Audit Fiscal (Maroc)A/ Systme et audit fiscal: 1- Le systme fiscal marocain: Le systme fiscal marocain a connu une profonde rforme depuis le milieu de la dcennie 80. Lobjectif essentiel attendu de cette rforme tait llaboration dun systme fiscal moderne, cohrent et efficient. Cette rforme a port sur les principales catgories dimpts et taxes et a abouti la mise en oeuvre de la Taxe sur la Valeur Ajoute (TVA) en 1986 en remplacement de la taxe sur les produits et services, et linstitution de limpt sur les socits (IS) en 1988 et de lImpt Gnral sur le Revenu (IGR) en 1990, en remplacement des diffrents impts cdulaires et de la contribution complmentaire. Cette rforme a t suivie par une phase de baisse des taux, le renforcement des droits des contribuables et la promulgation de la charte de linvestissement. Paralllement, la rforme tarifaire a t initie afin de simplifier et damnager les quotits tarifaires au niveau douanier. La configuration du systme fiscal en vigueur prsente les caractristiques d'une fiscalit moderne. Toutefois, des insuffisances entachent le systme en vigueur dont les plus importantes sont lexistence de distorsions, la multiplicit des taux, limportance des exonrations et ltroitesse des bases imposables. En perspective de la zone de libre change et dans le cadre de la prparation des assises fiscales, la prsente note tente dvaluer le systme fiscal actuel en vue d'en relever le niveau d'efficacit conomique et de dgager des ressources consquentes. Cette valuation est focalise sur les recettes fiscales et particulirement sur les trois grands types dimpts et taxes qui forment la structure du systme actuel. 2- Lapparition de l'audit fiscal:o

Dfinition :

Le contrle fiscal peut tre dfini comme le pouvoir dvolu, en vertu de la loi, l'administration fiscale pour procder au contrle des dclarations auxquelles la loi soumet les contribuables. Ceci , sous entend, dans le cadre du systme fiscal marocain qui repose sur le principe dclaratif , que les contribuables dont la bonne foi est prsume , souscrivent des dclarations rputes sincres jusqu' preuve du contraire. Ce principe qui attribue au systme fiscal marocain le qualificatif de libral, a t institu dans les annes quatre vingt (1984) lors de la restructuration de ce systme et son fondement, par l, sur la dclaration.

1

Ainsi, les plus importants impts qui le composent, savoir l'IS, l'IR et la TVA font de la dclaration du chiffre d'affaires, du revenu professionnel et du rsultat fiscal, la base sur laquelle l'administration assoit l'impt. Dans ce cadre, le contrle fiscal intervient comme tant la contrepartie logique et ncessaire du systme dclaratif et se concrtise par le pouvoir dvolu l'administration de rparer les ventuelles omissions, insuffisances ou erreurs commises par les contribuables.o

Fondements

- Fondements constitutionnels : La constitution du Maroc rvise en 1996, stipule dans sons article 17 : Tous (citoyens) supportent en proportions de leurs facults contributives, les charges publiques que seule la loi peut, dans les formes prvues par la prsente constitution crer et rpartir De la lecture de cet article, il dcoule que la constitution nonce implicitement le principe du contrle fiscal. En effet, les facults contributives de chacun ne peuvent tre cernes, voire dtermines qu' partir d'un contrle effectu par l'autorit publique attributaire de ce pouvoir, en l'occurrence l'administration fiscale. - Fondements noncs par le code gnral des impts Le droit de contrle tel qu'il a t dfini est attribu, ce niveau, l'administration fiscale par l'article 210 du CGI, qui stipule dans son premier alina : L'administration fiscale contrle les dclarations et les actes utiliss pour l'tablissement des impts, droit et Taxes... 3- Les trois principaux impts au Maroc: - La taxe sur la valeur ajoute: La taxe sur la valeur ajoute (TVA) est un impt indirectsur la consommation. C'est un type d'impt rcent invent le 10 avril 1954 par Maurice Laur, pour remplacer les impts sur la consommation (taxe sur le prix de vente pay par les consommateurs ou, ce qui revient au mme, taxe sur le chiffre d'affairesdes entreprises) et liminer leurs inconvnients : la TVA est conue pour ne toucher que le consommateur final (et non chaque entreprise en tant que consommateur intermdiaire). Taxation franaise, elle a t ensuite adopte dans de nombreux pays notamment au sein de l'Union Europenne. La TVA revient aux caisses de l'tat. La TVA s'applique aux activits conomiques titre onreux et exerces de manire indpendante. Ainsi, les salaris puisqu'ils sont subordonns aux employeurs ne sont pas assujettis la TVA.

2

Son mcanisme est que la personne - physique ou morale - assujettie, appele ici contribuable, la TVA majore son prix de vente HT du montant de la Taxe. En consquence, les contribuables ne versent l'tat que la diffrence entre la TVA qu'elles peroivent lors de leurs ventes et celle qu'elles ont ellesmmes verses lors de leurs achats[]. Ainsi, on ne taxe que la valeur ajoute et les assujettis fonctionnent donc globalement en hors taxe , ce qui signifie qu'ils jouent en fait auprs de leur clients le rle de percepteur d'impt pour le compte de l'tat sans que cette charge ne les touche directement. Dans tous les pays de l'Union europenne, le taux de cet impt est fix par l'tat. Le montant de la taxe est proportionnel au prix de vente hors taxe. Lorsque la TVA est utilise par les tats pour financer la protection sociale, on parle de TVA sociale. - Limpt sur les socits: Limpt sur les socits est un impt sur le revenu des entreprises. Il existe dans la majorit des pays. Son assiette est en gnral constitue du bnfice ou de l'excdent brut d'exploitation des entreprises. Les taux d'imposition dans le monde sont diffrents et varient gnralement entre 0 % et 45 %. - Limpt sur le revenu: Limpt sur le revenu est un impt direct qui porte sur les revenus des individus ou des entreprises et autres entits similaires. Pour les mnages, on parle d'impt sur le revenu des mnages. En France, il s'agit de l'impt sur le revenu (France). Pour les entreprises, il est souvent appel impt sur les socits, ou impt sur le revenu des socits. En France, il s'agit de l'impt sur les socits. Il peut tre progressif, proportionnel ou rgressif. Limpt sur le revenu des personnes physiques est apparu en France avec la loi du 15 juillet 1914 aprs des annes de discussion. La menace de la guerre en cette priode a acclr cette nouvelle entre d'argent. Bien qu'il n'en soit pas l'auteur direct, on attribue gnralement la paternit de l'impt sur le revenu en France Joseph Caillaux, ministre des finances soucieux d'orthodoxie budgtaire et donc du respect du principe d'quilibre, tranger aux proccupations de redistribution[].

3

4- Laudit fiscal: - Objectif :

Evaluer les risques fiscaux encourus par l'entreprise en matire d'IS, Patente, TVA et autres impts Optimiser la gestion fiscale de l'entreprise. Vrifier que l entreprise nest pas expose des risques fiscaux qelle na pas identifis. Vrifier que comte tenu de la structure juridique existante de lentreprise, la charge fiscale est minimum. Rechercher si une modification des structures juridiques existantes ne permettrait pas de diminuer la charge fiscale. Faire le point sur l'environnement fiscal de l'entreprise. Cerner les choix fiscaux oprs par l'entreprise et intgrer les critres fiscaux pour clairer ses dcisions

B/ Dmarche de l'audit fiscal: 1- Prise de connaissance gnrale : o o o o

Prendre connaissance de lentreprise et de son environnement Historique Forme Objet social Nature de lactivit (conformit avec objet social) Lieux de production Principaux fournisseurs et clients Composition du capital Appartenance un groupe Existence dtablissements ltranger Autres relations avec ltranger Prendre connaissance des documents juridique, comptables et de gestion Annexes comptables Rapports de gestion Rapports des commissaires aux apports traits de fusion Rapports daudit interne Rapports des commissaires aux comptes Rapport gnral Rapport spcial Les procs-verbaux des conseils Dossiers de travail des commissaires aux comptes

Rechercher dans ces documents les informations incidence fiscale.

Prendre connaissance des obligations propres au secteur dactivit dont lentreprise relve Rgimes particuliers en matire dimpts (provisions rglementes etc..) Rgimes particuliers en matire de TVA.

Impts, taxes parafiscales et autres cotisations propres au secteur dactivit.

4

2- Evaluation du contrle interne : Aprs avoir procd une prise de connaissance gnrale de l'entreprise, l'auditeur fiscal va centrer ses contrles sur la fonction fiscale de l'entreprise. Sur le plan fiscal, il s'agit d'une valuation du contrle interne qui permet d'assurer la sincrit, la fiabilit des informations enregistres et la qualit de la comptabilit. Cette valuation prend deux aspects, l'une spcifique la rgularit et l'autre l'efficacit.

L'valuation du contrle interne spcifique la rgularit fiscale L'valuation gnrale du contrle interne, reste insuffisante dans le cadre d'une mission d'audit

fiscal et l'auditeur fiscal doit absolument avoir recours une autre valuation spcifique au domaine fiscale. L'auditeur fiscal, est donc amen centrer ses contrles sur la fonction fiscale au sein de l'entreprise et tudier en particulier le mode de traitement rserv aux problmes fiscaux au sein de l'entreprise audite. Les recherches de l'auditeur peuvent ainsi porter sur les moyens, les mthodes et les conditions suivantes : - Les moyens matriels et humains dont dispose l'entreprise pour apprhender des questions fiscales L'auditeur fiscal va s'interroger sur l'existence d'un service fiscal, son organisation et sa position dans l'organigramme de l'entreprise et il doit savoir si l'entreprise recours un ou plusieurs conseills externes. - Les mthodes de traitement des questions fiscales L'auditeur peut observer les conditions d'tablissement des diffrentes dclarations fiscales en s'assurant quelles sont revues par une personne autre que celle qui les a tablie tant au respect des rgles fiscales qu'au niveau de l'exactitude arithmtique et tudie les procdures d'envoi de dclarations fiscales, de vrifications et de contrles utiliss par l'entreprise. - Les conditions dans lesquelles sont effectues les versements au trsor L'auditeur peut contrler les conditions dans lesquelles sont effectues les versements. Il peut aussi tudier les relations entre les responsables fiscaux et les responsables de la trsorerie et contrler la concordance entre les sommes dues par l'entreprise et le montant effectivement acquitt.

5

L'valuation du contrle interne spcifique l'efficacit fiscale Cette valuation ne peut intervenir qu'aprs une valuation du contrle interne spcifique la

rgularit fiscale. Ainsi, l'auditeur doit se fonder sur les diffrents travaux raliss lors du contrle de la rgularit pour analyser les moyens mis en place au sein de l'entreprise pour capter l'information fiscale, puis inspecter le mode de traitement de cette information. Cet aspect de la dmarche est centr sur l'analyse des conditions et du mode de traitement des questions fiscales l'intrieur de l'entreprise. Reste, toutefois que les contrles prennent ici une coloration plus marque sur les aspects de la gestion fiscale. Pour capter l'information fiscale spcifique l'efficacit, l'auditeur doit collecter des informations sur l'exercice ou l'absence du service fiscal, sur des diffrentes personnes charges des problmes fiscaux l'intrieur comme l'extrieur ou encore sur la documentation utilise. Donc, dans le cadre de l'efficacit, l'auditeur doit s'interroger sur le niveau de comptence des responsables des questions fiscales dans les diffrentes disciplines de gestion ainsi que sur leur propre conception de la gestion fiscale. L'auditeur fiscal value travers les outils traditionnels de l'audit, l'existence ou l'absence de dfinition des taches, des objectifs et directifs de travaux fixs au service fiscal ou dfaut aux personnes charges des questions fiscales. Il aura de mme intrt valuer la rpartition du temps de travail des personnes responsables des problmes fiscaux, afin de dterminer la part rellement consacre aux travaux d'tudes, de conseil ou de formation, par opposition aux taches dclaratives contentieuses ou autres. Ainsi, si une entreprise dcide de procder l'audit fiscal d'un projet qu'elle envisage de mettre en uvre (fusion), l'auditeur pourra rapprocher la complexit fiscale du projet du niveau des comptences des personnes ayant trait des problmes fiscaux afin, d'examiner s'il n'y pas de disproportion marque et en consquence de risque de mauvais problme. Dans cette dernire hypothse, le risque est double, puisqu'il s'agit la fois d'un risque d'inefficacit fiscale et galement d'irrgularit. L'auditeur doit dterminer, surtout, le degr de prise en compte des questions d'efficacit fiscale.

6

3- Evaluation des spcificits fiscales :

Relever les avantages fiscaux dont lentreprise a bnfici ou aurait pu bnficier

Provisions rglementes :

Provision pour crdit long ou moyen terme ; Provision sur en-cours de crdit.

Amortissements :

Amortissements acclrs.

Charge :

dpenses pour implantation ltranger.

Produits

Produits de filiales ; Subventions dquipement ; Plus-values en fin de cession ou loccasion dune cession partielle dentreprise ; Plus-value de fusion, scissions et apports partiels dactif.

Rsultats : o o

Rduction dimpt pour investissement ; Exonration dimpt total ou partiel sur les bnfices (exemple : entreprise adhrant de CGA, entreprise reprenant une autre en difficult) ; Dividende dductible (rgime des socits mres) ; Diffr dimposition des plus-values. Prendre connaissance des engagements fiscaux Engagement pris ou prendre en matire fiscal non soumis un agrment Engagements loccasion dune fusion ou dune opration assimile place sous le rgime de faveur dans lacte de fusion ou dapport. Engagement pris la suite dun agrment Relever lensemble des agrments obtenus susceptibles davoir une incidence sur les rsultats de la

priode audite. Sur la forme, vrifier que dans le cas o le bnfice dun rgime doit tre prcd dun engagement, celui-ci a bien t pris. Sur le fond, sassurer que les engagements pris ont t respects.

7

Contrle formel

Objectifs du contrle

Moyens du contrle

Sassurer que les dclarations sont souscrites c'est--dire dposer au service des impts indiqu et en temps utile. Voir les dclarations, le cachet du centre des

Sassurer que les paiements devant accompagns les impts dclars ont t rgulirement effectus

impts, la date de rception et le reu (toute preuve) de paiement

Contrle approfondi de la situation fiscale de lentreprise Le contrle approfondi de la situation fiscale est un contrle au fond des dclarations dimpts et

de la comptabilit (dans le sens dun rapprochement). Lequel contrle va faire ressortir les incohrences, insuffisances ou erreurs dans la dtermination de la base imposable ou dans lapplication du taux susceptibles dentraner des risques pour la socit. Contrle des impts sur les charges dexploitation

Objectifs du contrle

Moyens du contrle

Sassurer que la base dimposition prend en compte tous les lments fiscalement prvus et rien que ceux l. Voir les dclarations, le cachet du centre des

Sassurer que les taux ont t correctement appliqus.

impts, la date de rception et le reu (toute preuve) de paiement

8

C/ Laudit relatif au respect des rgles fiscales: Le respect d'un nombre important de dispositions fiscales relatives au fond, peut tre vrifi l'aide de l'outil traditionnel de l'audit qui est le questionnaire. A travers la structure de ce questionnaire, l'auditeur fiscal a la possibilit de choisir dans ses investigations l'une des approches suivantes - le contrle de la rgularit fiscale en procdant par poste de bilan et de compte de rsultat. - le contrle effectu par catgorie d'impt. Pour un fiscaliste, il est prfrable de faire l'audit par catgorie d'impt et ce pour deux raisons : * distinguer l'audit fiscal de l'audit comptable. * suivre la classification de la lgislation fiscale. Ainsi, la mise en uvre du contrle de la rgularit concerne les diffrents impts et taxes (l'impt sur les socits, la retenue la source, et la TVA). 1- Les impts directs : l'audit de l'impt sur les socits: Se sont les impts qui frappent directement les revenus des personnes physiques ou morales au cours d'une priode donne. Cette imposition directe instituant l'impt sur le revenu des personnes physiques (IGR) et l'impt sur les socits (IS). Les travaux de l'auditeur fiscal consistent en un audit de l'assiette imposable et des taux appliqus. Si le contrle des taux de l'impt est assez classique vu qu'il y a lieu de chercher si la socit est soumise aux taux de 30 % ou au taux de 10 % , l'audit de la dtermination de la base imposable l'impt sur les socits ncessite un travail trs minutieux de la part de l'auditeur fiscal. C'est en effet, en partant du rsultat comptable que l'auditeur procde aux diffrents ajustements permettant de passer du rsultat comptable au rsultat fiscal.

A) l'audit des comptes de rsultat: Au moment de l'exercice de sa mission, l'auditeur est tenu d'effectuer des vrifications au niveau

des comptes de produits d'une part, et au niveau des comptes de charges d'autre part.

9

a) l'audit des comptes de produits L'audit des comptes de produits constitue l'tape la plus importante et la plus dcisive dans les travaux de l'auditeur fiscal. En effet, l'auditeur doit, en premier lieu, s'assurer que le chiffre d'affaire reflte bien la ralit par les techniques de reconstitution de ce dernier. A titre d'illustration, l'auditeur doit vrifier la rgularit de l'enregistrement des factures de ventes sur les journaux comptables et leur valuation, la justification d'une interruption des sries de factures de ventes, ... Ainsi, l'auditeur est appel vrifier que tout profit exceptionnel rsultant d'une plus value sur cession d'immobilisation et que la fraction d'amortissement calcule entre la date du dernier inventaire et celle de cession ou de titres ou de toute autre opration exceptionnelle a t incluse dans le rsultat imposable. En ce qui concerne les autres produits, l'audit de cette rubrique regroupe le contrle des productions immobilises, des produits financiers et des produits divers ordinaires. Enfin, la vrification des stocks constitue l'une des taches les plus difficiles dans les travaux de l'auditeur. En effet, le contrle des stocks ncessite des connaissances et un examen dtaill des entres et des sorties de marchandises ou de la production du magasin. L'auditeur doit surtout vrifier que les stocks d'ouverture soient conformes aux stocks de clture de l'exercice et qu'ils ont t pris en compte au niveau des stocks ainsi que de la non prise en charge des premires rceptions de l'exercice. Pour les sorties des stocks, il vrifie si l'entreprise les a values selon la mthode du cot moyen pondr qui est admise par l'administration fiscale. b) l'audit des comptes de charges Le contrle des comptes de charges s'tend l'examen des pices classes dans les dossiers de l'exercice suivant pour s'assurer de la bonne sparation des exercices. Ainsi, pour tre admise en dduction, les charges doivent remplir trois conditions de fond et trois conditions de forme.

10

1) les conditions de fond * se rattacher la gestion ou tre exposes dans l'intrt de l'entreprise, ce qui exclut les dpenses caractre priv et celles pouvant tre qualifies d'acte anormal de gestion. * se traduire par une diminution de l'actif net, ce qui exclut les dpenses ayant une contrepartie l'actif. * ne pas tre exclues du droit dduction par une disposition expresse de la loi. 2) les conditions de forme * tre comptabilises et dduites de l'exercice auquel elles se rattachent. * tre appuyes de justifications suffisantes et probantes. * tre portes sur certaines dclarations lorsqu'une telle condition est exige par la loi. A titre d'illustration, l'auditeur doit s'assurer du rattachement de la charge locative l'exploitation de l'entreprise et que cette charge n'est pas excessive. En outre, l'auditeur doit vrifier que les loyers pris en charge se rattachent l'exercice et que tous les contrats de location sont enregistrs. Concernant les charges diverses ordinaires, l'auditeur fiscal doit s'assurer que les frais de mission et de dplacement soient rattachs l'exploitation et ne soient pas excessifs. De mme, pour les charges de personnel, les charges financires, les impts, taxes et versements assimils, les amortissements et les provisions, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise respecte les dispositions lgales et rglementaires d'ordre fiscal et vrifier les conditions de dduction prvues par les codes fiscaux.

B) l'audit de passage du rsultat comptable au rsultat fiscal: Le rsultat fiscal est dtermin dans le cadre du rgime rel partir du bnfice comptable en

procdant aux rintgrations et dductions visant se conformer la lgislation fiscale ou rsultant des dispositions d'avantages fiscaux. Nanmoins, certaines modifications comptables doivent, notre avis, tre fiscalises. La note commune occulte la question. Il convient par consquent d'ouvrir une nouvelle rubrique ou de les prsenter parmi les autres rintgrations ou parmi les autres dductions.

11

a) les rintgrations Selon le modle prsent pour la dtermination du rsultat fiscal par l'administration des impts, l'auditeur fiscal doit s'assurer de la rintgration de certaines charges prvues par la lgislation fiscale. Ces charges sont : - les provisions pour risques et charges et toutes provisions autres que celles admises par la lgislation en vigueur. - les subventions et dons excdentaires. Ne sont pas dductibles : - les charges sur voitures de tourisme d'une puissance suprieure 9 chevaux. - les charges se rapportant aux rsidences secondaires, avions et bateaux de plaisance. - les dons et subventions non dclars. - les frais de rception, cadeaux, frais de restauration et de spectacle excdentaires. - les retenues la source supportes par l'entreprise aux lieux et places des personnes non rsidentes, ni tablies en Tunisie au titre des redevances. - la taxe sur les voyages. - les transactions, amendes, confiscations et pnalits de toutes natures. -les commissions, courtages, ristournes commerciales ou non, rmunrations payes aux salaris et aux non salaries en contrepartie d'un travail occasionnel ou accidentel en dehors de leur activit principale, honoraires non dclars dans la dclaration de l'employeur. Ainsi, ne sont pas dductible : - les amortissements des voitures de tourisme d'une puissance suprieure neuf chevaux fiscaux. - l'amortissement des avions, bateaux de plaisance et rsidences secondaires et charges y affrentes. - les dotations aux amortissements des terrains, fonds de commerce, brevets et marques de fabrique. - les dotations de subventions d'investissements excdentaires.

12

Aussi, en vertu du code de l'IGR et de l'IS ne sont pas dductible : - les intrts excdentaires des comptes courants des associs. - l'imposition des intrts suppltifs sur les sommes mises par la socit la disposition des associs. - les rmunrations des titres participatifs excdent 8% de la valeur nominale des titres. - les rmunrations des grants associs majoritaires des socits responsabilits limites. - les rmunrations des co-grants majoritaires. - les parts appartenant au conjoint et aux enfants non mancips des grants. - les jetons de prsence autres que correspondant un remboursement de frais. - l'impt sur les socits. Enfin, toute charge qui ne confre pas le droit dduction suite au lois et usage tel que : - les pertes de change non ralises sur dettes et crances courantes en devises. - les moins-values non ralises sur titres cts trs liquides. - le dficit dgag par des tablissements stables tablis l'tranger. b) les dductions Il s'agit de certains produits qui ont t exclus de l'assiette imposable pour des considrations d'exonration ou de fait gnrateur. Ces produits sont : - les plus-values sur les actions de socits cotes en bourse. - les plus-values d'introduction en bourse. - les plus-values non ralises sur les titres cts trs liquides.

Ainsi, sont dductibles du bnfice imposable : - les revenus des actions.

13

- les intrts des dpts et des titres en devises et en dinars convertibles. - les gains de change non raliss sur dettes et crances courantes en devises. - les reports dficitaires. Aussi sont dductible : - les plus-values de fusion et de scission (chez la socit apporteuse). - les amortissements rputs diffrs. Enfin, toute charges dductible de l'assiette de l'IS de l'exercice de rattachement tel que : - le rappel de TVA conscutif un contrle fiscal. En rsum, pour dterminer l'IS on part du rsultat comptable auquel on rintgre les charges non dductibles fiscalement et on dduit les produits non imposables pour obtenir un premier rsultat fiscal du quel nous allons appliquer un taux de 30 % (taux de l'IS). Cet impt ainsi calcul va tre compar au minimum du droit commun qui vaut 0.1 % du chiffre d'affaire brut. 2- Les impts indirects : L'audit de la T.V.A. Ces impts ne touchent pas directement les revenus, mais sont perus sur des produits, des biens et des services commercialiss. Cest fondamentalement : * La Taxe sur la Valeur Ajoute La taxe sur la valeur ajoute est un impt synthtique sur la dpense car il est calcul sur le chiffre d'affaire global ralis mensuellement. A) Le contrle du fait gnrateur de la TVA Le fait gnrateur, c'est l'vnement qui donne naissance la dette du redevable envers le trsor. C'est l'vnement, le fait juridique ou matriel qui donne naissance la dette fiscale qui rend la taxe redevable et donne le droit l'administration fiscale de la rclamer . Ainsi, l'auditeur fiscal doit distinguer entre les faits gnrateurs et l'exigibilit de chacune des oprations suivantes:

14

* Pour les importations : c'est le ddouanement de la marchandise. * Pour les ventes de biens et de marchandises : c'est la livraison de la marchandises. * Pour la vente d'immeubles ou de fonds de commerces ainsi que pour les changes : c'est l'acte qui constitue l'opration. * Pour les prestations de service : c'est l'encaissement du prix ou des acomptes lorsqu'il intervient antrieurement la ralisation du service. * Pour les biens que les redevables se livrent eux-mmes : c'est la premire utilisation des biens. * Pour les travaux immobiliers : par l'excution partielle ou totale de ces travaux. * Pour les marchs conclus avec l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics : par l'encaissement des montants au titre des oprations consternes par la retenue la source. B) Contrle des taux appliqus L'existence de trois taux nominaux (10%, 14%, 20%) applicables la TVA, rend le contrle de la conformit de ces taux indispensable. L'auditeur fiscal doit s'assurer de l'exactitude des taux appliqus et s'il constate des erreurs, il doit procder la correction de ces erreurs par les taux appliqus et ceci avant l'expiration de la priode de prescription tout en procdant l'envoi d'une facture de rectification aux clients concerns. Il doit vrifier que les taux de 10%, 14%, et 20% s'appliquent au chiffre d'affaire HT. C) L'audit de l'assiette de la TVA L'assiette imposable la TVA est le montant sur le quel on applique le taux d'imposition pour obtenir l'impt d. En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise distingue dans la dtermination de la base imposable entre le rgime intrieur et le rgime d'importation. En rgime intrieur, le chiffre d'affaire imposable comprend le prix des marchandises, des travaux ou des services, tous frais, droits et taxes inclus, ainsi que la valeur des objets remis en paiement, l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoute, des subventions d'exploitation et des prlvements conjoncturels et de compensation . Pour le rgime d'importation, l'auditeur doit vrifier s'il s'agit d'une entreprise assujettie la TVA ou non assujettie. Si l'importation est effectue par un assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette

15

imposable soit constitue par la valeur en douane tout droits et taxes inclus l'exclusion de la TVA ellemme. Par ailleurs, si l'importation est effectue par un non assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette imposable soit constitue par la valeur en douane tout droits et taxes inclus, l'exclusion de la TVA avec une majoration de 25%. D) Le contrle des dductions en matire de TVA En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que les conditions de dduction de la TVA soient remplies savoir : * La T VA dduite par l'entreprise doit porter sur des lments ncessaires l'exploitation et elle doit tre appuye par des pices justificatives rgulires et probantes. * La T.V A ne doit pas concerner un bien exclu de droit dduction. * Les achats doivent tre effectus auprs d'un assujetti. * Les immobilisations dont la TVA est dductible, doivent tre comptabilises en HT. En outre, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise audite ne procde pas la dduction de la TVA pour les lments suivants : * Les biens et services non lis l'exploitation de l'entreprise. * Les voitures de tourisme servent au transport des personnes autres que celles objets d'exploitations. * Les biens et services acquis auprs des forfaitaires ou des non assujettis. * Des emballages destins tre donns en consignation. Si l'entreprise audite regroupe la fois des activits assujetties la TVA et des activits exonres relevant du tableau A ou se situant en dehors du champs d'application de la TVA , l'auditeur fiscal doit effectuer un contrle spcifique se rapportant la dduction de la TVA. Ainsi, la dduction est rduite la proportion du chiffre d'affaire taxable selon la rgle dite du prorata applique aux biens amortissables. D/ Finalit de la mission:

16

La finalit dune mission daudit fiscal est une tape primordiale pour le prescripteur dans la mesure o elle permet lentreprise prescripteur de laudit damliorer les risques fiscaux dtects lors de la mission. 1- Le rapport d'audit : Lauditeur doit laborer puis remettre au prescripteur le rapport d'audit. Ce document, dans lequel sont consigns les conclusions des travaux labors, concde l'auditeur la possibilit de rpondre aux proccupations et aux attentes du prescripteur justifiant le recours une mission contractuelle d'audit. Contrairement ce qui est le cas en matire d'audit comptable et financier, il ny a pas de rapport spcifique l'audit fiscal. Ce qui laisse une grande libert aux auditeurs et aux prescripteurs dans le choix des caractristiques du rapport ; ainsi ces caractristiques peuvent tre dtermines soit partir d'un accord entre les deux parties, soit l'initiative de l'auditeur. Caractristiques du rapport partir dun accord entre les parties : Lors de la dfinition de la mission, pralablement la signature du contrat d'audit, le prescripteur et l'auditeur doivent arrter les modalits selon lesquelles ce dernier rendra compte de sa mission. Il importe en particulier que l'auditeur et le prescripteur s'accordent par avance aux diffrents points portant sur la forme et le contenu du rapport.

La Forme du Rapport Il n'existe pas de dispositions gnrales quant la forme que doit revtir un rapport d'audit fiscal.

La latitude dont jouissent les parties est grande en la matire dans la mesure o ils peuvent aller jusqu' arbitrer entre un rapport crit ou un compte rendu verbal de la mission. En ralit, la forme crite est prfrable car elle permet d'une part un recensement mthodique des constatations effectues qui sont plus explicites qu'une simple communication orale, et peut d'autre part servir de rfrence en cas de litige ultrieur portant par exemple sur la qualit des travaux accomplis. Cependant, l'auditeur peut complter ce rapport crit par un entretien avec le prescripteur afin de prciser la porte de certaines conclusions avances, voire mme de fournir quelques indications complmentaires qui n'ont pas pu tre mentionnes par crit pour des raisons de confidentialit par exemple. On peut bien concevoir en effet que la gravit de certaines constatations impose l'auditeur d'interroger le prescripteur avant mme la rdaction du rapport afin que ce dernier prcise s'il souhaite voir de telles conclusions consignes par crit ou non.

17

Le Contenu du Rapport Lors de l'laboration du contrat d'audit, le prescripteur doit dfinir les domaines sur lesquels il

souhaite que les travaux seront ports et par consquent sur lesquels seront appuys les conclusions. Au-del des domaines de travail, le prescripteur doit prciser l'auditeur la nature des informations qu'il souhaite recueillir dans le rapport. Il peut en effet rechercher une opinion sur l'existence ou l'absence de risque fiscal majeur ; il peut encore chercher un constat sur la situation fiscale de l'entreprise, le rapport constitue alors un inventaire des diffrentes irrgularits rencontres. De ce fait, ds la confection du contrat d'audit, l'auditeur et le prescripteur sont en mesure de fixer par avance la structure gnrale du rapport qui conclura la mission. Certains points ne peuvent toutes fois tre dtermins, ils seront en fonction du droulement de la mission et ainsi laisss l'initiative de l'auditeur. 2- Caractristiques du rapport linitiative de lauditeur : Le rapport final de la mission doit comporter deux points essentiels dont la rdaction ne peut tre laisse qu' l'initiative de l'auditeur. Dabord, ce dernier doit faire rfrence aux diffrents travaux qu'il a effectus dans le cadre de sa mission. Cette description est importante, notamment en cas de litige ultrieur entre les parties, afin de justifier le cot de la mission et d'apprcier la qualit des travaux effectus par l'auditeur ainsi dterminer si celui ci a t diligent ou non en cas de mise en cause de sa responsabilit par le prescripteur. Ensuite, il importe que le prescripteur ait bien conscience des conditions dans lesquelles l'auditeur a pu effectuer ses investigations et en particulier des difficults rencontres. L'auditeur doit pour cela noncer les contrles auxquels il n'a pas pu procd et les raisons pour lesquelles ces contrles n'ont pas pu tre effectus. En somme, l'auditeur prsente dans son rapport les lments essentiels faisant l'objet de la mission, les travaux effectus ou ceux qui n'ont pu l'tre et enfin les conclusions auxquelles il est parvenu. Cela permet de rapprocher les conclusions des travaux, de les relativiser, de bien mettre en vidence les bases sur lesquelles les conclusions et le cas chant les recommandations ont t formules. Pour finir, lauditeur doit procder des recommandations qui serviront lentreprise de samliorer sur le plan fiscal. Ces recommandations peuvent tre de nature curative ou prventive.

18

3- Les recommandations curatives: L'auditeur doit indiquer si les irrgularits releves sont susceptibles d'tre corriges. La mission d'audit fiscal dans ce cadre varie selon la nature de l'erreur rectifier. On distingue les erreurs purement fiscales et les erreurs commises dans l'application des rgles communes la comptabilit et la fiscalit. Les erreurs purement fiscales sont des erreurs commises lors de l'tablissement des dclarations fiscales. Les modalits de rgularisation diffrent selon que les irrgularits proviennent du dfaut ou du retard dans la production des dclarations, ou d'inexactitudes dans leur contenu. A titre d'exemple, si le contrle des dclarations fait apparatre des erreurs dans leur contenu, alors il suffit l'entreprise de souscrire une nouvelle dclaration remplaant simplement la prcdente entache d'erreurs si le dlai initial imparti pour le dpt de la dclaration n'est pas expir. Par contre, si le dlai de dpt est dpass, la rectification d'une erreur commise ne peut tre ralise que par voie de dclaration contentieuse adresse au service des impts localement comptent. Les erreurs fiscales d'origine comptable sont d aux liens entre la comptabilit et la fiscalit et au fait que le rsultat comptable est la base de dtermination du rsultat fiscal constituent des lments suffisants pour expliquer que des inexactitudes dans la dtermination de l'assiette de l'impt puissent avoir une origine comptable. Ces erreurs entranent le plus souvent une sous estimation ou une sur estimation de l'actif net et par consquent du rsultat imposable. Ainsi, par exemple, le fait d'inscrire un bien immobilis amortissable en charges de l'exercice, entranera une double consquence. D'une part, il fait minorer le rsultat concurrence du montant de l'actif. D'autre part, il fait majorer le rsultat du montant de l'amortissement non comptabilis. La rparation des erreurs comptables s'opre en principe par voie de dclarations rectificatives ou de rclamations. La rectification spontane est, toutefois, dconseille pour les entreprises car elle entrane le plus souvent une indemnit ou des intrts de retard dans le cas d'insuffisance de dclarations dont la possibilit de dduction reste incertaine. Le traitement de ces erreurs est donc complexe ce qui amne l'auditeur tre objectif. Il doit relever les irrgularits, valuer le risque fiscal correspondant, puis si le prescripteur lui en fait la demande, indiquer les erreurs qui sont susceptibles de rectification tout en prcisant les ventuelles consquences. 4- Les recommandations prventives: Les irrgularits qui peuvent survenir lors de l'tablissement des tats financiers constituent des sources potentielles de conflit avec l'administration en cas de contrle fiscal.

19

A ce titre, l'auditeur doit attirer l'attention de la direction de l'entreprise audite ou du prescripteur sur la ncessit de les mesurer et de justifier sa position sur ces diffrentes questions. Dans ce cadre, il doit mettre des recommandations pour prvenir ces anomalies. L'auditeur doit s'intresser l'origine des irrgularits mises en vidence et proposer la mise en place de nouvelles scurits dans le traitement des questions fiscales. Il pourra tre ainsi amen suggrer l'instauration de nouvelles procdures de contrle ou au moins prconiser des modifications ou des amliorations des procdures existantes. E/ Inspection fiscale: 1- La dmarche : Il existe en ralit plusieurs types de contrles. Le plus courant, le plus indolore c'est le contrle sur pices (CSP). La dclaration que lon dpose chaque anne au Centre des Impts dont on dpend, est rgulirement vrifie (la priodicit de cette vrification est variable selon les centres des impts). Ce type de contrle ne nous apparat que rarement. En effet, la plupart du temps, notre dclaration contient tous les lments ncessaires ce type de contrle. Lorsqu'un lment pose cependant problme, l'administration peut nous envoyer une " demande d'information ", nous ordonnant de prciser tel ou tel point, ou de fournir tel ou tel document. Lorsque les dclarations appellent des demandes d'informations qui devraient porter sur trop de points, l'administration prfre proposer un contrle externe. C'est le second type de contrle, qui va nous mettre directement en relation avec un agent des impts (gnralement un inspecteur). Le contrle externe peut galement se subdiviser en plusieurs catgories : Si vous exercez une activit professionnelle, vous pouvez tre soumis une vrification de comptabilit, qui peut tre : Gnrale : (si vous tes assujetti la TVA) : dans ce cas, la vrification portera sur votre bnfice et sur la TVA.

Simple : (si vous n'tes pas redevable de la TVA, par exemple comme pour le mdecin) : dans ce cas, seuls vos bnfices seront contrls).

Ponctuelle : seules vos dclarations de TVA seront vrifies. Par ailleurs, il se peut qu'en cours de vrification, l'inspecteur dcide que la vrification de votre seule activit professionnelle ne lui permette pas de cerner et d'expliquer compltement votre situation fiscale. Il peut alors tendre cette vrification de comptabilit l'ensemble de votre situation personnelle : c'est ce que l'on nomme l'ESFP ou Examen contradictoire de la Situation Fiscale Personnelle.

20

Ce dernier contrle, non ngligeable est le plus mal peru par les contribuables parce quil est souvent ressenti comme une vritable intrusion dans la vie prive.

Le mtier dinspecteur fiscal: A la fois cadre et expert fiscal, linspecteur fiscal assure avec ses collaborateurs la vrification de

la situation fiscale courante et le recouvrement des impts des entreprises industrielles et commerciales et des professions librales. Il est spcialis dans les actions de contrle des entreprises, il prendra en charge le contrle des dossiers des entreprises, la programmation des vrifications de comptabilit, les investigations sur place et le suivi contentieux des affaires complexes. 2- Comparaison : audit fiscal- inspection fiscal : Les deux disciplines font lobjet de missions de contrles fiscaux pour viter le risque norme d'irrgularit, de choix irrationnels, d'ignorance, de fraude, d'vasion, mais aussi pour trouver des palliatifs la fraude fiscale. Cependant, une diffrence rside entre une mission daudit fiscale et une mission dinspection fiscale. La premire consiste en une valaution du contrle interne suite une demande faite par la socit (un des actionnaires par exemple) par un souci de respect aux rgles et normes fiscales. Dautre part, linspection fiscale consiste en une mission de contrle lgale, obligatoire par la loi sur la socit contrle. On distingue linspection fiscale tablie par toutes les entreprises de faon rgulire pour rpondre aux impratifs de la loi conformment leurs dclarations fiscales (impts et taxes) et en outre linspection fiscale dlgue qui fait entrer en jeu un inspecteur sur les lieux pour sassurer de lapplication effective des normes en cas dincertitude.

21