Cours 2015

FSEG Nabeul Jalel BERREBEH Fiscalit de lEntreprise

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Universit de Carthage Facult de Sciences Economiques et de Gestion de Nabeul

ANNEE UNIVERSITAIRE 2014-2015

FISCALITE DE LENTREPRISE

IS / IRPP / TVA LES AVANTAGES FISCAUX

Jalel BERREBEH

Fiscalit de lEntreprise jalel BERREBEH FSEG nabeul

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PLAN

Chapitre 1. LIS

Chapitre 2. LIRPP

Chapitre 3. Les dispositions communes IS / IRPP

Chapitre 4. La TVA

Chapitre 5. Les avantages fiscaux


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PARTIE I.

LIMPOT SUR LE REVENU

CHAPITRE 1

L'IMPOT SUR LES SOCIETES

Nous traitons dans ce chapitre les rgles gnrales se rapportant lIS (section 1) puis nous procedons la determination du rsultat fiscal (Section 2).

SECTION 1.

REGLES GENERALES DE L'IS

I. QUELLES SONT LES PERSONNES SOUMISES A LIS ?

L'impt sur les socits s'applique aux socits de capitaux et entreprises assimiles et autres personnes morales exerant leur activit en Tunisie en raison de leur forme juridique quel que soit leur objet.

A. LES PERSONNES IMPOSABLES

Les socits de capitaux : SA, SARL, socit en commandite simple

Les personnes morales assimiles aux socits de capitaux : les EPIC, les EPNA,

les coopratives de production, de consommation, ou de services

Les socits civiles : quelque soit leur objet, les socits civiles sont soumises lIS lorsquelles revtent la forme de socits de capitaux, socits par action et SARL ou encore lorsque le statut prsente des caractristiques dune socit de capitaux.

Les coparticipants des associations en participation : les associations ne sont pas

assujetties lIS en leur nom, mais chacun de leurs membres est personnellement imposable, pour sa part dans les bnfices, soit lIR selon les rgles propres la catgorie des revenus dans les bnfices, soit lIRPP selon les rgles lorsque ces membres sont des personnes physiques ou assimiles, soit lIS lorsque les membres sont des personnes physiques.

Les personnes morales non tablies ni domicilies en Tunisie : sous rserve des

conventions internationales de non double imposition, les personnes percevant des redevances ou certaines oprations dsignes sont passibles ce titre de lIS bien quelles ne disposent pas dun tablissement en Tunisie et quelles ny exercent aucune activit. On cite dans cette catgorie les personnes morales percevant des redevances et les personnes morales ralisant des oprations temporaires de montage ou de surveillance sy rattachant.

LF 2015 : extension du champs dapplication de lIS aux associations qui ralisent des revenus dont bnficient ses membres.

B. LES PERSONNES EXONEREES

Les groupements interprofessionnels qui ne ralisent pas ce titre principal des activits lucratives et les assurances, mutuelles rgulirement constitues et les caisses dpargne et de prvoyance administre gratuitement.


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Les tablissements publics, les organismes de lEtat ou des CPL sans but lucratif ;

Certaines coopratives (les coopratives de services dans le domaine agricoles ou de pche, les coopratives ouvrires de production)

SICAV

La socit tunisienne de gestion lexportation pendant les 5 ans1

Les entreprises totalement exportatrices : Le CII a prvu une exonration de lIS durant les 10 premires annes. Une proportion qui ne devrait dpasser 50% du CA peut tre coule sur le march local (LF 2015).

Toutefois, les socits totalement exportatrices sont redevables lIS au taux de 10% partir lanne 2014.

Les entreprises tablies dans les zones dencouragement au dveloppement rgional.

Exonration des intrts des dpts et des titres en devises ou en dinars convertibles

Les entreprises implantes dans les zones conomiques franches2

Les entreprises contribuant au dveloppement agricole3

Les entreprises exploitant un projet dans le secteur de lhbergement et de la restauration universitaire

Exonration des plus-value de cession dactions

Autres : Les centres techniques dans les secteurs industriels et agricoles, La Socit tuniso-portugaise de rparation navale TUNISNAVE , La caisse des prts et de soutien des CPL..

II. COMMENT CALCULER LIS?

A. TAUX DE LIMPOT

Il existe actuellement 3 taux de lIS :

Un taux gnral de 25% (loi de finances 2014 IS est pass de 30 25%) et ce, sur les

bnfices raliss partir de janvier 2014).

Le taux de lIS de 35% (appliacble avant 2006) a t maintenu pour certaines activits (les socits dinvestissement, les compagnies dassurances, les socites de recouvrement des crances.

Il est prvu d'largir le champ de l'IS au taux de 35%, pour inclure de nouveaux secteurs, tels que les grandes surfaces et les services d'Internet.

Un taux rduit de 10% est prvu pour l'artisanat, l'agriculture et la pche et pour

certaines coopratives.

Le taux de 10% sera applique aux bnfices raliss partie du 1er janvier 2014 provenant des oprations dexportation.

1 loi des finances 1998 2 Loi 92-81 du 3/08/92 3 CII, article 30 alina 3


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En effet, LF 2014, entre en vigueur 2015 : Fiscalisation des revenus et bnfices provenant de lexpoertation totale : 10% du bnfice pour les PM et 1/3 des revenus pour les PP sauf les entreprises dont la priode dexonration de 10 ans court encore au 31 dcembre 2013.

Application dun minimum dimpt pour les entreprise exportatrices : 0,1 % du CA avec un minimum de 300 DT pour Pm et 200 DT pour les PP.

Un taux intermdiaire de 20% est retenu pour les socits qui procdent ladmission de leurs actions ordinaires la cote de la bourse condition que le taux douverture du capital au public soit au moins gal 30% et ce, pendant 5 ans partir de lanne dadmission4.

B. LE MINIMUM DIMPOT

L'impt annuel ne peut tre infrieur :

- 0,2% du montant brut du chiffre daffaires ou des recettes lexception du chiffre daffaires ou des recettes provenant de lexportation avec un minimum gal 300 dinars exigible mme en cas de non ralisation de chiffre daffaires.

- 0,1% du montant brut du chiffre daffaires ou des recettes provenant de lexportation ainsi que les recettes des cliniques travaillant avec les non-rsidents ainsi que les ventes des produits bnficiant de l'homologation administrative des prix et dont la marge ne dpasserait pas 6% avec un minimum gal 200 dinars exigible mme en cas de non ralisation de chiffre daffaires.

Ce minimum ne s'applique pas aux activits nouvelles durant la priode de ralisation du projet sans que cette priode ne dpasse dans tous les cas trois ans compter de la date du dpt de la dclaration d'existence.

Les dispositions du prsent paragraphe ne sappliquent pas aux bnficiaires dune dduction totale des revenus dans la limite de la priode lgale.

Ce minimum exigible sera augment de 50% lorsquil est pay en dehors des dlais lgaux dpassant 30 jours.

Par ailleurs, et concernant les personnes morales et conformment l'article 49 du code de l'IRPP et IS nouveau limpt annuel ne peut tre infrieur un montant gal :

- 0,2% du chiffre daffaires brut local avec un minimum exigible mme en cas de non ralisation de chiffre daffaires gal 500 dinars pour les entreprises non soumises au taux de 10%,

- 0,1% du chiffre daffaires brut avec un minimum exigible mme en cas de non ralisation de chiffre daffaires gal 300 dinars pour les entreprises soumises au taux de 10% ou encore sur le chiffre d'affaires ralis suite la vente de produits homologus et dont la marge bnficiaire ne dpasserait pas 6%,

Ce minimum ne sapplique pas aux entreprises nouvelles durant la priode de ralisation du projet sans que cette priode ne dpasse dans tous les cas trois ans compter de la date du dpt de la dclaration dexistence.

4 loi 99-92 du 17 aot 1999


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Les dispositions du prsent paragraphe ne sappliquent pas aux entreprises bnficiant dune dduction totale des revenus dans la limite de la priode lgale.

Ce minimum exigible sera augment de 50% lorsquil est pay en dehors des dlais lgaux dpassant 30 jours.

Le minimum dimpt exigible au titre dun exercice, est dsormais dductible de limpt sur le revenu ou de limpt sur les socits, exigible au titre des exercices ultrieurs et ce dans la limite de la cinquime anne inclusivement et sans que la dduction aboutisse un impt infrieur au minimum dimpt.

SECTION II. COMMENT DETERMINER LE RESULTAT FISCAL ?

L'impt sur les socites (l'IS) frappe le resultat fiscal et non le resultat comptable. La determination du resultat fiscal prend comme base le rsultat comptable.

I. RESULTAT COMPTABLE ET RESULTAT FISCAL

1. distinction entre rgles comptables et rgles fiscales :

Les rgles de dtermination du Bnfice comptable relevant du droit commercial. Celles du bnfice imposable relvent du droit fiscal. Beaucoup de rgles sont identiques. Certaines sont diffrentes.

Le rsultat comptable se fait dans le compte de rsultat. On calcule dabord un rsultat comptable avant impt sur les bnfices. Puis on dtermine le bnfice imposable.

Pour obtenir le rsultat fiscal, il faut donc, dans tous les cas, partir du rsultat comptable avant impt.

2. le calcul du rsultat fiscal

Les socits de capitaux sont tenues de tenir une comptabilit conforme la loi (droit comptable). Le rsultat net est dtermin d'aprs les rsultats d'ensemble des oprations de toute nature effectues par l'entreprise.

L'ensemble des oprations comprend :

Les produits dexploitation sont :

Les produits dexploitation ordinaires : les stocks, les ventes

Les produits accessoires : les revenus fonciers et mobiliers,subventions

Les gains exceptionnels : les plus-values de cession des lments de lactif.

Les charges dductibles:

Sont considres comme charges dductibles : les frais d'tablissements, les achats, les frais de personnel, les travaux, fournitures et services extrieurs, les frais de transport et de dplacement, les frais divers de gestion, les frais financiers, les amortissements, les provisions


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Rsultat fiscal = Rsultat comptable +/- Corrections fiscales avant impt extra-comptables

Dtermination du rsultat fiscal :

+ Charges

Produits

= Rsultat comptable

+ Reintgration des charges non dductibles fiscalement

- Dductions des produits exonrs

= Rsultats avant provisions et imputation des reports dficitaires

- Dduction des provisions

= Rsultat avant uimputation des reports dficitaires

- Dduction des reports dficitaires et des amortissement reputs diffrs

= Rsultat fiscal avant avantages fiscaux

- Dduction des bnfices et des reinvestissements exonors

= Rsultat fiscal

I. LES REINTAGRATIONS

Il faut rintgrer les charges non dductibles fiscalement.

A. LES FRAIS GENERAUX

Pour tre admis en dduction les frais gnraux doivent remplir certaines conditions gnrales.

Les conditions de fonds :

1) Correspondre une charge effective et Etre rattachs la gestion normale de lexploitation (ce qui exclut les actes anormaux de gestion)

2) Etre engags dans lintrt de lentreprise (ce qui exclut dpenses personnelles)

3) Etre la proprit de lentreprise mme si elles sont finances par leasing.

4) Se traduire par une diminution de lactif net de lentreprise (tel nest pas le cas des immobilisations qui ont une contrepartie lactif du bilan)

5) Se rapporter l'exercice au cours duquel elles ont t engages (principe de sparation des exercices)

6) Ne doivent pas tre exclus du rsultat fiscal par une disposition expresse de la loi

(dpenses lies une voiture suprieur 9cv ou une maison secondaire).

Les conditions de forme :

7) tre rgulirement comptabilises au cours de lexercice auquel ils se rapportent.

8)Correspondre une charge effective et tre appuys de justifications suffisantes.


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1. Les charges de personnel :

a) Les remunerations du personnel

Les charges de personnel incluent les rmunrations proprement dites (salaires, appointements, avantages en espces ou en nature, indemnits diverses, les charges sociales et les dpenses diverses faites dans lintrt du personnel.

1/ Sont dductibles : Les rmunrations directes ou indirectes (y compris les avantages en nature et indemnits diverses) alloues par les entreprises ne sont admises en dduction que dans la mesure o elles remplissent deux conditions :

Elles correspondent un travail effectif

Elles ne sont pas excessives eu gard limportance du service rendu.

Les cotisations sociales correspondantes doivent tre acquittes

La dotation au fonds dintressement du personnel salari est dductible quant elle est constitue en application des dispositions lgislatives et rglementaires.

2/ Ne sont pas dductibles les salaires exagrs, les salaires fictifs

b) Les rmunrations des dirigeants de socits

Lorsque le dirigeant (associ ou pas) a la qualit de salari, les rmunrations qui lui sont verses sont soumises lIR entre les mains des dirigeants dans la catgorie traitements et salaires

Lorsque le dirigeant a la qualit dassoci, le sort fiscal des rmunrations qui lui sont verses diffre selon quil sagit dune SARL ou dune autre socit de capitaux et assimile.

1/ Rmunration des dirigeants des SARL : Les rmunrations attribues aux grants minoritaires ou majoritaires de droit ou de fait sont dductibles

2/ Rmunrations alloues aux dirigeants associs ou non (dirigeants des autres socits de capitaux et assimiles) : Elles sont dductibles du bnfice imposable lIS dans la mesure o elles correspondent un travail effectif et ne sont pas excessives par rapport limportance du service rendu.

Pour apprcier le caractre excessif ou non de la rmunration on peut recourir aux critres suivants :

limportance des activits exerces par le dirigeant et des responsabilits qui lui sont confies ;

le niveau et les variations du chiffre daffaires et des rsultats de lentreprise ;

le rapport existant entre le montant de la rmunration et la dimension de lentreprise

la comparaison de la rmunration avec celle verse des personnes occupants des emplois analogues dans des entreprises exerant une activit similaire dans la rgion.

2. Les impts et taxes


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Sont dductibles en principe lensemble des impts professionnels mis en recouvrement au cours de lexercice et qui sont effectivement la charge de lentreprise lexception de ceux dont la dduction est expressment interdite par la loi. A noter que la TVA nest pas une charge pour lentreprise.

Ne sont pas admis en dduction les transactions, amendes, confiscations et pnalits de toutes natures mises la charge des contrevenants aux dispositions lgales rgissant les prix, la commercialisation, la rpartition de divers produits, le contrle des changes, l'assiette des impts, contributions ou taxes et d'une manire gnrale toute infraction la lgislation en vigueur ;

1/ Sont dductibles :

La taxe de formation professionnelle (la TFP) et la contribution au FOPROLOS

les droits denregistrement et de timbre

la taxe de circulation ainsi que les titres de limmatriculation des vhicules et les droits de visite des vhicules

la taxe sur les tablissements caractre industriel, professionnel ou commercial et la taxe htelire

2/ Ne sont pas dductibles principalement :

impt sur la socit et les droits dus et acquitts au titre de limpt sur les bnfices,

Les amendes et les pnalits : sont exclues des charges dductibles. Cette rubrique englobe dune manire gnrale tout paiement parvenu la suite dune infraction la lgislation en vigueur

la taxe sur les voyages (La LF 2015 Introduction d'un nouveau timbre fiscal de voyage de 1000 dinars = un forfait annuel facultatif qui permet ceux qui voyagent rgulirement tels que les hommes d'affaires, dviter lachat de plusieurs timbres chaque fois o ils voyagent.)

Les impts directs et taxes assimiles supports aux lieu et place des personnes et entreprises trangres au titre des rmunrations et des bnfices ainsi que la taxe sur les voyages.

Ne sont pas dductible : LIS, taxe de voyage, les pnalits et les amendes

3. Services extrieurs et autres charges de gestion courante

a) Loyers et charges locatives :

Ces frais sont dductibles sils ne sont pas exagrs ou de complaisance.

Le droit dentre ou pas de porte sont en principe un supplment de loyer mais la dduction doit tre rpartie sur la priode de la dure du bail. Mais ce droit peut tre considr comme lment incorporel du fonds de commerce.

b) Frais dentretien et de rparations :


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Ces frais sont normalement dductibles. Cependant les dpenses qui ont pour effet de donner une plus-value un immeuble ou un matriel peuvent seulement faire lobjet dun amortissement chelonn.

Sont considr des frais des dpenses dentretien et de rparation les charges qui ont pour objet de permettre lutilisation normale dun lment de lactif en le maintenant en tat dusage et de fonctionnement jusqu la fin de la priode damortissement qui nont pas pour effet de prolonger la dure dutilisation.

Les charges et les dpenses qui ont pour objectif de prolonger la dure de vie dun lment de lactif sont considres comme des investissement et font lobjet dun amortissement.

4.Les primes dassurance :

Elles sont dductibles si elles sont payes en vue de garantir les risques courus par les divers lments de lactif. Il sagit notamment des primes dassurance incendie, dassurance contre le vol, dassurance contre les accidents du travail, dassurance autos

Toutefois ne sont pas dductibles les polices dassurances contractes sur la tte dun des dirigeants de lentreprise ou dun des principaux collaborateurs.

A noter que la dduction des primes dassurance sopre sur les rsultats de lexercice en cours de lchance des primes ; il en est ainsi mme si les primes se rapportent une priode stendant au-del de clture de lexercice.

5.Les redevances, Commissions, courtages et honoraires (honoraires davocats, de conseil)

Les redevances sont payes pour la concession de droit de proprit industrielle (brevet, marque de fabrique, dessins). Les frais ne doivent pas tre excessifs

sont dductibles condition que les sommes payes soient dclares ladministration fiscale avec indication de lidentit du bnficiaire avant le 1er fvrier de chaque anne.

6.Les cadeaux et les frais de rception de lentreprise

Sont dductibles sils ne relvent pas dune gestion anormale de lentreprise ( les cadeaux illicites et de complaisance par exemple).

Toutefois les cadeaux de toute nature, les frais de rception y compris les frais de restauration et de spectacle ne sont pas admis en dduction ds lors quils dpassent 1% du chiffre daffaire avec un maximum de 20.000D par exercice.

Ne sont pas dductibles les rceptions pour vnement familial.

7.Les frais de reprsentation, de mission et de dplacement :

Sont dductibles dans la mesure o ils correspondent effectivement des dpenses dordre professionnel et ne sont pas excessifs eu gard la nature et limportance de lexploitation.


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Pour les frais de transport et de dplacement, il sagit notamment des dpenses relatives au transport du personnel, aux voyages et dplacement, aux frets et transports sur achats, ventes et administratifs

8.Les dons et subventions accords

Les dons et subventions accords des uvres ou des organismes dintrt gnral caractre philanthropique ou ducatif, scientifique, social ou culturel sont dductibles dans la mesure ou ils sont justifis et concurrence de 2/ du chiffre daffaires brut. Toutefois, les dons et subventions verss des organismes, projets et uvres sociales ou protection de lenvironnement dont la liste est fixe par arrt sont dductibles sans limitation de valeur (des associations, des quipes sportifs, des universits et des coles).

Les dons et subventions accords ne sont dductibles que sils remplissent la condition de forme suivante : tre dclar ladministration fiscale en prcisant lidentit complte des bnficiaires ainsi que les montants accords.

9.Exclusion des charges juges somptuaires5:

Ne sont pas dductibles par une disposition expresse de la loi :

toutes charges se rapportant aux rsidences secondaires, avions et bateaux de plaisance ne constituant pas lobjet principal de lexploitation.6

les loyers, les dpenses dentretien, de fournitures, de carburant ou de vignette, engags au titre des vhicules de tourisme dune puissance fiscale suprieure 9 cv lexception de ceux constituant lobjet principal de lexploitant7

La LF 2014 les reglements en espces depassant 20.000 dinars HT, les charges et amortissements ne sont pas dductibles ainsi que la TVA correspondantes

10. Les charges financires

* les intrts servis aux tiers

Sont dductibles : les intrts des sommes dues des tiers. Ces intrts sont dductibles, la condition que la dette ait t contracte pour les besoins ou dans lintrt de lentreprise et soit inscrite au bilan; Les intrts pays aux institutions financires et aux autres cranciers sont dductibles. Les intrts des titres revenu fixe (obligations) sont dductibles.

*Les intrts servis aux associs:

les intrts servis aux associs raison des sommes quils laissent ou quils versent la socit en sus de leur part dans le capital social sont dductibles sous 3 conditions :

taux dintrt infrieur ou gal 8% lan (au-del de 8% les intrts ne sont pas dductibles)

le capital social soit intgralement libr ;

le montant des sommes productives dintrts nexcde pas en moyenne 50% du capital social

5 Dpenses excessives, dpenses de luxe 6 ne constituant pas lobjet principal de lexploitant 7 Article 14, Alina 5


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Ces intrts admis en dduction constituent, pour leurs bnficiaires, des revenus classs dans la catgorie revenus de capitaux mobiliers imposables lIR ou lIS selon le cas et donne lieu la retenue la source.

Quant aux intrts non admis en dduction, ils sont rangs dans la catgorie revenus de valeurs immobilires non soumis lIR et lIS.

11. Autres

Les dpenses de publicit : ces frais sont dductibles lorsquils sont engags dans lintrt de lexploitation. Les dpenses de parrainage engages dans le cadre dune action caractre scientifique, culturel, sportif ou humain sont galement dductibles. Ne sont pas dductibles les frais dune publicit prohibe.

Les grandes campagnes publicitaires sont amortissables

Les frais de bureau, de documentation, de correspondance, de tlphone sont

galement dductibles.

Ne pas admettre en dduction les charges ainsi que les amortissements relatifs des immobilisations acquises en espce pour une valeur suprieure ou gale 20.000 dinars. De mme la TVA associe cette acquisition ne sera pas admise en dduction. (Il est prevu que ce montant sera rduit 10.000 dinars en 2015 et 5.000 dinars en 2016).

12. Charges exceptionnelles ou pertes diverses

Les charges ou pertes exceptionnelles sont dductibles lorsquelles ont t subies dans lexploitation normale de lentreprise ou lorsquelles rsultent dvnement ayant affect certains lments de lactif et ayant entran une diminution de lactif net ;

Ne peuvent donc tre retranches des bnfices, les charges ou pertes prouves dans des spculations ou exploitations ou sur des biens qui sont trangers lentreprise, ainsi que les simples manque gagner

Les charges ou perte exceptionnelle ne peut faire lobjet dune dduction effective qua dans la mesure o il nen est pas tenu compte sous une autre forme. Cest ainsi quune perte de marchandises la suite dun vol, dinondation etc, ne donne lieu aucune dduction du fait quil en est tenu automatiquement compte par le jeu des achats, des ventes et des stocks 8

Par contre, sont des charges dductibles les pertes de change, les pertes de crances rsultant de vols, dtournement commis linsu du chef dentreprise, les incendies(justifies)

B. Les amortissements

Fiscalement lamortissement est une dduction opre sur les bnfices en raison de la dprciation subie au cours de lexercice par la plupart des lments de lactif immobilis y compris les biens en leasing. Il doit tre comptabilis en tant que dotation aux amortissements.

1. Rgles gnrales :

a. La base damortissement

8 Memento pratique, Francis LEFEBRE, page 144


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Elle est constitue par la valeur dorigine des immobilisations9. Cest le prix dachat hors TVA major des frais accessoires ncessaire la mise en tat dutilisation(droit de douane, assurance)10 et de la TVA non dductible.

Ne fait pas partie de l'assiette de calcul des amortissements la taxe sur la valeur ajoute ouvrant droit dduction.

b. Les conditions de dduction des amortissements

L'amortissement doit porter sur les actifs immobiliss proprit de l'entreprise ou exploits dans le cadre de contrats de leasing et soumis dprciation.

L'amortissement se calcule partir de la date d'acquisition ou de mise en service, si elle intervient ultrieurement, ou partir de la mise en service pour les actifs immobilises exploits dans le cadre de contrats de leasing, sur la base de leur prix de revient d'acquisition ou de fabrication ou du prix de revient d'acquisition par les tablissements de leasing pour les actifs exploits dans le cadre de contrats de leasing.

Les amortissements ne doivent tre pratiqus que sur des lments de lactif immobilis soumis dprciation : ne sont pas dductibles les terrains, le fonds de commerce, les immobilisations financires)

Les frais damnagement dun terrain sont amortissables condition dtre une tape pour la cration dimmobilisation amortissable (construction).

Pour les terrains de carrires, le gisement et les travaux prparatoires sont amortissables. Le terrain aprs exploitation et aprs puisement des matriaux nest pas amortissable.

A noter que ladministration fiscale continue dignorer lamortissement de terrain de carrires.

Pour le fonds de commerce, les lments incorporels ne sont pas amortissables mais si lavantage prend fin une date prvisible ds la cration ou lacquisition le fonds de commerce peut faire lobjet damortissement (les modles, les procds industriels, les dessins)

Les amortissements doivent correspondre en principe la dprciation effective subie : ne

sont pas dductibles les amortissement exagrs.

Les amortissements doivent tre effectivement constats en comptabilit et il faut joindre la dclaration de lIR un tableau dtaill des immobilisations et des amortissements.

Les amortissements ne doivent pas tre exclus des charges dductibles par une disposition fiscale : ne sont pas dductibles lamortissement des biens somptuaires tels que les voitures de tourisme suprieur 9 cv, les rsidences secondaires, avions et bateaux de plaisance11.

A noter que ladministration fiscale tord de juger ces biens comme des biens de luxe par dfinition. Certainement, pour certaines activits ces biens sont un outil de travail

ncessaire pour une meilleure comptitivit de lentreprise.

9 Si la TVA est dductible on retient le prix hors TVA. Si la TVA est non dductible, on retient le prix TTC. 10 Pour les immobilisations acquises titre gratuit, cest la valeur vnale (prix avec le quel elle se vend) . Pour les immobilisations cres par lentreprise, cest le cot de production. Pour les immobilisations apportes lentreprise, cest la valeur dapport. Pour les biens rvalus, cest la valeur nette comptable aprs rvaluation. 11 dont lutilisation ne constitue pas lobjet social de lentreprise


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Selon l article 15 n'est pas admis en dduction pour la dtermination du bnfice,

l'amortissement :

- Des terrains ;

- Des fonds de commerce ;

- Des avions et bateaux de plaisance mis la disposition des dirigeants ou employs de l'entreprise et dont l'utilisation ne concerne pas directement l'objet de l'entreprise ainsi que des rsidences secondaires ;

- Des vhicules de tourisme, d'une puissance fiscale suprieure (9) chevaux vapeurs l'exception de ceux constituant l'objet principal de l'exploitation

2. Le rgime normal des amortissements :

cest le rgime normal damortissement, il est calcul en appliquant un taux constant la valeur dorigine. En cas dacquisition en cours danne, il est admis que lanne est dcompte pour 12 mois de 30 jours soit 360 jours.

Larticle 12 bis organise le regime fiscal des amortissements.

Sont admis en dduction pour la dtermination du bnfice imposable, les amortissements effectus par l'entreprise selon les rgles fixes par la lgislation comptable sans que le montant dductible dpasse les annuits d'amortissement linaires calcules sur la base de taux maximum.

Les taux minimums des amortisseemnts liniares sont fixs par le dcret n2008-492 du 25 Fvrier 2008 :

ACTIFS TAUX

1.Frais prliminaires 100%

2.Brevets, marques de fabrique et frais de dveloppment bcapitaliss 20%

3.Construction lexception de la valeur du terrain : Construction lgre

Construction en dur

Autoroutes, ponts et changeurs

Dpenses des grosses rparations du dernier point

Pistes pour avions, quais portuaires, voies ferres, Dpenses de grosses rparations vises 1, 2, et dernier point Parkings non couvers, cours de tennis, piscines

Grosses rparations du dernier point

10%

5%

2,5%

12,5%

5%

15%

10%

25%

4.Machines, matriels et quipement :

Machines, matriels et quipement industriels

Dpenses de grosses rparations du dernier point

Machines/quipemenst de chauffage et frigorifrique, Ascenseurs, monte-charge, escaliers mcaniques, Silos et bacs

Dpenses de grosses rparations du dernier point

Equipements et logiciels informatiques

Mobilier et matriel de bureau

Rayonnages mtalliques

Matriels et moyens de transport terrestres, machines de TP

Grosses rparration du dernier point

Equipements de llectricit et du gaz Dpenses de grosses rparations du dernier point

15%

33 ,33%

10%

25%

33,33%

20%

15%

20%

33,33%

5%

15%

.


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Les amortissements s'appliquent aux actifs immobiliss ou leurs composantes dont la dure d'utilisation diffre de celle de l'actif principal, soumis dprciation et proprit de l'entreprise y compris les constructions sur sol d'autrui.

L'amortissement est calcul partir de la date d'acquisition, de construction, de fabrication ou de mise en service ou d'exploitation, si elle intervient ultrieurement, ou partir de la date d'entre en production pour les plantations agricoles, et ce, sur la base du prix de revient d'acquisition, de construction, de fabrication ou de la plantation.

3. Lamortissement des actifs immobiliss financs par leasing12

Sont admis en dduction pour la dtermination du bnfice imposable, les amortissements des actifs immobiliss exploits dans le cadre des contrats de leasing conclus partir du premier janvier 2008 sur la base de la dure du contrat de leasing. Cette dure ne doit pas tre infrieure une dure minimale soit infrieure une dure minimale fixe comme suit :

Actifs exploits dans le cadre des contrats de leasing Dure minimale

Constructions lexeption de la valeur du terrain

Matriels et quipements

Matriels de transport

7 ans

4 ans

3 ans

Dans le cas o le montant des amortissements fixs ainsi dpasse les amortissements enregistrs en comptabilit, le diffrentiel d'amortissement sera dduit de l'assiette de

l'impt condition que le montant des amortissements dduits et le montant des amortissements enregistrs en comptabilit soient ports au tableau d'amortissement et au livre d'inventaire.

L'amortissement est calcul partir de la date de mise en service sur la base du prix de revient d'acquisition par les entreprises exerant l'activit de leasing major des

dpenses engages par l'entreprise exploitant les actifs et ncessaires pour leur mise en exploitation.

Est admise en dduction, pour la dtermination du bnfice imposable, la valeur comptable nette des actifs mis au rebut, des rsultats de l'anne de leur mise au rebut, et

ce, sur la base des pices justificatives.

Sont admis en dduction pour la dtermination du bnfice imposable, les amortissements enregistrs en comptabilit relatifs aux redevances de concession en

contrepartie de l'obtention de concession conformment la lgislation en vigueur, et ce, sur la base de la dure fixe dans le contrat de concession.

12 Loi de finances 2007


16

Sont admis en dduction pour !a dtermination du bnfice imposable, les amortissements constitus au titre d'un exercice et qui n'ont pu tre dduits, en application des taux maximum et des dures minimales, des rsultats des exercices suivant l'exercice de leur constatation, et ce, selon les mmes taux et dures susviss..

Les annuits d'amortissement admises en dduction pour la dtermination du bnfice imposable relatives aux actifs immobiliss exploits avant le premier janvier 2007 sont gales la diffrence entre la valeur amortissable et les amortissements qui ont t dduits pour la dtermination du rsultat imposable des exercices prcdant l'exercice 2007 rpartie sur la priode restante.

Suppression de la dduction des amortissements financiers pour les entreprises exerant l'activit de leasing : la loi de finances 2008 : Sont abroges, les dispositions du

paragraphe VII novodecies de l'article 48 du code de l'impt sur le revenu des personnes physiques et de l'impt sur les socits, et ce, pour les amortissements financiers relatifs aux

quipements, matriels et immeubles exploits dans le cadre des contrats de leasing conclus partir du premier janvier 2008.

4.Les rgimes particuliers:

a) Lamortissement acclr :

Ce rgime spcial concerne

Les immeubles destins au logement du personnel :

Il faut quau moins de la superficie soit destine au logement du personnel et il faut que ces logements soient mis la disposition du personnel gratuitement sans aucune contrepartie directe ou indirecte. Lexploitant individuel, les associs, ainsi que leurs conjoints et leurs enfants mineurs ne sont pas considrs comme faisant partie dudit personnel.

On applique un taux de 50% la 1re anne et la valeur rsiduelle est amortissable selon le mode linaire sur une dure de 10 ans (taux = 10%).

Le matriel dexploitation dune entreprise fonctionnant pendant une dure suprieure celle de son usage normal ( lexclusion du matriel de transport).

Si le matriel fonctionne deux quipes (16h/jour) le taux linaire est affect dun coefficient de 1,5. Ce coefficient est de 2 lorsque le matriel fonctionne trois quipes (24h/24h).

Pour les quipements ( lexclusion du mobilier et du matriel de bureau et des voitures de tourisme) exploits sous forme de leasing et dont la priode damortissement nexcde pas 5 ans on retient le taux linaire multipli par un coefficient de 1,5 et lorsque la priode damortissement de ces quipements est suprieure 5 ans et infrieure ou gale 10 ans, on retient le coefficient 2.

b)LAmortissement intgral

LAmortissement intgral ou massif pour les immobilisations dont la valeur maximale dacquisition est de 200D. Ces biens doivent figurer lactif de lentreprise et non parmi les charges dexploitation.

c)Amortissements rgulirement diffrs


17

Les amortissements rputs diffrs en priodes dficitaires sont admis en dduction successivement des rsultats des exercices suivants condition de les porter dans les notes aux tats financiers Ce sont ceux qui ont t effectivement comptabiliss mais qui nont pu tre dduits au cours dun exercice dficitaire condition dtre rgulirement comptabilis.

Contrairement aux dficits qui ne sont reportables que sur 4 exercices, les amortissements diffrs sont reportables sans limitation de dure.

En effet, les amortissements rgulirement diffrs peuvent tre prlevs sans limitation de dure sur les rsultats comptables dans les premiers exercices bnficiaires.

Le dficit correspond ces amortissements doivent tre obligatoirement dduit des rsultats suivants laissant apparatre un bnfice fiscal suffisant. Limputation sopre en principe aprs les amortissements de lexercice. Toutefois les entreprises peuvent dduire les amortissements diffrs avant les amortissements de lexercice cd amputer les amortissements les plus anciens.

C. les achats et lvaluation des stocks

7) les achats :

Ils comprennent les acquisitions de marchandises dont la vente en ltat ou aprs transformation, permet la ralisation ventuelle dun bnfice dexploitation. Les achats retenir sont ceux qui ont t effectus au cours de lexercice (mme les achats crdit). Le montant des achats comprend le prix dachat proprement dit et les frais accessoires.

8) Les stocks :

Il convient de distinguer les stocks des immobilisations : les premiers interviennent dans le rsultat lors de leur achat et en fin dexercice, dans la variation de stocks ; les secondes ninterviennent quindirectement dans le rsultat, sous forme damortissements ventuels.

Les immobilisations constituent lensemble des lments stables de lactif, soit les moyens dexploitation ou des emplois permanents de capitaux. Les stocks sont constitus par lensemble des marchandises, matires premires, fournitures consommables, produits en cours de fabrication, produits finis, emballages non rcuprs ou rcuprables, mais non identifiables.

A noter que les achats de matriels et mobiliers dune valeur ne dpassant pas 200 dinars HT rcuprables, sont considrs comme des charges de lexercice.

Pour la dfinition et lvaluation des stocks, les rgles comptables et fiscales sont sensiblement identiques, savoir :

dtermination des quantits relles en stocks

valuation de ces quantits en cot dachat ou cot de production hors taxe, selon le procd, soit cot moyen pondr, soit F.I.F.O.(1er entr, 1er sorti)

Si le prix de vente HT, au jour de linventaire, est infrieur au cot HT valu plus haut, une provision pour dprciation des stocks doit tre constitue selon les rgles en vigueur, et est dductible fiscalement.


18

II. LES DEDUCTIONS

Les produits doivent tre composs :

1. Ventes ou recettes ordinaire, objet de lactivit principale de lentreprise :

Elles sont constitues par le prix des marchandises vendues, des travaux effectus ou des services fournis par lentreprise.

2. Produits accessoires dexploitation :

Il sagit de profits raliss loccasion de la gestion commerciale de lentreprise mais ne se rattachant pas son objet principal ou provenant de la mise en valeur des lments de lactif.

Ce sont notamment les revenus des immeubles, les revenus mobiliers, les revenus des valeurs mobilires, les commissions et courtages, les redevances pour brevets ou licences, les revenus des immeubles affects aux activits non professionnelles. Certains bnfices de caractre agricole ou non commercial sont galement rputs accessoires lexploitations commerciale.

a) Les revenus fonciers : Ce sont les loyers et autres revenus des immeubles figurant lactif de lentreprise.

b) Les Bnfices agricoles et bnfices non commerciaux accessoires :

c) Les produits financiers :

Ces revenus se composent des revenus des valeurs mobilires et des revenus mobiliers.

Les revenus des valeurs mobilires :

Ils se composent des produits des actions ou parts de socits passibles de limpt sur les socits, obligations et produits assimils. Toutefois ces revenus sont exonrs en vertu dune disposition expresse de la loi.

Les revenus des capitaux mobiliers :

ils se composent des produits de crances, dpts, cautionnement et comptes courants. Ces revenus doivent tre en principe compris dans les bnfices imposables de lentreprise sans aucune dduction quelconque. Ces revenus font lobjet dune retenu la source de 20%.

Si ces revenus provenant dune participation dans une socit de personne relevant de limpt sur le revenu, ils sont soumis limpt entre les mains des bnficiaires.

3.Les subventions reues :

a) En principe, les subventions et dont reus par lentreprise doivent tre compris dans les bnfices imposables de lexercice en cours. Tel est le cas pour les subventions dexploitation et les subventions dquilibre. La drogation ne concerne que les subventions dquipement pour lesquels il est permis dchelonner leur affectation sur plusieurs exercices. En effet, larticle 11 alina 4 prcise que :

les subventions dquipement accordes aux entreprises ne sont pas comprises dans les rsultats de lanne de leur encaissement Ces subventions doivent tre rapportes aux rsultats nets des exercices concurrence du montant des amortissements pratiqus, la


19

clture desdits exercices, sur le prix de revient des immobilisations amortissables lorsquelles sont utilises pour la cration ou lacquisition de ces immobilisations.

Les subventions affectes la cration ou lacquisition dimmobilisation non amortissable doivent tre rapportes par fraction gales au rsultat de chacune des dix annes y compris celle de la cration ou lacquisition de ces immobilisations.

En cas de cession des immobilisations, la fraction de subvention non encore rapporte aux bases de limpt, est retranche de la valeur comptable de ces immobilisations pour la dtermination de la plus-value imposable ou de moins-value dductible

b) Instauration d'un rgime fiscal de faveur pour les primes accordes aux entreprises et destines financer les investissements immatriels :

En effet, les primes accordes aux entreprises et destines financer les investissements

immatriels sont rintgres aux rsultats nets de chaque anne durant dix ans compter de l'anne de leur encaissement,

4.La plus-value de cession (PVC)

Les plus-values ralises sur les cessions partielles des lments de lactif immobiliss titre onreux (vente, apport, change, expropriation). La loi a prescrit une exonration en faveur de la plus-value rsultant dune session globale dans le cas de fusion de socits. Toutefois la loi 97-88 a supprim lexonration dune cession globale sauf en cas de fusion.

Pour les immobilisations amortissables la plus-value de cession est gale la diffrence entre le prix de cession et la valeur comptable nette qui est constitue par le prix de revient diminu des amortissements fiscalement admis ou non.

Pour les immobilisation non amortissables la PVC est gale au prix de cession.

5.Les produits divers :

il sagit notamment :

Des indemnits de toutes natures si ces indemnits sont la contrepartie de la disparition des biens de lentreprise.

Des remises, rabais et ristournes obtenus

Les bnfices raliss sur les oprations de change

Labandon des crances par les tiers

Le recouvrement des crances ayant fait lobjet de provision dductible

Le manque gagner imposable : tel est le cas des intrts des prts consentis gratuitement. Un acte de gestion jug comme anormal au regard de ladministration fiscale.

Les prts sans intrt pour des considrations personnelles sont des actes anormaux, ceux qui sexpliquent par des relations commerciales sont considrs comme normaux.

Des revenus provenant des redevances perues pour la cession de brevet ou licence dexploitation


20

Des restitutions dimpts dductibles pour la dtermination du bnfice imposable

A PRECISER QUE :

1. les revenus des valeurs mobilires :

Lorsque ces revenus sont raliss par une socit dans le cadre normal de son activit, celle-ci est autorise les dduire de ses bnfices lexclusion :

des jetons de prsence

des sommes mises la disposition directement ou par personne interpose titre de prts, davances ou dacomptes et de toutes autres sommes ou valeurs non prlevs sur les bnfices.

Des rmunrations, avantages et bnfices occultes ;

Et pour les tablissements tunisiens de socits trangres, des bnfices raliss en Tunisie par ces tablissements.

2. Les plus-values de cession des lments dactif sont imposables.

Cependant, en cas de fusion de socits ou de cession globale les plus-values ralises sur les cessions des lments dactif, autres que ceux faisant lobjet usuel de lentreprise, ne font pas partie du bnfice imposable et sont de ce fait exonres13.

3. Les plus-values de cession des actions ralises par les banques sont dductibles :

La loi de finances 97 a reconduit la dduction des plus-values provenant de la cession des actions inscrites lactif du bilan des banques partir du 1 janvier 97 jusquau 31 dcembre 2001 condition quelles soient affectes au passif du bilan un compte intitul rserves rgime spcial et bloques pendant 5 ans

4. Les plus-values de cession des actions et des parts sociales par les SICAR pour leur propre compte sont dductibles.

5. Les plus-values de cession des actions et des parts sociales acquises par les SICAR pour le compte des tiers et finances par prlvement sur les fonds de capital risque peuvent tre dduites entre les mains de ces derniers soumis lIRPP ou lIS14.

6. Les plus-values de cession dactions admises la cote de la bourse des valeurs mobilires de Tunis ne font partie du bnfice imposable.

La plus values des actions non ctes sont exonores dans la limite de 10.000 dinars.

III. IMPUTATION DES PROVISIONS

C. LES PROVISIONS

1. Rgles gnrales des provisions :

13 loi 97-88 du 29/12/97 14 article 3 de la loi 95-88 du 30/10/95


21

Les provisions sont des prlvements sur le bnfice imposable pour permettre lentreprise de faire face soit une dprciation dun lment dactif non amortissable, soit des risques ou charges probables alors que ni la dprciation ni la perte ou la charge ne sont encore certaines, liquides et exigibles.

Les provisions frquemment pratiques sont : provisions pour dprciation des stocks, provisions pour crances douteuses ou litigieuses, provisions pour dprciations dun portefeuille-titres, provisions pour impts, provisions pour congs pays, provisions pour fluctuation des cours, provisions pour hausse des prix

Le systme fiscal tunisien nadmet que les provisions pour crances douteuses, les provisions pour dprciation des stocks destins la vente et les provisions pour dprciations des actions cotes en bourse, et ce, dans la limite de 50% du bnfice

imposable avant les provisions et les rinvestissements (loi de finances 2008).

2. Les provisions pour crances douteuses et litigieuses :

Lorsquune crance est irrcouvrable et doit tre considre comme perdue, son montant peut tre retranch des bnfices de lexercice au cours duquel sa perte apparat certaine et dfinitive. Sans pour cela tre considre comme dfinitivement perdue, une crance peut tre compromise en raison de la mauvaise situation du dbiteur (crance douteuse) ou de lexistence dun dsaccord non encore tranch portant sur le principe ou la quotit de la crance (crance litigieuse).

En effet, les provisions pour crances douteuses, y compris les impts indirects quelles ont subis, sont dductibles lorsquelles sont constitues pour faire face un risque dimpay certain motiv par :

- La mauvaise situation financire du client ou du dbiteur ;

- lexistence dun litige sur la crance

- une action en justice est engage

Les conditions de dductions des provisions pour crances douteuses sont :

* portent sur des crances effectivement douteuses

* une action en justice est engage

* soient constates en comptabilit

* figurent sur un tat nominatif joindre la dclaration de revenu

3. Cas particulier des crances infrieures 100 DT :

Les crances douteuses dont le nominal par client ne dpasse pas 100D, sous rserve que lentreprise ne continue pas entretenir des relations daffaires avec le dbiteur, que leur chance remonte plus dun an et que lentreprise prsente ladministration un tat nominatif des dbiteurs concerns joint la dclaration de lIR 15.

15 Article 12 du code de lIR


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4. Les provisions pour dprciation des stocks :

Le montant des provisions dductibles au titre de la dprciation des stocks est constitu par la diffrence entre le prix de revient du produit, constat en comptabilit et la valeur de ralisation nette connue la date de clture du bilan de lexercice au titre duquel les provisions sont constitues sans tenir compte des frais non raliss cette date et sans que ce montant excde 50% du prix de revient du produit16 .

La valeur de ralisation nette est le prix de vente estim ralisable dans les conditions normales de vente diminu des cots estims ncessaires pour achever les biens et raliser la vente tels que les frais de distributions. En principe cest la valeur de march la clture. La valeur de ralisation nette doit inclure la valeur de la subvention ou de la compensation.

La provision ne peut tre constituer que pour les stocks destins la vente cd les stocks de produits finis dtenus par lentreprise pour tre vendu dans le cadre de la ralisation de lobjet social. Sont donc exclus les provisions constitues au titre :

Des stocks en cours de production

Des stocks de matires premires ou des fournitures devant tre consommes au cours du processus de production.

A noter que le reliquat de la provision (le montant des provisions qui excdent les 50% du prix de revient) nest pas susceptible de report.

5. Les provisions pour dprciations des actions cotes en bourse :

Les actions sont values daprs le cours moyen journalier la bourse des valeurs mobilires de Tunis du dernier mois de lexercice au titre duquel les provisions sont constitues 17 .

6. La possibilit ladministration fiscale de contrler les provisions constitues :

Les provisions constitues pendant une anne sont rintgres aux bnfices imposables de la 3me anne qui suit celle de leur constitution dans la mesure o laction en justice concernant les crances auxquelles elles se rapportent suit encore son cours.

Toutefois, ces provisions peuvent tre reconstitues, en dehors du plafond, et ce par prlvement sur les bnfices imposables de cette 3me anne18

Cette procdure est faite pour faciliter le contrle de ladministration et pour viter la prescription. Ainsi, ladministration garantie le fait quune provision illgalement constitue ne se prescrive jamais si cette provision est encore inscrite un bilan vrifiable.

7. Sort des provisions constitues :

Deux cas possibles :

a. Les provisions rgulirement constitues : 3 cas peuvent se prsenter :

16 Article 12, Alina 4 17 Article 12, Alina 4 18 Article 12, Alina 4


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Lorsque la perte ou la charge en prvision de laquelle une provision a t constitue ralise effectivement, cette perte ou charge doit tre compense, a due concurrence de la provision (rintgration des provisions)

Une provision doit tre considre comme devenue sans objet lorsque la perte ou la charge en vue de laquelle elle avait t constitue ne se ralise pas ( par exemple : encaissement dune crance qui avait fait lobjet dune provision pour crance douteuse) (rintgration des provisions)

Lorsquune provision est dtourne de son objet (par exemple distribue aux associs), elle doit tre rapporte aux rsultats de lexercice au cours duquel elle a reu un emploi non conforme son objet.

b. Les provisions irrgulires ds lorigine : Lorsquelles ne remplissent pas, lors de leur constitution, les diverses conditions de fond et de forme doivent normalement tre rapportes au rsultat de lexercice au cours duquel elles ont t portes tort en comptabilit.

Les provisions constitues deviennent en tout ou en partie sans objet au cours dun exercice; elles doivent tre rintgres au rsultat de lexercice au cours duquel est intervenu le recouvrement..

c. La perte objet de la provision se ralise, la dduction de la provision devient dfinitive

8. Les conditions de forme de dduction des provisions :

Pour tre dductibles, les provisions doivent tre :

1) effectivement constates en comptabilit

2) Inscrite sur tat dtaill qui doit tre joint la dclaration de lIR .

Pour les crances douteuses : il faut lidentit du dbiteur ; la valeur nominale des crances, les provisions constitues, la valeur comptable nette

Pour la dprciation de stock, il faut mentionner le cot dorigine, les provisions constitues et la valeur de comptabilisation nette

9. Les particularits des provisions des institutions financires

a. Les provisions des institutions financires

Les compagnies dassurances et de rassurance, de capitalisation ou dpargne peuvent dduire du bnfice imposable les sommes affectes la constitution des rserves techniques : Rserves pour risques en cours, rserves pour sinistres payer, rserves mathmatiques-vie et rserves pour rentes accidents de travail.

Les banques et les compagnies de leasing, la condition dune action en justice pour dduire les provisions nest pas exige.

b. Les provisions pour crances douteuses dans les banques, les socits de leasing et les SICAR :

les provisions dductibles des banques, des SICAR et des socits de leasing19 sont constitues des provisions pour dprciation de la valeur des actions et parts sociales dans la

19 larticle 48 du Code de limpt


24

limite de 50% du bnfice imposable. Toutefois ces institutions financires (IF) peuvent dpasser cette limite allant jusqu 100%. (annexe 1)

IV. IMPUTATION DES REPORTS DEFICITAIRES

Le dficit enregistr au titre d'un exercice et dgag par une comptabilit conforme la lgislation comptable des entreprises est dduit successivement des rsultats des exercices suivants et ce jusqu' la cinquime anne inclusivement (LF 2012).

La loi fait obligation aux entreprises dimputer le dficit sur les rsultats du ou des premiers exercices qui laissent apparatre un bnfice suffisant cet effet.

Du point de vue comptable, la dduction des dficits sopre en dbitant le compte de rsultat de lexercice sur lequel le report est effectu par le crdit du compte pertes qui figure lactif du bilan.

Il arrive cependant, par gne de prsenter des bilans dficitaires par exemple, que certaines entreprises prfrent, faire disparatre de leur bilan les pertes subies, sans attendre davoir des bnfices permettant de les absorber, et ceci par diffrents procds :

Dficit absorb par une rduction de capital : dans ce cas ladministration fiscale admet quune telle opration ne prive pas la socit du bnfice du report du dficit

Dficit imput sur les rserves ordinaires : ladministration fiscale admet aussi le fait que ces pertes puissent, bien que ne figurant plus au bilan, tre dduites des bnfices imposables des exercices ultrieurs dans la limite de 3 ans.

Dficit imput sur la rserve de rvaluation : en tat actuel de la lgislation

limputation des dficits sur le rserve de rvaluation ne permet pas le report du dficit

Dficit vir aux comptes courants des associs : ladministration considre que les dficits qui ont reu cette affectation ne peuvent plus tre reports sur les bnfices imposables des exercices suivants.

Dficit imput sur les primes de fusion et dmission : dans ce cas, limputation du report dficitaire est admise. Le caractre juridique de ces primes sanalyse, en effet non en un bnfice social, mais en des apports supplmentaires nentrant pas, toutefois dans le capital social et non soumis comme le capital au principe de la fixit.

V. IMPUTATION DES AVANTAGES FISCAUX

1. dduction des benefices provenant de :

Exportation

Developpement rgional

Dveloppement agricole et peche

Autres

2.Dduction pour reinvestissement exonr

Dgrevement physique

Dgrevement financiers


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CHAPITRE II.

LIMPT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES (LIRPP)

I. QUELLES SONT LES PERSONNES SOUMISES A LIRPP ?

L'impt sur le revenu s'applique toute personne physique quelle que soit sa situation familiale au titre de son revenu net global ainsi qu' certaines personnes morales.

Il sagit du revenu global obtenu en additionnant les divers revenus raliss par le contribuable et, aussi dans le cas de chefs de famille, par des enfants fiscalement charge.

Le revenu imposable comprend aussi -lorsque le contribuable est associ dans une socit non passible de limpt sur les socits (St en nom collectif et St de fait par exemple)- la part des bnfices sociaux correspondant ses droits dans ces socits.

o LES PERSONNES PHYSIQUES IMPOSABLES

Limpt sur le revenu touche l'ensemble des revenus quelle que soit leur source pour les personnes physiques qui ont une rsidence habituelle en Tunisie. Pour les non-rsidents20, limpt sur le revenu touche uniquement les revenus de source tunisienne.

1. Le critre de la rsidence : les personnes ayant en Tunisie une rsidence habituelle

Sont considrs comme ayant une rsidence habituelle en Tunisie:

a) Les personnes physiques qui disposent en Tunisie d'une habitation principale titre gratuit ou onreux, c'est--dire soit en tant que propritaire, locataire ou usufruitier.

b) Les personnes physiques qui sjournent en Tunisie pendant une priode gale ou suprieure 183 jours (6 mois) d'une faon continue ou discontinue durant l'anne civile.

c) Les diplomates et agents consulaires tunisiens ou chargs de missions dans un pays tranger et ceci dans la mesure o ces personnes ne sont pas soumises dans ce pays a un

impt personnel frappant lensemble de leur revenu.

2. Le critre de la source :

L'impt sur le revenu s'applique galement aux personnes physiques ne disposant pas d'une rsidence habituelle en Tunisie, mais qui ralisent des revenus de source tunisienne. Il sagit des revenus dimmeubles sis en Tunisie, des pensions et rentes viagres dont le dbiteur rside en Tunisie, des revenus de capitaux mobiliers placs en Tunisie, des rmunrations des prestations de toutes natures fournies ou utilises en Tunisie(voir liste des revenus de larticle 3 du code).

B. LES PERSONNES MORALES REDEVABLES DE LIRPP21

Bien que situes dans le champ d'application de l'impt sur le revenu, les socits de personnes ne sont pas redevables en tant que telles l'impt sur le revenu, les bnfices

20 Article 2 du Code de limpt sur le revenu des personnes physiques et de limpt sur les socits (Code de lIRPP et de lIS) promulgu en 1989. 21 Article 4 du Code de lIR et de lIS


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qu'elles ralisent sont imposables entre les mains de leurs associs proportionnellement leurs droits dans le capital social. Il s'agit titre d'exemple des socits en nom collectif.

C. LES PERSONNES EXEMPTEES22

En Tunisie, ne sont pas soumis l'impt sur le revenu les agents diplomatiques et consulaires de nationalit trangre sous rserve de rciprocit.

II. QUEL EST LE REVENU SOUMIS A LIMPOT ?23

L'impt est tabli chaque anne sur le montant total des bnfices ou revenus nets raliss ou perus pendant l'anne prcdente dtermine distinctement suivant les rgles propres chaque catgorie de revenu et compte tenu de certaines dductions communes.

A. LE REVENU IMPOSABLE EST UN REVENU ANNUEL

L'impt sur te revenu est d au 1er janvier de chaque anne sur le montant total des revenus ou bnfices perus ou raliss pendant l'anne prcdente (du 1er janvier au 31 dcembre).

Est compris dans le total du revenu servant de base l'impt sur le revenu, le bnfice net ralis par chaque assujetti pendant l'anne prcdente ou pendant la priode de douze mois dont les rsultats ont servi l'tablissement du dernier bilan, lorsque cette priode ne concide pas avec l'anne civile.

- Si l'exercice clos au cours de l'anne prcdente s'tend sur une Priode de plus ou moins de douze mois, l'impt sur le revenu est tabli d'aprs les rsultats dudit exercice.

- Si aucun bilan n'est dress au cours d'une anne quelconque, l'impt Sur le revenu est tabli d'aprs les bnfices de la priode coule depuis la fin de la dernire priode impose, ou, dans le cas d'entreprise nouvelle, depuis le commencement de ses activits jusqu'au 31 dcembre de l'anne considre. Ces mmes bnfices viennent ensuite en dduction des rsultats du bilan dans lequel ils sont compris.

- Lorsqu'il est dress des bilans successifs au cours d'une mme anne, le total des rsultats de ces bilans sert d'assiette l'impt d au titre de l'anne suivante.

B. LE REVENU IMPOSABLE EST UN REVENU NET

En rgle gnrale -pour chaque catgorie de revenus inclue dans le revenu global- le revenu imposable est dtermin en dduisant du produit brut les dpenses effectues en vue de lacquisition et de la conservation du revenu.

Le bnfice ou revenu imposable net est dtermin distinctement pour chaque catgorie de revenu.

Le revenu net global servant de base l'impt est constitu par l'excdent du produit brut y compris la valeur des profits et avantages en nature sur les charges et dpenses effectues en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. Ce revenu net global est constitu par le montant total des revenus net dtermins distinctement suivant les rgles propres chacune des catgories de revenus suivantes

22 Article 6 du Code de I'IR et de I'IS 23 Articles 9 41 du code de lIR et IS


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Le revenu ainsi constitu tient compte du dficit constat dans l'une des catgories de revenu dgag par une comptabilit conforme la lgislation comptable des entreprises. Si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse tre intgralement opre, le reliquat du dficit est report successivement sur le revenu global des annes suivantes jusqu' la quatrime anne inclusivement.

C. LE REVENU IMPOSABLE EST UN REVENU GLOBAL

Tous les revenus raliss par le contribuable et par ses enfants fiscalement charge sont en principe imposables quils soient en espces ou en nature sauf exonrations expressment prvues par la loi.

1. Imposition par foyer

a) Imposition spare des poux : L'impt est d sparment par chacun des poux en fonction des bnfices ou revenus raliss pendant l'anne prcdente.

b) Notion de chef de famille : L'impt est d chaque anne au nom du chef de famille raison de ses propres revenus ou bnfices et de ceux de ses enfants fiscalement sa charge.

Est considr comme chef de famille : l'poux, le divorc qui a la garde des enfants, le veuf, l'adoptant.

Toutefois l'pouse est considre comme chef de famille :

Lorsqu'elle justifie que le mari ne dispose pas daucune source de revenu de revenu

Lorsque remarie, elle a la garde d'enfants issus d'un prcdent mariage.

A noter que le chef de famille peut demander limposition distincte de ses enfants mineurs qui ralisent des revenus quel que soit leur nature.

2. Le revenu imposable est la somme des diffrents revenus catgoriels

Le revenu imposable est le total algbrique des diffrents revenus du contribuable et ventuellement de ses enfants charge. Ces diffrents revenus sont classs en 7 catgories :

les bnfices industriels et commerciaux ( BIC);

les bnfices des professions non commerciales (BNC);

les bnfices de l'exploitation agricole et de pche;

les traitements, salaires, indemnits, pensions et rentes viagres;

les revenus fonciers

les revenus de valeurs et capitaux mobiliers

les autres revenus

Le revenu net imposable est calcul aprs avoir dtermin sparment le rsultat net imposable correspondant chacune de ces catgories.


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La dtermination du rsultat net de chaque catgorie de revenus obit des rgles trs diffrentes.

III. QUELS SONT LES DIFFERENTS CATEGORIES DE REVENU?

A. LES BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX (BIC)

1. Le BIC

Les bnfices industriels et commerciaux sont les bnfices raliss dans des entreprises exerant une activit commerciale, industrielle, ou artisanale au sens du code du commerce24.

La dtermination du bnfice imposable s'effectue partir du bnfice comptable rajust, compte tenu de la loi fiscale. Les rgles rgissant la dduction des frais gnraux sont les mmes que pour les personnes physiques.

Le BIC est dtermin d'aprs les mmes rgles fixes pour lIS.

Toutefois quelques particularits doivent tre releves :

2. le bnfice des socits de personnes

Les associs des socits en nom collectif, des socits de fait, des socits en commande simple, les coparticipants des socits en participation et les membres des groupements d'intrts conomiques, personnes physiques ou socits de personnes, ainsi que les membres des socits civiles qui ne revtent pas en fait les caractristiques des socits de capitaux sont personnellement soumis l'impt sur le revenu pour la part des bnfices sociaux correspondant leurs droits dans les socits ou les groupements ayant une exploitation en Tunisie25 .

Sont, aussi, personnellement soumis l'impt sur le revenu, les personnes physiques et les socits de personnes copropritaires dans les fonds communs de crances et ce sur la base de la quote part relative leurs participations dans lesdits fonds

B. LE BENEFICE DES PROFESSIONS NON COMMERCIALES (BNC)

Sont considrs comme BPNC les bnfices raliss par26 :

les professions librales (avocat, mdecin, comptable, conseiller fiscal, consultant, architecte),

Les charges et offices dont les titulaires nont pas la qualit de commerant (huissiers notaires). Les agents de change sont soumis au BIC.

et par toutes activits non commerciales but lucratif .

24 Aricle 9 du code 25 Ainsi modifi par la l'article 55 de la Loi n2001-123 du 28 dcembre 2001 portant loi de finances pour l'anne 2002. 26 article 21 du Code


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C. LE BENEFICE DES EXPLOITATIONS AGRICOLES ET DE PECHE (BAP)

Sont considrs comme bnfices dexploitation agricole ou de pche, les revenus que lexploitant de biens ruraux procure soit aux propritaires exploitant eux mme, soit aux mtayers ou autres, ainsi que les revenus provenant de la pche.

Sont considrs comme bnfices d'explication agricole ou de pche, les revenus que l'exploitation de biens ruraux procure soit aux propritaires exploitant eux-mmes, soit aux mtayers ou autres, ainsi que les revenus provenant de la pche. Ces bnfices comprennent notamment les produits provenant de la craliculture, de la viticulture, de l'agrumiculture, de l'oliculture, de l'arboriculture, de l'aviculture, de l'apiculture, de l'horticulture, des cultures marachres, des forts, de l'levage du btail, ainsi que de l'levage des produits de la mer et de la concession du droit de pacage, raliss par toute personne qui exploite titre de propritaire ou de locataire.

D. LES TRAITEMENTS, SALAIRES, PENSIONS ET RENTES VIAGERES (SPRV)

1. Traitements et salaires :

sont rangs dans cette catgorie les revenus professionnels qui trouvent leur source soit dans un contrat de louage de service ou dun contrat de travail, soit dans les rmunrations payes par lEtat ou les Collectivits locales.

Ce sont titre dexemple : les appointements des employs, les salaires des ouvriers, les soldes des militaires, les pourboires des garons de caf ou de restaurant, les avantages en nature (logement, habillement), les primes, les gratifications, les indemnits de toute nature (de logement, de dplacement).

Les avantages en nature sont valus daprs leur valeur relle. Toutefois, les personnes qui bnficient de droit dune indemnit de logement et qui occupent un logement, proprit de lemployeur sans bnfice de lindemnit, sont soumises limpt sur la base du montant de lindemnit qui devait leur tre servie.

Le mme procd est retenu en cas dutilisation dune voiture de service pour les besoins personnels. 27

Il faut ajouter le cas particulier des rmunrations verses aux dirigeants des socits anonymes et les grants minoritaires des SARL au titre de leur fonction de direction. Bien que ces derniers aient juridiquement la qualit de mandataires sociaux, la loi fiscale range dans la catgorie des traitements et salaires, les rmunrations qui leur sont verses au titre de leur fonction de direction.

2. Les pensions :

Se sont des allocations priodiques qui ne reprsentent pas la rmunration de services actuels mais souvent de services passs et qui sont en gnral garanties aux bnficiaires pendant toute leur vie. En principe quelles soient publiques ou prives, quelles soient servies en raison de services passs (pension de retraite) ou en raison dacte de justice ou dun contrat (obligations alimentaires entre poux, entre parents en ligne directe).

3. Les rentes viagres :

27 Article 26 alina 3


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Une rente est une allocation servie en excution dun engagement contractuel ou dun jugement valant titre de crance pour le bnficiaire et dont la mort de celui-ci constitue le terme extinctif. Elles sont constitues soit titre gratuit ou titre onreux. Elles se distinguent des retraites et pensions, qui sont verses en compensation de services rendus ou dactivits antrieures.

E. LES REVENUS FONCIERS (RF)

Sont considrs comme des revenus fonciers :

Le loyer des proprits bties (maison, appartement, usine ; bureau, btiment), et des proprits non bties y compris les terrains de carrire et des mines.

La plus-value de cession des droits sociaux dans les socits immobilires, de terrains btir ou dimmeubles btis sauf lorsquun telle cession est faite au conjoint, aux ascendants, aux descendants ou dans le cadre dune expropriation pour cause dutilit publique ou en cas de cession de biens hrits ou de lhabitation principale.

La plus-value de cession de lots ou parties de lots dont lorigine de proprit provient de la cession, autre que par voie dchange, de terres domaniales vocation agricole et qui ont perdu cette vocation. Dans ce cas on applique le taux de PVI de 25% si la cession est faite au profit de la socit nationale de promotion immobilire de Tunisie, la socit de promotion des logements sociaux et aux agences foncires touristique (AFT) , industrielle (AFI) et de lhabitat (AFH) ou autres projets damnagement de zone industrielle (dans un dlai de 5ans). On applique le taux de 50% dans les autres cas.

Ne constituent pas des revenus fonciers :

Les plus-values de cession de terrains btir ou dimmeubles btis faites au conjoint ou aux ascendants ou encore dans le cadre dune expropriation pour cause dutilit publique ;

Les plus-values de cession de lhabitation principale dans la limite dune superficie ne dpassant pas 1000m2 ;

Les plus-values de cession de biens provenant dun hritage ;

Les revenus provenant de la location de biens immeubles lorsque sont rangs dans une autre catgorie de revenus ; Il sagit notamment dimmeubles figurant lactif dune entreprise qui doivent sajouter aux rsultats de ladite entreprise.

F. LES REVENUS DE VALEURS ET CAPITAUX MOBILIERS (RVCM)

1. Les revenus des valeurs mobilires : Tout bnfice distribu a en principe le caractre de revenu mobilier. Sur le plan fiscal, la notion de bnfice distribu nexiste qu lgard des produits distribus par les seules personnes morales passibles de limpt sur les socits.

La notion de bnfices distribus recouvre :

Les bnfices distribus proprement dits cest dire tous les bnfices qui ne sont pas mis en rserve ou incorpors au capital (rinvesti)

Les sommes ou valeurs mises la disposition des associs et non prleves sur les bnfices.


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2. Les revenus de capitaux mobiliers : ce sont

Les intrts, les arrrages et autres produits des obligations, effets publics et autres titres demprunt

Les intrts de crances, dpts, cautionnement et comptes courants.

G. AUTRES REVENUS (LES REVENUS DE SOURCES ETRANGERES) :

Les autres revenus sont constitus des revenus de source trangre nayant pas t soumis au payement de limpt dans le pays dorigine en application des conventions bilatrales tendant viter la double imposition.

IV. COMMENT DETERMINER LE REVENU NET IMPOSABLE POUR CHAQUE CATEGORIE DE REVENU ?

A. DETERMINATION REELLE DU REVENU NET

Les contribuables qui ont un revenu industriel ou commercial (BIC) et/ou un bnfice non commerciale (BNC) et/ou un bnfice agricole ou de pche (BAP) et/ou un revenu foncier (RF) peuvent opter pour le rgime rel pour la dtermination du revenu net catgoriel. Le rgime rel se base sur le rsultat comptable et se calcule de la mme manire que dans lIS.

B. EVALUATION FORFAITAIRE DES CHARGES : LE FORFAIT DASSIETTE

1. une valuation forfaitaire des frais professionnels pour les traitements, salaires, pensions et rentes viagres

Pour les traitements, salaires, pensions et rentes viagres, le revenu net est dtermin en dduisant du salaire brut les cotisations sociales et 10% au titre des frais professionnels. Cette dduction est de 25% pour les pensions et les rentes viagres.

Les traitements, salaires, pensions et rentes viagres de source trangre bnficient linstar des revenus de mme nature de source tunisienne dune dduction de 10% pour les traitements et salaires et 25% pour les pensions et rentes viagres.

- Le revenu net est dtermin en dduisant du montant brut des lments du revenu y compris les avantages en nature :

o Les retenues obligatoires effectues par l'employeur en vue de la constitution de rentes, de pensions, de retraite ou pour la couverture de rgimes obligatoires de scurit sociale ;

o Les frais professionnels fixs forfaitairement 10% du reliquat aprs dduction de ces retenues.

- Les pensions et rentes viagres bnficient pour leur imposition d'un abattement de 25% de leur montant brut.

- Les avantages en nature sont valus d'aprs leur valeur relle, Toutefois, les personnes qui bnficient de droit d'une indemnit de logement et qui occupent un logement, proprit de l'employeur sans bnfice de l'indemnit, sont soumises l'impt sur la base du montant de l'indemnit qui devait leur tre servie.


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Le mme procd est retenu en cas d'utilisation d'une voiture de service pour des besoins personnels.

2. Une valuation forfaitaire des charges et des dpenses des professions librales

Le bnfice net des professions non commerciales est dtermin selon le mode rel et suivant les mmes rgles que le BIC. Cependant, et sur option, ce bnfice peut tre fix forfaitairement 80% (LF 2014) des recettes brutes (recette nette = recette brute 20% de la recette brute). Article 22 de code de lIRPP et de lIS la base imposable gale 80% des recette brut ralises.

Pour le cas des mdecins de la sant publique et qui exerce une activit ttcomplmentaire prive de mdecine, sont considrs ce titre comme exerant une profession librale et sont de ce fait soumis la catgorie BPNC pour la recette brute ralises loccasion de lexercice de lactivit prive complmentaire.

- Le bnfice net des activits non commerciales est constitu par la diffrence entre les produits bruts raliss au cours de l'anne civile et les charges ncessites par l'exploitation au titre de la mme anne. Ces dispositions sont applicables aux personnes qui justifient de la tenue d'une comptabilit conformment la lgislation comptable des entreprises

- Cependant, les intresss peuvent opter, l'occasion du dpt de leur dclaration de l'impt sur le revenu, pour leur imposition sur la base d'un bnfice forfaitaire gal 80% de leurs recettes brutes ralises.

- Dans le cas o les intresss ont t soumis au titre d'une anne donne l'impt sur le revenu selon le rgime rel, ledit rgime demeure dfinitif et ne peut faire l'objet de renonciation.

3. Une valuation forfaitaire des charges des revenus fonciers

a. Le revenu des proprits bties est dtermin compte tenu d'une dduction de 30% au

titre des frais de gestion, des rmunrations de concierges, d'assurance et d'amortissement et des frais rels justifis de rparation et d'entretien ainsi que la taxe sur la valeur locative effectivement acquitte.

b. Le revenu des proprits non bties loues est dtermin par la diffrence entre le

revenu brut, et les dpenses justifies et la taxe foncire sur les terrains non btis acquitte.

Toutefois, la dtermination du bnfice selon le mode rel demeure possible pour les contribuables qui tiennent une comptabilit.

- Le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donns en location est constitu par le montant des recettes brutes perues par le propritaire, augment d'une part, du montant des dpenses incombant normalement ce dernier et mises par convention la charge du locataire diminu d'autre part, du montant des dpenses supportes par le propritaire pour le compte du locataire. Dans les recettes brutes de la proprit sont comprises notamment celles qui proviennent de la location du droit d'affichage, de la concession du droit de proprit ou d'usufruit.

- Le revenu net des proprits bties est dtermin en dduisant du revenu brut 30% au titre des charges de gestion, des rmunrations de concierge, d'assurances et d'amortissement,


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ainsi que les frais de rparation et d'entretien justifis et la taxe sur la valeur locative acquitte. Le revenu net des proprits non bties loues est valu en dduisant du revenu brut le montant des dpenses justifies et ncessites pour la production de ce revenu ainsi que la taxe foncire sur les terrains non btis acquitte.

Ces dispositions sont applicables aux personnes qui justifient de la tenue d'une comptabilit conformment la lgislation comptable des entreprises.

4. Une dtermination forfaitaire du revenu net de la production agricole et de pche

Le bnfice net des exploitations agricoles ou de pche est dtermin selon le mode rel et suivant les mmes rgles que le BIC. Toutefois et en labsence de tenue de comptabilit, les agriculteurs et les pcheurs sont soumis limpt sur la base dune valuation forfaitaire dtermine aprs consultation des experts du domaine et tenant compte de la nature de la spculation selon les rgions28.

Le bnfice net des exploitations agricoles ou de pche est constitu par l'excdent des recettes totales ralises au cours de l'anne civile sur les dpenses ncessites par l'exploitation pendant la mme anne compte tenu du jeu des stocks. Ces dispositions sont applicables aux personnes qui justifient de la tenue d'une comptabilit conformment la lgislation comptable des entreprises.

Toutefois, et en l'absence de tenue de comptabilit, les agriculteurs et les pcheurs sont soumis l'impt sur la base d'une valuation forfaitaire dtermine aprs consultation des experts du domaine et tenant compte de la nature des spculations selon les rgions.

5. Les revenus de valeurs et capitaux mobiliers (RVCM)

* Le revenu net des valeurs mobilires est constitu par le montant brut des revenus distribus. Les revenus de valeurs mobilires sont exonrs de l'impt sur le revenu.

Toutefois la LF 2014 a introduit limposition des dividendes distribues au taux de 5%. A partir du 1er janvier 2014, les dividendes sont imposable entre les mains des associs et des actionnaires hauteur de 5% voie de retenu la source libratoire. Toutefois, cette retenue est dductible de lIRPP annuel en cas o le montant des dividendes distribus ne dpassent pas 10.000 dinars.

Ces dispositions ne sont pas applicables pour les bnfices distribus au titre des exercices 2013 et antrieurs.

* Le revenu net des capitaux mobiliers est constitu par le montant brut des intrts et tout autre produit ou avantage que le cran

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Cours 2015