Controle de Gestion

CCG M1 Aldo Levy CCG103-CM0203-0607.doc

UE 103 Cours n2 et 3 Contrle budgtaire UE 103 Cours n2 et 3 Contrle budgtaire................................................................................................................................................................. 1 Contrle budgtaire ...................................................................................................................................................................................................... 3 1. Principes ................................................................................................................................................................................................................... 3

1.1 Un budget dlments non lis est compos de charges directes ....................................................................................................................... 3 1.2 Un budget est compos de charges dites directes .............................................................................................................................................. 3

2. Les critiques ............................................................................................................................................................................................................. 3 2.1 Sur le plan managrial........................................................................................................................................................................................ 3

21.1 Plutt le fait de gestionnaires ....................................................................................................................................................................... 3 21.2 Plutt le fait de financiers............................................................................................................................................................................. 4

2.2 Sur le plan environnemental............................................................................................................................................................................... 4 2. Prvisions budgtaires et budget prtabli ............................................................................................................................................................... 4

2.1 Les cots prtablis ............................................................................................................................................................................................ 4 21.1 Principes ....................................................................................................................................................................................................... 4 21.2 Les buts des cots prtablis ........................................................................................................................................................................ 4

2.2 Les cots standard .............................................................................................................................................................................................. 5 22.1 Principes ....................................................................................................................................................................................................... 5 22.2 Choix du standard......................................................................................................................................................................................... 5 22.3 Limites des standards ................................................................................................................................................................................... 5 22.4 Types de standard......................................................................................................................................................................................... 6

3 Notions dcarts......................................................................................................................................................................................................... 6 3.1 Principes ............................................................................................................................................................................................................. 6

31.1 Au niveau des charges :................................................................................................................................................................................ 6 31.2 Au niveau des produits:................................................................................................................................................................................ 6

3.2 Calcul des carts dans un budget de production ................................................................................................................................................ 7 4. Interprtation des carts sur cots directs variables ................................................................................................................................................. 7

4.1 Principes ............................................................................................................................................................................................................. 7 4.2 carts sur lments indpendants....................................................................................................................................................................... 7

42.1 Analyse rduite............................................................................................................................................................................................. 7 42.2 Analyse totale............................................................................................................................................................................................... 7

4.3 carts sur lments lis dans un projet............................................................................................................................................................... 7

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43.1 Analyse normalise mais rduite.................................................................................................................................................................. 8 43.2 Analyse normalise avec un cart total ........................................................................................................................................................ 8

4.3 carts budgtaire et productivits partielles dlments lis ............................................................................................................................. 9 42.1 Principes ....................................................................................................................................................................................................... 9 42.2 Calcul de la productivit partielle .............................................................................................................................................................. 10 42.2 Commentaires............................................................................................................................................................................................. 10

5. Interprtation des carts sur lments variables et fixes dits indirects................................................................................................................... 11 5.1 cart sur budget ou sur cot ................................................................................................................................................................................. 11

51.1 Analyse rduite de comptabilit financire et analyse d'cart global......................................................................................................... 11 51.2 Analyse complte de comptabilit financire et analyse de l'cart total .................................................................................................... 12 51.3 Calcul de l'efficience par l'analyse spare des charges variables et fixes................................................................................................. 13

5.2 carts sur budget des charges indirectes sur tableur ............................................................................................................................................ 14

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Contrle budgtaire

1. Principes Le contrle budgtaire offre le flan la critique :

- certains laccusent de favoriser un pilotage au rtroviseur ; - dautres pensent que sa pertinence dpend de facteurs qui ne lui sont pas propres Or lapprentissage budgtaire est une comptence stratgique.

Il faut donc que les cart soient analyss, pour amliorer le systme de prvision. Le but du contrle budgtaire netant pas de rduire les carts nant mais damliorer le processus prvisionnel. Dans un budget les lments peuvent tre soit considrs comme indpendants malgr leur regroupement budgtaire, soit lis.

1.1 Un budget dlments non lis est compos de charges directes Directes, c'est--dire ici supposes variables. Indirectes c'est--dire par activit ou par fonction elles comporetent des charges fixes et variables.

1.2 Un budget est compos de charges dites directes La quasi totalit des charges et produits (80% de la valeur) contenues dans un budget est dissociable en quantits et prix. Cela permet de tenter une analyse dissociative par budget et ainsi jusqu au niveau du budget gnral.

2. Les critiques Les critiques qui sont adresses au contrle budgtaire trouvent leurs sources dans une utilisation inadquates des carts qui gnrent des conflits et des tensions.

2.1 Sur le plan managrial tout dpend si le contrle est le fait de gestionnaires ou de financiers

21.1 Plutt le fait de gestionnaires Ils utilisent des outils sophistiqus daide la dcision

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21.2 Plutt le fait de financiers Au contraire le contrle sest fait plus tnu, plus systmique souvent par les opoprtunits.

2.2 Sur le plan environnemental Le besoin de traiter une plus grande quantit dinformation est ncessaire pour matriser nouveau les budgets. On passe mme dun contrle auparavant canton au processus de prodution un contrle tendu aux activits amont et aval.

Le contrle budgtaire dpend de la culture et de la structure de lorganisation :

- la culture dentreprise sera dautant plus prgnante que le contrle a une vise de socialisation et quil rgnre la culture ; - la structure des entreprises se modifiant par croissance externe ou interne la prpondrance des managers plutt scientifiques ou

financiers vont utiliser et dvelopper diffremment le contrle budgtaire.

2. Prvisions budgtaires et budget prtabli Un cot prtabli est valu a priori pour faciliter certains traitements budgtaires et permettre le contrle et l'analyse des carts.

2.1 Les cots prtablis

21.1 Principes au pass : ce sont les cots rels de la priode prcdente au futur : ce sont les cots constats de la priode prcdente actualiss lenvironnement externe : c'est dire partir des prix du march lenvironnement interne : cots calculs partir dune tude technique. 21.2 Les buts des cots prtablis Pour acclrer les calculs on tablit des cots standard que lon affecte a priori. Cela vite des calculs trs prcis dinducteurs rels.

L'avantage rside dans la possession d'une information immdiate, mme si elle est approche, plutt qu'une information juste mais parvenant trs tard par rapport au besoin.

Lentreprise doit avoir le choix entre procder aux cessions internes un cot prtabli, prtabli rajust en fonction de chaque cession et

centre ou constat mais conventionnel pour tenir compte du march.

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Il n'est pas en effet utile qu'un responsable analyse un cart de 20% d'un poste reprsentant 2% du budget alors qu'il existe des carts de 10% sur des postes reprsentant 40% de ce budget .

2.2 Les cots standard

22.1 Principes Un standard est un cot prtabli avec prcision, par une analyse la fois technique et conomique. La distinction en cot prtabli et cot

standard est confuse dans la pratique. Les cots prtablis sont calculs antrieurement aux faits qui les engendreront. Donc les cots standard sont des cots prtablis particuliers qui prsentent gnralement le caractre de norme.

l'activit normale n'est pas la pleine capacit des moyens de production. L'activit normale doit permettre autant les suractivits que les sous

activits. Dans ces deux extrmes, tous les alas doivent tre envisags.

22.2 Choix du standard On peut choisir plusieurs modes de calculs de standards: Le standard type est calcul pour une utilisation optimale des moyens allous en fonction des objectifs. Le standard constat se fonde sur la certitude davoir obtenu la priode prcdente des cots qui peuvent servir de norme pour la priode

suivante. Le standard ajust amliore le cot standard constat par le toilettage des diffrences d'activit et par une actualisation. Le standard imput est constitue par le produit d'une quantit par un cot unitaire, la quantit consomme sera celle de la norme, mais le

prix sera celui constat afin de s'approcher le plus possible de la ralit.

22.3 Limites des standards La limite de la mthode des standards rside dans la contrainte quils font peser, car ils sont en mme temps trop rigides et pas assez. Trop rigides, ils sont vite inadapts, car les conditions dexploitation et la conjoncture se modifient trs rapidement. Cela donne des

standards plus nostalgiques qu'objectifs. Modifis ils ne peuvent plus juger des performances relles.

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Ambitieux, ils dcouragent les responsables qui laborent des parades qui restent sans sanction. Ramnags raisonnablement ils vont entraner une entente cordiale pour que le systme ne se modifie en rien. Parfait, cest celui qui peut engendrer des gains ou pertes de productivits. 22.4 Types de standard Les standards immatriels sont fonds sur une organisation de fait, non bureaucratique. Les standards matriels sont un calcul plus ais car si les charges sont plus aisment dissociables en terme de quantits et de cot unitaire.

Les quantits portent sur des volumes, des poids, des litres etc. de matire achete, consomme ou de produits vendus. Les prix ont des standards aiss calculer. Les temps consacr une activit, sont des standards de fabrication. Les taux ont des standards aisment prvus en fonction de lavancement, des grilles hirarchiques, de lanciennet etc.

Lexprience du personnel a des standards qui, partir du calcul des connaissances technologiques des personnes et des courbes dexprience permettent d'amliorer grandement la productivit, le niveau dimplication du personnel.

3 Notions dcarts

3.1 Principes Un cart est une distance entre la ralit et des hypothses. Les carts qui portent sur les quantits consommes sont calculer le plus frquemment possible, voire quotidiennement. Les carts sur cots unitaires peuvent faire lobjet dune moindre priodicit puisquils dpendent des facteurs externes que sont les prix

unitaires.

31.1 Au niveau des charges : lincorporation des charges dexploitation (cart sur incorporation) lentre des approvisionnements en stock (cart sur cot d'achat ou de production) la sortie de ces achats (cart sur consommation) laffectation de la main duvre (cart sur main d'uvre) 31.2 Au niveau des produits: la vente (cart sur chiffre daffaires).

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la marge (cart sur marges, sur composition, etc.) 3.2 Calcul des carts dans un budget de production Le plan comptable franais avait tabli une normalisation en matire de prsentation des carts. Lcart est dfini comme la diffrence entre une activit constate et une activit prvue. 4. Interprtation des carts sur cots directs variables

4.1 Principes Ces cots tant supposs proportionnels, on peut dire que les quantits et les prix sont lis par la relation : cot direct = quantit x prix On admet que le prix unitaire exprime plutt un cot unitaire. Lcart sur cot C = Cr - Cp Il y a 3 manires essentielles pour analyser l'cart sur cot direct. Dans toutes les trois l'cart sur prix est le mme. C'est le reste qui diffre. + un cart sur prix = (Pr - Pp) Qr + un reste (Qr - QP) PP qui va tre dtaill de plusieurs faons impliquant une analyse soit avec des lments indpendants soit lis dans un produit ou un projet.

4.2 carts sur lments indpendants

42.1 Analyse rduite Faute de prcision particulire sur la finesse de l'analyse, pour obtenir un cart global, en ne rajoutant l'cart sur prix (Pr - Pp) Qr que: (Qr - Qs) PP = cart sur rendement ou quantits consommes, avec QS = quantit unitaire prvue (rendement) impute (multiplie par) la production relle.

42.2 Analyse totale On rajoute l'cart sur prix et au prcdent cart sur rendement, et afin d'obtenir l'cart total, un cart sur volume d'activit (QS- QP) PP

4.3 carts sur lments lis dans un projet En intgrant la composition des lments du cot, et la productivit partielle. Donc, en rajoutant l'cart sur prix deux autres carts:

(Qr - QS) (PP - PP moyen) = cart mixte ou de composition

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(Qr - QS) PP moyen = un seul cart de productivit partielle pour l'ensemble analys 43.1 Analyse normalise mais rduite Dans cette mthode de calcul d'cart on compare donc le budget rel avec non pas le budget prvu mais, le cot unitaire prvisionnel (moyen prvu) pour (ajust, imput ) la production relle. C'est ce qu'on appelle le budget standard.

cart global = cot rel (constat) - cot standard (prtabli) cot standard = cot unitaire prtabli x quantit relle

Le cot unitaire standard (PS) est confondu faute d'information, avec le cot unitaire prvu (Pp). Donc dans cette analyse l'cart global est bien dcompos en: + un cart sur prix = (Pr - Pp) Qr = PQr + un cart sur rendement ou quantits consommes (Qr - Qs) PP = QPP43.2 Analyse normalise avec un cart total

Si on ne compare que le budget rel avec le budget standard on ne rvle jamais cet cart du systme d'information, du pilote, du responsable de la prvision budgtaire.

L'cart entre le budget standard et le budget prvu mesure donc l'efficacit du systme prvisionnel et si on ne fait pas cette analyse, le systme de prvision ne sera jamais reconsidr, et les prochaines prvisions risquent d'tre encore biaises. C'est l'efficience du systme d'informations de gestion et son utilisation pour la prvision qui est rvl avec de srieuses consquences pour l'organisation et le dveloppement des cots induits. + un cart sur prix = (Pr - Pp) Qr + un cart sur rendement ou quantits consommes = (Qr - Qs) PP+ cart sur volume d'activit (de prvision d'activit de production) = (QS - QP) PPLa somme de ces trois carts forme l'cart total. Prsentation tableur

avec: N = nombre de produits fabriqus ou production de la priode R = rendement = quantit ncessaire par produit Q = quantit totale consomme = RN

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(r) l'indice du rel (constat) (P) l'indice du prvu

cot constat = Pr Rr Nr - cart sur prix = P Rr Nr = P Qr = (Pr - Pp) Qr

VOLUME = PP Rr Nr - cart sur quantit unitaire = R Nr Pp = (Qr - Qs) Pp

cot standard = PP RP Nr

- cart sur volume d'activit = N Pp Rp = (Nr - Np) QPcot prvu = PP RP NP

4.3 carts budgtaire et productivits partielles dlments lis

42.1 Principes L'analyse des carts sur matire et main duvre se fait comme si les lments taient des variables indpendantes. Mais il peut s'agir aussi de plusieurs matires qu'il faut mlanger, il peut aussi tre question d'quipes composes d'ingnieurs, d'administratif et d'excutants, voir d'activits lies dans un processus. La combinaison de ces lments dans un ensemble homogne peut tre bnfique et dgager un gains de productivit partielle ou nfaste et dgager une productivit partielle dfavorable. Le calcul de cette productivit partielle dans une analyse des carts intgrale se fait de la manire suivante. l'cart sur prix n'est pas affect par ce nouveau calcul les carts sur quantits vont tre partags entre des carts sur quantits nets de cette productivit partielle et un cart sur productivit partielle

de l'ensemble.

Pour y parvenir il faut calculer un prix moyen prvu (PMP ou tMP) qui sert de rfrentiel. Par exemple, lorsqu'une entreprise envisage d'excuter un travail, une mission elle prvoit pour le client un prix d'excution du chantier. Ce prix est le prix moyen de l'ensemble de ses cots directs ncessaires pour mener bien ce projet.

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42.2 Calcul de la productivit partielle Soit tm le cot ou taux moyen pondr standard d'un ensemble homogne compos par exemple par une quipe de trois catgories de personnels, calcul ainsi;

tm =Cot total standard / Temps total standard on obtient par exemple pour une quipe de trois catgories de personnels X1, X2 et X3: De manire inchange un seul cart sur taux pour chacune des catgories de personnel:

cart sur prix de X1 = (taux rel de X1 - taux standard de X1) Temps rel de X1ou cart sur prix de X2 = (tr de X2 - tS de X2) Tr de X2ou PX3 = (tr 3 - tS3) Tr3

De manire diffrente 3 carts sur Temps (quantits) minors de la productivit partielle de l'quipe, alors qu'elle est incluse dans les

analyses rduites ou compltes. Avec tMP le prix moyen pondr de toute l'quipe, on obtient : les carts mixtes suivants, qui intgrent ce taux moyen pondr prvu tMP;

pour X1 = (Tr de X1 - TS de X1) (tS de X1 - tMP ) pour X2 = (Tr2 - TS2) (tS2 - tMP) pour X3 = (Tr3 - TS3) (tS3 - tMP)

et 1 cart d la productivit de lquipe = (Tr - TS) tMP42.2 Commentaires un cart sur prix par lment de l'ensemble, car la rmunration des uns est indpendante de celle des autres.

un seul cart de productivit partielle (Tr - TS) tMP pour tout l'ensemble

Un cart mixte sur Temps pour chaque lment de l'ensemble (Tr - TS) ( tSi- tMP). Comme il est compos de deux termes, deux possibilits

se prsentent.

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5. Interprtation des carts sur lments variables et fixes dits indirects

5.1 cart sur budget ou sur cot la diffrence de l'analyse des carts sur cot direct uniquement variables, les carts sur cot indirect qui contiennent des charges fixes, ne peuvent donc pas avoir la mme analyse et comportent plus de sous-carts. cart sur activit ou sur imputation du cot fixe cart sur rendement cart sur volume d'activit 51.1 Analyse rduite de comptabilit financire et analyse d'cart global L'cart global est bien la diffrence entre le cot rel ou budget constat et le standard, c'est dire celui qui est imput la production relle. Cependant, cause des charges fixes, on observe non plus 2 mais 3 carts qui sont obtenus par diffrence en partant du cot rel et en ajustant le budget prvu aux paramtres rels (activit puis production) cart d au budget total cart sur le nombre d'heures ou unit d'uvre: cart sur activit cart de production: cart sur rendement 511.1 cart sur budget: Ce budget pour l'activit relle est appel budget flexible car il se plie aux occurrences des activits relles possibles.

cart sur budget = Budget ou cot rel (Br) - Budget prvu pour l'activit relle (Bar)

511.2 carts sur activit et rendement C'est ce niveau que les cots fixes provoquent une disproportion entre ralisation et prvision. Pour calculer ces deux carts, on rend proportionnels ces cots fixes en les imputant rationnellement. La diffrence positive ou ngative est un cot de sous activit ou un bonus de sur activit. cart sur activit. La diffrence avec leur valeur fixe dtermine le cot de sous activit ou le profit de sur activit. Le ratio qui permet d'imputer le cot fixe pour dgager cet cart est de type; activit relle / activit normale (Ar / An).

cart sur activit = Budget pour l'activit relle - Budget imput rationnellement l'activit

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cart sur rendement. Comme dans le cas prcdent, une imputation rationnelle est effectue. Mais elle ne porte plus sur l'activit mais sur la production.

cart sur rendement = Budget imput rationnellement l'activit - Budget imput rationnellement la production

51.2 Analyse complte de comptabilit financire et analyse de l'cart total o formulations

V = charges variables de la norme (n) F = charges fixes de la norme C = cot total A = activit exprime en heures de main d'uvre, journes de travail ou tout autre unit duvre ou inducteur de cots P = production Expression simplifie

Cot rel Vr+Fr cart sur budget

Budget de lactivit relle V (Ar/An) + F cart sur activit

Budget imput lactivit V (Ar/An) + F (Ar/An)

cart sur rendement Budget imput la

production V (Pr/Pn) + F

(Pr/Pn)

cart sur volume d'activit Budget de la norme V + F

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51.3 Calcul de l'efficience par l'analyse spare des charges variables et fixes Les entreprises se contentent bien souvent de calculer les carts que sur les charges variables et tentent globalement de rduire les charges de structure. En fait en dissociant, on tudie le rle du taux d'activit et du taux de rendement. La finalit est ainsi de trouver des rsultats plus conformes des structures productives mieux finalises. BR = cart sur Budget BAR = V ( AR/AN ) + F cart sur Activit BIA = V ( AR/AN ) + F ( AR/AN ) cart sur rendement BIP = V ( PR/PN ) + F ( PR/PN ) Ecart sur volume dactivit ( de prvision de production ) BP = V + F Isolation des composantes variable et fixe

Avec R = PR/PP et A = AR/AP Partie variable Partie fixe

BR = VR + FR VR V ( A ) FR - F BAR = V ( AR/AP ) + F F [ 1 - ( A ) ] BIA = V ( AR/AP ) + F ( AR/AP ) V ( A ) - ( R ) F ( A ) - ( R ) BIP = V ( PR/PP ) + F ( PR/PP ) Total imputable au

cot variable Total imputable au

cot fixe

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Si ... ... Alors 1 > r > a Tous les carts sont favorables 1 < r> a les carts sur prvision sont >0 et dfavorables 1 > r< a les carts sur prvision sont favorables mais il existe une inadquation entre l'activit

dgage et les moyens mis en oeuvre (inefficience) 1 < r< a les activits et la prvision sont revoir car tous les carts sont dfavorables

5.2 carts sur budget des charges indirectes sur tableur

Budget Prvu pour une Norme de prvision

Budget Rel ou plus

exactement constat

Budget flexible en fonction de

lactivit relle

Budget imputation rationnelle

sur lactivit

Budget imputation rationnelle

sur la production

Budget Prvu pour une Norme de prvision

Production 2000 units 2200 units 2200 units 2000 unitsActivit 8000 heures 8910 heures 8800 heures 8000 heuresVariable 400.000 445.500 445.500 440.000 400.000

Fixe 320.000 320.000 356.400 352.000 320.000 Total 720.000 819.720 765.500 801.900 792.000 720.000 Taux

horaire 90 /h. 92 86 90 /h. 90 /h. 90 /h.

+ cart sur budget 54.220 + cart sur activit -36.400

+ cart sur rendement 9.900 = cart global 27.720

+ cart sur volume d'activit 72.000 = cart total 99.720

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UE 103 Cours n2 et 3 Contrle budgtaire Contrle budgtaire1. Principes1.1 Un budget dlments non lis est compos de charges directes 1.2 Un budget est compos de charges dites directes

2. Les critiques 2.1 Sur le plan managrial 21.1 Plutt le fait de gestionnaires21.2 Plutt le fait de financiers

2.2 Sur le plan environnemental

2. Prvisions budgtaires et budget prtabli 2.1 Les cots prtablis21.1 Principes21.2 Les buts des cots prtablis

2.2 Les cots standard22.1 Principes22.2 Choix du standard22.3 Limites des standards22.4 Types de standard

3 Notions dcarts 3.1 Principes 31.1 Au niveau des charges :31.2 Au niveau des produits:

3.2 Calcul des carts dans un budget de production

4. Interprtation des carts sur cots directs variables4.1 Principes4.2 carts sur lments indpendants 42.1 Analyse rduite42.2 Analyse totale

4.3 carts sur lments lis dans un projet 43.1 Analyse normalise mais rduite 43.2 Analyse normalise avec un cart total

4.3 carts budgtaire et productivits partielles dlments lis42.1 Principes42.2 Calcul de la productivit partielle42.2 Commentaires

5. Interprtation des carts sur lments variables et fixes dits indirects5.1 cart sur budget ou sur cot51.1 Analyse rduite de comptabilit financire et analyse d'cart global511.1 cart sur budget: 511.2 carts sur activit et rendement

51.2 Analyse complte de comptabilit financire et analyse de l'cart total51.3 Calcul de l'efficience par l'analyse spare des charges variables et fixes

5.2 carts sur budget des charges indirectes sur tableur

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