notre travail, nous avons utilisé
les assertions définies par l’ISA 500: « caractère probant des éléments collectés ».
12 Le pack Petites Entreprises version 3.0 de la CNCC.juillet 2013
41
Les éléments collectés apportent à l’auditeur des éléments de preuves ou des
présomptions quant au respect d'une ou plusieurs des assertions suivantes :
1. Assertions concernant les flux d'opérations et les événements survenus au cours
de la période :
réalité : les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont produits et se
rapportent à l'entité ;
exhaustivité : toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû être
enregistrés sont enregistrés ;
mesure : les montants et autres données relatives aux opérations et événements ont été
correctement enregistrés ;
séparation des exercices : les opérations et les événements ont été enregistrés dans la
bonne période ;
classification : les opérations et les événements ont été enregistrés dans les comptes
adéquats.
2. Les assertions concernant les soldes des comptes en fin de période :
existence : les actifs et les passifs existent ;
droits et obligations : l'entité détient et contrôle les droits sur les actifs, et les dettes
correspondent aux obligations de l'entité ;
exhaustivité : tous les actifs et les passifs qui auraient dû être enregistrés l'ont bien été
;
évaluation et imputation : les actifs et les passifs sont inscrits dans les comptes pour
des montants appropriés et tous les ajustements résultant de leur évaluation ou
imputation sont correctement enregistrés.
3. Les assertions concernant la présentation des comptes et les informations
fournies dans l'annexe :
réalité et droits et obligations : les événements, les transactions et les autres éléments
fournis se sont produits et se rapportent à l'entité ;
exhaustivité : toutes les informations relatives à l'annexe des comptes requises par le
référentiel comptable ont été fournies ;
42
présentation et intelligibilité : l'information financière est présentée et décrite de
manière appropriée, et les informations données dans l'annexe des comptes sont
clairement présentées ;
mesure et évaluation : les informations financières et les autres informations sont
données fidèlement et pour les bons montants.
2.3. Modification des seuils au cours de l’audit
Le seuil de signification pour les états financiers pris dans leur ensemble (et, le cas
échéant, le ou les seuils de signification fixé(s) pour un flux de transactions, soldes de
comptes ou informations à fournir particuliers) peut avoir besoin d'être modifié en raison d'un
changement dans les circonstances qui survient au cours de l'audit (par exemple, une décision
de céder un secteur important d'activité de l'entité), de nouvelles données, ou un changement
dans la connaissance de l'entité et de son environnement et résultant de la réalisation des
procédures d'audit. Par exemple, s'il apparaît au cours de l'audit que les résultats financiers
réels seront substantiellement différents de ceux qui avaient été anticipés à la clôture de la
période en cours et sur lesquels le seuil de signification pour les états financiers pris dans leur
ensemble avait été déterminé, l'auditeur est amené à modifier ce seuil.
Section 3 : Les différentes techniques élémentaires
Afin de s’asseoir son opinion, l’auditeur va mettre en œuvre un programme de travail
constitué de travaux lui permettant de collecter des éléments probants, dans le but de réduire
le risque d’audit. Afin de remplir ces objectifs, l’auditeur dispose d’une panoplie d’outils de
base, auxquels il peut avoir recours dans de multiples situations et sur lesquelles reposent des
programmes de travail, quel que soit le cycle audité.
Il s’agit donc de la mise en application des outils standards qui peuvent être plus ou moins
aisés selon le cas d’espèce. Cependant, nous allons prendre que les outils qui sont utiles et
relatifs aux identifications des évènements postérieurs à la clôture.
3.1. Le rapprochement
Dans le cadre de sa mission, l’auditeur doit s’assurer de la correcte traçabilité des
informations. Pour ce faire, il procède entre autres à des opérations de rapprochement. Le
rapprochement permet de s’assurer que la source et son détail sont identiques c'est-à-dire qu’il
43
permet de matérialiser le lien entre les informations et les documents dans le dossier de
travail.
3.2. La validation des quantités
Elle constitue un outil permettant de vérifier l’existence d’un élément d’actif du bilan.
Les comptes d’actif sont souvent justifiés à l’aide de pièces comptables, mais cela ne doit pas
empêcher l’auditeur de procéder à des observations physiques. Ces vérifications permettront à
l’auditeur de constater l’existence des éléments significatifs du bilan ; de mieux comprendre
l’activité de son client, en allant au-delà des pièces comptables ; et de proposer une démarche
dissuasive en termes de vis-à-vis de la direction et des collaborateurs de l’entreprise auditée.
3.3. Le test de cut- off
La date de clôture marque la fin de l’exercice comptable. Celui-ci doit comprendre
l’ensemble des opérations de la période et par contre exclure les opérations de la période
suivante. Autour de la date de clôture, il existe un risque que les transactions ne soient pas
comptabilisées sur le bon exercice, voire qu’elles ne le soient que partiellement. L’auditeur
doit donc mettre en place des tests visant à contrôler la cérure des exercices et ainsi valider les
assertions correspondantes
L’auditeur dispose de différents moyens pour apprécier l’existence d’erreurs de cut-
off. Lorsqu’il juge que le risque n’est pas couvert, par d’autres procédures, il va procéder à
des tests de cut-off à proprement parler.
3.4. La circularisation et la revue subséquente des décaissements.
La circularisation permet d’obtenir la confirmation d’une information relative à
l’entité auditée par un tiers indépendant. L’auditeur est susceptible d’écrire à différents tiers
dans le cadre de la circularisation. Il peut s’agir par exemple de client, de fournisseur,
d’avocats, des banques, ou tout autre tiers susceptible de définir une information importante.
La revue subséquente permet de renforcer les diligences en matière d’exhaustivité des
dettes à la clôture et de cut-off en identifiant d’éventuelles transactions significatives
décaissés en N+1 mais se rapportant à l’exercice N, de contribuer à adresser le risque de
fraude en comprenant le motif des principaux décaissements réalisés en début d’exercice N+1
44
et enfin de valider l’exhaustivité de certaines provisions de clôture en s’assurant que le
montant réellement décaissé correspond à celui qui a été comptabilisé.
3.5. La revue des tests de perte de valeur
Elle permet de s’assurer que l’entreprise a correctement évalué les provisions pour
dépréciation d’actif à la date de clôture et qu’elle n’en a pas omis. En effet, tous les actifs sont
susceptibles de faire l’objet d’une dépréciation lorsque leur valeur actuelle est inférieure à leur
valeur nette comptable. L’analyse est simple, lorsque la valeur actuelle est obtenue par
référence à un référentiel objectif (cas des autres créances et éléments liés à la trésorerie) et de
nature compliquée en présence d’actifs composés d’un nombre important des lignes (lite des
stocks et créances clients).
3.6. L’utilisation des travaux d’un tiers
La mission de l’auditeur implique qu’il réalise des diligences suffisantes pour de
forger une opinion. Pour ce faire, s’il le juge pertinent, il peut s’appuyer sur les travaux
réalisés par un tiers à l’entité. Le cas échéant, sur certains domaines en dehors du champ de
ces compétences, il peut demander à l’entreprise de faire intervenir un expert.
CONCLUSION
Cette première partie nous a permis de délimiter le cadre de l’étude nous permettant de
mieux cerner l’idée avancée dans notre recherche. Dans le premier chapitre, nous avons pu
faire une avance sur la notion de l’évènement postérieur ainsi que le traitement comptable de
ces évènements postérieurs. Et dans le second chapitre, nous avons vu la procédure de l’audit
pour la réalisation de sa mission à savoir les diligences de l’auditeur et les incidences des
évènements sur la mission de l’auditeur et enfin dans le troisième chapitre, nous entamons sur
la méthodologie d’audit par la vérification de l’auditeur, la détermination des risques ainsi que
les différentes techniques élémentaires qui seront utiles à l’auditeur. Une méthodologie que
nous allons appliquer par rapport au cas étudiée dans le cadre de notre étude.
Nous allons maintenant passer à la partie suivante de l’ouvrage pour analyser l’impact
de ces évènements postérieurs aux travaux de l’auditeur. La méthodologie sur l’audit va être
appliquée sur le cas étudié qui sont une société anonyme (SA) et une société anonyme à
responsabilité limitée (SARL).
45
PARTIE II : ETUDE DE CAS
Dans cette partie, nous proposons de procéder à une démarche pratique d’audit
focalisée sur les évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice et appliquée à deux
cas de sociétés locales en tenant compte des normes, référentiels, lois et règlementations
applicables à Madagascar.
L’objectif est de retenir à chaque étape du processus d’audit afin d’en mieux cerner les
risques, de démonter par des cas concrets l’évaluation de ces risques par l’auditeur, de
procéder à une vérification par étape (planification, contrôle interne, contrôle des comptes,
etc.) des évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice, pour aboutir à l’émission
de l’opinion de l’auditeur dans son rapport.
L’issue de cette démarche que nous avons réalisée auprès de deux entités que nous
avons choisies particulièrement permet d’apprécier sur le terrain les pratiques sur les
évènements postérieurs à la date de clôture, d’en tirer conclusion sur la vérification de
l’auditeur et de pouvoir proposer quelques améliorations qui lui permettraient de mieux
orienter sa mission.
46
Chapitre IV : Présentation du cadre d’analyse
Dans le cadre de notre étude de cas, nous allons nous intéresser à deux sociétés : celui
d’une Société Anonyme œuvrant dans le domaine de l’aquaculture et celui d’une Société à
responsabilité limitée industrielle de textile.
Notre objectif est d’affirmer que les évènements postérieurs à la clôture ont des
impacts sur l’entité, donc nous avons choisies ses deux sociétés car elles en présentent
beaucoup de perte.
Section 1 : L’ORIENTALE SA
1.1.Présentation de la société
L’ORIENTALE est une société anonyme fondée en 1997. Elle est régie par la loi sur
les sociétés commerciales et les normes comptables nationales. Son capital s’élève à MGA 8
460 000 000.00. Elle obtient son agrément en tant qu’entreprise franche en 2001. Cette société
est une filiale d’une société financière européenne.
Les activités de la société sont :
- La culture industrielle de crevettes
- L’étude et la réalisation de projets aquacoles
- La participation sous toutes formes y compris la fusion dans toutes sociétés,
syndicats, consortiums ou les associations créées ou à créer, malgache ou étranger,
ayant directement ou indirectement des exploitations de même nature que celles qui
font l’objet de la présente société
- Toutes opérations commerciales, industrielles, financières, mobilières ou
immobilières pouvant se rattacher directement ou indirectement à son objet.
L’ORIENTALE SA est l'une des plus grande ferme de Madagascar ; son marché actuel est
l'union européenne. Elle enregistre 1200 tonnes de production annuelle.
47
1.2.Composition du capital
Le capital de l’ORIENTALE SA est constitué de 86 400 actions qui se répartissent
ainsi :
Figure 11: Répartition des actions de l’ORIENTALE SA
Source : auteur
1.3.Les privilèges et menaces de la filière
En tant qu’Ile, Madagascar dispose d’une vaste ressource en termes de produits
halieutiques. De même, les crevettes de Madagascar sont reconnues pour sa qualité
supérieure.
Mais depuis ces derniers temps, certaines sociétés d’aquaculture à Madagascar ont connu une
forte chute y compris l’ORIENTALE SA, due à l’apparition d’une maladie nommée « white
spot ». L’ORIENTALE SA a perdu un pourcentage élevé de son chiffre d’affaires car la
qualité des crevettes exportées ne répondaient plus aux normes exigées.
1.4.Les nombres de salariés
En janvier : 336
En juin : 156
En décembre : 127
Répartition des actions de l'ORIENTALE SA
PACIFIQUE
ROUGE
VERT
VIOLET
EMERAUDE
48
1.5. Clientèle et concurrents
L’ORIENTALE SA a une plus grande part du marché dans l’Europe de l’Ouest.
Actuellement, les fermes industrielles de crevettes marines les plus concurrentes sur le
marché sont: AQUABIO, AQUALMA, AQUAMAS, AQUAMEN E.F, SOMAQUA et LGA.
1.6.Organigramme de l’ORIENTALE SA
ADMINISTRATEUR PRESIDENT
ADMINISTRATEUR DIRECTEUR
GENERAL ADJOINT
AMENAGEMENT
QUALITE
ENVIRONNEMENT
USINE
LOGISTIQUE
SECURITE
- INTENDANCE
- HYGIENNE
- MAGASIN CENTRAL
- INFIRMERIE
ADMINISTRATEUR
APPROVISIONNEMENT
MAJUNGA
INFORMATIQUE
COMMERCIALISATION
TECHNIQUE:
- MECANIQUE GENERALE
- PARC ROULANT
EXPLOITATION
FERME
ECLOSERIE
ADMINISTRATEUR
RESSOURCE HUMAINE
FINANCE ET GESTION
CONTROLEUR DE
GESTION
ADMINISTRATEUR REPRESENTANT DES
ASSOCIES
49
Section 2 : La société FRANCHE TEXTILE
2.1. Présentation de la société
FRANCHE TEXTILE est une société à responsabilité limitée. La société est
immatriculée au registre du commerce et des sociétés depuis le 05 juillet 2000 sous le
N°2000B00359. La société a reçu son agrément au titre des entreprises franches par le décret
2000-710 du 20 septembre 2000. Son capital social s’élève à MGA 100.000.000,00 au 31
décembre 2012.
Elle a pour objet :
- Toutes opérations de fabrication de vêtements prêt-à-porter, exportation des produits
sous le régime zone franche ;
- La participation de la société, par tous les moyens, directement ou indirectement, dans
toutes les opérations pouvant se rattacher à son objet par voies de création de sociétés
nouvelles, d’apport, de souscription ou d’achat de titre ou droit sociaux, de fusion ou
autrement, la prise, l’acquisition, l’exploitation ou la cession de tous procédés et
brevet concernant ces activités ;
- Et plus généralement, toutes opérations industrielles, commerciales ou financières,
mobilières ou immobilières, pouvant se rattacher directement ou indirectement à
l’objet social ou susceptibles d’en faciliter l’extension et le développement.
2.2. L’emploi
Pour assurer l’exploitation de son activité, FRANCHE TEXTILE emploie 254 salariés
y compris les temporaires. La répartition suivant les échelons hiérarchiques se présente
comme suit :
- Direction 07
- Cadres 14
- Ouvriers (permanents et temporaires) 233
2.3. L’actionnariat
Les deux principaux associés actuels de FRANCHE TEXTILE sont :
- Titulaire des 90% de parts, Société AMERICANA ;
50
- Titulaire de 10% de parts, Société Africa Internationale Ltd.
Figure 12: Répartition des parts sociales de la société FRANCHE TEXTILE
Source: auteur
2.4. Clientèle et concurrent
Les clients de la société sont la majorité des entreprises étrangères, leur production se
fait par commande venant de ses clients.
Les concurrents de FRANCHE TEXTILE à Madagascar sont nombreux. Des
exemples de ces concurrents : FLOREAL, AQUAREL, KANTO, LFIVE, MKLEN
INTERNATIONALE.
90%
10%
Parts sociales FRANCHE TEXTILE
Société AMERICANA Société Africa Internationale Ltd
51
Chapitre V: Les résultats attendus
Les travaux effectués par les auditeurs ont permis d’aboutir aux résultats suivants en
tenant compte de chacun des procédures que nous avons prévus au cours de notre travaux.
Nous allons donc apprécier les risques annoncés précédemment ainsi que la
détermination des seuils de signification pour les deux cas des sociétés que nous avons
étudiées.
Dans le cadre de cette étude, nous allons prendre en considération les deux exercices
précédents à savoir l’année 2012 et l’année 2013.
Section 1 : Cas de l’ORIENTALE SA
Nous allons développer dans cette section les évènements que nous avons identifiés
durant notre mission d’audit dans l’ORIENTALE SA.
Mais avant de présenter ces évènements, nous allons déterminer le seuil de
signification pour l’ORIENTALE SA. Rappelons que nous allons utiliser les taux proposés
par la matrice du pack PE de la CNCC pour les pourcentages des indicatifs du seuil dans les
états financiers. Nous reprenons donc ci-dessous les seuils minimaux et maximaux retenus
pour le cas de l’ORIENTALE SA en application des indications de la CNCC.
Tableau 5: Détermination du seuil de signification pour l’ORIENTALE SA
rubriques % montant des états
financiers
seuil de signification
Min Max
chiffres d'affaire brute 1% à 3% 3 313 929 358,43 33 139 293,58 165 696 467,92
bénéfice brut 3% à 7% - 12 746 540 317,51
actif total 1% à 3% 23 170 102 824,42 231 701 028,24 695 103 084,73
capitaux propres 3% à 5% - 53 222 501 298,14
Source : auteur
Pour la détermination du montant du seuil, le seuil de signification à retenir sera fixé à
MGA 231 701 028,24 si le degré de risque de non détection acceptable est faible.
52
Dans notre cas d’espèce, nous avons pu constater lors de notre intervention, les
différentes situations suivantes qui sont survenues entre la date de clôture de l’exercice et la
date d’approbation des comptes.
1.1.Au niveau du stock
Il s’agit du stock de biomasse et du stock des aliments
1.1.1. Stock de biomasse
Nous avons pu constater donc que le stock de biomasse est valorisé à son coût de
production sans tenir compte de la valeur nette de réalisation.
Par contre, selon l’IAS 2 : la valorisation de stock : méthode du prix de détail, cette
norme présume que pour les stocks de marchandises du centre de distribution, des entrepôts
et des magasins sont inscrits au coût ou à la valeur de réalisation nette, selon le moins élevé
des deux montants. Le coût des stocks est établi selon la méthode du coût moyen pondéré et il
est attribué aux marchandises en magasin selon la méthode du prix de détail. Le coût des
stocks tient compte de montant de la facture, des taxes et des frais de transport jusqu’aux
entrepôts ainsi que des coûts directs d’entreposage et de distribution.
La valeur nette de réalisation est le prix de vente estimé dans le cours normal des
activités, diminué des coûts estimés nécessaires pour achever le bien et réaliser la vente. Le
coût des stocks comprend le virement depuis les autres éléments du résultat global de tout
gain ou perte sur les couvertures de flux de trésorerie admissibles liées à l’achat de stocks.
Il s’agit donc de s’assurer que les marchandises en stocks sont bien évaluées et que la
méthode n’a pas été modifiée entre-temps.
Valeur de stocks :
Valeur nette de réalisation : MGA 0,00
Coût de production : MGA 580 822 089,00
Lors de notre intervention dans la société pour nos travaux d’audit, nous avons obtenu
les informations probantes suivantes :
VALEUR NETTE DE REALISATION= PRIX DE VENTE – COUT DE
COMMERCIALISATION
53
- Existence de la maladie « white spot » d’après les résultats d’analyse effectués auprès
de l’Institut Pasteur de Madagascar des échantillons péchés. En conséquence, les
produits ne sont plus vendables sur le marché.de l’exportation ;
- Suivant le procès-verbal de l’huissier sur la destruction des stocks des produits finis,
en présence du représentant de la douane, nous avons constatés que tous les stocks des
produits finis (crevettes surgelés), résultant des ensemencements des post-larves pour
le deuxième semestre de l’année N sont détruits.
D’où, d’après ces informations et suivant la méthode de valorisation de stock préconisée par
l’IAS 2- Stocks, la valeur nette de valorisation est de 0.
Par principe, nous devrons informer la direction de la société pour ce montant qui est jugé
significatif car il dépasse le seuil que nous avons retenu.
Cela peut impliquer que :
- La situation ne reflète pas la réalité
- Risque de surévaluations des stocks
Nous avons donc proposé à la direction un ajustement d’écritures de MGA 580 822 089,00
pour ramener le stock de biomasse à 0. La direction accepta.
1.1.2. Les stocks des aliments
Le 20 janvier de l’année 2013, les stocks des aliments d’ORIENTALE SA sont de 600
tonnes.
Par ailleurs, entre la période du 01 janvier 2013 et 20 janvier 2013, nous avons observé et
remarqué qu’il n’y avait pas d’achat effectué entre cette date, mais d’un autre côté, il y avait
une sortie de 120 tonnes de stocks.
Lors de l’inventaire que nous avons effectués sur place, nous avons pu constater que
ces stocks d’aliments de 600 tonnes seront périmés et inutilisables à partir de la date du 21
janvier 2013. Donc cela constitue une perte de valeur pour la société de montant :
54
Tableau 6: Calcul de total des stocks
Désignation quantités (kg) prix unitaire (en
Ar) total
stocks des
aliments 600 000,00 1 200,00 720 000 000,00
Source : auteur
Ce montant est significatif, l’implication de cette situation sur la société est une perte de
valeur. Cette perte de 600 tonnes d’aliments pour un montant de MGA 720 000 000 a été
proposé et acceptée par la direction.
1.2.Dette fournisseur
Etant donné la principale activité de la société s’agit d’une culture de crevettes, le coût
de stockage des produits est très coûteux. La raison de cette forte valeur des stocks est la
difficulté de la société à vendre ses produits du fait qu’ils n’atteignent plus la qualité requise.
En analysant le bilan d’ORIENTALE SA (ANNEXE 1), les dettes fournisseurs n’évoquent
pas les mêmes variations que les charges.
Effectivement, on constate que le nombre de délai de règlement moyen des
fournisseurs augmente de 2011 à 2013. Même si la société dispose d’un délai de quelques
années, cela ne constitue pas une faveur accordée par le fournisseur mais plutôt d’une
difficulté à payer les dettes. En dépit de tout cela, on peut dire que la valeur ajoutée de la
société a augmenté mais reste toujours négative. Cela implique que la société est en litige
avec son fournisseur. Voici quelque liste de litige avec les fournisseurs :
Tableau 7: Liste des litiges avec les fournisseurs
FOURNISSEURS MONTANT (en Ariary)
fournisseur AGRI Alimentation 434 955 789,00
fournisseur CMV produits chimiques 648 467 000,00
fournisseur SHELL Carburant 1 900 756 617,00
total des dettes 2 984 179 406,00
Source : auteur
55
L’implication de cette situation sur la société est que la situation ne reflète pas la
réalité, il y aura donc un risque de perte ou de malversation, ainsi un risque d’un retrait de son
agrément.
Le mois de mars de l’année 2014, un mois avant notre intervention, un jugement a été
affirmé. Le total de dommage et intérêt demandé par l’ORIENTALE SA s’élève à MGA
378 134 777,00 figuré dans le jugement.
1.3.Dette sociale
Le 18 février de l’année 2014, les contrôleurs de la CNaPS ont effectués une
vérification sur place de l’exercice 2013 concernant les déclarations des exercices des années
antérieurs du 2011 à 2013.
D’après le résultat, les charges sociales et patronales CNaPS du 2e, 3e et 4e trimestre
de l’exercice 2011 et ceux de 2012 et 2013 n’ont pas été payées jusqu’à présent. Au total,
elles se chiffrent à MGA 377 135 107,25.
En conséquence, la société ORIENTALE doit une pénalité de retard de 10% du
montant des cotisations à payer sur chaque trimestre. Cette montant s’élève à :
Montant de la cotisation 377 135 107,25.
Pénalité de retard 10% 3 771 35 1,07.
Ce montant n’étant pas significatif, donc il n’y aura d’impact sur les états financiers,
cependant, il faut informer la direction. L’implication de cette situation est le risque de
pénalité de la société et le risque de conflits sociaux.
1.4.Rapatriement de devise
Le 15 mars 2013, lors de la vérification de FINEX, la société a reçu un avis de
redressement du FINEX rapportant les pénalités de retard de rapatriement de devises des
ventes à l’exportation de la période en allant du novembre 2012 au juin 2013.
Le délai de 3 mois pour le rapatriement des devises n’a pas été respecté. La créance
auprès de son client date de plus d’un an (1). En conséquence, il existe d’écart entre l’état de
FINEX et solde de la société non rapatrié au 31 décembre 2013. Ce montant s’élève à :
56
FINEX : 204 466,70 €
ORIENTALE SA : 50 000,00 €
ECART 154 466,70 €
Le montant est significatif, il représente un impact sur les états financiers. Cette
situation ne reflète pas la réalité, ainsi elle représente un risque de pénalité, donc, il faut
informer la direction à effectuer des rapprochements périodiques avec FINEX.
1.5.Fluctuation de devise
Pour augmenter son capital, la société a effectué un emprunt comme avance de fonds
l’année 2008 auprès de la société FAIR M.
Le remboursement des emprunts s'effectue en unités de monnaie du prêteur. Le service au
titre de ce remboursement se compose du principal, de l'intérêt et des commissions, pour
chaque période de la durée d'amortissement du prêt.
L’année 2014, la société se retrouve ainsi à la dernière période où elle honore le reste de son
engagement vis-à-vis de la société FAIR M qui est son prêteur.
L’ORIENTALE SA prévoit d’honorer cette dette le mois de mars de l’année 2014.
D’autre part, aucune réévaluation n’a été effectuée pour cette avance de fonds. Elle s’élève à
MGA 3 667 372 731,07.
En analysant la situation, nous apercevons que la société rencontre un risque de
change et en considérant cette avance de fond, elle court plutôt à une perte de change.
Cependant, le fond est exposé à des fluctuations des devises.
Par contre le PCG exige que la nécessité d’une unité de mesure unique pour
enregistrer les transactions d’une entreprise ait été à l’origine du choix de la monnaie comme
unité de mesure de l’information véhiculée par les états financiers. Seuls les transactions et
évènements susceptibles d’être quantifiés monétairement sont comptabilisés. Cependant les
informations non quantifiables mais pouvant avoir une incidence financière doivent
également être mentionnées dans les états financiers13.
13 Plan comptable général 2005, convention d’unité monétaire
57
Voyons le cours d’un euro pour les deux périodes :
Cours au 01 février 2008 : 2652,62
Cours au 31 décembre 2013 : 3077,26
Ecart : 434,64
L’écart du montant s’élève à MGA 506 071 385,62. Ce montant est significatif car il
dépasse le seuil émis, donc nous avons informé la direction que la société a connu une perte
de valeur. La direction a approuvée. La société pourra courir à un risque fiscal et elle s’expose
à un redressement fiscal.
1.6.Dette fiscale
La société a eu un contrôle fiscal sur place et sur les pièces pour les trois dernières
années (2010,2011 et 2012) non prescrites. Le mois de mai 2013, par la suite du débat
contradictoire, une notification définitive sur le redressement fiscal pour ces trois années est
adressée à la société.
Le montant total à payer est de MGA 180 930 611,87y compris le principal, la pénalité et
l’amende fiscale.
Nous avons proposée à la direction une provision pour le montant de MGA
180 930 611,87.
La direction a finalement validée la proposition.
Comme cet évènement est ultérieur à la date de clôture de l’exercice, alors cela avait un
impact sur les états financiers de la société.
Nous constatons que le montant est supérieur au seuil de signification donc c’est significatif.
1.7.Retrait d’agrément sanitaire
L’union européenne (UE) a effectué une visite sanitaire dans l’ORIENTALE SA.
Selon le contexte règlementaire, Madagascar est autorisé à exporter des produits de la
pêche vers l'UE en tant que pays tiers figurant dans la décision 2006/766/CE14 de la
14 Établissant les listes des pays tiers et territoires en provenance desquels l'importation de mollusques bivalves,
d'échinodermes, de tuniciers, de gastéropodes marins et de produits de la pêche sont autorisée
58
commission du 06 novembre 2006. Madagascar est aussi autorisé à exporter des produits de la
pêche d’aquaculture vers l’UE puisqu'il figure à l’annexe de la décision 2011/163/UE.
Le 20 février 2014, un agent de contrôle sanitaire (ACS) est présent sur site et
supervise les prélèvements pour les analyses officielles. Les inspecteurs officiels (IO) du
poste d’inspection d’exportation (PIE) ont réalisés des visites d’inspection dont les résultats
étaient insatisfaisants.
L’objectif de la visite était d’évaluer si l’organisation de l’autorité compétente (AC) et
la mise en œuvre des dispositions nationales sur lesquelles se base le système de contrôle des
produits de la pêche exportés vers l’UE peuvent toujours être considérées comme au moins
équivalentes aux exigences européennes.
D’après le rapport du vétérinaire de l’UE, les crevettes ont était victime d’une maladie appelé
« white spot syndrom » encore appelé la maladie des points blancs. Cette affection, est la
maladie la plus coûteuse en aquaculture, et a contraint l’ORIENTALE SA à la destruction de
leurs produits finis.
De ce fait, la société ne pourra plus exporter ces produits. En effet, comme l’ORIENTALE
SA est une zone franche, elle ne pourra assurer que 5% de la production sur le marché locale.
Cet évènement a un impact sur la continuité d’exploitation de la société puisque
l’objet social de l’ORIENTALE SA est la culture et l’exportation des crevettes.
Nous avons donc informé la direction qu’on devait le communiquer dans l’opinion car c’est
un évènement très important pour la vie de la société puisque cela a un impact sur la
continuité de l’exploitation et c’est l’obligation du CAC de le communiquer.
Selon les références règlementaires de l’autorité sanitaire halieutique :
- Arrêté 2906/2007 fixant les règles spécifiques d’organisation des contrôles officiels
concernant les produits de la pêche destinés à l’exportation ;
- Arrêté n°2910-2007 du 12 Février 2007 relatif à l’hygiène des denrées alimentaires
d’origine animale spécifique aux produits de la pêche destinés à l’exportation ;
Et suite au non fonctionnement prolongé de l’ORIENTALE SA, le 24 mars 2014 le ministère
de la pêche et des ressources halieutiques a notifié la suspension de l’agrément sanitaire de
l’ORIENTALE SA.
59
Nous devons donc le communiquer dans notre opinion cet évènement postérieur
puisque c’est très important pour la société. Il a un impact sur la continuité d’exploitation de
la société.
1.8.Retrait d’agrément de zone franche
Cet évènement est un désastre potentiel pour l’ORIENTALE SA car le virus est mortel
pour les crevettes à plus de 95% et la société a dû fermer la ferme et la pêche des crevettes.
L’ORIENTALE SA a perdu un cycle complet, soit environ presque tous les produits.
On peut le considérer comme une catastrophe climatique.
La société l’estime comme une perte.
L’année 2014, la société n’exerce plus son activité d’exporter ses produits à l’Union
Européenne et pour cette raison, elle procède à un retrait d’agrément de la zone franche.
Nous sommes obligés de le mentionner dans notre opinion puisque cette situation a un impact
avec la continuité d’exploitation de l’ORIENTALE SA.
1.9.Licenciement économique
Suite aux survenances des évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice de
l’ORIENTALE SA, la société est en difficulté puisque ces évènements ont vraiment un
impact sur l’activité de la société. Les pertes financières, la cessation de l’activité, les
difficultés financières ont réduits, par conséquent, le nombre des postes de travail.
Dans le premier trimestre de l’année 2014, la société est amenée donc à licencier
quelques salariés puisqu’il en manque des travaux à faire.
La société procède alors à un licenciement pour motif économique car elle traverse des
difficultés qui entrainent une suppression ou une transformation du poste de travail.
Nous devons donc informer la direction et mentionner cet évènement postérieur à la date de
clôture dans notre opinion. Cette situation est très importante puisqu’ elle présente un impact
sur la continuité d’exploitation.
Section 2 : Cas de la société FRANCHE TEXTILE
Nous allons faire les mêmes démarches comme pour l’ORIENTALE SA pour notre
deuxième société pour l’étude de cas.
60
Comme le cas ci-dessus, nous reprenons également ci-dessous les seuils minimaux et
maximaux retenus pour le cas de la société FRANCHE TEXTILE en application de la matrice
proposée par la CNCC :
Tableau 8: Détermination du seuil de signification pour la société FRANCHE TEXTILE
rubriques % montant des états
financiers
seuil de signification
Min Max
chiffres d'affaire brute 1% à 3% 229 664 084,09 2 296 640,84 6 889 922,52
bénéfice brut 3% à 7% - 830 233 925,26
actif total 1% à 3% 17 638 415 872,11 176 384 158,72 529 152 476,16
capitaux propres 3% à 5% 13 271 497 569,45
Source : auteur
Pour la détermination du montant du seuil, le seuil de signification à retenir sera fixé à
MGA 176 384 158,72 si le degré de risque de non détection acceptable est faible.
Pour notre deuxième cas, nous allons développer les évènements postérieurs existants
dans la société et déterminer les risques apparentés aux évènements identifiés si celui-ci ait un
impact sur notre travail et sur l’objectif de l’entreprise.
2.1. Litige avec le fournisseur
Lors de notre intervention, nous avons constaté que la société, en 2011, ait un litige avec un
fournisseur sur des factures. Par conséquent, le fournisseur attaque en justice.
Le 12 mai 2014, le dossier juridique est clôturé, la société reçoit une réclamation des
intérêts de retard des factures impayés.
Tableau 9: Un exemple de litige avec un fournisseur
montant du litige Jugement montant payé reste à payer
Achat de
carburant 265 117 992,00
REFERENCE:
Ordonnance
9008 du
16/09/11
240 287 739,00 43 676 262,00
Source : auteur
61
Nous avons informé la direction et lui propose d’inscrire une provision qui pourra
tenir compte des dommages et intérêt.
La direction a acceptée la proposition. Nous constatons que l’incidence n’est pas significative
car elle ne dépasse pas le seuil de signification et ne risque pas d’avoir un impact sur les états
financiers. Nous informons la direction qu’elle devrait mentionner dans son rapport de gestion
et elle accepta.
2.2. Litige avec le client
Le conseil d’administration de FRANCHE TEXTILE a procédé à l’arrêté des comptes
de l’exercice 2012 le 15 avril 2013.
Le 02 mai 2013, FRANCHE TEXTILE a reçu la signification d’un jugement en
dernier ressort dans un litige l’opposant à un client depuis l’exercice 2010. La société
n’entend pas se pourvoir en cassation. Le jugement prononce une condamnation supérieure de
40 % au montant provisionné dans les comptes arrêtés au 31 décembre 2012. Cette
condamnation aggravée n’est pas de nature à remettre en cause la continuité de l’exploitation.
Le montant de ce litige est de MGA 124 997 443,00. Ce dernier dépasse le seuil de
signification, pourtant nous avons eu connaissance de l’événement suivant, survenu
postérieurement à la date d’arrêté des comptes.
Cette incidence nous conduit à comptabiliser la totalité de ce montant en charges au cours de
l’exercice 2013.
Il nous appartient, en application des normes d’audit de porter à la connaissance de la
direction de la société cet événement. Le montant est constaté non significatif par rapport au
seuil déterminé.
2.3. Stocks
Pour la société FRANCHE TEXTILE, l’unité de mesure pour la valorisation de stocks
de tissus n’est pas unique : yard et mètre. Les stocks sont valorisés en USD au lieu de MGA.
La différence de change d’un montant de MGA 128 066 799,06 a été comptabilisée dans le
compte de variation de stocks.
De ce fait, nous avons constaté qu’il existe d’écart entre les stocks au 31 décembre 2012 et
ceux au 01 janvier 2013 :
62
Tableau 10: Ecart entre le stock du 31 décembre 2012 et du 01 janvier 2013
Yard USD
Stocks au 31/12/12 406 597,72 955 754,70
Stocks au 01/01/13 405 524,54 954 411,23
Ecart 1 073,18 1 343,47
Source : auteur
Cela implique pour la société :
- Une difficulté de suivi des articles ;
- Le non-respect de l’art 120 du PCG 2005 alinéa 121-2 sur la convention de l’unité
monétaire qui dit que les opérations doivent être comptabilisées en MGA ;
- Une situation de stocks ne reflétant pas la réalité ;
- Un risque de vol et de malversation.
Nous devons donc informer à la direction de valoriser le stock du montant de MGA
128 066 799,06 et lui recommander de régulariser cette situation même si ce montant n’ait pas
trop d’un impact sur les états financiers.
2.4. Vente à perte
Au cours du mois de janvier 2013, FRANCHE TEXTILE a reçu le retour de
l’intégralité des stocks du produit commercialisé en décembre 2012.
Ce produit a été fabriqué dans une série limitée uniquement destinée aux fêtes de fin d’année.
L’intégralité de la série fabriquée a été vendue début décembre 2012.
Ce produit s’est avéré défectueux, et sa défectuosité a été constatée par les clients dès sa
réception. Ils ont procédé au retour des stocks concernés le début du janvier 2013.
Les services techniques de FRANCHE TEXTILE ont indiqué que les stocks correspondant ne
pouvaient être réutilisés. Ils ont également mentionné que les coûts de mise en décharge
étaient négligeables.
63
L’examen des avoirs émis au début de l’exercice 2013, révèle que ceux-ci n’ont pas fait
l’objet de la constatation d’un passif à la clôture de l’exercice 2012. Pour prendre en
considération l’intégralité des retours, des avoirs à établir d’un montant de 300 000 € hors
taxes soit MGA 842 559 000,00 auraient dû être enregistrés.
Ce montant excède le montant de MGA 176 384 158,72, c’est irrévocablement significatif. La
société risque la perte totale de la vente.
La société a fait recours à une vente à perte sur la partie des produits retournés sur le
marché locale. Par conséquent, la société procède au non-respect de l’Art 19 du Loi N°2005-
020 sur la concurrence qui interdit les ventes à perte.
Nous considérons que les incidences de cette anomalie sur les comptes sont clairement
circonscrites et qu’une réserve est suffisante pour permettre à la FRANCHE TEXTILE de
fonder son jugement en connaissance de cause. Nous précisons aussi les motifs de la réserve
et chiffre de l’incidence sur le poste et le résultat net.
2.5. Dette sociale
Le 20 Mars de l’année 2013, d’après la vérification de la CNaPS, cette dernière a
constaté qu’il existe quelques expatriés qui ne sont pas déclarés à la CNaPS dont le montant
total des cotisations s’élève de MGA 43 361 046,12.
Selon l’article 25 de la loi n°91-020 qui régit la zone franche à Madagascar dispose que toute
entreprise bénéficiant du régime de Zone franche est tenue de verser aux organismes
concernés les cotisations sociales prévues par le Code du travail et le Code de prévoyance
sociale.
Aucune mesure discriminatoire concernant les taux ou barèmes des cotisations ne
saurait être appliquée au personnel expatrié qui peut sur sa demande en être exempté et ne
plus bénéficier des droits et avantages découlant du versement de ces cotisations.
Nous avons informé à la direction concernant l’existence de cette incidence, la direction
accepta. Comme le montant est au-dessous du seuil de signification qu’on a émis, il n’y aura
pas trop d’un impact sur les états financiers. En effet, la société est risquée sur le plan fiscal
puisqu’il y aura des charges non déductibles à l’intérêt sur le revenu.
64
2.6. Sinistre
Les comptes de FRANCHE TEXTILE ont été arrêtés par le conseil d’administration
du 15 avril 2014, le rapport de gestion a été établi à la même date.
Après la signature du rapport sur les comptes, il est porté à notre connaissance que le 27 avril
2014 un accident a détruit presque la totalité de l’un des entrepôts de FRANCHE TEXTILE.
Cet événement n’est pas susceptible de remettre en cause la continuité d’exploitation. De ce
fait, il n’a donné lieu à aucune information dans l’annexe des comptes.
Cet événement important n’est pas relaté dans le rapport de gestion. Ainsi, la société ne
souhaite pas compléter le rapport de gestion.
Nous estimons que l’absence de mention dans le rapport de gestion de cet événement
important survenu avant la date d’arrêté des comptes n’est pas conforme aux prescriptions du
code de commerce.
Les conséquences de cet événement n’étant pas traduites dans le rapport de gestion, nous
sommes amenés à émettre un nouveau rapport.
2.7. Capitaux propres
Nous avons observés qu’aucune assemblée générale n’a été faite pour la société en vue
de l’approbation des comptes de 2011 et 2012. En effet, les décisions portant notamment sur
l’affectation de résultat, l’approbation des comptes ne sont pas prises au moment opportun.
Ainsi, nous avons observés que la société présente des pertes dépassant la moitié de
leur capital social (Art. 393, Loi n°2003-036 sur les Sociétés Commerciales).
Cette situation pourra impliquer :
- Un risque sur la continuité de l’exploitation.
- Et en absence de résolution sur la continuité d’exploitation, tous intéressés peuvent
demander la dissolution anticipée de la société.
2.8. Retrait d’agrément de la zone franche
L’activité principale de FRANCHE TEXTILE étant la fabrication de vêtements prêt-à-
porter, et l’exportation des produits. La société a connu une grande perte qui a touché son
principale activité.
Résultant de ces évènements survenus ultérieurement, la société connait de la difficulté à
couvrir ces charges et elle court une grande perte de valeur.
65
D’après l’article.15.- (Loi n°91-020 relative au régime de zone franche), en cas de
manquement à tout ou partie des obligations dictées par la présente loi et ses textes
d’application, l’entreprise bénéficiant du régime de Zone franche sera mise en demeure de
prendre les mesures nécessaires afin de régulariser sa situation.
A défaut de régularisation dans les conditions fixées par décret, le retrait du régime
préférentiel est prononcé dans la même forme que pour l’octroi de l’agrément, sans que
l’entreprise puisse prétendre à indemnisation.
Le mois de mai 2014, FRANCHE TEXTILE n’arrivait pas encore à régulariser sa situation
qui ait un lien avec son activité, elle procède au retrait de l’agrément de la zone franche.
Nous devons informer la direction que nous sommes obligé de le mentionner dans
notre opinion puisque cette situation a un impact avec la continuité d’exploitation de la
société FRANCHE TEXTILE.
2.9. Licenciement économique
En conséquence des pertes financières, du sinistre qui ait un grand impact sur la vie de
la société, cela conduit à celle-ci de réduire son production. En effet, pour cause des
difficultés financières, la société est forcée de licencier quelques employés car l’emploi et les
postes de travail sont également réduits.
FRANCHE TEXTILE est donc exposé au licenciement économique sous prétexte
économique.
Nous devons donc l’informer à la direction que nous allons mentionner cet évènement
postérieur à la date de clôture dans l’opinion. Cette situation est très importante car elle a un
impact sur la continuité d’exploitation.
Section 3 : synthèse sur la vérification des comptes
Pour les deux cas de l’étude des deux sociétés, nous avons entamé la vérification des
comptes jugés significatifs qui peuvent être impactés par les évènements postérieurs à la date
de clôture de l’exercice.
3.1. Les assertions
Dans le cadre de notre travail, nous avons utilisé les assertions définies par la norme
d’audit ISA 500 15qui sont les suivantes :
Réalité, existence
15 ISA 500- Eléments probants
66
Droits et obligations
Exhaustivité et intégralité
Evaluation et mesure
Présentation
Evaluation et imputation
Classification
Nous avons donc vérifié le respect et l’application de ces assertions à travers divers
procédés comme la confirmation des fournisseurs, et autres pièces justificatifs.
3.2. La circularisation et la revue
Il consiste à demander à un tiers (fournisseurs/ clients) ayant des liens d'affaires avec
l'entreprise vérifiée de confirmer directement au réviseur l'existence d'opérations, de soldes ou
de tout autre renseignement. Les résultats relatifs aux réponses obtenues se détaillent comme
suit :
Tableau 11: Pour l’ORIENTALE SA
Confirmations
envoyées Soldes états financiers soldes confirmés Ecart
Clients 757 073 167,63 757 073 167,63 0
Fournisseurs 2 984 179 406,00 2 984 179 406,00
Compte «avance
de fonds" 1 968 190 000,00 1 968 190 000,00
Compte "emprunt" 97 881 324,00 97 881 324,00
Source: auteur
D’après ce tableau, les circularisations nous ont permis de vérifier que les différents
comptes suivants : avances de fonds et emprunts et les fournisseurs ne sont presque
confirmés. En conséquence, nous constatons qu’ils présentent des anomalies.
Par contre, pour ces soldes non confirmés, nous avons effectué d’autres procédés de
substitution pour le compte clients et le compte fournisseurs de la société.
67
Nous avons ainsi procédé à la vérification des encaissements et décaissements
ultérieurs c'est-à-dire des paiements faits par le client en faveur de la société, et des paiements
faits par la société pour le fournisseur dans l’exercice en 2012 et 2013.
CONCLUSION
En effet, dans le cadre notre mission, nous avons couru un certain risque de formuler
une opinion favorable alors que les états financiers comportent des inexactitudes importantes.
Certains de ces événements postérieurs à la clôture n'ont pas de lien direct et
prépondérant avec l'exercice clos, donc ils ne doivent pas être rattachés à l’exercice. Le bilan
et le compte de résultat ne doivent pas être modifiés car les charges découlant de ces
événements ne trouvent pas leur origine dans l’exercice clos, ainsi, une information dans
l'annexe est obligatoire parce que des événements sont susceptibles de remettre en cause la
continuité de l'exploitation. Par contre cette information dans l'annexe n'est pas obligatoire
quand la continuité de l'exploitation n'est pas remise en cause.
Cependant, selon l'OEC : « si l'événement a des incidences financières significatives et si leur
connaissance est nécessaire à la bonne information concernant l'activité et la situation
financière de l’entreprise, il importe d’en faire mention dans l’annexe ». Ces événements,
même s'ils n'ont aucune incidence sur l'établissement des comptes annuels, doivent dans tous
les cas être exposés dans le rapport de gestion.
68
Chapitre VI : Proposition d’amélioration et
recommandation
Ce chapitre est d’une importance primordiale en ce sens qu’elle va nous permettre de
retenir les améliorations proposées pour chaque évènement identifié postérieurement par
l’auditeur. Les recommandations reposent sur l’amélioration au niveau de l’ajustement des
écritures de comptabilisation et informations à fournir en annexe.
Les matériels et méthodes utilisés en matière d’audit pour la détection des risques et
des anomalies ne sont pas toujours suffisants. Cela nous pousse à proposer des axes
d’amélioration à l’attention non seulement des auditeurs mais des utilisateurs des états
financiers en général (législations fiscales, textes comptables, etc.), pour aboutir concrètement
à une proposition de programme de travail qui permettrait de mieux apprécier les risques
relatifs aux évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice.
Section 1 : Recommandation
Nous allons présenter dans cette section des recommandations liés aux évènements
postérieurs que nous avons identifiés, puis aux états financiers et enfin pour le commissaire
aux comptes.
1.1.Recommandations liés aux évènements postérieurs
Nous avons proposés aux deux sociétés les améliorations suivantes pour réduire les
risques et les anomalies pour que les informations soient fiables et exhaustives.
1.1.1. Pour l’ORIENTALE SA
a- Stocks
Nous recommandons à la société :
- De régulariser la situation ;
- Ainsi, conformément au principe de prudence préconisé par le PCG 2005, le stock de
biomasse doit être évalué au plus faible de son coût de production et de sa valeur nette
de réalisation. La valeur nette de réalisation correspondant au prix de vente estimé
après déduction des coûts d’achèvement et de commercialisation.
69
b- Dette fournisseur
Nous proposons de se conformer aux législations en vigueur pour éviter les risques de
redressements. Ainsi, de régulariser la situation auprès du fournisseur.
c- Sur la dette sociale et dette fiscale
Nous recommandons de respecter l’échéance de paiement. Pour l’affiliation à la
CNaPS, pour éviter le risque fiscal, il est important de régulariser les comptes.
d- Dette fournisseur
Nous recommandons de régulariser la situation auprès du fournisseur,
Pour les soldes fournisseurs non fiable, nous recommandons de régulariser les situations,
d’obtenir la confirmation des soldes auprès des fournisseurs et de statuer les anciens soldes.
e- Rapatriement de devise
- Effectuer des rapprochements périodiques avec FINEX.
- Respecter le délai de rapatriement de devises.
f- Fluctuation de devise
Nous recommandons à la société d’utiliser le cours à la date d’opération lors des
règlements et d’établir une convention d’avance de fonds entre ORIENTALE S.A et la société
FAIR M qui va détailler toutes les conditions de ces avances dont le montant, l’échéance
ainsi que les conditions de rémunération.
1.1.2. Pour la société FRANCHE TEXTILE
a- Stocks
Nous recommandons à la société :
- D’utiliser une unité de mesure unique ;
- De respecter la convention comptable de base ;
- De régulariser la situation.
b- Litige avec le fournisseur et le client
Nous recommandons donc à la société de régulariser la situation sur les fournisseurs et
les clients, de respecter l’échéance de paiement.
c- Vente à perte
Nous préconisons que la société devait respecter la loi en vigueur.
70
d- Dette sociale
Nous conseillons juste de régulariser la situation.
e- Capitaux propres
Nous recommandons donc que les associés doivent effectuer une assemblée générale
annuelle au cours de laquelle, ils doivent :
- Approuver les comptes ;
- Décider de l’affectation des résultats de l’activité ;
- Discuter de la marche de la société.
Ainsi, nous préconisons aussi que conformément aux articles 685 à 688 de la loi sur
les sociétés commerciales 2003-036 du 30 janvier 2004, les actionnaires doivent prendre les
dispositions appropriées en ce qui concerne « l'opportunité de prononcer la dissolution
anticipée de la société ». Au cas où la continuité est votée par les associés, ceux-ci doivent
procéder à la reconstitution des capitaux propres. Ils disposent de deux ans pour cela.
1.2.Recommandations sur les états financiers
Les textes locaux, tant comptables que fiscaux, préconisent la tenue d’une comptabilité
régulière selon le PCG 2005. De ce fait, afin de répondre à cette exigence et à la fois de
respecter les contraintes liées aux évènements postérieurs à la date de clôture, nous
recommandons :
- d’introduire dans la comptabilité qu’il existe une option qui aiderait les responsables
de l’entité à mieux déterminer et à justifier les comptes des évènements survenus entre
la date de clôture et l’approbation du compte.et
- l’obligation de la mention des méthodes de détermination des évènements ultérieurs à
la date de clôture dans les notes annexes aux états financiers, en plus des volumes et
montants.
1.3.Recommandations pour l’auditeur
Lors de la vérification, l’identification des évènements postérieurs à la date de clôture
de l’exercice est très importante surtout lorsqu’il existe un lien de causalité direct et
prépondérant entre l’événement considéré et des situations qui existaient déjà à la date de
clôture, les comptes de l’exercice clos doivent être ajustés et faire l’objet d’une information.
71
Pour ces raisons, les évènements postérieurs à la date de clôture et les opérations apparentés
ne sont difficiles à vérifier.
Par conséquent, la compétence des membres de l’équipe d’audit est indispensable. Ainsi, la
supervision des travaux effectués entre collaborateurs devrait être effectuée d’une manière
plus étendue lors de la phase de la planification et pendant le déroulement de l’audit. En effet,
il est nécessaire d’affecter des collaborateurs plus expérimentés à ces tâches.
Les connaissances, les compétences et la capacité des collaborateurs doivent être en
rapport avec l'évaluation du niveau de risque d’audit. En règle générale, un risque plus élevé
exige un personnel plus qualifié afin qu’il puisse effectuer une supervision plus approfondie
des travaux accomplis par d’autres collaborateurs durant la mission.
1.4.Recommandation sur le seuil
Nous recommandons de fixer les seuils de l’obligation légale qui doivent tenir compte
les critères suivants :
- Le total du bilan
- Le total du chiffre d’affaires
- Le nombre de salarié
Section 2 : Proposition de programme de travail
L’objectif du programme de travail que nous allons proposer est de :
Identifier toutes les évènements postérieurs à la date de clôture ainsi que les opérations
apparentées réalisées avec l’entité auditée
Evaluer les risques qui peuvent découler en identifiants les évènements.
Obtenir les informations nécessaires en vue de la documentation des travaux ainsi que
l’élaboration des rapports
Nous allons procéder à des procédures d'essai de fonds :
2.1. Procédure préliminaire
Nous allons proposer les éléments suivants pour que le travail de l’auditeur soit fiable
et pour diminuer le risque de non détection.
72
2.1.1. Collecte d'informations générales sur la société :
- Historique
- - Forme juridique
- - Capital
- - Activités
- - Les membres du Conseil d'administration, la Direction
- - Organigramme de la société
- - Appartenance à un groupe
- - Organigramme du groupe éventuellement
- - Place de société au sein du groupe
- - Constitution et ou mise à jour du dossier permanent
2.1.2. Réunion de début de mission au sein de l'équipe
Il s’agit de la discussion et analyse des risques d'anomalies provenant des survenances
des évènements postérieurs à la date de clôture.
2.1.3. Revue préliminaire
- Effectuer la revue préliminaire avec l'objectif d'identifier des indicateurs significatifs
et ou inhabituels ;
- Effectuer la revue préliminaire des toutes opérations qui ont un lien avec les
évènements postérieurs dans le but d'apprécier leur importance dans la société ;
- Effectuer la revue de décaissement dans l'objectif d'identifier les anomalies
significatives sur les évènements postérieurs à la date de clôture.
2.1.4. Contrôle interne
Il s’agit d’évaluer les procédures et le contrôle interne de l'entreprise afin de :
- Identifier les opérations liés aux évènements identifiés postérieurement à la date de
clôture ;
- Déterminer la qualité (régularité, sincérité) de ces opérations ;
- Estimer les risques et faiblesses du contrôle interne liés aux évènements postérieurs ;
- Estimer l'impact de ces faiblesses dans les comptes sociaux de l'entité.
2.2. Procédure d’essai de fonds
2.2.2. La collecte des éléments probants
Nous proposons de demander les éléments probants correspondants aux évènements
postérieurs survenus à la date de clôture par :
- La demande de confirmation des soldes ;
73
- L'analyse des tendances et des variations significatives des comptes ;
- Inspection et observation des contrats et ou conventions ;
- Effectuer d'autres procédures complémentaires pour confirmer ou infirmer les
éléments obtenus ;
- La revue des nouveaux contrats (prix, autres termes du contrat) ;
- La revue des remises obtenues ou accordées éventuellement.
2.2.3. Vérification des informations obtenues
Nous proposons la vérification des informations liées aux évènements survenus par :
- Au dossier de travail antérieur
- Aux divers procès-verbaux de l'assemblée générale et du conseil d'administration
- La revue des nouveaux contrats (prix, autres termes du contrat)
- La revue des remises obtenues ou accordées éventuellement
- La revue des éventuels redressements fiscaux concernant les actes anormaux de
gestion
2.3. Documentation
- S'assurer que toutes les anomalies significatives relevées ont été bien documentées
2.4. Affirmation de la Direction
C'est-à-dire qu’il s’agit d’obtenir la lettre d'affirmation de la direction :
- En vérifiant que les opérations effectuées sont toutes mentionnées dans la lettre de
déclaration de la direction
- En vérifiant que les informations fournies sont complètes
2.5. Obligation de l’auditeur
- Demander à la direction les ajustements ou les régularisations sur les comptes
identifiés à la date de clôture de l’exercice ;
- Mentionner dans son rapport les évènements postérieurs qu’il a eu connaissance
qu’après la date du rapport.
2.6. Rapport
- Prendre en compte l'effet des événements postérieurs sur les états financiers et leur
incidence éventuelle.
- Enumérer les erreurs et fraudes significatives pour lesquelles l'auditeur peut émettre
une opinion défavorable ;
- Enumérer les contrats et conventions qui doivent être mentionnés dans le rapport
spécial.
74
CONCLUSION
Grâce à l’analyse effectuée au niveau des deux sociétés étudiées, et en nous basant les
différents risques identifiés, nous pouvons voir dans cette dernière partie, l’impact des
résultats observés au niveau des travaux l’auditeur. Nous nous sommes servis des résultats
obtenus par les procédures d’audit que nous avons effectuées durant notre mission.
Nous avons donc recommandé des améliorations pour les acteurs dans la société puis
pour les auditeurs. Ainsi, nous avons conçu un programme de travail adapté aux risques
identifiés et pour la documentation des informations relative aux évènements postérieurs à la
date de clôture de l’exercice.
75
CONCLUSION GENERALE
Les évènements postérieurs sont donc des événements susceptibles d'entraîner des
risques ou des pertes, intervenus au cours de l'exercice, mais qui ne sont connus qu'entre la
date de clôture de cet exercice et celle de l'établissement des comptes annuels.
L’auditeur, particulièrement le Commissaire aux comptes, certificateur des comptes
dispose de responsabilité de toutes conséquences issues d’un manque ou d’une omission de
contrôle sur une entité quant à des faits qui pourraient nuire la société.
Notre travail de mémoire s’est alors fixé comme objectif de proposer une démarche de
vérification qui aidera l’auditeur, à premier abord, à évaluer les risques liés aux évènements
postérieurs à la date de clôture pouvant induire des anomalies significatives dans les états
financiers; et ensuite, à mettre en œuvre les diligences nécessaires et planifier des procédures
d’audit adéquates pour mener à bien sa mission.
Certes, des outils ont été mis à notre disposition, tel que les pièces justificatifs, des
travaux d’audit, des modèles théoriques, des informations, etc…..
Puis, nous nous sommes proposé de répondre notre problématique qui est la suivante :
ces évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice ont-ils des impacts sur les
travaux d’audit ?
A cet effet, nous avons présenté le contexte général pour mieux connaitre l’étude et de
savoir comment est-ce le déroulement de travaux d’audit pour l’identification de notre étude.
Nous avons ainsi exposé les risques relatifs à l’impact de la survenance de ces évènements
postérieurs à la date de clôture, les risques impactant les états financiers à travers les
incidences identifiés et des informations connues ultérieurement.
Pour apprécier ces risques, les auditeurs ont recours aux différents référentiels et normes
applicables ainsi que les lois et règlementations locales. Sur ce point, nous avons constaté
quelques lacunes sur le référentiel comptable malgache ainsi que les textes fiscaux relatifs aux
évènements postérieurs à la date de clôture. Ces lacunes ne permettent pas d’apprécier
pleinement les risques y afférents et limitent le champ d’action de l’auditeur.
Par ailleurs, au cours de notre vérification, nous devons mettre en œuvre une
obligation de moyens, révéler les faits négatives que nous avons détectés au cours de notre
76
mission et mettre en œuvre une procédure d’alerte. Tout au long de cette mission, nous
faisons appel à notre jugement professionnel.
Ainsi, nous précisons l’importance pour l’auditeur de mettre en œuvre les diligences
nécessaires relativement aux évènements postérieurs à la date de clôture à chaque étape de sa
démarche d’audit.
A l’issue des études pratiques réalisées, force est de constater que la gestion et le
pilotage des sociétés à Madagascar sont reflétés dans leurs états financiers.
Nous avons pris deux cas des sociétés en zone franche, celui d’une Société Anonyme œuvrant
dans le domaine de l’aquaculture l’ORIENTALE SA et celui d’une Société à responsabilité
limitée industrielle de textile la société FRANCHE TEXTILE qui sont des sociétés locales
Comme notre étude est basée sur les évènements postérieurs à la date de clôture nous
n’avons considéré que les évènements ayant des impacts négatifs à la société.
La mise en pratique de la démarche d’audit nous a permis de relever quelques points à
améliorer et proposer notre point de vue sur les perspectives d’amélioration.
Pour l’auditeur, il s’agit essentiellement de s’assurer des compétences de son équipe afin
d’assurer que les diligences nécessaires aient été appliquées et lui permettent d’avoir une
certaine certitude sur l’opinion qu’il va émettre. Concernant les textes malgaches, nous
proposons une amélioration du référentiel comptable pour approfondir et prévoir les
événements postérieurs à la clôture. Enfin, dans un aspect plus pratique, nous proposons à
l’auditeur un programme de travail qui puisse les aider à mieux apprécier les risques
spécifiques afférents aux évènements postérieurs à la clôture de l’exercice et à mieux orienter
leur mission dans cette optique. Pour ce faire, nous nous sommes basés non seulement sur les
spécificités globales de ces opérations, mais les avons adaptées au contexte général de l’audit
des évènements postérieurs à la clôture de l’exercice à Madagascar.
Ce mémoire nous ouvre la voie à la démarche d’audit pour les sociétés zone franche
surtout les sociétés qui sont en difficultés ou qui sont victime des sinistres (catastrophes
naturels, maladie graves des produits biomasses, etc…..) et pourrait être une référence pour
une étude approfondie pour prévoir la vie de la société.
X
BIBLIOGRAPHIE
Livres et ouvrages :
Augustin ROBERT , Responsabilité des commissaires aux comptes et des experts-
comptables, Civile - Pénale - Administrative - Disciplinaire - Edition 2011/2012,
484 pages
CHEVALIER (G), HOULE (Y) : «L’expert-comptable et la mission de
vérification», Québec : Mc graw-Hill, Editeurs, 1984.
Gérard VALIN et ALII : Controlor et Auditor, Dunod, 2006
Gilles TENNEAU et Jean-Guy AHANDA, Guide commenté des normes et
référentiels, Eyrolles, 2009, 370 pages
JEROME, La défaillance des entreprises – Que sais-je ?, 80 pages
Francis LEFEBVRE Mémento Pratique – Comptable, édition 2008
Michel WEILL L'audit stratégique Qualité et efficacité des organisations
Editeur(s) : AFNOR 248 pages
Lionel COLLINS et Gérard VALIN : Audit et contrôle interne, 4 éditions de 1974 à
1992
Sylvain BOCCON-GIBOD, Eric VILMINT, La boîte à outils de l’auditeur financier
Dunod 2013, 192 pages.
Normes, textes, lois et règlement :
Cadre conceptuel de l’IFAC
Code générale des impôts 2013
Code du travail
Guide pour l’utilisation des Normes Internationales d’Audit, Tome 1 et Tome 2, 3ème
édition, 2011
XI
Lois n° 2003-036 du 31 janvier 2004 sur les sociétés commerciales.
Lois n° 2007-037 du 14 janvier 2008 sur les Zones et Entreprises Franches à
Madagascar.
Norme d’audit international (ISA)
Normes d’exercice professionnel (NEP)
Revues :
Le commissaire aux comptes et les évènements à la clôture des comptes, collection
notes d’information, CNCC- février 2010.
Le pack Petites Entreprises version 3.0 de la CNCC. Juillet 2013
Sites internet :
www.ifac.org, Mai 2014
www.focuspcg.com, Article, Août 2014
www.oefcmhttp://www.expert-comptable-tpe.fr.org, Textes législatifs, Septembre
2014
XII
LISTE DES ANNEXES
ANNEXE 1 : Bilan de l’ORIENTALE S.A (source : Rapport sur le contrôle interne du CAC
pour l’exercice clos du 31-12-2013 de l’ORIENTAL S.A)
ANNEXE 2 : Compte de résultat d’ORIENTALE S.A (source : Rapport sur le contrôle
interne du CAC pour l’exercice clos du 31-12-2013 de l’ORIENTAL S.A)
ANNEXE 3 : Bilan de la société FRANCHE TEXTILE (source : Rapport sur le contrôle
interne du CAC pour l’exercice clos du 31-12-2013 de la société FRANCHE TEXTILE)
ANNEXE 4 : Compte de résultat de la société FRANCHE TEXTILE (source : Rapport sur le
contrôle interne du CAC pour l’exercice clos du 31-12-2013 de la société FRANCHE
TEXTILE)
ANNEXE 5 : Exemple des questionnaires des évènements postérieurs à la date de clôture
(source : le CAC et les évènements postérieurs à la date de clôture de l’exercice, février 2010)
ANNEXE 6 : Exemple du rapport de CAC sur les comptes annuels selon sa période de
survenance.
XIII
ANNEXE 1: Bilan de l'ORIENTALE SA
2013
Amort/prov
MGA MGA MGA MGA MGA MGA
ACTIFS NON COURANTS CAPITAUX PROPRES
Immobilisations incorporelles 1 738 738 295,70 1 644 520 102,20 94 218 193,50 98 741 821,00 Capital émis 8 640 000 000,00 8 640 000 000,00
Réserves légales 127 943 532,60 127 943 532,60
Immobilisations corporelles 24 119 214 730,11 17 906 142 113,18 6 213 072 616,93 7 161 687 336,88 Résultat en instance d'affectation
Terrains 16 240 000,00 - 16 240 000,00 16 240 000,00 Résultat net -12 382 931 755,33 -25 021 353 437,58
Constructions 12 077 228 065,07 6 956 749 674,89 5 120 478 390,18 5 701 222 862,47 Report à nouveau -87 011 798 268,32 -61 990 444 830,74
Matériel et outillage 7 212 412 749,43 6 286 343 732,58 926 069 016,85 1 176 757 480,56
Agencement, aménagement, installation 494 054 984,92 484 686 958,43 9 368 026,49 12 543 852,26
Matériel Naval 1 836 765 076,79 1 836 765 076,79 - 1 107 689,03
Matériel de transport 2 118 831 631,74 2 020 273 416,12 98 558 215,62 197 223 798,84
Autres immobilisations corporelles 363 682 222,16 321 323 254,37 42 358 967,79 56 591 653,72 TOTAL CAPITAUX PROPRES -90 626 786 491,06 -78 243 854 735,72
Immobilisations en cours 1 074 246 711,61 - 1 074 246 711,61 1 091 469 539,91
PASSIFS NON COURANTS
Immobilisations financières 162 512 485,20 - 162 512 485,20 162 512 485,20
Impôts différés
Impôts reportés 5 142 023 052,84 - 5 142 023 052,84 4 764 455 740,77 Emprunts et dettes financières 94 218 191,50 97 881 324,00
Provisions et produits constatés d'avance 678 532 500,00 678 532 500,00
TOTAL ACTIFS NON COURANTS 32 236 735 275,46 19 550 662 215,38 12 686 073 060,08 13 278 866 923,76
ACTIFS COURANTS TOTAL PASSIF NON COURANTS 772 750 691,50 776 413 824,00
Stocks et en cours 1 421 166 171,42 - 1 421 166 171,42 1 661 401 275,04
PASSIFS COURANTS
Créances et emplois assimilés 8 513 270 536,25 - 8 513 270 536,25 8 224 312 529,07
Clients et autres débiteurs 253 733 371,94 253 733 371,94 757 073 167,43 Emprunts et dettes financières parts - 1an10 687 680 095,67 10 204 756 061,38
Autres créances et actifs assimilés 16 924 464,25 16 924 464,25 55 387 212,00 Fournisseurs et comptes rattachés 11 067 770 638,86 11 732 426 357,56
État et organismes sociaux 140 821 419,82 140 821 419,82 308 509 291,11 Autres dettes 2 780 230,04 44 448 955,96
Créances diverses 8 101 791 280,24 8 101 791 280,24 7 103 342 858,53 État et organismes sociaux 723 302 470,70 745 241 383,26
Dettes diverses 90 261 692 895,90 77 909 628 388,50
Trésorerie & équivalents de trésorerie 269 150 676,55 269 150 676,55 5 522 096,55 Découvert bancaire 469 912,69 1 042 589,49
Trésorerie ( fonds en caisse et dépôts à vue ) 269 150 676,55 269 150 676,55 5 522 096,55
TOTAL ACTIFS COURANTS 10 203 587 384,22 - 10 203 587 384,22 9 891 235 900,66 TOTAL PASSIFS COURANTS 112 743 696 243,86 100 637 543 736,15
TOTAL DES ACTIFS 42 440 322 659,68 19 550 662 215,38 22 889 660 444,30 23 170 102 824,42 TOTAL DES PASSIFS 22 889 660 444,30 23 170 102 824,42
BILAN au 31 décembre 2013
Unité monétaire:Ariary
ACTIF PASSIF
ACTIF 2013 brut 2013 NET 2012 NET CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS 2013 2012
XIV
Unité monétaire : Ariary
MGA MGA
Chiffre d'affaires 14 - 3 313 929 358,43
Production stockée -58 822 089,00 -2 073 656 805,96
Production immobilisée 4 800 185,57 -
I-PRODUCTION DE L'EXERCICE -54 021 903,43 1 240 272 552,47
Achats consommés 15 654 989 157,05 8 580 225 022,62
Services extérieurs & autres consommations 16 772 430 186,23 3 727 177 254,45
II-CONSOMMATION DE L'EXERCICE 1 427 419 343,28 12 307 402 277,07
III- VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION (I - II) -1 481 441 246,71 -11 067 129 724,60
Subvention d'exploitation - -
Charge de personnel 17 827 689 436,00 1 627 339 972,41
Impôts taxes & versements assimilés 18 149 365 015,54 52 070 620,50
IV-EXCÉDENT BRUT D'EXPLOITATION -2 458 495 698,25 -12 746 540 317,51
Autres produits opérationnels 19 39 327 529,10 11 922 782,44
Autres charges opérationnelles 20 108 903 685,58 587 514 612,91
Dotations aux amortissements, aux provisions & pertes de valeurs 3-4 988 502 274,45 1 060 095 145,05
Reprise sur provisions et pertes de valeurs - -
V- RÉSULTAT OPÉRATIONNEL -3 516 574 129,18 -14 382 227 293,03
Produits financiers 21 58 148 412,16 217 358 463,85
Charges financières 22 9 273 149 589,59 12 196 949 347,36
VI- RÉSULTAT FINANCIER -9 215 001 177,43 -11 979 590 883,51
VII- RÉSULTAT AVANT IMPÔTS ( V + VI) -12 731 575 306,61 -26 361 818 176,54
Impôts exigibles sur résultats 23 - 16 629 260,70
Impôts différés ( variations ) 6 - 1 357 093 999,66
TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITÉS ORDINAIRES 43 454 037,83 2 826 647 798,42
TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITÉS ORDINAIRES 12 775 029 344,44 27 848 001 236,01
VIII- RESULTAT NET DES ACTIVITÉS ORDINAIRES -12 731 575 306,61 -25 021 353 437,58
Éléments extraordinaires - Produits - -
Éléments extraordinaires - Charges - -
IX- RÉSULTAT EXTRAORDINAIRE - -
X- RÉSULTAT NET DE L'EXERCICE -12 731 575 306,61 -25 021 353 437,58
ANNEXE 2: Compte de résultat de l'ORIENTALE SA
COMPTE DE RÉSULTAT
Période du : 01 janvier 2013 au 31 décembre 2013
Note 2013 2012
XV
ANNEXE 3: Bilan de la société FRANCHE TEXTILE
MGA MGA MGA MGA MGA MGA
ACTIFS NON COURANTS CAPITAUX PROPRES
Immobilisations incorporelles 71 986 973,11 50 958 285,73 21 028 687,38 17 132 501,87 Capital émis 100 000 000,00 100 000 000,00
Résultat net -1 858 587 352,40 -1 889 537 674,37
Immobilisations corporelles 20 700 788 088,99 14 051 087 696,52 6 649 700 392,47 7 364 768 167,45 Report à nouveau -11 512 910 217,05 -9 623 372 542,68
Terrain 32 800 000,00 - 32 800 000,00 32 800 000,00
Agencement terrains 102 602 645,16 29 772 347,86 72 830 297,30 77 719 328,74
Constructions 5 196 356 429,22 2 154 034 842,21 3 042 321 587,01 3 299 260 515,52
Installations techniques 14 606 089 259,00 11 199 722 614,64 3 406 366 644,36 3 831 841 930,79 TOTAL CAPITAUX PROPRES -13 271 497 569,45 -11 412 910 217,05
Autres immobilisations 762 939 755,61 667 557 891,81 95 381 863,80 123 146 392,40
PASSIFS NON COURANTS
Immobilisations financières - - - -
Subvention d'équipement - -
Impôts différés 1 504 023 564,34 - 1 504 023 564,34 1 325 937 064,34 Emprunts et dettes financières - -
Provisions et produits constatés d'avance - -
TOTAL ACTIFS NON COURANTS 22 276 798 626,44 14 102 045 982,25 8 174 752 644,19 8 707 837 733,66
ACTIFS COURANTS
TOTAL PASSIF NON COURANTS - -
Stocks et en cours 8 363 310 438,80 198 288 004,80 8 165 022 434,00 8 218 017 432,01
Créances et emplois assimilés 1 277 668 438,50 - 1 277 668 438,50 6 897 903 603,58 PASSIFS COURANTS
Clients et autres débiteurs 38 290 733,14 - 38 290 733,14 29 999 478,69
Autres créances et actifs assimilés 42 790 721,41 - 42 790 721,41 319 209 919,14 Fournisseurs et comptes rattachés 175 829 958,45 4 937 438 044,38
État et organismes sociaux 768 653 758,04 - 768 653 758,04 752 135 284,07 Autres dettes 13 890 298,38 8 528 141,20
Créances diverses 427 933 225,91 - 427 933 225,91 5 796 558 921,68 État et organismes sociaux 35 536 760,03 30 506 120,54
Dettes diverses 30 684 656 424,70 31 108 754 309,83
Trésorerie & équivalents de trésorerie 20 972 355,42 - 20 972 355,42 848 557 629,65 Comptes de trésorerie (découverts bancaires) - -
Trésorerie (fonds en caisse et dépôts à vue) 20 972 355,42 - 20 972 355,42 848 557 629,65
TOTAL ACTIFS COURANTS 9 661 951 232,72 198 288 004,80 9 463 663 227,92 15 964 478 665,24 TOTAL PASSIFS COURANTS 30 909 913 441,56 36 085 226 615,95
TOTAL DES ACTIFS 31 938 749 859,16 14 300 333 987,05 17 638 415 872,11 24 672 316 398,90 TOTAL DES PASSIFS 17 638 415 872,11 24 672 316 398,90
CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS Note décembre-13 décembre-12
BILAN au 31/12/2013
Unité monétaire : Ariary
ACTIF PASSIF
ACTIFdécembre-13
brut
décembre-13
Amort/prov
Décembre-13
NET
décembre-12
NET
XVI
ANNEXE 4: Compte de résultat de la société FRANCHE TEXTILE
MGA MGA
Chiffre d'affaires 0,00 834 923 735,45
Production stockée -94 130 584,22 239 552 061,55
Production immobilisée
I-PRODUCTION DE L'EXERCICE -94 130 584,22 1 074 475 797,00
Achats consommés -626 791 888,85 566 605 764,08
Services extérieurs & autres consommations 0,00 293 962 740,36
II-CONSOMMATION DE L'EXERCICE -626 791 888,85 860 568 504,44
III- VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION (I - II) 532 661 304,63 213 907 292,56
Charges de personnel 16 065 218,00 236 287 363,21
Impôts taxes & versements assimilés 0,00 713 700,00
IV-EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION 516 596 086,63 -23 093 770,65
Autres produits opérationnels 0,00 71 652 638,49
Autres charges opérationnelles 0,00 8 005 556,19
Dotations aux amortissements, aux provisions & pertes de valeurs 41 840 011,21 1 817 923 854,28
Reprise sur provisions et pertes de valeurs - -
V- RÉSULTAT OPÉRATIONNEL 474 756 075,42 -1 777 370 542,63
Produits financiers 0,00 55 233 245,63
Charges financières 0,00 340 073 995,50
VI- RESULTAT FINANCIER 0,00 -284 840 749,87
VII- RÉSULTAT AVANT IMPÔTS (V + VI) 474 756 075,42 -2 062 211 292,50
Impôts exigibles sur résultats 0,00 4 532 881,87
Impôts différés (variations) 0,00 -177 206 500,00
TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITÉS ORDINAIRES -94 130 584,22 1 201 361 681,12
TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITÉS ORDINAIRES -568 886 659,64 3 090 899 355,49
VIII- RESULTAT NET DES ACTIVITÉS ORDINAIRES 474 756 075,42 -1 889 537 674,37
Éléments extraordinaires - Produits
Éléments extraordinaires - Charges
IX- RESULTAT EXTRAORDINAIRE - -
X- RÉSULTAT NET DE L'EXERCICE 474 756 075,42 -1 889 537 674,37
COMPTE DE RÉSULTAT
Période du : 01 janvier 2013 au 31 décembre 2013
Note décembre-13 décembre-12
XVII
ANNEXE 5 : EXEMPLE DES QUESTIONNAIRES DES EVENEMENTS POSTERIEURS A LA
DATE DE CLOTURE
Client : QUESTIONNAIRE ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA CLÔTURE REF:
Exercice clos le : Intervenant :
Questions OUI NON COMMENTAIRES
1 IDENTIFICATION DES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA CLÔTURE
1.1 A-t-on pris connaissance des procédures mises en place
par l’entité pour identifier les événements postérieurs à la clôture
?
1.2 A-t-on consulté les procès-verbaux, ou les comptes
rendus des réunions de l’organe appelé à statuer sur les comptes ?
1.3 A-t-on consulté les procès-verbaux, ou les comptes
rendus des réunions de l’organe d’administration ou de surveillance
?
1.4 A-t-on consulté les procès-verbaux, ou les comptes
rendus
des réunions de la direction de l’entité ?
1.5 L’entité a-t-elle établi des documents prévisionnels
ou un budget ?
1.6 L’entité a-t-elle établi des situations intermédiaires
postérieures à la précédente clôture ?
1.7 Si aucune situation intermédiaire n'est établie, des
comparaisons peuvent-elles être faites à partir d'une balance
ou des comptes ?
1.8 S’est-on enquit auprès de la direction de l’entité
de sa connaissance de la survenance d’événements
postérieurs, et notamment
• Des faits de nature à infirmer des évaluations faites
à la clôture sont-ils survenus ?
• Des faits de nature à remettre en cause les ratios financiers
contractuels sont-ils apparus ?
• Des événements survenus ou susceptibles de se produire
remettant en cause l’hypothèse de continuité d’exploitation
ont-ils été identifiés par la direction ?
• Des écritures d’ajustements significatifs ou inhabituels sont-
elles été enregistrées ou sont-elles envisagées ?
1.9 S’est-on enquit auprès des personnes compétentes de
XVIII
Client : QUESTIONNAIRE ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA CLÔTURE REF:
Exercice clos le : Intervenant :
Questions OUI NON COMMENTAIRES
l’entité de l’évolution des procès, contentieux, et litiges
depuis les derniers contrôles ?
1.10 Des procès ou litiges sont-ils nés après la date de clôture
?
2 TRAITEMENT DES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA
CLÔTURE IDENTIFIÉS AVANT LA DATE D’ARRÊTÉ DES
COMPTES
2.1 Les événements postérieurs identifiés font-ils l’objet d’un
traitement comptable approprié dans le projet de comptes ?
2.2 Dans la négative, l’entité a-t-elle l’intention de modifier
de façon appropriée le projet de comptes ?
2.3 Si la réponse à la question précédente est négative a-t-on
prévu de formuler une réserve, voire de refuser de certifier
les comptes ?
2.4 Les événements postérieurs importants identifiés font-ils
l’objet d’une mention appropriée dans le projet de rapport de
l’organe compétent à l’organe appelé à statuer
sur les comptes ?
2.5 Dans la négative, l’entité envisage-t-elle de modifier de
façon appropriée le projet de rapport de l’organe compétent
à l’organe appelé à statuer sur les comptes ?
une observation dans la 3e partie du rapport sur les 2.6 Si la
réponse à la question précédente est négative a-t-on prévu
de formuler comptes ?
3 TRAITEMENT DES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA
CLÔTURE IDENTIFIÉS APRÈS LA DATE D’ARRÊTÉ DES
COMPTES ET AVANT LA DATE DE SIGNATURE DU RAPPORT
SUR LES COMPTES
3.1 Les événements postérieurs identifiés intervenus avant la
date d’arrêté des comptes font-ils l’objet d’un traitement
comptable approprié dans les comptes ?
3.2 Dans la négative, l’entité a-t-elle l’intention de modifier
de façon appropriée les comptes, et le cas échéant faire
arrêter les comptes modifiés par l’organe compétent ?
3.3 Si la réponse à la question précédente est négative a-t-on
prévu de formuler une réserve, voire de refuser de certifier
les comptes ?
3.4 Les événements postérieurs importants identifiés font-ils
l’objet d’une mention appropriée dans le rapport de l’organe
compétent à l’organe appelé à statuer sur les comptes ?
3.5 Dans la négative, l’entité envisage-t-elle de modifier de
façon appropriée le rapport de l’organe compétent à l’organe
XIX
Client : QUESTIONNAIRE ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA CLÔTURE REF:
Exercice clos le : Intervenant :
Questions OUI NON COMMENTAIRES
appelé à statuer sur les comptes ?
3.6 Si la réponse à la question précédente est négative a-t-on
prévu de formuler une observation dans la 3e partie du
rapport sur les comptes ?
3.7 Concernant les événements postérieurs identifiés
survenus après la date d’arrêté des comptes, l’entité a-t-elle
l’intention de faire une communication à l’attention de
l’organe appelé à statuer sur les comptes ?
3.8 Si la réponse à la question précédente est négative a-t-on
prévu d’en faire
4 TRAITEMENT DES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA
CLÔTURE PORTÉS À LA CONNAISSANCE DU COMMISSAIRE
AUX COMPTES APRÈS LA SIGNATURE DE SON RAPPORT
4.1 Les événements postérieurs portés à la connaissance du
commissaire aux comptes, intervenus avant la date
d’arrêté des comptes, font-ils l’objet d’un traitement
comptable approprié dans les comptes ?
4.2 Dans la négative, l’entité a-t-elle l’intention de modifier
de façon appropriée les comptes, et de procéder à un nouvel
arrêté des comptes modifiés par l’organe compétent ?
4.3 Si la réponse à la question 4.2 est négative a-t-on prévu
d’émettre un nouveau rapport prenant en compte les
incidences de l’événement postérieur ?
4.4 Si la réponse à la question 4.2 est affirmative, a-t-on
prévu d’émettre un nouveau rapport faisant suite au nouvel
arrêté de comptes ?
4.5 Les événements postérieurs importants portés à la
connaissance du commissaire aux comptes, et survenus avant
la date d’arrêté des comptes, font-ils l’objet d’une mention
appropriée dans le rapport de l’organe compétent à l’organe
appelé à statuer sur les comptes ?
4.6 Dans la négative, l’entité envisage-t-elle de modifier de
façon appropriée le rapport de l’organe compétent à l’organe
appelé à statuer sur les comptes ?
4.7 Concernant les événements postérieurs portés à la
connaissance du commissaire aux comptes et survenus après
la date d’arrêté des comptes, l’entité a-t-elle l’intention de
faire une communication à l’attention de l’organe appelé à
statuer sur les comptes ?
4.8 Si la réponse à la question 4.9 est négative a-t-on prévu
de rédiger la communication à l’attention de l’organe appelé
à statuer sur les comptes ?
XX
ANNEXE 6 : EXEMPLE DU RAPPORT DE CAC SUR LES COMPTES ANNUELS
SELON SA PERIODE DE SURVENANCE.
Rapport du commissaire aux comptes sur les comptes annuels
Exercice clos le …
Aux … [Membres de l’organe appelé à statuer sur les comptes],
En exécution de la mission qui nous a été confiée par votre ... [préciser l’organe appelé à
statuer sur les comptes], nous vous présentons notre rapport relatif à l’exercice clos le …, sur
:
– le contrôle des comptes annuels de la société X, tels qu’ils sont joints au présent rapport ;
– la justification de nos appréciations ;
– les vérifications et informations spécifiques prévues par la loi.
Les comptes annuels ont été arrêtés par … [préciser l’organe compétent] du … . Il nous
appartient, sur la base de notre audit, d’exprimer une opinion sur ces comptes.
Ces comptes ont fait l’objet de notre part d’un premier rapport en date du … .
Depuis lors [événement à décrire] [exemple : la liquidation d’un client de la société],
événement survenu entre la date de clôture et la date d’arrêté des comptes a été porté à notre
connaissance. Les conséquences de cet événement n’étant pas traduites dans les comptes
annuels qui vous sont présentés, nous sommes amenés à émettre un nouveau rapport qui se
substitue à notre premier rapport du … .
I – Opinion sur les comptes annuels
Nous avons effectué notre audit selon les normes d’exercice professionnel ; ces normes
requièrent la mise en œuvre de diligences permettant d’obtenir l’assurance raisonnable que les
comptes annuels ne comportent pas d’anomalies significatives. Un audit consiste à vérifier,
par sondages ou au moyen d’autres méthodes de sélection, les éléments justifiant des
montants et informations figurant dans les comptes annuels. Il consiste également à apprécier
les principes comptables suivis, les estimations significatives retenues et la présentation
d’ensemble des comptes. Nous estimons que les éléments que nous avons collectés sont
suffisants et appropriés pour fonder notre opinion.
Description de la réserve]
Sous cette réserve, nous certifions que les comptes annuels sont, au regard des règles et
principes comptables français, réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des
opérations de l’exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la
société à la fin de cet exercice.
XXI
[Le cas échéant, paragraphe d’observation attirant l’attention sur une information donnée
dans l’annexe]
II – Justification des appréciations
En application des dispositions de l’article (du code de commerce) relatives à la justification
de nos appréciations, nous portons à votre connaissance les appréciations auxquelles nous
avons procédé, outre celles ayant conduit à la réserve mentionnée ci-dessus :
[À compléter]
Les appréciations ainsi portées s’inscrivent dans le cadre de notre démarche d’audit des
comptes annuels, pris dans leur ensemble, et ont donc contribué à la formation de notre
opinion exprimée dans la première partie de ce rapport.
III – Vérifications et informations spécifiques
Nous avons également procédé, conformément aux normes d’exercice professionnel, aux
vérifications spécifiques prévues par la loi.
À l’exception de l’incidence des faits exposés dans la première partie de ce rapport, nous
n’avons pas d’autres observations à formuler sur la sincérité et la concordance avec les
comptes annuels des informations données dans le rapport de gestion du … [préciser l’organe
compétent] et dans les documents adressés aux … [préciser les membres de l’organe appelé à
statuer sur les comptes] sur la situation financière et les comptes annuels.
[Le cas échéant] En application de la loi, nous vous signalons que …
[Mentionner les inexactitudes ou irrégularités concernant le rapport de gestion ou les
documents adressés aux membres de l’organe appelé à statuer sur les comptes]
[Lieu, date et signature]
XXII
TABLE DES MATIERES
REMERCIEMENTS ........................................................................................................... I
AVANT PROPOS ............................................................................................................. II
RESUME .......................................................................................................................... III
SOMMAIRE ...................................................................................................................... V
LISTE DES ABREVIATIONS ....................................................................................... VII
LISTE DES TABLEAUX .............................................................................................. VIII
LISTE DES FIGURES ..................................................................................................... IX
INTRODUCTION ..............................................................................................................1
PARTIE I : CADRE THEORIQUE D’EVENEMENTS POSTERIEURS A LA CLOTURE
...........................................................................................................................................5
Chapitre I : Notion d’évènements postérieurs à la clôture ....................................................6
Section 1 : Définition ..........................................................................................................6
Section 2 : Dates et périodes à considérer ............................................................................8
Section 3 : Traitement comptable d’évènements postérieurs à la clôture ..............................9
3.1. Les évènements postérieurs de catégorie 1 ..................................................................... 10
3.2. Les évènements postérieurs de catégorie 2 ..................................................................... 10
3.3. Les évènements rapportant en principe la continuité d’exploitation ................................ 10
3.4. Traitement dans les comptes établis par le PCG ............................................................. 11
3.5. Traitement des comptes établis dans les normes comptables .......................................... 11
3.6. Traitement selon la norme ISA 570 : « continuité d’exploitation » ................................. 11
Section 4 : Information ou communication dans le rapport de gestion ............................... 12
Chapitre II : Diligences de l’auditeur ................................................................................. 16
Section1 : Mise en œuvre des procédures d’audit par l’auditeur ........................................ 16
1.1. Les périodes à considérer ........................................................................................ 16
1.2. Les procédures d’audit............................................................................................ 17
1.2.1 Procédure de l’audit avant la signature du rapport ............................................. 17
1.2.2 Procédure d’audit après la signature du rapport ................................................ 18
1.2.3 La procédure d’alerte ......................................................................................... 18
Section 2 : Mission de l’auditeur ....................................................................................... 20
2.1. Les conséquences et traitements des évènements survenus suivant l’identification de ces
évènements : ......................................................................................................................... 21
2.1.1. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes et identifiés avant la date
d’arrêté des comptes ............................................................................................................. 21
XXIII
2.1 .2. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes et identifiés après la date
d’arrêté des comptes ............................................................................................................. 23
2.1.3. Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes et identifies avant la signature
du rapport ............................................................................................................................ 25
2.2. Les conséquences et traitements des évènements survenus suivant la connaissance de ces
évènements: .......................................................................................................................... 26
2.2.1. Evènements survenus avant la date d’arrêté des comptes connus après la date de
signature de rapport ............................................................................................................. 26
2.2.2. Evènements survenus après la date d’arrêté des comptes connus après la date de
signature de rapport ............................................................................................................. 29
Chapitre III : Méthodologie de l’audit ............................................................................... 31
Section 1 : Vérification par l’auditeur................................................................................ 31
1.1. La démarche générale de l’audit ................................................................................. 31
1.2. La documentation des travaux d’audit ........................................................................ 33
1.3. Détermination des risques .......................................................................................... 35
1.1.1. Evaluation des risques inhérents ............................................................................ 36
1.1.2. Evaluation des risques liés au contrôle .................................................................. 36
1.1.3. Evaluation du risque d’anomalie significative. ....................................................... 36
1.1.4. Evaluation du risque de fraude ............................................................................... 37
1.1.5. Prise en comptes des risques liés aux évènements postérieurs................................. 37
Section 2 : Le seuil de signification ................................................................................... 39
2.1. Détermination du seuil de signification .......................................................................... 39
2.2. La vérification des comptes............................................................................................ 40
2.3. Modification des seuils au cours de l’audit ..................................................................... 42
Section 3 : Les différentes techniques élémentaires ........................................................... 42
3.1. Le rapprochement .......................................................................................................... 42
3.2. La validation des quantités ............................................................................................. 43
3.3. Le test de cut- off ........................................................................................................... 43
3.4. La circularisation et la revue subséquente des décaissements. ........................................ 43
3.5. La revue des tests de perte de valeur .............................................................................. 44
3.6. L’utilisation des travaux d’un tiers ................................................................................. 44
PARTIE II : ETUDE DE CAS .......................................................................................... 45
Chapitre IV : Présentation du cadre d’analyse ................................................................... 46
Section 1 : L’ORIENTALE SA ......................................................................................... 46
1.1. Présentation de la société ........................................................................................... 46
1.2. Composition du capital .............................................................................................. 47
XXIV
1.3. Les privilèges et menaces de la filière ........................................................................ 47
1.4. Les nombres de salariés ............................................................................................. 47
1.5. Clientèle et concurrents .............................................................................................. 48
1.6. Organigramme de l’ORIENTALE SA ........................................................................ 48
Section 2 : La société FRANCHE TEXTILE..................................................................... 49
2.1. Présentation de la société ............................................................................................... 49
2.2. L’emploi ........................................................................................................................ 49
2.3. L’actionnariat ................................................................................................................ 49
2.4. Clientèle et concurrent ................................................................................................... 50
Chapitre V: Les résultats attendus ..................................................................................... 51
Section 1 : Cas de l’ORIENTALE SA ............................................................................... 51
1.1. Au niveau du stock .................................................................................................... 52
1.1.1. Stock de biomasse................................................................................................... 52
1.1.2. Les stocks des aliments ........................................................................................... 53
1.2. Dette fournisseur ........................................................................................................ 54
1.3. Dette sociale .............................................................................................................. 55
1.4. Rapatriement de devise .............................................................................................. 55
1.5. Fluctuation de devise ................................................................................................. 56
1.6. Dette fiscale ............................................................................................................... 57
1.7. Retrait d’agrément sanitaire ....................................................................................... 57
1.8. Retrait d’agrément de zone franche ............................................................................ 59
1.9. Licenciement économique.......................................................................................... 59
Section 2 : Cas de la société FRANCHE TEXTILE .......................................................... 59
2.1. Litige avec le fournisseur ............................................................................................... 60
2.2. Litige avec le client ........................................................................................................ 61
2.3. Stocks ............................................................................................................................ 61
2.4. Vente à perte .................................................................................................................. 62
2.5. Dette sociale .................................................................................................................. 63
2.6. Sinistre .......................................................................................................................... 64
2.7. Capitaux propres ............................................................................................................ 64
2.8. Retrait d’agrément de la zone franche ............................................................................ 64
2.9. Licenciement économique ............................................................................................. 65
Section 3 : synthèse sur la vérification des comptes ........................................................... 65
3.1. Les assertions ................................................................................................................ 65
3.2. La circularisation et la revue .......................................................................................... 66
XXV
Chapitre VI : Proposition d’amélioration et recommandation ............................................ 68
Section 1 : Recommandation ............................................................................................. 68
1.1. Recommandations liés aux évènements postérieurs .................................................... 68
1.1.1. Pour l’ORIENTALE SA .......................................................................................... 68
1.1.2. Pour la société FRANCHE TEXTILE...................................................................... 69
1.2. Recommandations sur les états financiers ................................................................... 70
1.3. Recommandations pour l’auditeur .............................................................................. 70
1.4. Recommandation sur le seuil ..................................................................................... 71
Section 2 : Proposition de programme de travail................................................................ 71
2.1. Procédure préliminaire ................................................................................................... 71
2.1.1. Collecte d'informations générales sur la société : ....................................................... 72
2.1.2. Réunion de début de mission au sein de l'équipe ........................................................ 72
2.1.3. Revue préliminaire ...................................................................................................... 72
2.1.4. Contrôle interne .......................................................................................................... 72
2.2. Procédure d’essai de fonds ............................................................................................. 72
2.2.2. La collecte des éléments probants ............................................................................... 72
2.2.3. Vérification des informations obtenues........................................................................ 73
2.3. Documentation .............................................................................................................. 73
2.4. Affirmation de la Direction ............................................................................................ 73
2.5. Obligation de l’auditeur ................................................................................................. 73
2.6. Rapport .......................................................................................................................... 73
CONCLUSION GENERALE ........................................................................................... 75
BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................. X
LISTE DES ANNEXES .................................................................................................. XII
