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IPSAS 10—INFORMATION FINANCIÈRE DANS LES ÉCONOMIES HYPERINFLATIONNISTES

Remerciements

La présente Norme comptable internationale du secteur public s’inspire essentiellement de la Norme comptable internationale IAS 29 (Révisée en 1994) Information financière dans les économies hyperinflationnistes, publiée par l’International Accounting Standards Committee - IASC). L’International Accounting Standards Board (IASB) et l’International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF) ont été constitués en 2001 en remplacement de l’IASC. Les Normes comptables internationales (IAS) publiées par l’IASC restent en vigueur jusqu’à leur amendement ou leur retrait par l’IASB. L’IASB a autorisé la reproduction d’extraits d’IAS 29 dans cette publication du Public Sector Committee (Comité pour le secteur public) de l’ International Federation of Accountants (Fédération internationale des experts-comptables).

Le texte approuvé des Normes comptables internationales (International Accounting Standards - IAS) est celui qui est publié en anglais par l’IASB. Pour obtenir des copies de ces publications, s’adresser directement au service des publications de l’IASB: Publications Department, 1st Floor, 30 Cannon Street, London EC4M 6XH, United Kingdom.

E-mail: publications@iasb.org.uk

Internet: http://www.iasb.org.uk

L’IASCF détient les droits d’auteur sur les Normes comptables internationales, les exposés-sondages et autres publications de l’IASC et de l’IASB.

“IAS,” “IASB,” “IASC,” “IASCF” et “International Accounting Standards” sont des marques appartenant à l’IASCF; leur utilisation est soumise à l’autorisation de l’IASCF.

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NORME COMPTABLE INTERNATIONALE DU SECTEUR PUBLIC—PSAS 10

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SOMMAIRE

Paragraphe

CHAMP D'APPLICATION ........................................................................... 1-6

DÉFINITIONS ............................................................................................... 7

LE RETRAITEMENT DES ÉTATS FINANCIERS...................................... 8-36

État de la situation financière .................................................................. 14-28

État de la performance financière ............................................................ 29

Excédent ou déficit de la situation monétaire nette ................................. 30-31

Tableau des flux de trésorerie.................................................................. 32

Données comparatives ............................................................................ 33

États financiers consolidés....................................................................... 34-35

Sélection et utilisation de l’indice général des prix ................................. 36

ÉCONOMIES CESSANT D’ÊTRE HYPERINFLATIONNISTES............... 37

INFORMATIONS À FOURNIR.................................................................... 38-39

DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR................................................................. 40-41

ANNEXE - RETRAITEMENT DES ÉTATS FINANCIERS

COMPARAISON AVEC IAS 29

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NORME COMPTABLE INTERNATIONALE DU SECTEUR PUBLIC—PSAS 10

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Les dispositions normatives, qui sont présentées en caractères grass, doivent être lues dans le contexte des commentaires de la présente Norme, qui sont en caractères normaux, ainsi que dans le contexte de la " Préface aux Normes comptables internationales du secteur public .” Les Normes comptables internationales du secteur public ne sont pas censées s'appliquer à des éléments non significatifs.

Champ d’application 1. Une entité qui prépare et présente des états financiers selon la méthode

de la comptabilité d’exercice doit appliquer la présente Norme aux états financiers de référence, y compris les états financiers consolidés, de toute entité qui présente ses états financiers dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste.

2. La présente Norme s’applique à toutes les entités du secteur public à l’exception des entreprises publiques.

3. Dans une économie hyperinflationniste, la présentation en monnaie locale, sans retraitement, des résultats opérationnels et de la situation financière est sans utilité. La monnaie perd son pouvoir d’achat à un tel rythme que la comparaison de montants résultant d’opérations et d’autres événements intervenus à des moments différents, y compris durant le même exercice, est trompeuse.

4. La présente Norme n’établit pas un taux absolu à partir duquel le phénomène d’hyperinflation est réputé prendre naissance. Savoir si un retraitement des états financiers selon la présente Norme devient nécessaire est affaire de jugement. L’hyperinflation est révélée par certaines caractéristiques de l’environnement économique d’un pays qui comprennent, sans s’y limiter, les points suivants:

(a) la population en général préfère conserver sa richesse en actifs non monétaires ou en une monnaie étrangère relativement stable. Les montants détenus en monnaie locale sont immédiatement investis pour maintenir le pouvoir d’achat;

(b) la population en général apprécie les montants monétaires, non pas dans la monnaie locale, mais dans une monnaie étrangère relativement stable. Les prix peuvent être exprimés dans cette monnaie;

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(c) les ventes et les achats à crédit sont conclus à des prix qui tiennent compte de la perte de pouvoir d’achat attendue durant la durée du crédit, même si cette période est courte;

(d) les taux d’intérêt, les salaires et les prix sont liés à un indice de prix; et

(e) le taux cumulé d’inflation sur trois ans approche ou dépasse 100%.

5. Il est préférable que toutes les entités qui présentent leurs états financiers dans la monnaie d’une même économie hyperinflationniste appliquent la présente Norme à partir de la même date. Cependant, la présente Norme s’applique aux états financiers de toute entité dès le début de l’exercice où elle identifie l’existence de l’hyperinflation dans le pays dans la monnaie duquel elle présente ses états financiers.

6. Les entreprises publiques sont tenues de se conformer aux Normes comptables internationales (IAS) publiées par l’International Accounting Standards Committee. La recommandation (Guideline) n° 1 Reporting financier des entreprises publiques publiée par le Public Sector Committee (Comité du secteur public) note que les IAS s’appliquent à toutes les entreprises commerciales, qu’elles appartiennent au secteur privé ou au secteur public. Ainsi, pour les entreprises publiques, la recommandation n°1 (Guideline) préconise de présenter des états financiers conformes aux IAS pour tous leurs aspects significatifs.

Définitions 7. Dans la présente Norme, les termes suivants ont la signification

indiquée ci-après:

La valeur comptable d’un actif est le montant pour lequel un actif est comptabilisé dans l’état de la situation financière après déduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur relatifs à cet actif.

La valeur comptable d'un passif est le montant auquel un passif est comptabilisé dans l’état de la situation financière.

La trésorerie comprend les fonds en caisse et les dépôts à vue.

Les éléments monétaires sont l’argent détenu et les éléments d'actif et de passif devant être reçus ou payés pour des montants d’argent fixes ou déterminables.

Les éléments non monétaires sont des éléments qui ne sont pas des éléments monétaires.

Les termes définis dans d’autres normes comptables internationales du secteur public sont utilisés dans la présente Norme avec le même sens

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que dans les autres Normes; ils figurent dans le glossaire des définitions, qui fait l’objet d’une publication séparée.

Le retraitement des états financiers 8. Les prix changent au cours du temps du fait de diverses influences

spécifiques ou générales d’ordre politique, économique et social. Des facteurs spécifiques comme les variations de l'offre et de la demande et les changements technologiques, peuvent faire considérablement augmenter ou diminuer les prix individuels, indépendamment les uns des autres. De plus, des facteurs généraux peuvent entraîner des modifications du niveau général des prix et, en conséquence, du pouvoir d’achat général de la monnaie.

9. Dans une économie hyperinflationniste, les états financiers ne sont utiles que s’ils sont exprimés dans l’unité de mesure en vigueur à la date de reporting. Il en résulte que la présente Norme s’applique aux états financiers de référence des entités qui présentent leurs états financiers dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste. La présentation de l’information imposée par la présente Norme sous forme de supplément à des états financiers non retraités n’est pas autorisée. En outre, la présentation séparée des états financiers avant retraitement est déconseillée.

10. De nombreuses entités du secteur public intègrent dans leurs états financiers les informations budgétaires correspondantes, afin de faciliter les comparaisons avec le budget. Lorsque tel est le cas, les informations budgétaires doivent également être retraitées selon la présente Norme.

11. Les états financiers d’une entité qui présente ses comptes dans la monnaie d'une économie hyperinflationniste doivent être exprimés dans l’unité de mesure ayant cours à la date de reporting. Les données correspondantes de la période précédente imposées par la norme comptable internationale du secteur public IPSAS 1 Présentation des états financiers ainsi que toute information relative à des exercices antérieurs, doivent également être exprimés dans l’unité de mesure qui a cours à la date de reporting.

12. Le solde de la position monétaire nette doit être présenté séparément dans l’état de la performance financière.

13. Le retraitement des états financiers selon la présente Norme impose à la fois d’appliquer certaines procédures et de faire preuve de jugement. La permanence des méthodes et la cohérence des appréciation d’un exercice à l’autre doivent être privilégiées par rapport à la recherche de la précision des montants qui en résultent dans les états financiers retraités.

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État de la situation financière 14. Les montants de l’état de la situation financière qui ne sont pas déjà

exprimés dans les termes de l'unité de mesure ayant cours à la date de reporting sont retraités par application d'un indice général des prix.

15. Les éléments monétaires ne sont pas retraités parce qu’ils sont déjà exprimés dans l’unité monétaire en vigueur à la date de reporting. Les éléments monétaires comprennent les fonds détenus et les éléments d'actif et de passif devant être reçus ou payés pour des montants fixes ou déterminables.

16. Les actifs et les passifs liés par des accords prévoyant des changements de prix, tels que les prêts et les obligations indexés, sont ajustés selon ces accords afin d’établir le solde à la date de reporting. Ces éléments sont comptabilisés aux montants ajustés dans l’état de la situation financière retraité.

17. Tous les autres actifs et passifs sont non monétaires. Certains éléments non monétaires sont comptabilisés pour des montants actuels à la date de reporting, tels que la valeur nette de réalisation et la valeur de marché; ils ne sont donc pas retraités. Tous les autres actifs et passifs non monétaires sont retraités.

18. La plupart des éléments non monétaires sont comptabilisés au coût ou au coût diminué de l’amortissement; ils sont donc exprimés pour des montants en vigueur à la date de leur acquisition. Le coût retraité, ou coût diminué de l’amortissement, de chaque élément est déterminé en appliquant à son coût historique et au cumul des amortissements la variation d’un indice général des prix entre la date d’acquisition et la date de reporting. En conséquence, les immobilisations corporelles, les participations comptabilisées au coût, les stocks de matières premières et de marchandises, le goodwill, les brevets, les marques et autres actifs similaires sont retraités à compter de la date de leur acquisition. Les stocks de produits semi-finis et finis sont retraités à compter des dates où les coûts d’achat et de transformation ont été encourus.

19. Les enregistrements détaillés des dates d’acquisition des immobilisations corporelles peuvent être indisponibles ou impossibles à estimer. Dans ce cas, il peut être alors nécessaire, pour le premier exercice d’application de la présente Norme, d’utiliser une évaluation des éléments, faite par un professionnel indépendant, comme base de leur retraitement.

20. Un indice général des prix peut être indisponible pour les exercices dont un retraitement des immobilisations corporelles est imposé par la présente Norme. Dans ce rare cas, il peut être nécessaire d’utiliser une estimation fondée, par exemple, sur les mouvements des taux de change entre la monnaie de présentation et une monnaie étrangère relativement stable.

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21. Certains éléments non monétaires sont comptabilisés aux montants courants à des dates différentes de celle de l’acquisition ou de celle de l’état de la situation financière, par exemple des immobilisations corporelles qui ont été réévaluées à une date antérieure. Dans de tels cas, les valeurs comptables sont retraitées à compter de la date de réévaluation.

22. Pour déterminer si le montant retraité d’un élément non monétaire a subi une modification et doit être réduit, l'entité applique les tests de dépréciation pertinents selon les normes comptables internationales et/ou nationales. En conséquence, dans de tels cas, les montants retraités d’immobilisations corporelles, de goodwill, de brevets et de marques sont ramenés à la valeur recouvrable, les montants retraités de stocks sont ramenés à la valeur nette de réalisation et les montants retraités de placements courants sont ramenés à leur valeur de marché.

23. Une entité détenue comptabilisée selon la méthode de la mise en équivalence peut présenter ses comptes dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste. L’état de la situation financière et l’état de la performance financière d’une telle entité détenue sont retraités selon la présente Norme, afin de calculer la quote-part de l’investisseur dans l’actif net/situation nette et le résultat. Lorsque les états financiers retraités de l’entité détenue sont exprimés dans une monnaie étrangère ils sont convertis au taux de clôture.

24. L’effet de l’inflation est habituellement pris en compte dans les coûts d’emprunt. Il ne convient pas de procéder à la fois au retraitement de l’investissement financé par emprunt et d’inscrire à l’actif la partie des coûts d’emprunt qui compense l’inflation au cours du même exercice. Cette partie des coûts d’emprunt est comptabilisée en charges dans l’exercice où les coûts sont encourus.

25. Une entité peut acquérir des actifs en application d’un contrat qui permet de différer le paiement sans encourir une charge d’intérêt explicite. Lorsqu’il est impraticable d’imputer le montant de l’intérêt, de tels actifs sont retraités à compter de la date du paiement et non de la date d’acquisition.

26. La Norme comptable internationale du secteur public IPSAS 4 Effets des variations des cours des monnaies étrangères permet à une entité d’inclure les écarts de change sur emprunts dans la valeur comptable des actifs à la suite d’une forte et récente dévaluation. Une telle pratique ne convient pas à une entité qui présente ses comptes dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste lorsque la valeur comptable de l’actif est retraitée à compter de la date d’acquisition.

27. A l’ouverture du premier exercice de l’application de la présente Norme, les éléments composant l’actif net/situation nette, à l’exception du solde non distribué et des réserves de réévaluation, sont retraités par application d’un indice général des prix à compter des dates où ces éléments ont été apportés

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ou ont pris naissance. Toute réserve de réévaluation qui a pris naissance au cours des exercices précédents est éliminée. Les soldes non distribués retraités sont la résultante de tous les autres montants de l’état de la situation financière retraité.

28. A la fin du premier exercice et au cours des exercices ultérieurs, tous les éléments composant l’actif net/la situation nette sont retraités par application d’un indice général des prix à compter du début de l’exercice ou de la date d’apport, si elle est ultérieure. Les mouvements de l’actif net/situation nette au cours de l’exercice sont indiqués selon IPSAS 1.

État de la performance financière 29. La présente Norme impose que tous les éléments de l’état de la performance

financière soient exprimés dans l’unité de mesure en vigueur à la date de reporting. Aussi, tous les montants doivent être retraités en appliquant la variation de l’indice général des prix à compter de l’enregistrement initial des éléments de produits et de charges.

Excédent ou déficit de la situation monétaire nette 30. En période d’inflation, une entité qui détient davantage d’actifs monétaires

que de passifs monétaires perd du pouvoir d’achat et une entité dont les passifs monétaires dépassent les actifs monétaires gagne du pouvoir d’achat, dans la mesure où les actifs et passifs ne sont pas liés à un niveau de prix. Cet excédent ou ce déficit de la situation monétaire nette peut être obtenu par la différence résultant du retraitement des actifs non monétaires, des excédents/déficits cumulés et des éléments de l’état de la performance financière et de l'ajustement des actifs et passifs liés à l'indice. L’excédent ou le déficit peut être estimé en appliquant la variation d’un indice général des prix à la moyenne pondérée pour l’exercice de la différence entre les actifs monétaires et les passifs monétaires.

31. Le solde de la position monétaire nette est inclus dans l’état de la performance financière. L’ajustement des actifs et des passifs liés par des accords prévoyant des changements de prix, effectué selon le paragraphe 16, est compensé avec l’excédent ou le déficit de la situation monétaire nette. D’autres éléments de l’état de la performance financière, tels que les produits financiers et les charges financières, et les écarts de change liés à des fonds investis ou empruntés, sont également associés à la position monétaire nette. Bien que ces éléments soient indiqués séparément, il peut être utile de les présenter dans l’état de la performance financière avec l’excédent ou le déficit de la situation monétaire nette.

Tableau des flux de trésorerie 32. La présente Norme impose que tous les éléments du tableau des flux de

trésorerie soient exprimés dans l’unité de mesure en vigueur à la date de reporting.

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Données comparatives 33. Les données comparatives de l’exercice précédent, qu’elles aient été

établies selon la méthode du coût historique ou selon celle du coût actuel, sont retraitées par application d’un indice général des prix, pour que les états financiers comparés soient exprimés dans l’unité de mesure en vigueur à la fin de l’exercice. L’information qui est fournie pour les exercices précédents est également exprimée dans l’unité de mesure en vigueur à la fin de l’exercice.

États financiers consolidés 34. Une entité contrôlante qui présente ses états financiers dans la monnaie

d’une économie hyperinflationniste peut avoir des entités contrôlées qui présentent également leurs états financiers dans les monnaies d’économies hyperinflationnistes. Les états financiers de toute entité contrôlée doivent être retraités par application d’un indice général des prix du pays dans la monnaie duquel les états financiers sont présentés avant d’être incorporés dans les états financiers consolidés établis par leur entité contrôlante. Lorsqu’une telle entité contrôlée est une entité contrôlée étrangère, ses états financiers retraités sont convertis au taux de clôture. Les états financiers des entités contrôlées qui ne présentent pas leurs comptes dans la devise d’une économie hyperinflationniste sont traités selon IPSAS 4.

35. Si des états financiers ayant des dates de reporting différentes sont consolidés, tous les éléments, monétaires et non monétaires, doivent être retraités dans l’unité de mesure en vigueur à la date des états financiers consolidés.

Sélection et utilisation de l’indice général des prix 36. Le retraitement des états financiers selon la présente Norme impose

l’utilisation d’un indice général des prix qui traduit l’évolution du pouvoir d’achat général. Il est préférable que toutes les entités qui présentent des états financiers dans la monnaie d’une même économie utilisent le même indice.

Économies cessant d’être hyperinflationnistes 37. Lorsqu’une économie cesse d’être hyperinflationniste et que l’entité

cesse de préparer et de présenter ses états financiers selon la présente Norme, elle doit prendre les montants exprimés dans l’unité de mesure qui avait cours à la fin de l’exercice précédent comme base de la valeur comptable dans ses états financiers ultérieurs.

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Informations à fournir 38. Les informations suivantes doivent être fournies:

(a) la mention du retraitement des états financiers et des données comparatives des périodes précédentes pour refléter l’évolution du pouvoir d’achat général de la monnaie de présentation; en conséquence ils sont exprimés dans l’unité de mesure ayant cours à la date de reporting; et

(b) la désignation et le niveau de l’indice des prix à la date de reporting et l’évolution de cet indice au cours de l’exercice et de l’exercice précédent.

39. Les informations à fournir imposées par la présente Norme sont nécessaires pour décrire clairement sur quelle base est effectué le traitement des effets de l’hyperinflation dans les états financiers. Elles ont également pour objet de fournir d’autres informations nécessaires à la compréhension de cette base et des montants qui en résultent.

Date d'entrée en vigueur 40. La présente Norme comptable internationale du secteur public entre en

vigueur pour les états financiers annuels des exercices ouverts à compter du 1er juillet 2002. Une application anticipée est encouragée.

41. Lorsqu’une entité adopte la méthode de la comptabilité d’exercice telle que définie par les Normes comptables internationales du secteur public pour la communication d’informations financières après cette date d’entrée en vigueur, la présente Norme s’applique aux états financiers annuels de l’entité couvrant les exercices ouverts à compter de sa date d’adoption.

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Annexe

Retraitement des états financiers

La présente Annexe n’est qu’une illustration et ne fait pas partie des dispositions normatives. Elle vise à illustrer l'application de ces dispositions normatives et à en clarifier le sens.

La présente Norme décrit les dispositions relatives au retraitement des états financiers, y compris des états financiers consolidés, de toute entité qui présente ses états financiers dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste.

L’exemple qui suit illustre le processus de retraitement des états financiers. Pour préparer cette illustration:

• L’excédent de la situation monétaire nette de l’exercice a été obtenu indirectement comme la différence résultant du retraitement d’actifs et de passifs non monétaires, des soldes cumulés et des éléments de l’état de la performance financière (voir paragraphe 30).

• Le stock disponible à la fin de la période est supposé avoir été acquis ultérieurement pendant l'exercice, lorsque l'indice général de l'inflation était de 170.

• L’indice général des prix s’élevait à 120 en début d’exercice, à 180 en fin d’exercice et à 150 en moyenne sur l’exercice.

• Les produits et charges, hors amortissements, sont présumés avoir été encourus régulièrement au cours de l’exercice.

• Des actifs dont le coût historique s’élève à 7 500 ont été complètement amortis et mis au rebut; leur valeur de récupération était nulle.

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Information financière dans un contexte d’hyperinflation Exemple

État de la situation financière

1.1.X0 (selon

PSAS 12)

31.12.X0 (sans

retraitement)

Facteur d’index

ation

31.12.X0(selon

IPSAS 12)

Excédent/ déficit de la

situation monétaire

nette

Trésorerie et placements

5 000 10 000 – 10 000 –

Stocks – 2 000 180/170 2 118 Retraité 118

Immobilisations corporelles

Coût historique 47 500 40 000 180/120 60 000 20 000

Amort. cumulé (22 500) (20 000) 180/120 (30 000) (10 000)

Valeur comptable nette

25 000 20 000 180/120 30 000 Retraité 10 000

Total des actifs 30 000 32 000 42 118

Emprunts 26 000 26 000 – 26 000

Actif net

Report à nouveau 4 000 4 000 180/120 6 000 Retraité (2 000)

Excédent net de l’exercice (voir ci-dessous)

2 000 Voir ci-dessous

10 118 1 100

4 000 6 000 16 118 9 218

État de la performance financière

Produits 50 000 180/150 60 000 Retraité 10 000

Amortissements (5 000) 180/120 (7 500) Retraité (2 500)

Autres charges (43 000) 180/150 (51 600) Retraité (8 600)

Excédent de la situation monétaire nette

9 218

Excédent de l’exercice

2 000 10 118 (1 100)

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N.B.: La présente Norme (paragraphe 29) impose que les éléments de l’état de la performance financière soient retraités en fonction des variations de l'indice à compter des dates d'enregistrement des opérations. Dans cet exemple, les éléments de produits et de charges, hors amortissement, sont encourus régulièrement sur l’exercice et un taux d’inflation moyen a été appliqué. L’excédent sur la situation monétaire nette a été obtenu indirectement (voir dernière colonne) par application de l’indice général des prix aux éléments non monétaires de l’état de la performance financière et de l’état de la situation financière (voir paragraphe 30).

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Comparaison avec IAS 29

La Norme internationale du secteur public IPSAS 10 Information financière dans les économies hyperinflationnistes s’inspire essentiellement de la norme comptable internationale IAS 29 Information financière dans les économies hyperinflationnistes. Les principales différences entre IPSAS 10 et IAS 29 sont les suivantes:

• Un commentaire supplémentaire à ceux d'IAS 21 a été intégré à IPSAS 10 pour clarifier l’applicabilité des dispositions normatives à la comptabilité des entités du secteur public.

• IPSAS 10 utilise parfois une terminologie différente de celle d’IAS 29. Les exemples les plus significatifs sont le recours aux termes “entité,” “produit,”1 “état de la performance financière,” “état de la situation financière” et “actif net/situation nette” dans IPSAS 10. Les termes équivalents dans IAS 29 sont “entreprise,” “produit,” “compte de résultat,” “bilan” et “capitaux propres.”

• IAS 29 contient des indications relatives au retraitement des états financiers au coût actuel IPSAS 10 n'inclut pas ces indications.

• IPSAS 10 contient une annexe qui illustre le processus de retraitement des états financiers, par une méthode indirecte, d’une entité qui présente ses états financiers dans la monnaie d’une économie hyperinflationniste.

1 Les termes anglais “revenue” et “income,” respectivement utilisés dans les IPSAS et les IAS, ont été

traduits en français par le même terme, à savoir “produit.”