N° 2017-459115 mai2017

2017

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1.UR.

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Modifications introduites par la LFSS 2017 et la LFR 2016

Régime social et fiscal des indemnités de rupture à compter du 1er janvier 2017

L’article 8 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2016 avait abaissé de dix à cinq fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (PASS), le seuil d’assujettissement à cotisations et contributions sociales, dès le premier euro, pour les indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée d’activité des mandataires sociaux et dirigeants de société.

Ce même article avait supprimé le seuil d’assujettis-sement au premier euro pour les indemnités de rupture de plus de dix  fois le PASS, versées aux salariés. En revanche, ce seuil était maintenu pour la CSG et la CRDS.

L’article 14-I de la LFSS pour 2017 rétablit le seuil d’assujettissement supprimé, de dix  fois le PASS, applicable aux salariés en matière de cotisations de Sécurité sociale.

En outre, l’article 14-I précité clarifie les règles applicables en cas de cumul à la  fois du statut de salarié d’une part, et de dirigeant ou mandataire social d’autre part, en précisant que dans une telle situation, le seuil à retenir pour l’application de la règle de réintégration au premier euro des indemnités de rupture dans l’assiette des cotisations

et contributions sociales est celui relatif à la qualité de mandataire social, c’est-à-dire le seuil de cinq fois le PASS.

Par ailleurs, l’article 116 de la loi de finances rectifi-cative pour 2016 étend l’exonération totale d’impôt sur le revenu des indemnités accordées par le juge judiciaire à l’indemnité de licenciement jugé nul pour motif discriminatoire prévue à l’article L. 1235-3-1 du Code du travail.

La présente « Informations sociales » commente l’ensemble des dispositions applicables en matière de régime social et fiscal concernant les indemnités de rupture d’un contrat de travail et les indemnités de cessation forcée versées aux mandataires sociaux et dirigeants, y compris les dernières dispositions introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 et la loi de finances rectificative pour 2016. Elle met également à jour, pour l’année 2017, les tableaux récapitulatifs du régime fiscal et du régime social applicables aux indemnités de rupture des Informations sociales antérieures qui sont annulées et remplacées par la présente Informations sociales.

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

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Introduction 5

I. Indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail 5

A. Rappel du contexte juridique 61. Régime fiscal et social des indemnités de rupture

du contrat de travail posé par la jurisprudence avant l’intervention de la loi 6

1.1 Régime social 61.2 Régime fiscal 6

2. Régime fiscal et social légal des indemnités de rupture du contrat de travail et interprétation rendue par la jurisprudence 6

3. Modifications introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 7

3.1 Rappel des modifications introduites par la LFSS pour 2016 73.2 Nouvelles dispositions introduites par la LFSS pour 2017 8

4. Modifications introduites par la loi de finances rectificative pour 2016 8

B. Principes d’exclusion d’assiette des indemnités de rupture du contrat de travail 91. Régime fiscal 92. Cotisations de Sécurité sociale 102.1. Rappel du principe d’exclusion 102.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur

à 10 fois le PASS 10

3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale 10

3.1. Rappel du principe d’exclusion 103.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur

à 10 fois le PASS 11

4. Forfait social 115. Modalités d’application des limites d’exonération

(régime social uniquement) 125.1. Charges et contributions visées 125.2. Indemnités retenues 135.3. Indemnités exclues 135.4. Montant annuel du plafond de la Sécurité sociale 135.5. Rémunération annuelle brute de référence 135.6. Complément d’indemnisation accordé une année différente 145.7. Indemnité allouée par le juge prud’homal ou versée dans le cadre

d’une conciliation judiciaire 14

C. Déclinaison des règles applicables au regard des sommes versées 151. Indemnités assujetties en totalité 161.1. Régime fiscal 161.2. Cotisations de Sécurité sociale 16

1.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale 17

1.4. Cas particulier de l’indemnité de non-concurrence 17

2. Indemnités de licenciement (hors plan de sauvegarde de l’emploi) et de mise à la retraite 18

2.1. Impôt sur le revenu 182.2. Cotisations de Sécurité sociale 182.3. Contribution sociale généralisée et contribution

pour le remboursement de la dette sociale 192.4. Forfait social 19

3. Indemnités versées en cas de rupture du contrat de travail à durée déterminée pour cause d’inaptitude physique constatée par un médecin du travail 19

4. Indemnités versées dans le cadre d’une rupture conventionnelle homologuée 19

4.1. Salarié n’étant pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite 204.2. Salariés étant en droit de bénéficier d’une pension de retraite 22

5. Indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (PSE) 22

5.1. Impôt sur le revenu 225.2. Cotisations de Sécurité sociale 235.3. Contribution sociale généralisée et contribution

pour le remboursement de la dette sociale 255.4. Forfait social 255.5. Contrat de Sécurisation Professionnelle (CSP) 255.6. Congé de reclassement 26

6. Indemnités versées en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction 27

6.1. Impôt sur le revenu 276.2. Cotisations de Sécurité sociale 286.3. Contribution sociale généralisée et contribution

pour le remboursement de la dette sociale 296.4. Forfait social 29

7. Indemnités versées dans le cadre d’une conciliation prud’homale 29

7.1. Impôt sur le revenu 297.2. Cotisations de Sécurité sociale 317.3. Contribution sociale généralisée et contribution

pour le remboursement de la dette sociale 327.4. Forfait social 34

8. Indemnités diverses accordées par le juge prud’homal 348.1. Impôt sur le revenu 348.2. Cotisations de Sécurité sociale 358.3. Contribution sociale généralisée et contribution

pour le remboursement de la dette sociale 368.4. Forfait social 36

9. Indemnités versées en cas de licenciement pour faute grave ou lourde 36

9.1. Impôt sur le revenu 369.2. Cotisations de Sécurité sociale 37

Sommaire

315 mai 2017 | N° 2017-4591

9.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale 37

9.4. Forfait social 37

10. Indemnités versées dans le cadre d’un accord de GPEC 3711. Indemnités versées dans le cadre du dispositif de cessation

anticipée d’activité (amiante) 3811.1. Impôt sur le revenu 3811.2. Cotisations de Sécurité sociale, CSG et CRDS 3811.3. Forfait social 39

12. Indemnités versées dans le cadre d’un outplacement 39

II. Indemnités de cessation des fonctions des mandataires sociaux et des dirigeants 40

A. Régime fiscal 401. Rappel des principes applicables 401.1. Principe d’assujettissement à l’impôt sur le revenu 401.2. Personnes concernées 411.3. Exception : cessation forcée des fonctions 42

2. Modalités d’application des règles d’exonération en cas de cessation forcée 42

B. Régime social 441. Cotisations de Sécurité sociale 441.1 Rappel du principe d’exclusion 441.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur

à 5 fois le PASS 45

2. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale 45

III. Indemnités versées en cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social 46

A. Modifications introduites par la LFSS pour 2017 46

B. Régime fiscal 461. Règle applicable au contrat de travail 462. Règle applicable au mandat social 473. Règle de cumul 47

C. Cotisations de Sécurité sociale 481. Règle applicable au contrat de travail 482. Règle applicable au mandat social 483. Règle de cumul 48

D. CSG et CRDS 491. Règle applicable au contrat de travail 492. Règle applicable au mandat social 493. Règle de cumul 49

IV. Tableaux récapitulatifs du régime fiscal et social applicable aux indemnités de rupture du contrat de travail et du mandat social versées du 1er janvier au 31 décembre 2017 (1) 50

A. Indemnités assujetties en totalité 50

B. Indemnités de licenciement (autres que les indemnités de licenciement abusif ou irrégulier et que les indemnités versées en application d’une décision de justice ou d’une décision de conciliation prud’homale) 51

C. Indemnité de rupture conventionnelle 52

D. Prime ou indemnité de départ volontaire (démission, rupture négociée, à la retraite) 53

E. Indemnité de mise à la retraite 54

F. Prime ou indemnité de départ en préretraite avec rupture du contrat de travail et indemnité de cessation anticipée d’activité versée dans le cadre de l’amiante 55

G. Indemnité versée en application d’une décision de justice pour licenciement irrégulier ou abusif et indemnité versée en application d’une décision de conciliation prud’homale 56

H. Indemnité transactionnelle 57

I. Indemnité de cessation du mandat social 58

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

4 415 mai 2017 | N° 2017-4591

Repères

ANNULE ET REMPLACELes Informations sociales antérieures n° 2013-4510, n° 2013-4516, n° 2013-4531, n° 2014-4540 et n° 2016-4578

14 AVRIL 2011Circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/ 2011/145 relative aux modalités d’assujettissement aux cotisations et contributions de Sécurité sociale des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail ou de la cessation forcée des fonctions de mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l’article 80 ter du Code général des impôts (Bulletin n° 4455-2)

21 DÉCEMBRE 2011Loi n° 2011-1906 de financement de la Sécurité sociale pour 2012 (Informations sociales n° 2012-4476)

30 DÉCEMBRE 2011Circulaire interministérielle n° DSS/5B/2011/495 relative à l’abattement au titre des frais professionnels mentionné à l’article L. 136-2 du Code de la sécurité sociale pour l’assujettissement à la contribution sociale généralisée (Bulletin n° 4546-2)

19 MARS 2012Lettre circulaire Acoss n° 2012-0000032 relative aux conséquences des lois de financement de la Sécurité sociale pour 2011 et 2012 concernant l’abattement pour frais professionnels pour l’application de la CSG/CRDS sous forme de questions/réponses (Bulletin n° 4584-2)

7 MARS 2014Actualité du BOFIP (Bulletin officiel des finances publiques – Impôts) relative à l’actualisation des limites d’exonération des indemnités de licenciement - Extension du champ d’application du 1° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI (commentaires de l’article 21 de la loi n° 2013-504 du 14 juin 2013 relative à la sécurisation de l’emploi) (Bulletins n° 4932-2 et n° 4934-2)

26 MAI 2016Actualité du BOFIP (Bulletin officiel des finances publiques – Impôts) relative aux règles applicables en matière de cessation forcée des mandataires sociaux et dirigeants issues de la loi de finances pour 2016 (Bulletin n° 5332-2).

23 DÉCEMBRE 2016Loi n° 2016-1827 de financement de la Sécurité sociale pour 2017 (Bulletins nos 5447-2 et 5448-2)

9 FÉVRIER 2017Actualité du BOFIP (Bulletin officiel des finances publiques – Impôts) relative à l’actualisation des limites d’exonération des indemnités de licenciement - Extension du champ d’application du 1° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI (commentaires de l’article 116 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016) (Article n° 7242 – FIL du 23.02.2017)

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515 mai 2017 | N° 2017-4591

Introduction

La présente « Informations sociales » commente l’ensemble des dispositions applicables en matière de régime fiscal et social concernant les indemnités de rupture d’un contrat de travail et les indemnités de cessation forcée versées aux mandataires sociaux et dirigeants, y compris les dernières dispositions introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 et la loi de finances rectificative pour 2016. Elle met également à jour, pour l’année 2017, les tableaux récapitulatifs du régime fiscal et du régime social applicables aux indemnités de rupture des Informations sociales antérieures qui sont annulées et remplacées.

Outre la présente introduction, elle comporte 3 parties :

– une première partie consacrée aux règles légales applicables en matière de régime fiscal et social des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail (I. Indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, voir p. 5).

Cette première partie comporte elle-même trois sous-parties : . une première sous-partie consacrée aux rappels du contexte juridique applicable en matière de régime fiscal et social des indemnités de rupture versées aux salariés ainsi que les dernières modifications introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 et la loi de finances recti-ficative pour 2016 concernant ces mêmes personnes ;

. une deuxième sous-partie consacrée aux principes d’exclusion d’assiette en matière de régime fiscal et social des indemnités de rupture versées aux salariés ;

. une troisième sous-partie consacrée à la déclinaison des règles applicables au regard des sommes versées ;

– une deuxième partie consacrée aux règles légales applicables en matière de régime fiscal et social des indemnités de rupture versées aux mandataires sociaux et aux dirigeants (II. Indemnités de cessation des fonctions des mandataires sociaux et des dirigeants, voir p. 40).

– enfin, une troisième et dernière partie consacrée aux règles applicables en matière de régime fiscal et social, lorsqu’il y a cumul entre des indemnités versées au titre de la rupture d’un mandat social ou de la cessation des fonctions de dirigeants et au titre de la rupture d’un contrat de travail ainsi qu’aux dernières modifications introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 concernant également ces mêmes personnes (III. Indemnités versées en cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social, voir p. 46).

I. Indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail

Le présent chapitre ne concerne que le régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail. Le régime fiscal et social des indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux et dirigeants d’entreprise est examiné en page 40. En ce qui concerne les règles applicables en cas de cumul d’indemnités versées au titre d’un contrat de travail et d’un mandat social, ces règles spécifiques sont examinées en page 46.

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A. RAPPEL DU CONTEXTE JURIDIQUE

1. Régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail posé par la jurisprudence avant l’intervention de la loi

1.1 Régime social

Jusqu’à la mise en œuvre de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2000, le régime social des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail résultait principalement, en l’absence de textes spécifiques, de la jurisprudence de la Cour de cassation et de l’interprétation qu’en faisait l’administration. Ainsi, au regard de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale et de l’assiette des contributions sociales (CSG et CRDS), la Cour de cassation avait posé le principe que les sommes versées par l’employeur, contribuant à réparer le dommage subi par le salarié du fait de la perte totale ou partielle de l’emploi, présentaient le caractère de dommages-intérêts, dès lors que cette perte d’emploi résultait de l’initiative de l’employeur. Elles devaient être exclues, à ce titre, de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale et de l’assiette des contributions sociales. Il en résultait une certaine insécurité juridique pour le cotisant, notamment quant au montant des sommes susceptibles d’être exonérées (Informations sociales n° 2001-3616).

1.2 Régime fiscal

Pour le régime fiscal, le Conseil d’État tenait un raisonnement proche de celui de la Cour de cassation, jusqu’à l’intervention de la loi de finances pour 2000.

ATTENTIONCes dispositions ne sont désormais plus applicables depuis que le régime fiscal et social des indemnités de rupture est fixé respectivement par la loi de finances pour 2000 et la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2000 (voir ci-dessous).

2. Régime fiscal et social légal des indemnités de rupture du contrat de travail et interprétation rendue par la jurisprudence

Depuis la loi de finances pour 2000 et la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2000, le régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail est fixé par la loi :

– à l’article 80 duodecies du Code général des impôts pour le régime fiscal ;

– à l’article L. 242-1, 12e alinéa, du Code de la sécurité sociale, pour les cotisations de Sécurité sociale ;

– à l’article L. 136-2, II du Code de la sécurité sociale pour la contribution sociale généralisée (CSG) et pour la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS), par renvoi de l’article 14 de l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale.

Depuis que le régime fiscal et social des indemnités de rupture est fixé par la loi, il n’est plus dépendant de la qualification de dommages-intérêts (voir ci-dessus) : le fait de qualifier une somme de dommages-intérêts n’emporte plus automatiquement exonération ; en effet, pour bénéficier des exonérations, il faut que cette somme soit visée au titre des sommes limitativement exonérées par la loi. Ainsi, la jurisprudence considère que les indemnités, qui ne sont pas au nombre de celles limitativement énumérées par l’article 80

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duodecies du Code général des impôts auquel renvoie l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale, entrent dans l’assiette des cotisations de Sécurité sociale.

À ce titre, dans un arrêt de la chambre sociale du 11 janvier 2017, pourvoi n° 15-19959, la Cour de cassation a jugé que « selon le dernier alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale, les indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail intervenant à l’initiative de l’employeur sont assujetties aux cotisations sociales dès lors qu’elles constituent une rémunération imposable en application de l’article 80 duodecies du Code général des impôts ; il en résulte que l’indemnité compensatrice versée en application de l’article L. 1226-14 du Code du travail aux salariés licenciés pour inaptitude à la suite d’un accident du travail ou d’une maladie professionnelle, nonobstant son caractère indemnitaire, est soumise à cotisations dans la mesure où, en application de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, elle est assujettie à l’impôt sur le revenu » (dans le même sens, Cass. 2e civ., 20 septembre 2012, pourvoi n° 11-21149, Bulletin n° 4671-2 ; Cass. 2e civ., 12 février 2015, pourvoi n° 14-10886, Bulletin n° 5140-2, concernant une indemnité pour violation du statut protecteur d’un élu ; Cass. 2e civ., 13 mars 2014, pourvoi n° 13-12381, concernant des sommes versées en exécution d’une clause de garantie contractuelle d’emploi, Bulletin n° 4957-2).

Ces dispositions légales ont fait l’objet de nombreuses modifications législatives (loi de finances rectificative pour 2005 ; lois de financement de la Sécurité sociale pour 2006, 2009, 2011 et 2012 ; 2e loi de finances rectificative pour 2012 ; loi de financement de la Sécurité sociale pour 2016 et loi de finances pour 2016).

Les dernières modifications intervenues ont été introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 et la loi de finances rectificative pour 2016 (voir ci-dessous - 3. - Modifications introduites par la LFSS pour 2017 et 4 – Modifications introduites par la loi de finances rectificative pour 2016).

Ainsi, aux termes des modifications introduites par les lois précitées, l’exonération sociale des indemnités de rupture du contrat de travail est, désormais, réservée aux indemnités d’un montant inférieur à deux  fois le plafond annuel de la Sécurité sociale, pour les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013, sous réserve du cas spécifique des indemnités d’un montant supérieur à dix fois le PASS qui sont assujetties dès le premier euro depuis le 1er janvier 2017.

Le régime fiscal, applicable depuis le 1er janvier 2006 et issu de la loi de finances rectificative pour 2005, n’a pas été modifié par les lois de finances de fin d’année (initiale et rectificative). Toutefois, la loi de finances rectificative pour 2016 a prévu une nouvelle exonération pour les sommes versées au titre de l'article L. 1235-3-1 du Code du travail (voir 4 - Modification introduites par la loi de finances rectificative pour 2016, p. 8).

Par ailleurs, l’article 21 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2013 a assujetti au forfait social, à la charge de l’employeur et au taux de 20 %, les indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée, dans la limite de deux  fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (Bulletin n° 4692-2). Cette disposition s’applique aux rémunérations versées depuis le 1er janvier 2013.

3. Modifications introduites par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017

3.1 Rappel des modifications introduites par la LFSS pour 2016

L’article 8 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2016 avait supprimé le seuil de dix fois le PASS d’assujettissement total à cotisations de Sécurité

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sociale des indemnités de rupture du contrat de travail versées aux salariés. En revanche, ce plafond avait été maintenu pour la CSG et la CRDS (Informations sociales n° 2016-4578).

3.2 Nouvelles dispositions introduites par la LFSS pour 2017

3.2.1 Rétablissement du seuil d’assujettissement total de 10 fois le PASS

L’article 14-I de la LFSS pour 2017 modifie le régime social des indemnités de rupture versées aux salariés en rétablissant le seuil supprimé par la LFSS pour 2016 de dix fois le PASS applicable aux indemnités de rupture du contrat de travail. Elle apporte également des précisions sur les règles applicables en cas de cumul des fonctions de mandataire social ou dirigeant avec le statut de salarié (voir page 46).

En résumé, dès que le montant de l’indemnité de rupture du contrat de travail versée dépasse 10 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 392 280 € en 2017), ladite indemnité est assujettie dès le premier euro à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, ainsi qu’à la CSG et à la CRDS.

3.2.2 Date d’entrée en vigueur

L’article 14-II de la LFSS pour 2017 prévoit que ces dispositions s’appliquent :

– aux indemnités versées au titre des ruptures de contrat de travail notifiées à compter du 1er janvier 2017 ;

– ou aux indemnités de rupture conventionnelle dont la demande d’homologation a été transmise à compter du 1er janvier 2017.

Ainsi, les indemnités versées après le 1er janvier 2017, dans le cadre d’une rupture conventionnelle dont la demande d’homologation a été transmise au plus tard le 31 décembre 2016, restent soumises à la réglementation en vigueur en 2016.

4. Modifications introduites par la loi de finances rectificative pour 2016

Pour rappel, le 1° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts exonère intégralement de l’impôt sur le revenu les indemnités accordées par le juge prud'homal et mentionnées aux articles L. 1235-2, L. 1235-3, L. 1235-11 et L. 1235-13 du Code du travail.

L’article 116 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016 étend l’exonération d’impôt sur le revenu prévue au 1° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (CGI) précité à l’indemnité de licenciement jugé nul pour motif discriminatoire prévue à l’article L. 1235-3-1 du Code du travail.

Cette indemnité est exonérée de cotisations de Sécurité sociale, dans la limite de deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017) (art. L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale) et dans la limite du montant prévu par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi, ou en l’absence de montant légal ou conventionnel pour ce motif, pour la CSG et la CRDS.

En tout état de cause, la fraction exonérée au titre des contributions sociales ne peut être inférieure au montant assujetti aux cotisations de Sécurité sociale en application du douzième alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale, c’est-à-dire que la limite d’exonération égale au montant légal ou conventionnel ne peut excéder 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale

915 mai 2017 | N° 2017-4591

(soit 78 456 € en 2017) (art. L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale, voir 8. Indemnités diverses accordées par le juge prud'homal, p. 34).

Ces dispositions s’appliquent depuis le 1er janvier 2017.

B. PRINCIPES D’EXCLUSION D’ASSIETTE DES INDEMNITÉS DE RUPTURE DU CONTRAT DE TRAVAIL

1. Régime fiscal

Le 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts pose le principe de l’assujettissement à l’impôt sur le revenu de l’ensemble des indemnités versées aux salariés à l’occasion de la rupture du contrat de travail, assorti d’un certain nombre d’exceptions tenant à la nature ou au montant des indemnités versées. Ces dispositions ont été commentées au Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts (référence RSA-CHAMP-20-40-10-30).

Ainsi, en application du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu la part des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail qui n’excède pas l’une des trois limites suivantes :

1) deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail ;

2) ou 50 % du montant de l’indemnité ;

mais sans que la fraction exonérée des deux limites précitées puisse en tout état de cause excéder cinq fois le PASS pour les indemnités de mise à la retraite et six fois ce même plafond pour les indemnités de licenciement (sauf les cas particuliers, voir ci-dessous) ;

3) le montant de l’indemnité prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi pour la totalité de leur montant (voir tableaux récapitulatifs, p. 50).

Les indemnités versées dans le cadre d’un PSE et les indemnités allouées par le juge prud’homal sont totalement exonérées d’impôt sur le revenu (voir p. 34 et tableaux récapitulatifs en p. 56).

Les indemnités versées au titre d’une rupture conventionnelle homologuée, lorsque le salarié n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, sont exonérées dans les mêmes conditions que les indemnités de licenciement versées hors PSE. Lorsque le salarié est en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, les indemnités précitées sont assujetties dès le premier euro à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales (voir p. 19 et tableaux récapitulatifs en p. 52).

La loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 (JO du 30.12.2017) ne modifie pas le régime fiscal des indemnités de rupture versées aux salariés. En revanche, l’article 116 de la loi de finances rectificative pour 2016 étend l’exonération totale d’impôt sur le revenu prévue au 1° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts à l’indemnité de licenciement jugé nul pour motif discriminatoire prévue à l’article L. 1235-3-1 du Code du travail (voir p. 34).

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2. Cotisations de Sécurité sociale

2.1. Rappel du principe d’exclusion

Le 12e alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale dispose qu’« est exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, dans la limite d’un montant fixé à deux fois la valeur annuelle du plafond de Sécurité sociale [PASS], la part des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail […] qui n’est pas imposable en application de l’article 80 duodecies du Code général des impôts.

En résumé, la part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu est exonérée de cotisations de Sécurité sociale, dans la limite d’un montant fixé à deux fois la valeur annuelle du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Tirant les conséquences de la rédaction de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale précité, la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 (Bulletin n° 4455-2) précise que la détermination de la fraction du montant des indemnités de rupture du contrat de travail assujettie aux cotisations de Sécurité sociale repose sur les deux étapes suivantes :

1re étape : détermination de la part des indemnités non assujettie à l’impôt sur le revenu ;

Pour la détermination de la part des indemnités non assujettie à l’impôt sur le revenu, voir ci-dessus : 1. Régime fiscal.

2e étape : détermination de l’exclusion de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, en application des dispositions de l’article L. 242-1, 12°  alinéa, du Code de la sécurité sociale en retenant comme limite d’exclusion d’assiette, le plus petit des deux montants suivants :

– la part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu ;

– deux fois la valeur annuelle du plafond de la Sécurité sociale, pour les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013 (soit 78 456 € en 2017).

2.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur à 10 fois le PASS

Toutefois, les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le plafond annuel de la Sécurité sociale sont intégralement assimilées à des rémunérations pour le calcul des cotisations de Sécurité sociale (article 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

En résumé, dès que le montant de l’indemnité de rupture du contrat de travail versée dépasse 10 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 392 280 € en 2017), ladite indemnité est assujettie aux cotisations de Sécurité sociale, dès le premier euro.

3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

3.1. Rappel du principe d’exclusion

L’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale dispose que, indépendamment de leur assujettissement à l’impôt sur le revenu, les indemnités de licenciement ou de mise à la retraite et toutes autres sommes versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail sont assujetties à la CSG (et par renvoi à la CRDS) pour la fraction qui excède le montant prévu par :

– la convention collective de branche ;

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– l’accord professionnel ou interprofessionnel ou à défaut par la loi ;

– ou, en l’absence de montant légal ou conventionnel pour ce motif, pour la fraction qui excède l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement.

En tout état de cause, cette fraction ne peut être inférieure au montant assujetti aux cotisations de Sécurité sociale en application du douzième alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale, c’est-à-dire que la limite d’exonération égale au montant légal ou conventionnel ne peut excéder 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 78 456 € en 2017).

Tirant les conséquences de la rédaction de l’article L. 136-2, II, 5° précité, la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 (Bulletin n° 4455-2) précise que l’exclusion de l’assiette de la CSG/CRDS est fixée en appliquant, comme limite d’exonération, le plus petit des deux montants suivants :

– la part exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale ;

– la part correspondant au montant (conventionnel ou légal) de l’indemnité de rupture du contrat de travail ou, à défaut, à l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement.

En cas d’assujettissement partiel ou total à la CSG et à la CRDS, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (art. 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, voir Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

3.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur à 10 fois le PASS

Toutefois, l’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale prévoit que les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le plafond annuel de la Sécurité sociale sont assujetties dès le premier euro.

En résumé, les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties à la CSG et à la CRDS, dès le premier euro.

Un tableau en page 50 récapitule le régime social applicable aux indemnités de rupture du contrat de travail.

4. Forfait social

Concernant les sommes versées depuis le 1er janvier 2013, l’article 21 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2013 a modifié le champ d’application du forfait social, à la charge de l’employeur et au taux de 20 %, en assujettissant les indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée du contrat de travail à compter du 1er euro et dans la limite maximum de deux fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (Bulletin n° 4692-2).

Ainsi, cet article a introduit à l’article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale un alinéa spécifique aux indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée du contrat de travail, afin de les assujettir au forfait social, pour leur part exclue de l’assiette de la CSG, c’est-à-dire pour leur fraction inférieure ou égale au plus petit des deux montants suivants :

– montant de l’indemnité de licenciement prévue par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou par la loi

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– ou deux fois le PASS (voir B. - Principes d’exclusion d’assiette des indemnités de rupture du contrat de travail en page 9).

La part excédant ce montant, prévu par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi, dans la limite maximum de deux fois le montant du PASS, est également soumise au forfait social, au titre du principe général d’assujettissement à ladite contribution prévu au premier alinéa de l’article L. 137-15 précité, dans la mesure où cette part est soumise à la CSG mais exonérée de cotisations de Sécurité sociale.

La fraction supérieure ou égale à deux fois le montant du PASS, étant assujettie à cotisations de Sécurité sociale, est exonérée de forfait social.

L’article 21 précité semblait apporter une autre modification au champ du forfait social en limitant l’exclusion de l’assiette du forfait social aux seules indemnités de licenciement, de mise à la retraite et de départ volontaire versées dans le cadre d’un PSE.

A contrario, toutes les autres indemnités (indemnités de licenciement, de mise à la retraite, de départ volontaire versées en dehors d’un PSE), et de cessation forcée des fonctions de mandataire, auraient pu être soumises, dans les conditions de droit commun d’assujettissement au forfait social, à savoir pour leur part soumise à la CSG/CRDS et exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale.

Dans la mesure où la volonté explicite du législateur était de ne faire entrer dans l’assiette du forfait social que les seules indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle, une information du site urssaf.fr du 26 février 2013 a précisé que :

– seules les indemnités de rupture conventionnelle homologuée du contrat de travail étaient soumises au forfait social ;

– demeuraient non assujetties au forfait social les indemnités de licenciement (PSE ou hors PSE), les indemnités de mise à la retraite (PSE ou hors PSE) ainsi que les indemnités de départ volontaire versées dans le cadre d’un PSE, qui sont exclues de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale et assujetties à la CSG et à la CRDS.

Il convient de noter que les indemnités de départ volontaire versées hors PSE, étant soumises à cotisations sociales, sont exclues du champ du forfait social.

En définitive, pour les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013, seules les indemnités de rupture conventionnelle homologuée sont assujetties au forfait social, du 1er euro jusqu’à un maximum de deux fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 78 456 € en 2017). Les autres indemnités de rupture du contrat de travail demeurent non assujetties au forfait social.

5. Modalités d’application des limites d’exonération (régime social uniquement)

5.1. Charges et contributions visées

Le régime social des indemnités de rupture du contrat de travail concerne, d’une part, les cotisations de Sécurité sociale, la CSG, la CRDS, le forfait social et, d’autre part, les cotisations et contributions, patronales et salariales dont l’assiette est alignée sur celle des cotisations de Sécurité sociale.

Sont visées à ce titre :

– la contribution solidarité-autonomie ;

– la contribution patronale au dialogue social (anciennement contribution patronale au financement des organisations syndicales) ;

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– les cotisations « pénibilité » (de base et, le cas échéant, additionnelle) ;

– le versement de transport, le cas échéant ;

– la contribution au Fonds national d’aide au logement (Fnal) ;

– les cotisations d’assurance chômage et d’assurance des créances des salariés (AGS) ;

– les cotisations de retraite complémentaire Agirc et Arrco (y compris AGFF et CET) et la cotisation Apec ;

– la taxe d’apprentissage ;

– les participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l’effort de construction.

Avant la LFSS pour 2013, l’assiette de la taxe sur les salaires était alignée sur celle des cotisations de Sécurité sociale. Pour les rémunérations versées depuis le 1er janvier 2013, l’assiette de la taxe sur les salaires est alignée sur celle de la CSG.

5.2. Indemnités retenues

Pour apprécier la limite d’exclusion de l’assiette sociale, la circulaire interministérielle DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 précise qu’il doit être fait masse de l’ensemble des indemnités versées au salarié (légales, conventionnelles, transactionnelles, …), dans le cadre des dispositions de l’article 80 duodecies du Code général des impôts.

5.3. Indemnités exclues

À l’inverse, la circulaire interministérielle DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 énonce que ne sont pas prises en compte les indemnités qui, par nature, constituent un élément de rémunération et sont donc intégralement soumises à cotisations et contributions de Sécurité sociale (voir ci-dessous en page 16, par exemple : indemnité compensatrice de préavis, indemnité compensatrice de congés payés, indemnité de non-concurrence, indemnité prévue par l’article L. 1243-4 du Code du travail en cas de rupture anticipée par l’employeur d’un contrat de travail à durée déterminée pour sa partie correspondant aux salaires qu’aurait perçus le salarié jusqu’au terme du contrat, indemnité prévue par l’article L. 1243-8 du Code de travail versée aux salariés à l’issue d’un contrat de travail à durée déterminée, primes annuelles versées aux salariés, le plus souvent au prorata du temps de présence dans l’entreprise l’année de la cessation d’activité…).

5.4. Montant annuel du plafond de la Sécurité sociale

Le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale à retenir est celui en vigueur à la date du versement des indemnités (source : Bulletin officiel de Finances Publiques-Impôts-Bofip-I, BOI-RSA-CHAMP 20 40 10 30). Ce montant n’a pas à être proratisé en fonction de la durée du travail du salarié ou de la date de départ du salarié en cours d’année.

5.5. Rémunération annuelle brute de référence

Le 3° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts permet de relever ou de limiter, le cas échéant, l’exonération fiscale des indemnités de licenciement dont le montant excède les dispositions légales ou conventionnelles à concurrence, notamment, de deux fois la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture de son contrat de travail. Ces dispositions s’appliquent, également, en matière sociale dans la mesure où

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l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale renvoie à l’article 80 duodecies précité (voir ci-dessus).

La rémunération, ainsi visée, s’entend de la rémunération annuelle déclarée par l’employeur qui procède au licenciement pour être soumise à l’impôt sur le revenu établi au nom de l’intéressé, avant déduction de la part salariale des cotisations sociales notamment celles mentionnées aux 1°, 2° et 2° bis de l’article 83 du Code général des impôts et de la part de la CSG qui est déductible en application du I de l’article 154 quinquies du même code.

En pratique, il s’agit de la rémunération portée par l’employeur dans la zone (S40.G40.00.035.001) « base brute fiscale » de la déclaration annuelle des données sociales (DADS) déposée au titre des rémunérations versées au cours de l’année civile précédant la date de la rupture du contrat de travail. En 2018, pour les entreprises ayant déclaré 12 Déclarations Sociales Nominatives (DSN) mensuelles, la DADS ne sera plus à produire. En effet, à cette date, la DADS aura été remplacée par la DSN. Dans la DSN, l’information « base brute fiscale » est portée dans la zone S21.G00.78-001. Elle est référencée en code 10 comme type de base assujettie.

Lorsque le salarié n’a pas été présent toute l’année ou lorsqu’aucune rémunération n’a été versée, aucun dispositif de reconstitution de salaire n’existe.

Autrement dit, il convient toujours de retenir la rémunération réellement versée déclarée dans la zone S40.G40.00.035.001 précitée pour la DADS ou dans la zone S21.G00.78-001 précitée pour la DSN.

Il est précisé que, lorsque le versement des indemnités afférentes à un même licenciement s’effectue sur deux années civiles successives, les limites précitées s’apprécient en faisant masse de l’ensemble des versements (source : Bulletin officiel de Finances Publiques-Impôts-Bofip, BOI - RSA - CHAMP 20 40 10 30).

5.6. Complément d’indemnisation accordé une année différente

Si un complément d’indemnisation est accordé une année différente de celle de l’indemnité d’origine, la circulaire interministérielle DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 précise que sera assujettie aux cotisations de Sécurité sociale la part de ce complément qui porte le total des indemnités au-delà de la limite d’exclusion d’assiette en vigueur au moment du versement de l’indemnité initiale ou, à défaut, (cas d’un licenciement pour faute grave non reconnue par le juge), au moment de la rupture.

5.7. Indemnité allouée par le juge prud’homal ou versée dans le cadre d’une conciliation judiciaire

Dans le cas d’une indemnité allouée par le juge prud’homal, prévue aux articles L. 1235-2, L. 1235-3, L. 1235-3-1 et L. 1235-11 à L. 1235-13 du Code du travail, qui serait versée par l’employeur à une date intervenant après le départ du salarié, la circulaire interministérielle DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 précise qu’il devra donc être procédé au calcul du plafond d’exclusion d’assiette en tenant compte des indemnités précédemment versées et, le cas échéant, des cotisations et contributions déjà acquittées (voir p. 31 et tableaux récapitulatifs en p. 56).

Cette solution s’applique également aux indemnités prévues à l’article L. 1235-5 du Code du travail (indemnités versées au salarié ayant moins de 2 ans d’ancienneté ou appartenant à une entreprise occupant moins de 11 salariés) qui bénéficient de l’exonération d’impôt sur le revenu (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30- n° 20). La partie assujettie est alors soumise aux

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cotisations et contributions en vigueur à la date de versement de l’indemnité complémentaire.

Ces règles s’appliquent également, selon notre interprétation, aux indemnités versées aux salariés au titre de la conciliation prud’homale, prévues à l’article L. 1235-1 du Code du travail.

Des exemples d’application pratique figurent en pages 30, 31 et 32.

C. DÉCLINAISON DES RÈGLES APPLICABLES AU REGARD DES SOMMES VERSÉES

Le régime fiscal et social des sommes accordées au titre des indemnités de rupture du contrat de travail est commenté compte tenu des règles combinées de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (régime fiscal), de l’article L. 242-1, 12e alinéa (assiette des cotisations de Sécurité sociale), de l’article L. 136-2, II, 5° (CSG et CRDS, par renvoi de texte) du Code de la sécurité sociale et de l’interprétation de ces textes par la circulaire interministérielle n° DSS/ SD5B/2011/145 du 14 avril 2011.

Les indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux et de dirigeants d’entreprise sont examinées en page 40. Les règles applicables en cas de cumul d’indemnités versées au titre, d’une part, d’un contrat de travail et, d’autre part, d’un mandat social sont examinées en page 46.

Sont étudiées successivement :

1) Les indemnités assujetties en totalité, c’est-à-dire, notamment :

. l’indemnité compensatrice de préavis ;

. l’indemnité compensatrice de congés payés ;

. l’indemnité de fin de contrat due aux bénéficiaires d’un contrat de travail à durée déterminée, d’un contrat de travail temporaire ou d’un contrat de travail à durée déterminée à objet défini dont le terme arrive à échéance ;

. l’indemnité de départ volontaire à la retraite ;

. l’indemnité de non-concurrence ;

2) Les indemnités de licenciement (hors PSE) et de mise à la retraite ;

3) Les indemnités versées en cas de rupture du contrat de travail à durée déterminée pour cause d’inaptitude physique constatée par un médecin du travail ;

4) Les indemnités versées dans le cadre d’une rupture conventionnelle homologuée ;

5) Les indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un PSE ;

6) Les indemnités versées en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction ;

7) Les indemnités versées dans le cadre d’une conciliation prud’homale ;

8) Les indemnités diverses accordées par le juge prud’homal ;

9) Les indemnités versées en cas de licenciement pour faute grave ou lourde ;

10) Les indemnités versées dans le cadre d’un accord de GPEC ;

11) Les indemnités versées dans le cadre du dispositif de cessation anticipée d’activité amiante ;

12) Les indemnités versées dans le cadre d’un « outplacement ».

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1. Indemnités assujetties en totalité

1.1. Régime fiscal

Le 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts pose le principe que toute indemnité versée à l’occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable à l’impôt sur le revenu (Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts- BOFIP-I, RSA-CHAMP-20-40-10-30).

Sont ainsi notamment imposables, quel que soit le mode de rupture du contrat de travail (démission, licenciement, départ ou mise à la retraite, échéance du terme du contrat à durée déterminée, rupture négociée ou amiable du contrat de travail) :

– l’indemnité compensatrice de préavis (ou de délai-congé) [y compris celle versée en application de l’article L. 1226-14 du Code du travail aux salariés licenciés pour inaptitude à la suite d’un accident du travail ou d’une maladie professionnelle (Cass. soc., 11 janvier 2017, pourvoi n° 15-19959, Fil du 24.01.2017, article n° 7078) ou celle versée en application de l’article L. 1233-67 du même code aux salariés licenciés ayant accepté le contrat de sécurisation professionnelle, voir p. 25] ;

– l’indemnité prévue au premier alinéa de l’article L. 1243-4 du Code du travail en cas de rupture anticipée par l’employeur, hors les cas de faute grave ou de force majeure, d’un contrat de travail à durée déterminée, à concurrence du montant minimum de cette indemnité qui, en effet, correspond aux rémunérations que le salarié concerné aurait perçues jusqu’au terme du contrat. En revanche, il est admis que l’excédent éventuel soit soumis au régime des indemnités de licenciement, c’est-à-dire soit exonéré dans les conditions et limites prévues par le 3° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30) (voir p. 18) ;

– l’indemnité compensatrice de congés payés ;

– l’indemnité de fin de contrat due aux bénéficiaires d’un contrat de travail à durée déterminée (art. L. 1243-8 du Code du travail), d’un contrat de travail temporaire (art. L. 1251-32 du Code du travail) ou d’un contrat de travail à durée déterminée à objet défini dont le terme arrive à échéance (Informations sociales n° 2009-4387) ;

– l’indemnité de départ volontaire à la retraite, sous réserve des cas d’exonération (voir p. 18 et voir ci-dessous) ;

– l’indemnité versée en cas de départ en préretraite, sous réserve des cas d’exonération ;

– l’indemnité de non-concurrence (voir ci-dessous) ;

– l’indemnité versée lors de la rupture anticipée en raison d’un sinistre relevant d’un cas de force majeure (art. L. 1243-4 al. 2 du Code du travail) ;

– les primes annuelles, par exemple les primes de treizième mois, versées aux salariés au prorata, le plus souvent, de leur présence dans l’entreprise l’année de la rupture du contrat de travail.

Un tableau récapitulatif du régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail est disponible en page 50.

1.2. Cotisations de Sécurité sociale

Compte tenu de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale qui renvoie à l’article 80 duodecies du Code général des impôts pour le régime social des sommes versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, les indemnités visées au point 1.1 sont également soumises aux cotisations de Sécurité sociale, dès le premier euro.

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1.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Compte tenu de l’article L. 136-2, I du Code de la sécurité sociale qui renvoie à l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale pour la détermination de l’assiette des contributions sociales, les indemnités visées au point 1.1 sont également soumises à la CSG et à la CRDS, dès le premier euro.

L’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels demeure applicable dans la limite de quatre fois le plafond annuel de la Sécurité sociale aux indemnités visées ci-dessus (article 20 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2011, Informations sociales n° 2011-4451 voir page 50 et suivantes et article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

En effet, la circulaire interministérielle n° DSS/5B/2011/495 du 30 décembre 2011 précise, à titre dérogatoire et par tolérance, que les indemnités visées ci-dessus ne sont ni assimilées à des sommes versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, ni concernées par l’exclusion du champ de l’abattement.

S’agissant de l’indemnité de départ volontaire à la retraite, qui demeure intégralement soumise à l’impôt sur le revenu, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, à la CSG et à la CRDS, sous réserve des exceptions, notamment celles versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (voir tableaux récapitulatifs en fin de l’Informations sociales), l’abattement pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012, dans la mesure où la circulaire interministérielle précitée ne vise pas cette indemnité au titre de la tolérance précitée.

En effet, la circulaire interministérielle n° DSS/5B/2011/495 du 30 décembre 2011, relative à l’abattement au titre des frais professionnels mentionné à l’article L. 136-2 du Code de la sécurité sociale pour l’assujettissement à la CSG, précise que le fait que ces revenus soient exclus ou non de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale est indifférent à leur traitement eu égard à leur exclusion du champ de l’abattement.

1.4. Cas particulier de l’indemnité de non-concurrence

L’indemnité de non-concurrence est la contrepartie de l’obligation incombant au salarié, postérieurement à la rupture de son contrat de travail, et consistant à limiter sa recherche d’emploi dans les conditions fixées par ledit contrat. Elle est versée au moment de la rupture du contrat de travail ou en plusieurs mensualités pendant la période au cours de laquelle le salarié est tenu de respecter son obligation de non-concurrence.

Elle n’est, bien sûr, pas versée si l’employeur décide de renoncer à la clause de non-concurrence dans les conditions prévues par le contrat de travail ou la convention collective applicable.

Bien que pouvant être versée après la cessation du contrat de travail, l’indemnité est allouée à raison et à l’occasion d’un travail antérieur. Elle a donc la nature de rémunération et, à ce titre, doit être soumise à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, à la CSG et à la CRDS. Ce principe a été rappelé par la Cour de cassation (Cass. soc., 6 juillet 2000, pourvoi n° 98-15307).

L’indemnité de non-concurrence constituant un élément de rémunération, l’assiette de la CSG/CRDS est donc égale au montant de l’indemnité versée avec application de l’abattement de 1,75 % pour frais professionnels, dans la limite de quatre fois le PASS (article 20 de la loi de financement de la Sécurité sociale

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pour 2011, Informations sociales n° 2011-4451 page 50 et suivantes et article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

Elle est également soumise à l’impôt sur le revenu (voir ci-dessus).

En cas de versement d’une indemnité transactionnelle assortie d’une clause de non-concurrence, la contrepartie financière de cette dernière demeure toujours imposable et il y a lieu, le cas échéant, de l’évaluer si son montant n’est pas prédéterminé.

2. Indemnités de licenciement (hors plan de sauvegarde de l’emploi) et de mise à la retraite

2.1. Impôt sur le revenu

Est exonérée d’impôt sur le revenu, en application du 3° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts- BOFIP-I, RSA-CHAMP-20-40-10-30), la fraction des indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (PSE) au sens des articles L. 1233-32 et L. 1233-61 à L. 1233-64 du Code du travail, et des indemnités de mise à la retraite qui n’excède pas l’une des trois limites suivantes :

1) deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail ;

2) ou 50 % du montant de l’indemnité ;

mais sans que la fraction exonérée des deux limites précitées puisse en tout état de cause excéder cinq fois le PASS pour les indemnités de mise à la retraite (soit 196 140 € en 2017) et six fois ce même plafond pour les indemnités de licenciement (soit 235 368 € en 2017) ;

3) le montant de l’indemnité prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi pour la totalité de leur montant (voir ci-après tableaux récapitulatifs, p. 51).

2.2. Cotisations de Sécurité sociale

Compte tenu de l’article L. 242-1, 12e alinéa, du Code de la sécurité sociale, les sommes exonérées d’impôt sur le revenu, sont, toutefois, assujetties à cotisations de Sécurité sociale depuis le 1er janvier 2013, pour la part excédant deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Par ailleurs, une contribution spécifique patronale de 50 % est due sur la totalité des indemnités de mise à la retraite (Informations sociales n° 2008-4331 du 28 février 2008) (article L. 137-12 du Code de la sécurité sociale).

Enfin, les indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d’un PSE et les indemnités de mise à la retraite, d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales (article 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

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2.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Ces indemnités sont soumises à la CSG et à la CRDS pour leur part excédant le montant de l’indemnité de licenciement (ou de rupture conventionnelle) ou de mise à la retraite (selon le cas) prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi (article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale).

Toutefois, depuis le 1er janvier 2013, ces montants ne peuvent excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Par ailleurs, les indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d’un PSE et les indemnités de mise à la retraite, d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, et donc à la CSG et à la CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

2.4. Forfait social

Les indemnités de licenciement versées hors du cadre d’un PSE et les indemnités de mise à la retraite ne sont pas soumises au forfait social. En effet, seules les indemnités versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée y sont assujetties au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

3. Indemnités versées en cas de rupture du contrat de travail à durée déterminée pour cause d’inaptitude physique constatée par un médecin du travail

Le salarié dont le contrat de travail à durée déterminée est rompu pour inaptitude physique constatée par un médecin du travail a droit, conformément aux dispositions des articles L. 1226-4-3 et L. 1226-20 du Code du travail, à une indemnité de licenciement, dont le montant est au moins égal à l’indemnité légale de licenciement versée à un salarié titulaire d’un contrat de travail à durée indéterminée.

Conformément aux articles précités, l’indemnité légale versée en cas de rupture du contrat de travail à durée déterminée pour cause d’inaptitude physique constatée par un médecin du travail, que l’inaptitude soit d’origine professionnelle ou non, est exonérée d’impôt sur le revenu sous les conditions de plafond prévues au 3° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts. Elle est donc exonérée de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, de la CSG et de la CRDS, dans les limites propres à ces cotisations et contributions : voir ci-dessus 2. Indemnités de licenciement (hors PSE) et de mise à la retraite.

4. Indemnités versées dans le cadre d’une rupture conventionnelle homologuée

L’indemnité versée à l’occasion de la rupture conventionnelle du contrat de travail est exonérée d’impôt sur le revenu dans les mêmes conditions que l’indemnité de licenciement versée hors PSE et, en conséquence, exonérée de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, de la CSG et de la CRDS,

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dans les limites prévues par les textes applicables, si le salarié n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire.

Si le salarié est en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, l’indemnité de rupture conventionnelle est alors imposable en totalité. Elle est donc assujettie, dès le 1er euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, et donc à la CSG et à la CRDS.

4.1. Salarié n’étant pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite

4.1.1. Impôt sur le revenu

Est exonérée d’impôt sur le revenu, en application du 6° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI, la fraction des indemnités prévues à l’article L. 1237-13 du Code du travail versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée du contrat de travail, lorsque le salarié n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, peu important que cette pension soit liquidée à taux plein ou non et quel que soit l’âge de sa liquidation (carrière longue, assuré handicapé, …), qui n’excède pas l’une des trois limites suivantes :

1) deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail ;

2) ou 50 % du montant de l’indemnité ;

mais sans que la fraction exonérée des deux limites précitées puisse en tout état de cause excéder six fois le PASS (soit 235 368 € en 2017) ;

3) le montant de l’indemnité prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi pour la totalité de leur montant (voir ci-après tableaux récapitulatifs, p. 52).

La condition relative au droit à liquidation d’une pension de retraite doit s’apprécier au jour de la rupture effective du contrat de travail, c’est-à-dire, à la date prévue dans la convention de rupture établie conformément aux dispositions du Code du travail.

Dès lors que la liquidation de la pension est postérieure à la date de rupture effective du contrat de travail, l’ouverture du droit à pension, qui interviendrait au cours de la même année, ne remettrait pas en cause le bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu.

La circulaire n° DSS/DGPD/SD5B/2009/210 du 10 juillet 2009 précise que le droit à la liquidation d’une pension de retraite s’entend des pensions versées par les régimes de retraite de base. Il ne doit donc pas être tenu compte des droits acquis auprès des régimes de retraite complémentaire obligatoires pour l’appréciation du respect de la condition susvisée (Bulletin n° 4137-2).

4.1.2. Cotisations de Sécurité sociale

4.1.2.1. Cas général

Compte tenu de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale, depuis le 1er janvier 2013, la fraction des indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée du contrat de travail d’un salarié n’étant pas en droit de bénéficier d’une retraite d’un régime légalement obligatoire est assujettie à cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, pour la part excédant deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

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Toutefois, les indemnités de rupture, d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble de ces cotisations de Sécurité sociale (article 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

4.1.2.2. Cas particulier des salariés ayant moins d’un an d’ancienneté

Dans le cas où le salarié, partie à la rupture conventionnelle, a moins d’un an d’ancienneté, la circulaire interministérielle n° DSS/DGPD/SD5B/2009/210 du 10 juillet 2009 précise que l’indemnité est exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale dans les mêmes conditions que visées ci-dessus (Bulletin n° 4137-2).

4.1.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

4.1.3.1. Cas général

Ces indemnités sont soumises à la CSG et à la CRDS pour leur part excédant le montant de l’indemnité de licenciement (ou de rupture conventionnelle ou de mise à la retraite, selon le cas) prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi (article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale).

Toutefois, depuis le 1er janvier 2013, ces montants ne peuvent excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Par ailleurs, les indemnités de rupture versées, d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, et donc à la CSG/CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

4.1.3.2. Cas particulier des salariés ayant moins d’un an d’ancienneté

Dans le cas où le salarié, partie à la rupture conventionnelle, a moins d’un an d’ancienneté, la circulaire interministérielle n° DGPD/SD5B/2009/210 du 10 juillet 2009 précise que l’indemnité est exclue de l’assiette de la CSG et de la CRDS dans la limite de l’indemnité due au prorata du nombre de mois de présence dans l’entreprise, telle que définie au 5.3 de la circulaire DGT n° 2009-04 du 17 mars 2009 relative à la rupture conventionnelle d’un contrat de travail à durée indéterminée.

EXEMPLEPour un salarié ayant 7 mois d’ancienneté, l’indemnité spécifique de rupture conventionnelle doit être : salaire brut mensuel moyen x 1/5e X 7/12e.

4.1.4. Forfait social

L’article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale assujettit au forfait social, à la charge de l’employeur et au taux de 20 %, les indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle homologuée dans la limite maximum de deux fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (Bulletins nos 4686-2 et 4692-2 et « Informations sociales » n° 2013-4516). Les autres indemnités de rupture du contrat de travail ne sont pas assujetties au forfait social (voir p. 12).

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En résumé, depuis le 1er janvier 2013, les indemnités de rupture conventionnelle homologuée exonérées de cotisations de Sécurité sociale sont assujetties au forfait social au taux de 20 %, dès le 1er euro jusqu’à un maximum de deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017).

4.2. Salariés étant en droit de bénéficier d’une pension de retraite

L’indemnité de rupture conventionnelle est imposable en totalité. Elle est donc assujettie dès le 1er euro à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, ainsi qu’à la CSG et à la CRDS.

L’abattement de 1,75 % pour frais professionnels sur l’assiette de la CSG et de la CRDS n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012.

Étant assujettie à cotisations de Sécurité sociale, l’indemnité de rupture conventionnelle homologuée, versée à un salarié étant en droit de bénéficier d’une pension de retraite, n’est pas soumise au forfait social.

Lors d’une rupture conventionnelle d’un salarié âgé d’au moins 55 ans, l’employeur devra pouvoir présenter aux inspecteurs du recouvrement, dans le cadre d’un contrôle Urssaf, un justificatif de la situation du salarié au regard de la retraite de base. En effet, l’âge légal de départ en retraite peut être abaissé, pour certains salariés (départ en retraite anticipée pour carrière longue, pénibilité des parcours professionnels, assurés gravement handicapés, assurés handicapés et assurés éligibles au dispositif de préretraite amiante, assurés relevant d'un régime spécial...).

Dans le cas d’une mise à la retraite, il a été jugé que le juge des référés pouvait ordonner au salarié de communiquer à l’entreprise son relevé de carrière (Cass. soc., 13 mai 2009, pourvoi n° 08-41826, Jurisp. soc. n° 2009-740, p. 208).

5. Indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (PSE)

5.1. Impôt sur le revenu

5.1.1. Principe

En application du 2° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI, les indemnités de licenciement ou de départ volontaire, versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (« plan social ») au sens des articles L. 1233-32, L. 1233-61 à L. 1233-64 du Code du travail, sont exonérées d’impôt sur le revenu pour leur montant total (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30).

Il résulte de ces dispositions que sont visés les départs de l’entreprise qui s’inscrivent dans le cadre de procédures de licenciement collectif pour motif économique, c’est-à-dire décidées par l’entreprise en réponse à des difficultés économiques, des mutations technologiques ou à une réorganisation effectuée pour sauvegarder sa compétitivité ou celle du secteur d’activité du groupe auquel elle appartient, que l’entreprise ait mis en œuvre un ensemble de mesures visées aux articles L. 1233-31 et L. 1233-32 du Code du travail, notamment de nature sociale et économique, négociées avec les représentants du personnel ou sur lesquelles ceux-ci ont été consultés, lorsque cette représentation est obligatoire, ou un plan social défini à l’article L. 1233-61 du Code du travail, afin d’éviter les licenciements ou en limiter le nombre et pour faciliter le reclassement du personnel dont le licenciement ne peut être évité.

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En résumé, sont concernés les licenciements pour motif économique, envisagés pour une raison étrangère à la personne, des salariés concernés et portant sur dix salariés au moins dans une même période de trente jours.

Dans un tel cadre, peu importent les modalités du départ, c’est-à-dire la qualification de départ volontaire ou de licenciement.

L’ensemble des indemnités versées à raison du licenciement ou du départ volontaire que celui-ci s’effectue sous la forme d’une démission, d’un départ à la retraite ou en préretraite, intervenant dans ces situations, est exonéré pour son montant total.

Sont donc affranchies de l’impôt sur le revenu, non seulement les indemnités dues aux salariés concernés aux termes des dispositions légales ou conventionnelles qui, selon le mode de rupture de leur contrat de travail, leur sont applicables, mais aussi, quelle que soit leur appellation, celles qui s’y ajoutent (primes ou indemnités d’aide au départ volontaire, d’aide à la réinsertion professionnelle, d’incitation au reclassement, d’aide aux out placement, d’aide à la création d’entreprise…).

Bien entendu, les indemnités qui, par nature, constituent des éléments de rémunération (indemnité compensatrice de congés payés, indemnité compensatrice de préavis, …) restent imposables dans les conditions de droit commun.

5.1.2. Exceptions

5.1.2.1. Indemnité de mise à la retraite

Seules sont visées les indemnités versées à raison du licenciement ou du départ volontaire.

L’indemnité versée lors de la mise à la retraite à l’initiative de l’employeur (même si elle s’effectue dans le cadre d’un plan social) est imposable dans les conditions particulières précisées en page 18.

5.1.2.2. Indemnité transactionnelle

En présence d’une indemnité transactionnelle versée à des salariés licenciés dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi, en sus des indemnités prévues par ledit plan, seules les indemnités strictement prévues dans le PSE bénéficient de l’exonération totale d’impôt sur le revenu. L’indemnité transactionnelle est soumise au régime fiscal applicable aux indemnités de licenciement versées en dehors d’un PSE (voir p. 18).

Afin de déterminer la fraction exonérée de l’indemnité transactionnelle, il n’y a pas lieu de tenir compte des indemnités déjà versées au titre du PSE. Autrement dit, il convient de ne pas globaliser les indemnités versées au titre de la transaction avec les indemnités versées au titre du PSE.

5.2. Cotisations de Sécurité sociale

5.2.1. Principe

Compte tenu de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale, depuis le 1er janvier 2013, les indemnités de licenciement ou de départ volontaire (que le départ s’effectue sous la forme d’une démission, d’un départ à la retraite ou en préretraite), versées dans le cadre d’un PSE, sont assujetties à cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, pour la part excédant deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

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Par ailleurs, une contribution spécifique patronale de 50 % est due sur les avantages de préretraite ou de cessation anticipée d’activité (article L. 137-10 du Code de la sécurité sociale).

5.2.2. Exceptions

5.2.2.1. Indemnité de mise à la retraite

L’indemnité de mise à la retraite versée dans le cadre d’un PSE n’est que partiellement exonérée, dans la mesure où l’article 80 duodecies du Code général des impôts prévoit un régime fiscal spécifique pour cette indemnité (voir page 18 et tableaux récapitulatifs page 54).

Par ailleurs, une contribution spécifique patronale de 50 % est due sur l’indemnité de mise à la retraite (Informations sociales n° 2008-4331 du 28 février 2008) (article L. 137-12 du Code de la sécurité sociale).

5.2.2.2. Indemnité transactionnelle

. Cotisations de Sécurité sociale

En présence d’une indemnité transactionnelle versée à un salarié licencié dans le cadre d’un PSE, en sus des indemnités prévues par ledit plan, seules les indemnités strictement prévues dans le PSE bénéficient de l’exonération totale de cotisations sociales, dans la limite de deux  fois le PASS, à l’exclusion de l’indemnité transactionnelle, qui est soumise au régime social applicable à l’indemnité de licenciement versée en dehors d’un PSE (Réponse non officielle de l’Acoss, voir p. 18).

Afin de déterminer la fraction exonérée de l’indemnité transactionnelle, il y a lieu de tenir compte des indemnités déjà versées au titre du PSE. En effet, la circulaire ministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 précise que, « pour apprécier la limite d’exclusion d’assiette, il doit être fait masse de l’ensemble des indemnités versées au salarié dans le cadre des dispositions de l’article 80 duodecies du Code général des impôts y compris les indemnités transactionnelles. ». Autrement dit, il convient de globaliser les indemnités versées au titre de la transaction avec les indemnités versées au titre du PSE.

Ainsi, la fraction de l’indemnité globale (PSE et hors PSE) supérieure, soit au double de la rémunération annuelle brute précédant la rupture du contrat de travail, soit à la moitié de l’indemnité (globale) et en tout état de cause, supérieure à deux fois le plafond annuel de la Sécurité sociale, doit être soumise à cotisations.

. CSG et CRDS

La CSG et la CRDS sont dues, par principe, sur l’intégralité de l’indemnité transactionnelle, dans la mesure où elle vient s’ajouter à l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement.

5.2.3. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur à 10 fois le PASS

Les indemnités de rupture du contrat de travail, d’un montant supérieur à dix  fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale et donc à la CSG et à la CRDS (article 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

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5.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Les indemnités de rupture du contrat de travail, versées dans le cadre d’un PSE, sont assujetties à la CSG et à la CRDS pour la fraction qui excède le montant de l’indemnité de licenciement (indemnité de rupture conventionnelle ou de mise à la retraite) prévue par la convention collective de branche, par l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi (article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale).

Mais, depuis le 1er janvier 2013, ces montants ne peuvent excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Toutefois, les indemnités de rupture versées, d’un montant supérieur à dix fois la valeur dudit PASS (soit 392 280 € au 1er janvier 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, et donc à la CSG/CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41).

5.4. Forfait social

Les indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un PSE ne sont pas soumises au forfait social.

5.5. Contrat de Sécurisation Professionnelle (CSP)

La loi n° 2011-893 du 28 juillet 2011 pour le développement de l’alternance et la sécurisation des parcours professionnels a inséré dans le Code du travail, aux articles L. 1233-65 et suivants, les mesures législatives nécessaires à l’application de l’accord national interprofessionnel signé par l’ensemble des organisations syndicales en date du 31 mai 2011. Cet accord a prévu la fusion de la convention de reclassement personnalisé (CRP) et du contrat de transition professionnelle (CTP) pour donner naissance à un dispositif unifié : le contrat de sécurisation professionnelle (CSP).

Le CSP a pour objet l’organisation et le déroulement d’un parcours de retour à l’emploi, le cas échéant, au moyen d’une reconversion, d’une création ou d’une reprise d’entreprise.

Il s’applique aux procédures de licenciement économique engagées, depuis le 1er septembre 2011, dans les entreprises de moins de 1 000 salariés ou en redressement/liquidation judiciaire quel que soit leur effectif. Il doit être proposé aux salariés dont l’employeur envisage de prononcer le licenciement pour motif économique, individuel ou collectif, lors de l’entretien préalable ou à l’issue de la dernière réunion des représentants du personnel. Le contrat de travail du salarié ayant accepté de conclure un CSP, est réputé rompu d’un commun accord.

5.5.1. Régime fiscal

Aucun texte ne semble traiter expressément du régime fiscal du CSP. Il faut donc en revenir aux règles générales applicables en la matière, à savoir que ce régime s’inscrit dans une procédure de départ assimilable à un licenciement. En conséquence, les sommes versées sont totalement exonérées d’impôt sur le revenu, si elles font partie d’un PSE et exonérées dans les limites habituelles hors PSE (voir ci-dessus). Dans ce dernier cas, on rappelle que les sommes sont

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exonérées, soit à hauteur du montant légal ou conventionnel sans limitation, soit à hauteur de 50 % de l’indemnité totale, soit du double de la rémunération annuelle brute de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail, sans excéder six fois le montant du PASS (soit 235 368 € en 2017) (voir p. 9).

5.5.2. Régime social

Il convient de transposer les mesures jusqu’alors appliquées au CTP. Ainsi, la lettre-circulaire Acoss n° 2006-079 du 15 juin 2006 concernant le CTP est transposable au CSP.

Cette lettre-circulaire Acoss précise qu’en présence d’une rupture du contrat de travail pour motif économique, le régime social des indemnités de rupture versées dans le cadre d’un PSE trouve à s’appliquer, chaque fois que le nombre de licenciements envisagé est au moins égal à 10 salariés dans une même période de 30 jours (voir ci-dessus).

Dans ce cas, les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013 sont exonérées de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, dans leur intégralité, dans la limite de deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017) (article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale) ainsi que de CSG/CRDS pour la fraction qui n’excède pas le montant prévu par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi, dans la limite de deux fois ce même plafond (article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale).

Dans les autres cas, lorsque la procédure de licenciement concerne moins de 10 salariés pour une même période de 30 jours, les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013 sont exonérées de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, dans les limites applicables aux indemnités versées hors PSE (voir ci-dessus p. 18).

Toutefois, nous rappelons que les indemnités de rupture du contrat de travail d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, et donc à la CSG/CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable, depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476, page 41 et suivantes).

5.6. Congé de reclassement

5.6.1. Régime fiscal

Il résulte des dispositions de l’article L. 1233-71 du Code du travail et des articles suivants qui régissent le congé de reclassement, que les bénéficiaires dudit congé qui restent salariés de l’entreprise jusqu’au terme de ce congé perçoivent de leur employeur :

– pour la période du congé de reclassement qui n’excède pas la durée de préavis que les intéressés sont dispensés d’exécuter, une rémunération qui correspond à celle qui leur est normalement due en exécution de leur contrat de travail ;

– et pour la période du congé qui, le cas échéant, excède la durée du préavis, une « rémunération », dont le montant est égal à celui de l’allocation de conversion prévue au 3° de l’article L. 5123-2 du Code du travail.

L’ensemble de la rémunération ainsi perçue pendant le congé de reclassement est, par nature, imposable selon les règles de droit commun des traitements et salaires, conformément aux dispositions de l’article 79 du CGI.

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La rémunération mensuelle versée pendant la durée du congé de reclassement excédant celle du préavis ne peut bénéficier de l’exonération prévue au 2° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI, dont les dispositions visent expressément les indemnités qui, versées dans le cadre d’un plan social, le sont au titre du départ volontaire ou du licenciement, c’est-à-dire au titre même de la rupture du contrat de travail. Elles ne sont donc pas applicables à la rémunération servie dans le cadre du congé de reclassement, à l’issue duquel seulement intervient la rupture du contrat de travail, même lorsque ledit congé est proposé dans le cadre d’un plan social.

À l’issue du congé de reclassement, lorsque le salarié est licencié, les dispositions relatives au traitement fiscal des indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi s’appliquent (voir ci-dessus).

5.6.2. Régime social

Pour la période du congé de reclassement qui n’excède pas la durée de préavis que les intéressés sont dispensés d’exécuter, une rémunération, qui correspond à celle qui leur est normalement due en exécution de leur contrat de travail, est versée aux salariés et soumise aux cotisations et contributions de Sécurité sociale sur les revenus d’activités, dans les conditions de droit commun.

Pour la période du congé qui, le cas échéant, excède la durée du préavis, une rémunération, dont le montant est égale à celui de l’allocation de conversion prévue au 3° de l’article L. 5123-2 du Code du travail, est versée aux salariés soit 65 % de sa rémunération brute moyenne des 12 mois précédant le début du congé et au minimum 85 % du Smic.

Ces allocations, qui doivent figurer sur le bulletin de paye, ne sont pas un salaire. Elles sont exonérées de charges sociales de droit commun (art. L. 5123-5 du Code du travail). Elles sont, en revanche, soumises à la CSG (0,5 %) et à la CRDS (6,2 % dont 3,8 % déductibles) dues sur les revenus de remplacement, après abattement pour frais professionnels. Comme pour tout revenu de remplacement, une exonération de la CSG et de la CRDS est possible, si le salarié a de faibles revenus.

À l’issue du congé de reclassement, lorsque le salarié est licencié, les dispositions relatives au traitement social des indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi s’appliquent (voir ci-dessus).

6. Indemnités versées en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction

6.1. Impôt sur le revenu

Les dispositions du 3° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI exonèrent d’impôt sur le revenu les indemnités de licenciement à concurrence de leur montant légal ou conventionnel. Dès lors, mais dans la seule mesure où ce montant est liquidé, conformément aux dispositions légales ou conventionnelles applicables, notamment aux règles d’assiette et d’ancienneté fixées pour le calcul de l’indemnité considérée, il est en totalité affranchi de l’impôt sur le revenu.

Dans l’hypothèse où les indemnités perçues, par exemple en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction, sont d’un montant supérieur aux prévisions légales ou conventionnelles, le montant

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exonéré est égal à 50 % du montant total des indemnités perçues ou, si ce montant est plus élevé, à deux fois la rémunération annuelle brute perçue au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail. Toutefois, lorsqu’elles trouvent à s’appliquer, ces limites ne peuvent porter l’exonération au-delà d’un plafond égal à six  fois le montant annuel du PASS pour une indemnité de licenciement (soit 235 368 € en 2017) et cinq fois ce même plafond pour une indemnité de mise à la retraite (soit 196 140 € en 2017).

En cas de versement d’une indemnité transactionnelle assortie d’une clause de non-concurrence, la contrepartie financière de cette dernière demeure toujours imposable et il y a lieu, le cas échéant, de l’évaluer si son montant n’est pas prédéterminé.

Bien entendu, il en va de même des autres indemnités et primes, si elles sont également incluses dans le montant global.

6.2. Cotisations de Sécurité sociale

L’indemnité versée en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction, ne peut être exonérée de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, que pour la fraction représentative d’une indemnité elle-même susceptible d’être exonérée, c’est-à-dire, notamment les indemnités de licenciement, de rupture conventionnelle ou de mise à la retraite.

Autrement dit, le fait de conclure une transaction ou de verser une somme en exécution d’un contrat de travail ou d’un accord d’entreprise ne modifie pas la nature juridique de la somme versée à l’occasion de la rupture du contrat de travail et, par voie de conséquence, le régime social applicable. Ainsi, une transaction portant sur un élément ayant la nature d’une rémunération demeurera cotisable. Dans un arrêt du 19 janvier 2017, la Cour de cassation a jugé que les indemnités transactionnelles versées aux salariés tendant à indemniser le préjudice né de l’impossibilité pour ceux-ci de prendre leur pause accordée en compensation du temps d’habillage et de déshabillage constituent un élément de rémunération versé en contrepartie ou à l’occasion du travail, de sorte qu’elles entrent dans l’assiette des cotisations et contributions dues par l’employeur (Cass. 2e civ., 19 janvier 2017, n° 16-11472 - Article n° 7102 Fil du 30 janvier 2017).

EXEMPLEL’indemnité versée dans le cadre de la transaction pour éviter un contentieux relatif à un licenciement irrégulier du salarié et qui représente une indemnité de licenciement, est exonérée de cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, dans les limites applicables à l’indemnité de licenciement.

Il en va différemment lorsque la transaction prévoit le versement d’éléments ayant un caractère salarial, tels les accessoires ou les rappels de salaires.

En cas de litige sur la nature des sommes versées, il appartient au juge prud’homal de rechercher la commune intention des parties à travers les termes de la transaction.

Compte tenu de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale, les sommes versées, à ce titre, depuis le 1er janvier 2013, sont assujetties à cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, pour la part excédant deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Toutefois, les indemnités de rupture d’un montant supérieur à dix fois la valeur du PASS (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale (article 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8 et voir tableaux récapitulatifs en p. 51).

En présence d’une indemnité transactionnelle versée à des salariés licenciés dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi, en sus des indemnités prévues par

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ledit plan, seules les indemnités strictement prévues dans le PSE bénéficient de l’exonération totale de cotisations dans la limite de deux fois le PASS, à l’exclusion de l’indemnité transactionnelle, qui est soumise au régime social applicable aux indemnités de licenciement versées en dehors d’un PSE.

Afin de déterminer la fraction exonérée de l’indemnité transactionnelle, il y a lieu de tenir compte des indemnités déjà exonérées au titre du plan de sauvegarde.

Ainsi, la fraction de l’indemnité globale (PSE et hors PSE) supérieure soit au double de la rémunération annuelle brute précédant la rupture du contrat de travail, soit à la moitié de l’indemnité (globale) et en tout état de cause supérieure à deux fois le plafond annuel de la Sécurité sociale, doit être soumise à cotisations ;

La CSG et la CRDS sont dues, par principe, sur l’intégralité de l’indemnité transactionnelle, celle-ci venant s’ajouter à l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement (voir ci-dessous).

6.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Les indemnités versées en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction sont exonérées de CSG et de CRDS, pour leur part correspondant à l’indemnité de licenciement (ou de rupture conventionnelle ou de mise à la retraite) et dans les limites applicables à celle-ci.

En particulier, l’indemnité transactionnelle, ayant pour but de réparer le dommage consécutif à une rupture anticipée d’un contrat de travail à durée déterminée, est intégralement soumise à la CSG et à la CRDS.

Depuis le 1er janvier 2013, ces montants ne peuvent excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

Toutefois, les indemnités de rupture du contrat de travail versées, d’un montant supérieur à dix fois ce même plafond (soit 392 280 € en 2017), sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, et donc à la CSG/CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41).

6.4. Forfait social

Les indemnités versées en exécution d’un accord d’entreprise, d’un contrat de travail ou d’une transaction ne sont pas soumises au forfait social. En effet, seules les indemnités versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée sont soumises au forfait social au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

7. Indemnités versées dans le cadre d’une conciliation prud’homale

7.1. Impôt sur le revenu

En vertu de l’article L. 1235-1 du Code du travail, les indemnités versées dans le cadre de la conciliation prud’homale ont pour objet de mettre un terme au litige survenu à la suite de la rupture du contrat de travail. Ces indemnités sont donc versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail.

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Le 1° du 1 de l’article 80 duodecies du CGI exonère intégralement d’impôt sur le revenu les indemnités mentionnées à l’article L. 1235-1 du Code du travail.

L’indemnité forfaitaire versée en application de l’article L. 1235-1 du Code du travail, lors de la conciliation prévue à l’article L. 1411-1 du même code, dont le barème est fixé à l’article D. 1235-21 dudit code en fonction de l’ancienneté du salarié, est ainsi intégralement exonérée d’impôt sur le revenu dans la limite de ce barème (Bulletin officiel des impôts - BOFIP  - RSA  - CHAMP-20-40-10-30).

Ainsi, le montant de l’indemnité de conciliation prud’homale, exonéré d’impôt sur le revenu, est égal au montant prévu par l’article D. 1235-21 du Code du travail.

Autrement dit, si le montant de l’indemnité de conciliation prud’homale est supérieur au montant prévu par l’article D. 1235-21 précité, la fraction excédant ce montant sera assujettie à l’impôt sur le revenu. Seule une tolérance administrative aurait pu permettre d’admettre, que le montant de l’indemnité forfaitaire au-delà du montant, prévu à l’article D. 1235-21 précité, pourrait être exonéré d’impôt sur le revenu.

Pour rappel, en matière d’assujettissement à l’impôt sur le revenu, il ne doit pas être « fait masse », au cas particulier, des sommes qui ont déjà été versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail avec les sommes versées à l’occasion de la conciliation prud’homale. Ces dispositions spécifiques ne s’appliquent, en effet, que pour déterminer le régime social des indemnités de rupture (voir ci-après). Dès lors, les sommes versées, au titre de la conciliation prud’homale dans la limite du montant prévu par l’article D. 1235-21 du Code du travail, ne sont jamais assujetties à l’impôt sur le revenu.

Nous donnons, ci-après, des exemples qui s’inspirent de ceux issus de la circulaire DSS n° 145 du 14 avril 2011 relative au régime social des indemnités de rupture.

EXEMPLE N° 1Un salarié cadre ayant 20 ans d’ancienneté est licencié le 31 décembre 2016.Sa rémunération annuelle brute en 2016 est égale à 72 000 € (même montant en 2015).L’indemnité prévue par la convention collective nationale des ingénieurs et cadres de la métallurgie est de 55 200 € [(1/5 x 6 000 € x 7) + (3/5 x 6 000 € x 13)].L’employeur verse au salarié une indemnité de licenciement de 73 000 €.Estimant son licenciement abusif, le salarié saisit le conseil des prud’hommes pour une conciliation en application de l’article L. 1235-1 du Code du travail en 2017. L’accord entre les parties prévoit le versement d’une indemnité égale à 16 mois de salaire (montant prévu à l’article D. 1235-21 du Code du travail), soit 96 000 €.

En 2016 :L’indemnité de licenciement de 73 000 € est totalement exonérée d’impôt sur le revenu car inférieure au seuil d’exonération constitué de deux fois la rémunération annuelle (144 000 €) ou 50 % du montant de l’indemnité si ce seuil est supérieur (36 500 €), plafonné à six fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (231 696 € en 2016) (Pour l’application de ces règles : voir page 9). Pour mémoire, les indemnités légales ou conventionnelles de licenciement sont exonérées d’impôt sur le revenu sans limitation.

En 2017 :L’indemnité de conciliation de 96 000 € est également totalement exonérée d’impôt sur le revenu car elle ne constitue pas une rémunération imposable en application de l’article 80 duodecies du Code général des impôts.

3115 mai 2017 | N° 2017-4591

EXEMPLE N° 2Un salarié cadre ayant 20 ans d’ancienneté est licencié le 31 décembre 2016.

Sa rémunération annuelle brute en 2016 est égale à 72 000 € (même montant en 2015).

L’indemnité prévue par la convention collective nationale des ingénieurs et cadres de la métallurgie est de 55 200 € [(1/5 x 6 000 € x 7) + (3/5 x 6 000 € x 13)].

L’employeur décide de majorer l’indemnité conventionnelle de licenciement et verse donc au salarié une indemnité de licenciement de 73 000 €.

Estimant son licenciement abusif, le salarié saisit le conseil des prud’hommes pour une conciliation en application de l’article L. 1235-1 du Code du travail en 2017. L’accord entre les parties prévoit le versement d’une indemnité égale à 17 mois de salaire (montant supérieur à celui prévu à l’article D. 1235-21 du Code du travail), soit 102 000 €.

En 2016 :

L’indemnité de licenciement de 73 000 € est totalement exonérée d’impôt sur le revenu car inférieure au seuil d’exonération constitué de deux fois la rémunération annuelle (144 000 €) ou 50 % du montant de l’indemnité si ce seuil est supérieur (36 500 €), plafonné à six fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (231 696 € en 2016) (Pour mémoire, les indemnités légales ou conventionnelles de licenciement sont exonérées d’impôt sur le revenu sans limitation).

En 2017 :

L’indemnité de conciliation de 102 000 € est exonérée d’impôt sur le revenu à hauteur de 96 000 € (montant prévu à l’article D. 1235-21 du Code du travail).

Les 6 000 € excédant le montant fixé par l’article D. 1235-21 précité sont donc assujettis à l’impôt sur le revenu, aux cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, ainsi qu’à la CSG et à la CRDS (voir ci-dessous).

7.2. Cotisations de Sécurité sociale

Compte tenu du renvoi de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale à l’article 80 duodecies du Code général des impôts, les indemnités versées au titre de la conciliation prud’homale, étant exonérées d’impôt sur le revenu pour les montants visés à l’article D. 1235-21 du Code du travail, sont par principe, également, exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dès lors que leurs montants ne dépassent pas deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017).

Les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales, conformément à l’article L. 242-1, 12° alinéa précité (art. 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

Ces indemnités étant versées, comme le prévoit l’article L. 1235-1 du Code du travail, « sans préjudice des indemnités légales, conventionnelles ou contractuelles » préalablement attribuées lors de la rupture du contrat de travail, il convient, selon notre interprétation, d’appliquer la règle énoncée par la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 relative au régime social des indemnités de rupture, selon laquelle « il doit être fait masse de l’ensemble des indemnités versées au salarié dans le cadre des dispositions de l’article 80 duodecies du Code général des impôts », pour apprécier la limite d’exclusion d’assiette (voir p. 14).

Il en résulte que, pour apprécier la limite d’exclusion d’assiette, il convient d’ajouter l’indemnité versée au titre de la conciliation prud’homale à celle versée lors de la rupture du contrat de travail (indemnité légale ou conventionnelle de licenciement).

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

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Cette indemnité « globalisée » est donc susceptible d’être exonérée de cotisations sociales, patronales et salariales, à la condition que son montant ne dépasse pas deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017).

Si son montant est supérieur à 10 fois le PASS (soit 392 280 € en 2017), l’indemnité versée est assujettie dès le premier euro à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales.

Pour rappel, dans l’hypothèse où la somme attribuée à l’occasion de la conciliation prud’homale est versée une année différente de celle de la rupture du contrat de travail, il convient d’appliquer, selon notre interprétation, les règles énoncées dans la circulaire précitée. Ainsi, sera assujettie aux cotisations de Sécurité sociale, la part de l’indemnité versée dans le cadre de la conciliation qui porte le total des indemnités au-delà de la limite d’exclusion d’assiette en vigueur au moment du versement de l’indemnité initiale ou, à défaut (cas d’un licenciement pour faute grave non reconnue par le juge), au moment de la rupture (notamment pour l’appréciation du plafond annuel de la Sécurité sociale à retenir). La partie assujettie est, alors, soumise aux cotisations en vigueur à la date du versement de l’indemnité complémentaire (voir p. 14).

EXEMPLE N° 3Un salarié cadre ayant 20 ans d’ancienneté est licencié le 31 décembre 2016. Sa rémunération annuelle brute en 2016 est égale à 72 000 € (même montant en 2015). L’indemnité prévue par la convention collective nationale des ingénieurs et cadres de la métallurgie est de 55 200 € [(1/5 x 6 000 € x 7) + (3/5 x 6 000 € x 13)]. L’employeur décide de majorer l’indemnité conventionnelle de licenciement et verse donc au salarié une indemnité de licenciement de 73 000 €.

Estimant son licenciement abusif, le salarié saisit le conseil des prud’hommes pour une conciliation en application de l’article L. 1235-1 du Code du travail en 2017. L’accord, entre les parties, prévoit que l’employeur doit lui verser une indemnité égale à 16 mois de salaire (c’est-à-dire le montant prévu à l’article D. 1235-21 du Code du travail), soit 96 000 €.

En 2016 :

L’indemnité de licenciement de 73 000 € est totalement exclue de l’assiette des cotisations sociales car la part exonérée d’impôt sur le revenu (voir exemple n° 1) est inférieure à la limite de 2 fois le PASS (78 456 €)

En 2017 :

L’indemnité de conciliation prud’homale de 96 000 € porte le total des indemnités perçues à l’occasion du licenciement à 169 000 €.

Le montant total est à comparer aux plafonds d’exclusion d’assiette applicables aux cotisations de Sécurité sociale. Ce plafond constitué de 2  fois le PASS trouve à s’appliquer à la part exonérée d’impôt sur le revenu (c’est-à-dire 169 000 € voir exemple n° 1).

Est donc assujettie la fraction excédant ce seuil, soit 90 544 € (169 000 € - 78 456 €).

7.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Compte tenu de l’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale (également applicable à la CRDS par renvoi), l’exclusion de l’assiette de la CSG/CRDS consiste à appliquer comme limite d’exclusion d’assiette, la part correspondant au montant prévu par la loi, c’est-à-dire, le montant versé au titre de la conciliation prud’homale dans la limite des montants fixés à l’article D. 1235-21 du Code du travail.

Ces montants ne peuvent, toutefois, excéder deux fois la valeur du plafond annuel de la Sécurité sociale, depuis le 1er janvier 2013 (soit 78 456 € en 2017).

3315 mai 2017 | N° 2017-4591

Les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties dès le premier euro, à l’ensemble des contributions sociales.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable.

Ces indemnités de conciliation prud’homale étant versées, comme le prévoit l’article L. 1235-1 du Code du travail, « sans préjudice des indemnités légales, conventionnelles ou contractuelles » préalablement attribuées lors de la rupture du contrat de travail, il convient, selon notre interprétation, d’appliquer la règle énoncée par la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 relative au régime social des indemnités de rupture du contrat de travail selon laquelle « il doit être fait masse de l’ensemble des indemnités versées au salarié dans le cadre des dispositions de l’article 80 duodecies du Code général des impôts », pour apprécier la limite d’exclusion d’assiette.

Il en résulte que, pour apprécier la limite d’exclusion d’assiette, il convient d’ajouter à l’indemnité versée au titre de la conciliation prud’homale, celle versée lors de la rupture du contrat de travail (indemnité légale ou conventionnelle de licenciement).

Cette indemnité « globalisée » est donc susceptible d’être exonérée de contributions sociales, dans les conditions posées par l’article L. 136-2, II 5° du Code de la sécurité sociale.

Remarque : Dans l’hypothèse où la somme attribuée à l’occasion de la conciliation prud’homale est versée une année différente de celle de la rupture du contrat, il convient d’appliquer, selon notre interprétation, les règles énoncées dans la circulaire précitée. Ainsi, sera assujettie aux contributions sociales, la part de l’indemnité versée dans le cadre de la conciliation, qui porte le total des indemnités au-delà de la limite d’exclusion d’assiette en vigueur, au moment du versement de l’indemnité initiale ou à défaut (cas d’un licenciement pour faute grave non reconnue par le juge), au moment de la rupture (notamment pour l’appréciation du plafond annuel de la Sécurité sociale à retenir). La partie assujettie est alors soumise aux contributions en vigueur à la date du versement de l’indemnité complémentaire (voir p. 14).

EXEMPLE N° 4Un salarié cadre ayant 20 ans d’ancienneté est licencié le 31 décembre 2016. Sa rémunération annuelle brute en 2016 est égale à 72 000 € (même montant en 2015). L’indemnité prévue par la convention collective nationale des ingénieurs et cadres de la métallurgie est de 55 200 € [(1/5 x 6 000 € x 7) + (3/5 x 6 000 € x 13)]. L’employeur décide de majorer l’indemnité conventionnelle de licenciement et verse donc au salarié une indemnité de licenciement de 73 000 €.

Estimant son licenciement abusif, le salarié saisit le conseil des prud’hommes pour une conciliation en application de l’article L. 1235-1 du Code du travail en 2017. L’accord, entre les parties, prévoit que l’employeur doit lui verser une indemnité égale à 16 mois de salaire (c’est-à-dire le montant prévu à l’article D. 1235-21 du Code du travail), soit 96 000 €.

En 2016 :

L’indemnité de licenciement de 73 000 € est à comparer aux limites d’exclusion d’assiette applicables à la CSG/CRDS.

Ainsi, la limite d’exclusion applicable est la plus petite des deux limites suivantes : - la limite d’exclusion de l’assiette des cotisations sociales : en l’espèce, 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale en vigueur en 2016, soit 78 456 € (voir exemple n° 3) ;

- l’indemnité légale ou conventionnelle qui correspond ici à l’indemnité conventionnelle de licenciement de la métallurgie (55 200 €).

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

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L’indemnité de 73 000 € est donc exclue de l’assiette de la CSG et de la CRDS jusqu’à concurrence du montant de l’indemnité conventionnelle de licenciement de la métallurgie (montant le plus petit) et est donc assujettie à la CSG et à la CRDS à hauteur de 17 800 € (73 000 € - 55 200 €).

En 2017 :Le complément de 96 000 € accordé au titre de la procédure de conciliation porte le total des indemnités perçues à l’occasion du licenciement à 169 000 €. Le montant total est à comparer aux limites d’exclusion d’assiette applicables à la CSG/CRDS.Ainsi, la limite d’exclusion applicable est la plus petite des deux limites suivantes : - la limite d’exclusion de l’assiette des cotisations sociales : en l’espèce, 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale en vigueur en 2017, soit 78 456 € (voir exemple n° 3) ;

- l’indemnité légale ou conventionnelle qui correspond ici à la somme de l’indemnité conventionnelle de licenciement de la métallurgie (55 200 €) et de l’indemnité accordée au titre de la conciliation prud’homale (96 000 €), soit 151 200 €.

L’exclusion de l’assiette de la CSG/CRDS consiste à appliquer comme limite d’exclusion d’assiette, le plus petit des deux montants, soit 78 456 €.Est donc incluse dans l’assiette de la CSG la somme de 90 544 € (169 000 € - 78 456 €). Dans la mesure où, sur cette fraction, 17 800 € ont déjà été assujettis à la CSG en 2016, la CSG sera acquittée en 2017 sur le montant suivant : 72 744 € (90 544 € - 17 800 €).

7.4. Forfait social

Les indemnités de conciliation prud’homale ne sont pas soumises au forfait social. En effet, seules les indemnités versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée sont soumises au forfait social au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

8. Indemnités diverses accordées par le juge prud’homal

8.1. Impôt sur le revenu

Le 1° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts exonère intégralement d’impôt sur le revenu les indemnités mentionnées aux articles L. 1235-2, L. 1235-3, L. 1235-11 et L. 1235-13 du Code du travail.

L’article 116 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016 a étendu l’exonération d’impôt sur le revenu prévue au 1° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (CGI) précité à l’indemnité de licenciement jugé nul pour motif discriminatoire prévue à l’article L. 1235-3-1 du Code du travail.

Sont donc intégralement exonérées d’impôt sur le revenu les indemnités versées, sans préjudice des indemnités de licenciement proprement dites (exonérées dans les conditions et limites précisées en page 8), à titre de dommages et intérêts aux salariés qui justifient d’une ancienneté minimum de deux ans dans une entreprise occupant habituellement au moins onze salariés.

Ne constituent donc pas une rémunération imposable les indemnités accordées par le juge :

– d’un montant maximum d’un mois de salaire pour inobservation de la procédure requise, lorsque le licenciement prononcé pour un motif non économique repose sur une cause réelle et sérieuse (article L. 1235-2 du Code du travail) ;

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– d’un montant minimum de six mois de salaire, lorsque le licenciement prononcé pour un motif non économique est dépourvu de cause réelle et sérieuse (article L. 1235-3 du Code du travail) ;

– d’un montant minimum de douze mois de salaire, en cas de non-respect de la procédure requise dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (article L. 1235-11 du Code du travail) ;

– d’un montant calculé en fonction du préjudice subi, en cas de non-respect par l’employeur des procédures d’information et de consultation des représentants du personnel ou d’information de l’autorité administrative, pour le salarié compris dans un licenciement collectif pour motif économique (article L. 1235-12 du Code du travail) ;

– d’un montant minimum de deux mois de salaire, en cas de non-respect de la priorité de réembauche prévue à l’article L. 1233-45 du même code (article L. 1235-13 du Code du travail) ;

– d’un montant minimum de six mois de salaire, lorsque le licenciement est jugé nul pour motif discriminatoire (article L. 1235-3-1 du Code du travail).

Il est admis que bénéficie également de cette exonération l’indemnité prévue en cas de licenciement abusif par l’article L. 1235-5 du Code du travail en faveur des salariés qui ont moins de deux ans d’ancienneté ou dont l’entreprise occupe habituellement moins de onze salariés. Le montant de cette indemnité est fixé par le tribunal en fonction du préjudice subi.

Pour rappel, en matière d’assujettissement à l’impôt sur le revenu, il ne doit pas être « fait masse », au cas particulier, des sommes qui ont déjà été versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail avec les sommes accordées par le juge prud’homal. Ces dispositions spécifiques ne s’appliquent, en effet, que pour déterminer le régime social des indemnités de rupture (voir ci-après).

En résumé, les indemnités versées en application d’une décision de justice pour licenciement irrégulier ou abusif et les indemnités versées en cas de licenciement jugé nul pour motif discriminatoire sont donc exonérées en totalité d’impôt sur le revenu, y compris pour la fraction fixée par le juge.

8.2. Cotisations de Sécurité sociale

Compte tenu du renvoi de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale à l’article 80 duodecies du Code général des impôts, depuis le 1er janvier 2013, les indemnités accordées par le juge prud’homal, étant exonérées d’impôt sur le revenu, sont par principe également exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dès lors que leurs montants ne dépassent pas deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017).

Si l’indemnité allouée par le juge prud'homal, prévue aux articles L. 1235-2, L. 1235-3, L. 1235-3-1 et L. 1235-11 à L. 1235-13 du Code du travail, est versée par l’employeur à une date intervenant après le départ du salarié, selon la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011, il devra donc être procédé au calcul du plafond d’exclusion d’assiette en tenant compte des indemnités précédemment versées et, le cas échéant, des cotisations de Sécurité sociale, de la CSG et de la CRDS déjà acquittées. Cette solution s’applique également aux indemnités prévues aux articles L. 1235-5 et L. 1235-14 du Code du travail (indemnités versées au salarié ayant moins deux ans d’ancienneté ou appartenant à une entreprise occupant moins de onze salariés) qui bénéficient de l’exonération d’impôt sur le revenu (voir Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts (BOFIP-I), RSA-CHAMP-20-40-10-30). La partie assujettie est alors soumise aux cotisations et contributions sociales en vigueur à la date de versement de l’indemnité complémentaire (voir p. 14).

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Les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales, conformément à l’article L. 242-1, 12° alinéa précité (art. 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

8.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

Compte tenu de l’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale (également applicable à la CRDS par renvoi), l’exclusion de l’assiette de la CSG/CRDS consiste à appliquer comme limite d’exclusion d’assiette, la part correspondant au montant prévu par la loi.

Autrement dit, les indemnités accordées par le juge prud’homal sont assujetties pour la fraction excédant le montant prévu par la loi.

Toutefois, depuis le 1er janvier 2013, ces montants ne peuvent, excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017).

EXEMPLEL’indemnité accordée par le juge prud’homal au titre de l’article L. 1235-11 du Code du travail en cas de non-respect de la procédure requise dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi est exonérée de CSG et de CRDS dans la limite du montant des douze derniers mois de salaire.

S’agissant des indemnités versées à une date intervenant après le départ du salarié, il convient de se reporter au point 8.2, ci-dessus.

Toutefois, les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties dès le premier euro, à l’ensemble des contributions sociales.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476 page 41 et suivantes).

8.4. Forfait social

Les indemnités accordées par le juge judicaire, ne sont pas soumises au forfait social. En effet, seules les indemnités versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée sont soumises au forfait social au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

9. Indemnités versées en cas de licenciement pour faute grave ou lourde

Le salarié licencié pour faute grave ou lourde ne peut, en principe, prétendre à aucune indemnité de licenciement.

9.1. Impôt sur le revenu

Cependant, l’indemnité versée dans le cadre d’une transaction et destinée à éviter tout contentieux est exonérée d’impôt sur le revenu dans les limites suivantes (a du 3° du 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, voir Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts - BOFIP-I, RSA-CHAMP- 20-40-10-30) :

– soit la moitié de l’indemnité versée ;

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– soit deux fois la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail ;

– dans la limite de six fois le PASS.

9.2. Cotisations de Sécurité sociale

Compte tenu du renvoi de l’article L. 242-1, 12e alinéa du Code de la sécurité sociale à l’article 80 duodecies du Code général des impôts, les indemnités versées, à ce titre, étant exonérées d’impôt sur le revenu, sont par principe également exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dès lors que leurs montants ne dépassent pas deux fois le PASS (soit 78 456 € en 2017).

Toutefois, les indemnités d’un montant supérieur à dix  fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales, conformément à l’article L. 242-1, 12° alinéa, précité (art. 14-I de la LFSS pour 2017, voir p. 8).

9.3. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

L’indemnité transactionnelle est également exonérée de CSG et de CRDS dans la limite du montant légal ou conventionnel de l’indemnité de licenciement (Cass. 2e civ., 5 juin 2008, pourvoi n° 07-14408 ; idem, 10 novembre 2009, pourvoi n° 08-14675).

Compte tenu de l’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale (également applicable à la CRDS par renvoi), les sommes versées, à ce titre, demeurent exonérées de CSG/CRDS dans la limite des montants précités, ces montants ne pouvant, toutefois, depuis le 1er janvier 2013, excéder deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € pour 2017).

Néanmoins, les indemnités d’un montant supérieur à dix fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à la CSG et à la CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (article 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, Informations sociales n° 2012-4476, page 41 et suivantes).

9.4. Forfait social

Les indemnités versées en cas de licenciement pour faute grave ou lourde ne sont pas soumises au forfait social. En effet, seules les indemnités versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée sont soumises au forfait social au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

10. Indemnités versées dans le cadre d’un accord de GPEC

L’article 199 de la loi de finances pour 2011 a supprimé les exonérations fiscales applicables aux indemnités de départ volontaire versées dans le cadre d’un accord collectif de gestion prévisionnelle des emplois et des compétences (GPEC), en dehors de celles versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (voir ci-dessus en page 22). Ces dispositions sont entrées en vigueur depuis le 1er janvier 2011 (Bulletin n° 4386-2).

Ces indemnités, versées dans le cadre de la GPEC, sont donc soumises à l’impôt sur le revenu dès le premier euro. L’assujettissement de ces indemnités à l’impôt

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sur le revenu entraîne automatiquement leur assujettissement à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, ainsi qu’à la CSG et à la CRDS.

L’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (Informations sociales n° 2012-4476, page 41 et suivantes).

En effet, la circulaire interministérielle n° DSS/5B/2011/495 du 30 décembre 2011, relative à l’abattement pour frais professionnels en matière de CSG/CRDS, précise que le fait que ces revenus soient exclus ou non de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale est indifférent à leur traitement quant à leur exclusion du champ de l’abattement.

Dans la mesure où ces indemnités sont soumises aux cotisations de Sécurité sociale, elles ne le sont pas au forfait social (voir p. 11).

11. Indemnités versées dans le cadre du dispositif de cessation anticipée d’activité (amiante)

L’article 41 de la loi n° 98-1194 du 23 décembre 1998 de financement de la Sécurité sociale pour 1999 a mis en place un dispositif spécial de cessation anticipée d’activité, également appelé « préretraite amiante », en faveur des personnes ayant travaillé dans des établissements fabriquant des produits contenant de l’amiante ou étant atteints d’une maladie professionnelle liée à l’amiante.

Le salarié admis au bénéfice de ce dispositif présente sa démission à l’employeur. La rupture du contrat de travail à l’initiative du salarié ouvre droit, à son bénéfice, au versement par l’employeur d’une indemnité de cessation anticipée d’activité, d’un montant égal à celui de l’indemnité de départ volontaire à la retraite, ainsi qu’au versement par la Caisse d’assurance retraite et de la santé au travail (CARSAT) d’une allocation de cessation anticipée d’activité pendant la période de préretraite.

11.1. Impôt sur le revenu

Les dispositions du 32° de l’article 81 du CGI exonèrent d’impôt sur le revenu l’indemnité de cessation anticipée d’activité prévue par le dispositif de préretraite amiante, ainsi que l’indemnité complémentaire attribuée, le cas échéant, au salarié en vertu d’un accord d’entreprise ou d’une décision unilatérale de l’employeur (Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts - BOFIP-I, RSA-CHAMP-20-40-10-30).

En revanche, l’allocation de cessation d’activité, qui constitue un revenu de remplacement est, à ce titre, imposable à l’impôt sur le revenu selon les règles des traitements et salaires.

11.2. Cotisations de Sécurité sociale, CSG et CRDS

L’article 3 de la loi n° 2000-656 du 13 juillet 2000 de finances rectificative pour 2000 avait prévu que l’indemnité de cessation anticipée d’activité, ainsi définie, était exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, de la CSG et de la CRDS.

L’article 5 de la loi n° 2000-1257 du 23 décembre 2000 de financement de la Sécurité sociale pour 2001, complétant l’article 41 précité et modifiant le Code de la sécurité sociale (art. L. 136-2, III, 7°, du Code de la sécurité sociale), a prévu

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également que l’indemnité de cessation anticipée d’activité versée en application d’une convention collective de branche, d’un accord professionnel ou interprofessionnel, d’un accord d’entreprise, du contrat de travail ou d’une décision unilatérale de l’employeur, est exclue de l’assiette des cotisations sociales dans les mêmes conditions que l’indemnité légale mentionnée ci-dessus. Ces dispositions sont applicables depuis le 2 avril 1999 (Informations sociales n° 2002-3716 du 29 janvier 2002).

11.3. Forfait social

L’indemnité de cessation anticipée d’activité n’étant soumise ni à cotisations de Sécurité sociale ni à la CSG, elle n’est pas soumise au forfait social, dans la mesure où les critères d’assujettissement au forfait social, à savoir la soumission à la CSG et l’exclusion de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, ne sont pas remplis. Par ailleurs, il convient de rappeler que seules les indemnités, versées au titre de la rupture conventionnelle homologuée, sont soumises au forfait social au taux de 20 % (article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale) (voir p. 11).

EN RÉSUMÉL’indemnité de cessation anticipée d’activité amiante, versée en application d’une convention collective de branche, d’un accord professionnel ou interprofessionnel, d’un accord d’entreprise, du contrat de travail ou d’une décision unilatérale de l’employeur, quel que soit son montant, est intégralement exonérée d’impôt sur le revenu ainsi que de l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, y compris le forfait et de CSG et de CRDS.

12. Indemnités versées dans le cadre d’un outplacement

Les indemnités versées dans le cadre d’un « outplacement » obéissent au régime fiscal et social suivant :

– si l’entreprise rémunère directement le cabinet d’outplacement auquel elle a confié la recherche d’emploi du salarié dont elle va se séparer, la somme versée, à ce titre, ne constitue pas un complément de rémunération imposable (Rép. min., JOAN, 25 janvier 1993) et n’est donc pas soumise aux cotisations et contributions sociales, dans la mesure où le régime social des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail suit le régime fiscal ;

– si l’entreprise verse une aide à l’« outplacement » au salarié, afin qu’il finance des prestations d’aide à la recherche d’emploi individuelles, la somme versée, à ce titre, est imposable à l’impôt sur le revenu (Rép. min., JOAN, 23 décembre 1991) et soumise à l’ensemble des charges sociales ;

– si l’aide est versée dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi, elle suit le régime social et fiscal des indemnités versées dans ce cadre (voir p. 22) ;

– enfin, si l’aide vient compléter une indemnité de licenciement versée hors le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi, elle suit le même régime social et fiscal que cette indemnité (Réponse de l’Acoss non publiée, voir p. 18).

Les dispositions de la lettre ministérielle du 17 juillet 1992 relative au régime social des indemnités versées dans le cadre d’un « outplacement » ne s’appliquent plus, depuis la création du régime légal des indemnités de rupture par la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2000 (Réponse de l’Acoss non publiée).

Cette lettre ministérielle (diffusée par lettre collective de l’Acoss du 4 août 1992) avait précisé que les indemnités d’outplacement étaient exonérées de cotisations et de contributions sociales, lorsque les trois conditions cumulatives suivantes étaient observées :

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– elles devaient résulter d’un contrat passé entre l’employeur, le salarié et un cabinet spécialisé dans les opérations de reclassement ;

– elles devaient être versées directement par l’employeur au cabinet ;

– le cabinet retenu devait apporter au salarié l’aide nécessaire pour qu’il puisse retrouver une activité professionnelle et le suivre jusqu’au moment où il trouverait une nouvelle activité.

II. Indemnités de cessation des fonctions des mandataires sociaux et des dirigeants

Le présent chapitre ne concerne que le régime fiscal et social des indemnités de rupture versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux et dirigeants d’entreprise. Le régime fiscal et social des indemnités versées à l’occasion du contrat de travail est examiné en page 5. Les règles applicables en cas de cumul d’indemnités versées au titre d’un contrat de travail et d’un mandat social sont examinées en page 46.

Les lois financières de fin d’année (LFSS et LF pour 2017) ne modifient pas le régime fiscal et social des indemnités de rupture versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux et dirigeants d’entreprise.

A. RÉGIME FISCAL

1. Rappel des principes applicables

Le 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts pose le principe de l’assujettissement à l’impôt sur le revenu (Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts - BOFIP-I-RSA-CHAMP-20-40-20), selon les règles des traitements et salaires, de l’ensemble des indemnités versées aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l’article 80 ter du Code général des impôts à l’occasion de la cessation de leurs fonctions (voir ci-après point 1.2 - Personnes concernées).

Par exception, ces indemnités sont toutefois exonérées, dans certaines limites, lorsque la cessation des fonctions revêt pour les intéressés un caractère forcé (voir ci-après point 1.3 - Cessation forcée des fonctions).

1.1. Principe d’assujettissement à l’impôt sur le revenu

En application des dispositions du 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, les indemnités versées aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l’article 80 ter du Code général des impôts (voir ci-dessous point 1.2 - Personnes concernées), à l’occasion de la cessation de leurs fonctions, constituent une rémunération imposable.

Cette règle d’imposition est applicable sans distinguer, notamment, selon :

– le mode de rupture du mandat social (sous réserve de l’hypothèse envisagée ci-après de la cessation réellement forcée des fonctions) : démission, non-renouvellement du mandat, atteinte de la limite d’âge, rupture négociée ou amiable… ;

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– le fondement juridique des indemnités versées : il peut s’agir, par exemple, d’une indemnité contractuelle, c’est-à-dire négociée par le mandataire ou le dirigeant dès sa prise de fonction, ou d’une indemnité transactionnelle, c’est-à-dire versée par l’entreprise à l’intéressé dans le cadre d’un accord conclu en vue de régler les conséquences financières de la rupture, préalablement intervenue, du mandat social.

1.2. Personnes concernées

Les personnes concernées par cette règle d’imposition s’entendent de l’ensemble des dirigeants de sociétés visé à l’article 80 ter du Code général des impôts, c’est-à-dire des dirigeants, de droit ou de fait, soumis au régime fiscal des salariés.

1.2.1. Dirigeants de droit

Sont concernés :

– dans les sociétés anonymes (SA), ou dans les sociétés par actions simplifiées (SAS) : le président du conseil d’administration, le directeur général, l’administrateur provisoirement délégué dans les fonctions de président, les membres du directoire et les administrateurs ou membres du conseil de surveillance investis de fonctions spéciales, comme celles de directeur du service comptable, directeur commercial… (art. 80 ter, b-1°, du Code général des impôts) ;

– dans les sociétés à responsabilité limitée (SARL) : les gérants minoritaires ou égalitaires (art. 80 ter, b-2°, du Code général des impôts) ;

– dans les autres entreprises ou établissements passibles de l’impôt sur les sociétés (en particulier les établissements publics à caractère industriel et commercial) : l’ensemble des dirigeants soumis au régime fiscal des salariés. Seront, à ce titre, notamment concernés les gérants non associés et les gérants majoritaires de SARL, ainsi que les gérants non associés et les gérants associés commandités des sociétés en commandite par actions (art. 80 ter, b-3°, du Code général des impôts).

1.2.2. Dirigeants de fait

Sont concernées les personnes, visées au 4° du b de l’article 80 ter du Code général des impôts, occupant dans l’entreprise un emploi salarié à raison duquel elles perçoivent une rémunération supérieure à la plus faible des rémunérations servies aux dirigeants de l’entreprise.

Le Bulletin officiel des impôts et finances publiques-Impôt (BOFIP-I) précise les conditions dans lesquelles un salarié peut être assimilé à un dirigeant de fait au regard des dispositions de l’article 80 ter précité et, par suite, pour l’application des dispositions du 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (BOI-RSA-GER-10-10-10-20).

En particulier, les dispositions de ces articles ne sont pas applicables aux salariés qui, de toute évidence, ne sont pas des dirigeants de fait. Tel est notamment le cas, alors même que la rémunération du salarié est supérieure à celle du dirigeant de droit, s’il résulte de l’examen des circonstances d’espèce que ce dernier assume seul la direction de l’entreprise et que la faiblesse de sa rémunération s’explique seulement par un contexte particulier, par exemple l’exercice de fonctions dirigeantes dans plusieurs sociétés du même groupe.

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1.3. Exception : cessation forcée des fonctions

Conformément au 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, il est fait exception au principe général d’assujettissement à l’impôt sur le revenu des indemnités que les dirigeants de sociétés perçoivent à raison de la rupture du mandat social en cas de cessation forcée des fonctions.

La cessation forcée des fonctions du dirigeant s’entend notamment, comme l’indique expressément le 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts, de sa révocation.

Toutefois, s’agissant d’une exception au regard du principe général, d’abord posé par le législateur, d’imposition de l’ensemble des indemnités perçues à raison de la cessation de leurs fonctions par les mandataires sociaux et autres dirigeants de sociétés, l’appréciation du caractère forcé de la cessation des fonctions au sens du 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts repose, au-delà des apparences juridiques, sur l’examen des circonstances de fait.

Aussi, s’il résulte de cet examen que la révocation dissimule en réalité un départ négocié ou à l’amiable, le dirigeant concerné ne pourra se prévaloir des dispositions précitées pour obtenir, dans les limites applicables, l’exonération des indemnités d’éviction perçues en exécution, par exemple, des clauses du contrat de mandat ou du contrat de travail ou des termes d’une transaction.

À cet égard, il est rappelé que certains mandataires sociaux, notamment le président du conseil d’administration, les administrateurs et les membres du conseil de surveillance de sociétés anonymes sont révocables ad nutum par l’organe social compétent (conseil d’administration ou assemblée générale ordinaire, selon le cas) en application respectivement des articles L. 225-47, L. 225-18 et L. 225-75 du Code de commerce, c’est-à-dire sans préavis, ni précision de motifs, ni indemnité.

Certains mandataires sociaux, tels que les gérants minoritaires de SARL ou les membres du directoire de SA, en application respectivement des articles L. 223-25 et L. 225-61 du Code de commerce, ne peuvent être révoqués par l’organe statutaire compétent que pour un juste motif.

Inversement, et dans des situations exceptionnelles, s’il apparaît que, sous les apparences d’un départ de plein gré, le dirigeant a en fait été contraint de quitter ses fonctions, le « départ volontaire » pourra être assimilé à une cessation forcée des fonctions au sens des dispositions du 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts.

En résumé, l’exonération prévue au 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts est susceptible de s’appliquer aux indemnités versées à un dirigeant faisant l’objet d’une révocation dans les conditions prévues par le Code de commerce, qui constitue une cessation forcée des fonctions de l’intéressé (sauf preuve contraire apportée par l’administration au vu des circonstances de fait), c'est-à-dire lorsque, en l’absence de révocation formelle par l’organe social compétent, le dirigeant concerné peut apporter la preuve de la cessation forcée de ses fonctions (par exemple si, en raison du changement de contrôle de la société, il ne peut être maintenu dans ses fonctions pour des raisons objectives explicitées par les parties, ayant ainsi cédé à la contrainte en présentant sa démission).

2. Modalités d’application des règles d’exonération en cas de cessation forcée

Dès lors que la cessation de ses fonctions revêt pour le dirigeant concerné un caractère forcé, le total des indemnités versées, de la part, le cas échéant, non seulement de l’entreprise dont l’intéressé est mandataire social ou salarié

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mais également d’entreprises tierces (par exemple, situations où, dans un groupe de sociétés, l’indemnité de rupture due à un dirigeant est versée pour partie par la société dont l’intéressé est mandataire social ou salarié et pour partie par une autre société du groupe ou dans laquelle, à l’issue d’une offre publique hostile d’achat ou d’échange se traduisant par la cessation forcée des fonctions de l’intéressé, la charge de l’indemnité de rupture versée au dirigeant de la société cible est partagée par cette société avec le nouvel actionnaire majoritaire), au titre de la rupture du mandat social ou du contrat de travail est exonéré dans la limite de trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale mentionné à l’article L. 241-3 du Code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités (soit 117 684 € en 2017).

À cet égard, il est précisé que, lorsque le versement des indemnités afférentes à une même cessation forcée de fonctions s’effectue sur deux années civiles successives, le plafond d’exonération précité s’apprécie en faisant masse de l’ensemble des versements.

REMARQUEPour les dirigeants de fait, il est précisé que, lorsque l’indemnité de mise à la retraite est supérieure au montant légal ou conventionnel, la fraction de cette indemnité qui excède trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement de l’indemnité est imposable à l’impôt sur le revenu. Il en va de même de l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement.

EN RÉSUMÉDès lors que la cessation des fonctions de mandataire social ou de dirigeant revêt un caractère forcé, le total des indemnités versées au titre de la rupture du mandat social est exonéré d’impôt sur le revenu dans la limite d’un plafond égal à trois fois le PASS en vigueur à la date du versement des indemnités.

Un tableau en page 58 récapitule le régime fiscal applicable.

Les exemples, reproduits ci-après, sont issus du Bulletin officiel des Finances Publiques-Impôts (BOFIP-I) (RSA-CHAMP-20-40-20).

EXEMPLE 1Le P.D.G. d’une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, une indemnité de 200 000 €.

La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 114 120 €.

En conséquence, l’indemnité est exonérée à hauteur de 114 120 € et imposable pour le surplus, soit à hauteur de 85 880 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.

EXEMPLE 2Le P.D.G. d’une société anonyme exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l’égard de la société.

L’intéressé a perçu en 2016, suite à sa révocation et à son licenciement, une indemnité d’un montant de 330 000 €, dont 200 000 € au titre sa révocation et 130 000 € au titre de son licenciement.

La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.

En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus, soit à hauteur de 214 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.

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EXEMPLE 3Le P.D.G. d’une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d’indemnité de 100 000 €. L’intéresse a perçu en 2016 le solde de cette indemnité, d’un montant de 70 000 €.La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l’année 2016, soit à hauteur de 54 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.Remarque : Dans l’hypothèse où l’acompte perçu en 2015 est supérieur à trois fois le montant annuel du plafond de Sécurité sociale en vigueur en 2016, la fraction de cet acompte excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l’année 2015. Dans cette situation, le solde reste imposable en totalité au titre des revenus de l’année 2016.

EXEMPLE 4Le P.D.G. d’une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, un acompte d’indemnité de 100 000 €. L’intéresse a perçu en 2016, dans le cadre d’une transaction conclue suite à sa révocation, une indemnité d’un montant de 200 000 €.La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l’année 2016, soit à hauteur de 184 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.

REMARQUEDans l’hypothèse où l’indemnité perçue en 2015 est supérieure à trois fois le montant annuel du plafond de Sécurité sociale en vigueur en 2016, la fraction de cette indemnité excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l’année 2015. Dans cette situation, l’indemnité transactionnelle reste imposable en totalité au titre des revenus de l’année 2016.

B. RÉGIME SOCIAL

1. Cotisations de Sécurité sociale

1.1 Rappel du principe d’exclusion

Le 12e alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale dispose qu’est exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, dans la limite d’un montant fixé à deux fois la valeur du PASS (soit 78 456 € en 2017), la part des indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions de mandataires sociaux ou de dirigeants […] qui n’est pas imposable en application de l’article 80 duodecies du Code général des impôts.

Tirant les conséquences de la rédaction de l’article L. 242-1, 12e alinéa précité, la circulaire interministérielle n° DSS/SD5B/2011/145 du 14 avril 2011 (Bulletin n° 4455-2) précise que la détermination de la fraction du montant des indemnités de rupture assujettie aux cotisations de Sécurité sociale repose sur les deux étapes suivantes :

1re étape : détermination de la part des indemnités non assujettie à l’impôt sur le revenu, en application des dispositions de l’article 80 duodecies du Code général des impôts (Bulletin officiel des Impôts RSA-CHAMP-20-40-20) ;

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Sur la détermination de la part des indemnités non assujettie à l’impôt sur le revenu, voir ci-dessus.

2e étape : détermination de l’exclusion de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, en application des dispositions de l’article L. 242-1, 12° alinéa, du Code de la sécurité sociale, en retenant comme limite d’exclusion d’assiette le plus petit des deux montants suivants :

– la part qui n’est pas assujettie à l’impôt sur le revenu ;

– deux fois la valeur annuelle du plafond de la Sécurité sociale, pour les indemnités versées depuis le 1er janvier 2013 (soit 78 456 € en 2017).

Sont visées les indemnités de cessation forcée de leurs fonctions versées aux mandataires sociaux, aux dirigeants et aux personnes visées à l’article 80 ter du Code général des impôts (voir point 1.3 en page 42).

1.2. Cas particulier des indemnités d’un montant supérieur à 5 fois le PASS

Toutefois, dès que le montant de l’indemnité de rupture du mandat social ou de la fonction de dirigeant versée dépasse cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017), ladite indemnité est assujettie à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales, dès le premier euro.

2. Contribution sociale généralisée et contribution pour le remboursement de la dette sociale

L’article L. 136-2, II 5° bis du Code de la sécurité sociale dispose que sont assujetties à la CSG (et par renvoi de texte à la CRDS) les indemnités versées à l’occasion de la cessation de leurs fonctions aux mandataires sociaux, dirigeants ou, en cas de cessation forcée de ces fonctions, la fraction de ces indemnités qui excède la part des indemnités exclue de l’assiette des cotisations de Sécurité sociale en application du douzième alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale.

Sont visées les indemnités de cessation forcée de leurs fonctions versées aux mandataires sociaux, aux dirigeants et aux personnes visées à l’article 80 ter du Code général des impôts (voir point 1.3 en page 42).

Toutefois, dès que le montant de l’indemnité de rupture du mandat social ou de la fonction de dirigeant versée dépasse cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017), ladite indemnité est assujettie à la CSG et à la CRDS, dès le premier euro.

Autrement dit, les mêmes règles que celles applicables en matière de cotisations de Sécurité sociale s’appliquent à la CSG et à la CRDS.

En cas d’assujettissement partiel ou total à la CSG et à la CRDS, l’abattement forfaitaire de 1,75 % pour frais professionnels n’est plus applicable depuis le 1er janvier 2012 (art. 17 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2012, voir Informations sociales n° 2012-4476, page 41 et suivantes).

Un tableau en page 58 récapitule le nouveau régime social applicable.

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III. Indemnités versées en cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social

Le présent chapitre ne concerne que les règles applicables en cas de cumul d’indemnités versées au titre d’un contrat de travail et d’un mandat social.

Le régime fiscal et social des indemnités versées à l’occasion du contrat de travail est examiné en page 5 et celui des indemnités de rupture versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux et dirigeants d’entreprise en page 40.

La loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 clarifie le régime social applicable en cas de cumul d’indemnités versées au titre d’un contrat de travail et d’un mandat social.

A. MODIFICATIONS INTRODUITES PAR LA LFSS POUR 2017

L’article 14-I de la LFSS pour 2017 modifie les dispositions de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale relatif à l’assiette des cotisations de Sécurité sociale et de l’article L. 136-2, II du même code relatif à l’assiette de la CSG (également applicable à la CRDS par renvoi de l’article 14 de l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale).

Ainsi, aux termes des nouvelles dispositions, lorsque les mandataires sociaux et dirigeants perçoivent à la fois des indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée de leurs fonctions et des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, il est fait masse de l’ensemble de ces indemnités. La somme de ces indemnités est intégralement assimilée à une rémunération, dès lors qu’elle est supérieure à cinq fois le PASS.

Cette nouvelle rédaction permet de clarifier le régime social en cas de cumul, dans la mesure où avant la modification introduite, deux règles d’exonération étaient susceptibles d’être appliquées (le seuil de 10 fois le PASS applicable aux salariés et celui de cinq  fois le PASS applicable aux mandataires sociaux et dirigeants).

Les nouvelles dispositions précisent que c’est le seuil de cinq fois le PASS qui doit être retenu.

L’article 14-II de la LFSS pour 2017 prévoit que ces dispositions s’appliquent :

– aux indemnités versées au titre des ruptures de contrat de travail notifiées à compter du 1er janvier 2017 ;

– ou aux indemnités de rupture conventionnelle, dont la demande d’homologation a été transmise à compter du 1er janvier 2017.

B. RÉGIME FISCAL

1. Règle applicable au contrat de travail

Pour rappel, le 1 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts prévoit qu’est exonérée d’impôt sur le revenu la fraction des indemnités de rupture du contrat de travail qui n’excède pas certains montants (voir page 9 et tableaux récapitulatifs en page 50).

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2. Règle applicable au mandat social

Le 2 de l’article 80 duodecies du Code général des impôts prévoit que, dès lors que la cessation des fonctions de mandataire social ou de dirigeant revêt un caractère forcé, le total des indemnités versées au titre de la rupture du mandat social est exonéré d’impôt sur le revenu dans la limite d’un plafond égal à trois fois le montant du PASS (soit 117 684 € en 2017) en vigueur à la date du versement des indemnités (voir p. 43).

Le Bulletin officiel des impôts et finances publiques-Impôt (BOFIP-I) donne un exemple.

EXEMPLELe P.D.G. d’une société anonyme a perçu en 2015, suite à sa révocation, une indemnité de 200 000 €.La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 114 120 € (valeur 2015).En conséquence, l’indemnité est exonérée à hauteur de 114 120 € et imposable pour le surplus, soit à hauteur de 85 880 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.

3. Règle de cumul

Le Bulletin officiel des impôts et finances publiques-Impôt (BOFIP-I) prévoit que, lorsque le contribuable exerce au sein d’une même société ou de plusieurs sociétés d’un même groupe au sens de l’article L. 225-180 du Code de commerce, à la fois des fonctions de mandataire social et de salarié, les limites définies ci-dessus (trois fois le PASS, soit 117 684 € en 2017) s’appliquent au montant global perçu au titre de la rupture de l’ensemble de ces fonctions. Il en est de même en cas d’exercice d’une pluralité de mandats sociaux auprès de sociétés d’un même groupe (BOI-RSA-CHAMP-20-40-20, n° 130).

Cette analyse du BOFIP confirme notre interprétation retenue dans l’Informations sociales n° 2016-4578 en page 13.

Le Bulletin officiel des impôts et finances publiques-Impôt (BOFIP-I) donne un exemple.

EXEMPLELe P.D.G. d’une société anonyme exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l’égard de la société.L’intéressé a perçu en 2016, suite à sa révocation et à son licenciement, une indemnité d’un montant de 330 000 €, dont 200 000 € au titre sa révocation et 130 000 € au titre de son licenciement.La limite d’exonération correspond à trois fois le montant annuel du plafond de la Sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 115 848 €.En conséquence, les indemnités sont exonérées à hauteur de 115 848 € et imposables pour le surplus, soit à hauteur de 214 152 €, selon les règles des traitements et salaires, avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI.

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

48

C. COTISATIONS DE SÉCURITÉ SOCIALE

1. Règle applicable au contrat de travail

Pour rappel, le 12e alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale prévoit que les indemnités de rupture du contrat de travail, quel que soit leur montant, exonérées d’impôt sur le revenu sont également exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dans la limite 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 78 456 € en 2017) (voir p. 5).

Toutefois, les indemnités de rupture du contrat de travail d’un montant supérieur à 10 fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales (art. 14-I de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2017 – voir p. 10).

2. Règle applicable au mandat social

Pour rappel, le 12° alinéa de l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale prévoit que les indemnités de rupture du mandat social ou des fonctions de dirigeants, quel que soit leur montant, exonérées d’impôt sur le revenu sont également exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dans la limite 2 fois le plafond annuel de la Sécurité sociale (soit 78 456 € en 2017) (voir p. 44).

Toutefois, le seuil au-delà duquel les indemnités de cessation forcée du mandat social sont totalement assujetties aux cotisations de Sécurité sociale est fixé à 5 fois le PASS (soit 196 140 € en 2017) (voir p. 45).

3. Règle de cumul

En cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social ou de la fonction de dirigeant, l’article L. 242-1, alinéa 12 du Code de la sécurité sociale, modifié par l’article 14-I de la LFSS pour 2017, précise qu’il est fait masse des indemnités liées à la rupture du contrat de travail et de celles liées à la cessation forcée des fonctions de mandataire social ou de dirigeant.

La somme de ces indemnités est intégralement assimilée à une rémunération pour le calcul des cotisations, dès lors que son montant est supérieur à cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017).

EXEMPLELe P.D.G. d’une société anonyme exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l’égard de la société.L’intéressé a perçu en 2017, suite à la révocation de son mandat social 200 000 € et à son licenciement 130 000 €, soit une indemnité d’un montant total de 330 000 €.Le cumul des sommes perçues étant supérieur à cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017), les sommes perçues sont intégralement soumises à l’ensemble des cotisations sociales, patronales et salariales.

En résumé, pour la détermination des limites d’exonération de cotisations de Sécurité sociale applicables en cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social, dès lors que le montant de l’indemnité globale est au moins égale à 5 fois le PASS, il convient de retenir la règle d’assujettissement applicable aux mandataires sociaux (voir ci-dessus), c’est-à-dire soumettre aux cotisations sociales l’indemnité globale versée, dès le premier euro (voir tableaux récapitulatifs en page 58).

4915 mai 2017 | N° 2017-4591

D. CSG ET CRDS

1. Règle applicable au contrat de travail

Pour rappel, l’article L. 136-2, II, 5° du Code de la sécurité sociale prévoit que les indemnités de rupture du contrat de travail sont exonérées de CSG et de CRDS, dans la limite du montant légal ou conventionnel applicable, sans toutefois pouvoir excéder 2 fois le PASS (soit 78 456 € en 2017) (voir p. 10).

Toutefois, les indemnités de rupture du contrat de travail d’un montant supérieur à 10 fois le PASS (soit 392 280 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à la CSG et à la CRDS.

2. Règle applicable au mandat social

Pour rappel, l’article L. 136-2, II, 5° bis du Code de la sécurité sociale prévoit que les indemnités de rupture du mandat social ou des fonctions de dirigeants, quel que soit leur montant, exonérées d’impôt sur le revenu sont exonérées de cotisations de Sécurité sociale, dans la limite 2 fois le PASS et sont également exonérées de CSG et de CRDS, dans les mêmes conditions (soit 78 456 € en 2017) (voir p. 47).

Toutefois, les indemnités de rupture du contrat de travail d’un montant supérieur à 5 fois le PASS (soit 196 140 € en 2017) sont assujetties, dès le premier euro, à l’ensemble des cotisations de Sécurité sociale, patronales et salariales.

3. Règle de cumul

En cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social ou de la fonction de dirigeant, l’article L. 136-2, II 5 bis du Code de la sécurité sociale, modifié par l’article 14-I de la LFSS pour 2017, précise qu’il est fait masse des indemnités liées à la rupture du contrat de travail et de celles liées à la cessation forcée des fonctions de mandataire social ou de dirigeant.

La somme de ces indemnités est intégralement assimilée à une rémunération pour le calcul de la CSG et de la CRDS, dès lors que son montant est supérieur à cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017).

EXEMPLELe P.D.G. d’une société anonyme exerce des fonctions de mandataire social ainsi que des fonctions techniques, ces dernières étant dans un état de subordination à l’égard de la société.L’intéressé a perçu en 2017, suite à la révocation de son mandat social 200 000 € et à son licenciement 130 000 €, soit une indemnité d’un montant total de 330 000 €.Le cumul des sommes perçues étant supérieur à cinq fois le PASS (soit 196 140 € en 2017), les sommes perçues sont intégralement soumises à la CSG et à la CRDS.

En résumé, pour la détermination des limites d’exonération de CSG et de CRDS applicables en cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social, dès lors que le montant de l’indemnité globale est au moins égale à 5 fois le PASS (soit 196 140 € en 2017), il convient de retenir la règle d’assujettissement applicable aux mandataires sociaux (voir ci-dessus), c’est-à-dire soumettre à la CSG et à la CRDS l’indemnité globale versée, dès le premier euro (voir tableaux récapitulatifs en page 58).

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ÉES

À LA

SÉC

URIT

É SOC

IALE

Inde

mni

té d

e lic

enci

emen

t*

(aut

re qu

e les

inde

mnité

s de l

icen-

cieme

nt ab

usif

ou ir

régu

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s ind

emnit

és ve

rsée

s en

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licat

ion d

’une

déc

ision

de

just

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ou d

’une

déc

ision

de

conc

iliat

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male)

Hors

pl

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de

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egar

de

de

l’emp

loi

Exon

érée

dans

la li

mite

la p

lus é

levé

e :

–so

it 50

% de

l’ind

emnit

é tot

ale ou

doub

le de

la r

émun

érat

ion a

nnue

lle b

rute

de

l’ann

ée ci

vile

préc

éden

te, d

ans l

a lim

ite

de 6 

fois

le pl

afon

d ann

uel d

e la S

écur

ité

socia

le (so

it 23

5 366

€ (1

) ) ; –so

it le

mont

ant l

égal

ou co

nven

tionn

el (3

)

Exon

érée

dans

la li

mite

la p

lus é

levé

e :

–so

it le

m

onta

nt

léga

l ou

co

nven

tionn

el (3

)  ; –so

it 50

% de

l’ind

emnit

é tot

ale ou

doub

le de

la r

émun

érat

ion a

nnue

lle b

rute

de

l’ann

ée ci

vile p

récé

dent

e ; –sa

ns q

ue l

e m

onta

nt e

xclu

pui

sse

excé

der 2

 fois

le p

lafo

nd a

nnue

l de

la Sé

curit

é soc

iale (

soit

78 45

6 € (1

) ).

Exon

érée

dans

la lim

ite du

mon

tant

léga

l ou

conv

entio

nnel

(3) , c

e m

onta

nt n

e po

uvan

t ex

céde

r 2 

fois

le p

lafo

nd a

nnue

l de

la

Sécu

rité s

ocial

e (so

it 78

 456 €

(1) ).

Sans

objet

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

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nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

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2 280

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de sa

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arde

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empl

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onér

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tota

lité

Exon

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en to

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s la l

imite

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fois

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€ (1

) ).

* Y co

mpris

les i

ndem

nités

vers

ées a

u titr

e des

cont

rats

de m

ission

à l’e

xpor

tatio

n (ar

t. L.

1223

-5 à

L. 12

23-7

du C

ode d

u tra

vail

et Ac

cord

natio

nal d

e la m

étall

urgie

du 23

.09.20

05) e

t les

inde

mnité

s ver

sées

en ca

s de r

uptu

re du

cont

rat d

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vail

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ée

déte

rminé

e pou

r cau

se d’

inapt

itude

phys

ique c

onst

atée

par u

n méd

ecin

du tr

avail

.

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

52

C. IN

DEMN

ITÉ D

E RUP

TURE

CONV

ENTIO

NNEL

LE IMPÔ

T SUR

LE R

EVEN

UCO

TISA

TION

S SO

CIAL

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)

CSG

et C

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ns ap

plica

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e l’ab

atte

ment

po

ur fr

ais pr

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1,75

 %,

sauf

men

tion p

artic

ulièr

e)

CONT

RIBU

TION

S SP

ÉCIF

IQUE

S AF

FECT

ÉES

À LA

SÉC

URIT

É SOC

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Inde

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e rup

ture

co

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tionn

elle

Lors

que l

e sala

rié n’

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as en

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de

bén

éfici

er d

’une

pen

sion

de

retra

ite d’

un ré

gime o

bliga

toire

Exon

érée

dans

la li

mite

la p

lus é

levé

e :

–so

it 50

% de

l’ind

emnit

é tot

ale ou

doub

le de

la

rém

unér

ation

ann

uelle

bru

te d

e l’a

nnée

civi

le pr

écéd

ente

, dan

s la

limite

de

6 fo

is le

plaf

ond a

nnue

l de l

a Séc

urité

so

ciale

(soit

235 3

68 €

(1) ) ;

–so

it le

mont

ant l

égal

ou co

nven

tionn

el (3

) .

Exon

érée

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la li

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–so

it le

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l ou

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t dè

s le

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t 39

2 280

€ (1

) ).

Assu

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e au

forf

ait s

ocia

l au

taux

de

20 %

à la

char

ge de

l’em

ploy

eur :

–po

ur la

frac

tion e

xoné

rée d

e la C

SG ;

et p

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la C

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t ex

onér

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e cot

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ns d

e Séc

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socia

le (a

rticle

L. 1

37-1

5 du

Cod

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la s

écur

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socia

le).

Autre

men

t dit

, la

part

de l’

inde

mni

té d

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ptur

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vent

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l (qu

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soit

soum

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non à

la C

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Exon

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assu

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x co

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de

Sécu

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socia

le.

Lors

que

le s

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t en

droit

de

béné

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d’un

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d’u

n rég

ime o

bliga

toire

Impo

sabl

eAs

sujet

tieAs

sujet

tieEx

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ée du

forfa

it so

cial

5315 mai 2017 | N° 2017-4591

C. IN

DEMN

ITÉ D

E RUP

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ENTIO

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N° 2017-4591 | 15 mai 2017

54

E. IN

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la r

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de

l’ann

ée ci

vile

préc

éden

te, d

ans l

a lim

ite

de 5 

fois

le pl

afon

d ann

uel d

e la S

écur

ité

socia

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it 19

6 140

€ (1

) ) –so

it le

mont

ant l

égal

ou co

nven

tionn

el (3

)

Exon

érée

dans

la li

mite

la p

lus é

levé

e :

–so

it le

m

onta

nt

léga

l ou

co

nven

tionn

el (3) ;

–so

it 50

% de

l’ind

emnit

é tot

ale ou

doub

le de

la r

émun

érat

ion a

nnue

lle b

rute

de

l’ann

ée ci

vile p

récé

dent

e ; –sa

ns q

ue l

e m

onta

nt e

xclu

pui

sse

excé

der 2

 fois

le p

lafo

nd a

nnue

l de

la Sé

curit

é soc

iale (

soit

78 45

6 € (1

) )

Exon

érée

dans

la lim

ite du

mon

tant

léga

l ou

conv

entio

nnel

(3) , c

e m

onta

nt n

e po

uvan

t ex

céde

r 2 

fois

le p

lafo

nd a

nnue

l de

la

Sécu

rité s

ocial

e (so

it 78

 456 €

(1) ).

Cont

ribut

ion s

pécif

ique

patro

nale

de 5

0 %

due

sur l

a to

talit

é de

s ind

emnit

és d

e mi

se

à la

retra

ite ve

rsée

s que

l que

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l’âge

du

sala

rié

(voi

r In

form

atio

ns

soci

ales

nos

200

8-43

31

et

2009

-438

9)

(arti

cle

L. 13

7-12

du C

ode d

e la s

écur

ité so

ciale)

.Si

le

mon

tant

ver

sé e

xcèd

e 10

 fois

le

plaf

ond

annu

el d

e la

Séc

urité

soc

iale,

assu

jettis

se m

ent

dès

le 1

er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

5515 mai 2017 | N° 2017-4591

E. IN

DEMN

ITÉ D

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E À LA

RET

RAITE

IMPÔ

T SUR

LE R

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UCO

TISA

TION

S SO

CIAL

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CSG

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RDS

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ns ap

plica

tion d

e l’ab

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ment

po

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ais pr

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sionn

els de

1,75

 %,

sauf

men

tion p

artic

ulièr

e)

CONT

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TION

S SP

ÉCIF

IQUE

S AF

FECT

ÉES

À LA

SÉC

URIT

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Exon

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dans

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é tot

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doub

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la r

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ion a

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lle b

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l’ann

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de 5 

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le pl

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uel d

e la S

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socia

le (so

it 19

6 140

€ (1

) ) –so

it le

mont

ant l

égal

ou co

nven

tionn

el (3

)

Exon

érée

dans

la li

mite

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lus é

levé

e :

–so

it le

m

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nt

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l ou

co

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tionn

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it 50

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l’ind

emnit

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rute

de

l’ann

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dent

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ns q

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xclu

pui

sse

excé

der 2

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le p

lafo

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nnue

l de

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curit

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6 € (1

) )

Exon

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dans

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mon

tant

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Sécu

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ocial

e (so

it 78

 456 €

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Cont

ribut

ion s

pécif

ique

patro

nale

de 5

0 %

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sur l

a to

talit

é de

s ind

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s que

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l’âge

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sala

rié

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200

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.Si

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e la

Séc

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soc

iale,

assu

jettis

se m

ent

dès

le 1

er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

F. PR

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RAITE

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DEMN

ITÉ D

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VERS

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LE R

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(sa

ns ap

plica

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e l’ab

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ment

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ur fr

ais pr

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sionn

els de

1,75

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sauf

men

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artic

ulièr

e)

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S SP

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IQUE

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À LA

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de

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l’emp

loiIm

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Assu

jettie

Assu

jettie

Cont

ribut

ion s

pécif

ique

patro

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de 5

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due s

ur le

s ava

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pré r

etra

ite ou

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cess

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n an

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L. 

137-

1 0 du

Cod

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tota

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Exon

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fois

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e (so

it 78

456 €

(1) )

Exon

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dans

la lim

ite du

mon

tant

léga

l ou

conv

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nnel

(3) , c

e m

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nt n

e po

uvan

t ex

céde

r 2 

fois

le p

lafo

nd a

nnue

l de

la

Sécu

rité s

ocial

e (so

it 78

 456 €

(1) ).

Cont

ribut

ion s

pécif

ique

patro

nale

de 5

0 %

due s

ur le

s ava

ntag

es de

pré r

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ite ou

de

cess

atio

n an

ticip

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(ar

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L. 

137-

1 0 du

Cod

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Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er

euro

(so

it 39

2 280

€ (1

) ).

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

Inde

mni

té d

e ces

satio

n an

ticip

ée d

’act

ivité

vers

ée d

ans l

e cad

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nte (4

)Ex

onér

ée en

tota

lité

Exon

érée

en to

talit

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onér

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tota

lité

Sans

objet

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

56

G. IN

DEMN

ITÉ VE

RSÉE

EN AP

PLIC

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N D’

UNE D

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DE JU

STIC

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ENCI

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T IRR

ÉGUL

IER OU

ABUS

IF ET

INDE

MNITÉ

VERS

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EN AP

PLIC

ATIO

N D’

UNE D

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ION

DE CO

NCILI

ATIO

N PR

UD’H

OMAL

E

IMPÔ

T SUR

LE R

EVEN

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TISA

TION

S SO

CIAL

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CSG

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ns ap

plica

tion d

e l’ab

atte

ment

po

ur fr

ais pr

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sionn

els de

1,75

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sauf

men

tion p

artic

ulièr

e)

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RIBU

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IQUE

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mni

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n d’

une d

écis

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de ju

stic

e pou

r lic

enci

emen

t irr

égul

ier o

u ab

usif

(inde

mnit

és m

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nnée

s au

x ar

ticles

L. 1

235-

2, L.

1235

-3, L

. 123

5-3-

1, L.

1235

-11,

L. 12

35-1

2 et

L. 

1235

- 13 d

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il)

Exon

érée

en

tota

lité,

y co

mpr

is po

ur l

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fixé

e par

le ju

ge*.

Exon

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en

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lité

y co

mpr

is po

ur l

a fra

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fixé

e pa

r le

juge

dans

la li

mite

de

2 fo

is le

pla

fond

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uel

de l

a Sé

curit

é so

ciale

(soit

78 45

6 € (1

) )*.

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u m

onta

nt

mini

mum

pré

vu p

ar la

loi,

ce m

onta

nt n

e po

uvan

t exc

éder

2 fo

is le

plaf

ond a

nnue

l de

la Sé

curit

é soc

iale (

soit

78 45

6 (1) )*

.

Sans

objet

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) )*.

Si l

e m

onta

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1er e

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(soit

39

2 280

€ (1

) )*.

* À

ne p

as g

loba

liser

ave

c le

s au

tres

indem

nités

de ru

ptur

e déjà

perç

ues.

* À gl

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ser a

vec l

es au

tres i

ndem

nités

de

rupt

ure d

éjà pe

rçue

s.* À

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alise

r ave

c les

autre

s ind

emnit

és de

ru

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e déjà

perç

ues.

Inde

mni

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cisi

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n pr

ud’h

omal

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artic

le L.

1235

-1 d

u Co

de d

u tra

vail)

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u ba

rèm

e fix

é à

l’arti

cle D

. 123

5-21

du

Code

du

trava

il en

fo

nctio

n de l

’ancie

nnet

é du s

alarié

*.

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u ba

rèm

e fix

é à

l’arti

cle D

. 123

5-21

du

Code

du

trava

il en

fo

nctio

n de

l’an

cienn

eté

du s

alar

ié, c

e m

onta

nt n

e po

uvan

t ex

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r 2 

fois

le

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ond

annu

el de

la S

écur

ité so

ciale

(soit

78 45

6 € (1

) )*.

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u m

onta

nt

minim

um pr

évu p

ar la

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’est-à

-dire

dans

la

lim

ite d

u ba

rèm

e fix

é à

l’arti

cle

D. 1

235-

21 d

u Co

de d

u tra

vail

en fo

nctio

n de

l’an

cienn

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du s

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glob

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5715 mai 2017 | N° 2017-4591

G. IN

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2 et

L. 

1235

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mum

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* À

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5-21

du

Code

du

trava

il en

fo

nctio

n de l

’ancie

nnet

é du s

alarié

*.

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u ba

rèm

e fix

é à

l’arti

cle D

. 123

5-21

du

Code

du

trava

il en

fo

nctio

n de

l’an

cienn

eté

du s

alar

ié, c

e m

onta

nt n

e po

uvan

t ex

céde

r 2 

fois

le

plaf

ond

annu

el de

la S

écur

ité so

ciale

(soit

78 45

6 € (1

) )*.

Exon

érée

dan

s la

lim

ite d

u m

onta

nt

minim

um pr

évu p

ar la

loi, c

’est-à

-dire

dans

la

lim

ite d

u ba

rèm

e fix

é à

l’arti

cle

D. 1

235-

21 d

u Co

de d

u tra

vail

en fo

nctio

n de

l’an

cienn

eté

du s

alar

ié, c

e m

onta

nt n

e po

uvan

t exc

éder

2 fo

is le

plaf

ond a

nnue

l de

la Sé

curit

é soc

iale (

soit

78 45

6 € (1

) )*.

Sans

objet

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) ).

Si l

e m

onta

nt v

ersé

exc

ède

10 f

ois l

e pl

afon

d an

nuel

de

la S

écur

ité s

ocial

e, as

sujet

tisse

men

t dè

s le

1er e

uro

(soit

39

2 280

€ (1

) )*.

* À

ne p

as g

loba

liser

ave

c le

s au

tres

indem

nités

de ru

ptur

e déjà

perç

ues.

* À gl

obali

ser a

vec l

es au

tres i

ndem

nités

de

rupt

ure d

éjà pe

rçue

s.* À

glob

alise

r ave

c les

autre

s ind

emnit

és de

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ptur

e déjà

perç

ues.

H. IN

DEMN

ITÉ TR

ANSA

CTIO

NNEL

LE

IMPÔ

T SUR

LE R

EVEN

UCO

TISA

TION

S SO

CIAL

ES (2

)

CSG

et C

RDS

(sa

ns ap

plica

tion d

e l’ab

atte

ment

po

ur fr

ais pr

ofes

sionn

els de

1,75

 %,

sauf

men

tion p

artic

ulièr

e)

CONT

RIBU

TION

S SP

ÉCIF

IQUE

S AF

FECT

ÉES

À LA

SÉC

URIT

É SOC

IALE

Inde

mni

té

tran

sact

ionn

elle

(a

vec r

uptu

re du

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rat d

e tra

vail)

Vers

ée e

n co

mpl

émen

t d’

une

indem

nité

de li

cenc

iemen

t ou

de

mise

à la

retra

ite

Même

régim

e fisc

al qu

e l’in

demn

ité qu

’elle

comp

lète (

voir

p. 51

et 54

)*.

Même

régim

e soc

ial qu

e l’in

demn

ité qu

’elle

comp

lète

(voir

p. 51

et 54

)*.

Même

régim

e soc

ial qu

e l’in

demn

ité qu

’elle

comp

lète

(voir

p. 51

et 54

)*.

Indem

nité d

e lice

nciem

ent :

sans

objet

.Ind

emnit

é de

mise

à la

retra

ite :

cont

ribu-

tion s

pécif

ique p

atro

nale

de 50

% du

e sur

la

tota

lité d

es in

demn

ités d

e mise

à la

retra

ite

vers

ées q

uel q

ue so

it l’â

ge d

u sa

larié

(voir

Info

rmat

ions

socia

les

nos 2

008-

4331

et

2009

-438

9) (a

rticle

L. 13

7-12

du C

ode d

e la

sécu

rité s

ocial

e* À

glob

alise

r ave

c les

autre

s ind

emnit

és de

ru

ptur

e déjà

perç

ues.

* À gl

obali

ser a

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es au

tres i

ndem

nités

de

rupt

ure d

éjà pe

rçue

s.* À

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alise

r ave

c les

autre

s ind

emnit

és de

ru

ptur

e déjà

perç

ues.

Autre

s cas

.Im

posa

ble

Assu

jettie

Assu

jettie

Sans

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Inde

mni

té tr

ansa

ctio

nnel

le (s

ans r

uptu

re du

cont

rat d

e tra

vail)

Impo

sabl

eAs

sujet

tieAs

sujet

tieSa

ns ob

jet

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

58I.

INDE

MNITÉ

DE C

ESSA

TION

DU M

ANDA

T SOC

IAL

IMPÔ

T SUR

LE R

EVEN

UCO

TISA

TION

S SO

CIAL

ES (2

)

CSG

et C

RDS

(sa

ns ap

plica

tion d

e l’ab

atte

ment

po

ur fr

ais pr

ofes

sionn

els de

1,75

 %,

sauf

men

tion p

artic

ulièr

e)

CONT

RIBU

TION

S SP

ÉCIF

IQUE

S AF

FECT

ÉES

À LA

SÉC

URIT

É SOC

IALE

Inde

mni

té d

e ces

satio

n

du m

anda

t soc

ial

Cess

ation

forc

ée

Exon

érat

ion d

ans

la li

mite

de

trois

fois

le pl

afon

d an

nuel

de la

Séc

urité

socia

le (so

it 11

7 684

€).

Exon

érat

ion d

ans

la l

imite

du

mon

tant

ex

clu d

e l’im

pôt s

ur le

reve

nu, s

ans q

ue le

m

onta

nt e

xclu

pui

sse

excé

der

2 fo

is le

pl

afon

d an

nuel

de la

Séc

urité

socia

le (so

it 78

456 €

(1) ).

Si le

mon

tant

vers

é exc

ède 5

fois

le pl

afon

d an

nuel

de la

Séc

urité

socia

le, as

sujet

tisse

-me

nt dè

s le 1

er eu

ro (s

oit 19

6 140

€ (1

) .

Exon

érat

ion d

ans

la l

imite

du

mon

tant

ex

clu d

e l’im

pôt s

ur le

reve

nu, s

ans q

ue le

m

onta

nt e

xclu

pui

sse

excé

der

2 fo

is le

pl

afon

d an

nuel

de la

Séc

urité

socia

le (so

it 78

456 €

(1) ).

Si le

mon

tant

vers

é exc

ède 5

fois

le pl

afon

d an

nuel

de la

Séc

urité

socia

le, as

sujet

tisse

-me

nt dè

s le 1

er eu

ro (s

oit 19

6 140

€ (1

) ).

En ca

s de «

mise

à la

retra

ite »

d’un m

anda

-ta

ire s

ocial

cum

ulan

t son

man

dat s

ocial

av

ec un

cont

rat d

e tra

vail,

appl

icatio

n de l

a co

ntrib

ution

spé

cifiqu

e pa

trona

le de

50

%

due

sur l

a to

talit

é de

s ind

emnit

és d

e mi

se

à la r

etra

ite ve

rsée

s, qu

el qu

e soit

l’âg

e du

sala

rié

(voi

r In

form

atio

ns

soci

ales

nos

 200

8-43

31 e

t 20

09-4

389)

(ar

ticle

L. 

137-

12 du

Cod

e de l

a séc

urité

socia

le).

En ca

s de c

umul

d’un

man

dat s

ocial

et d’

un

cont

rat

de t

rava

il, il

est

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mas

se d

es

indem

nités

liée

s à la

rupt

ure d

u co

ntra

t de

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il et

de c

elles

liée

s à la

cess

ation

des

fo

nctio

ns de

man

data

ire so

cial (5

) .

En ca

s de c

umul

d’un

man

dat s

ocial

et d’

un

cont

rat

de t

rava

il, il

est

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mas

se d

es

indem

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s à la

rupt

ure d

u co

ntra

t de

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il et

de c

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s à la

cess

ation

des

fo

nctio

ns de

man

data

ire so

cial (6

) .

En ca

s de c

umul

d’un

man

dat s

ocial

et d’

un

cont

rat

de t

rava

il, il

est

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mas

se d

es

indem

nités

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s à la

rupt

ure d

u co

ntra

t de

trava

il et

de c

elles

liée

s à la

cess

ation

des

fo

nctio

ns de

man

data

ire so

cial (

7).

Autre

s cas

(8) .

Impo

sabl

eAs

sujet

tieAs

sujet

tieSa

ns ob

jet

(1) E

n mat

ière

soci

ale,

si un

comp

lémen

t d’in

demn

isatio

n est

acco

rdé u

ne an

née d

iffér

ente

de ce

lle de

l’ind

emnit

é d’or

igine

, la ci

rcul

aire i

nter

minis

térie

lle D

SS/S

D5B/

2011

/145

du 14

avril

2011

préc

ise qu

e ser

a ass

ujetti

e aux

cotis

ation

s de S

écur

ité so

ciale

la pa

rt de

ce co

mplém

ent q

ui po

rte le

tota

l des

inde

mnité

s au-

delà

de la

limi

te d’

exclu

sion d

’assie

tte en

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eur a

u mom

ent d

u ver

seme

nt de

l’ind

emnit

é init

iale o

u à dé

faut

(cas

d’un

lice

nciem

ent p

our f

aute

grav

e non

reco

nnu p

ar le

juge

prud

’homa

l), au

mo

ment

de la

rupt

ure.

Dans

ce ca

s, le

mon

tant

du

plaf

ond

annu

el d

e la

Sécu

rité s

ocia

le à

rete

nir es

t celu

i en

vigue

ur à

la da

te d

u ve

rsem

ent d

e l’in

dem

nité

initi

ale

et n

on ce

lui in

diqué

dans

le pr

ésen

t tab

leau

réca

pitul

atif.

De m

ême,

il se

ra fa

it ap

plica

tion d

u rég

ime t

rans

itoire

prév

u par

l’ar

ticle

14 de

la lo

i de f

inanc

emen

t de l

a Séc

urité

socia

le po

ur 20

12, s

i l’in

demn

ité in

itiale

a ét

é ver

sée a

u titr

e de l

’anné

e 201

2 (vo

ir Inf

orma

tions

socia

les n°

2012

-447

6, pa

ges 8

à 32

). En

mat

ière

fisc

ale,

il es

t pré

cisé q

u’il c

onvie

nt de

rete

nir le

mon

tant

annu

el du

plaf

ond d

e la S

écur

ité so

ciale

en vi

gueu

r à la

date

du ve

rsem

ent d

es in

demn

ités.

Il es

t éga

lemen

t pré

cisé q

ue, l

orsq

ue le

vers

emen

t des

inde

mnité

s affé

rent

es à

un m

ême l

icenc

iemen

t s’ef

fect

ue

sur d

eux a

nnée

s civi

les su

cces

sives

, les

limi

tes d

’exon

érat

ion s’

appr

écien

t en f

aisan

t mas

se de

l’en

semb

le de

s ver

seme

nts (

BOI-R

SA-C

HAMP

-20-

40-1

0-30

).(2

) Ce r

égim

e soc

ial co

ncer

ne au

ssi l

es ch

arge

s et c

ontri

butio

ns su

r sala

ires d

ont l

’assie

tte es

t alig

née s

ur ce

lle d

es co

tisat

ions d

e Séc

urité

socia

le : c

ontri

butio

n au

fina

ncem

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es or

ganis

ation

s syn

dicale

s, co

tisat

ions d

’assu

ranc

e chô

mage

et d

’AGS,

co

tisat

ions d

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raite

comp

lémen

taire

et d’

AGFF

, ver

seme

nt de

tran

spor

t, le

cas é

chéa

nt, F

onds

natio

nal d

’aide

au lo

geme

nt (F

nal),

cont

ribut

ion so

lidar

ité-a

uton

omie,

cotis

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s « pé

nibili

té »,

de ba

se et

, le ca

s éch

éant

, add

ition

nelle

, tax

e d’ap

pren

tissa

ge,

parti

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ion de

s emp

loyeu

rs au

déve

loppe

ment

de la

form

ation

prof

essio

nnell

e con

tinue

et ef

fort

de co

nstru

ction

. Ava

nt la

LFSS

pour

2013

, l’as

siette

de la

taxe

sur l

es sa

laire

s éta

it ali

gnée

sur c

elle d

e l’as

siette

des c

otisa

tions

de S

écur

ité so

ciale.

Dep

uis

le 1er

janv

ier 20

13, l

’assie

tte de

la ta

xe su

r les

salai

res e

st al

ignée

sur c

elle d

e la c

ontri

butio

n soc

iale g

énér

alisé

e. (3

) Son

t visé

s les

mon

tant

s pré

vus p

ar la

conv

entio

n coll

ectiv

e de b

ranc

he ou

l’ac

cord

prof

essio

nnel

ou in

terp

rofe

ssion

nel a

pplic

able

(à l’

exclu

sion d

’un év

entu

el ac

cord

d’en

trepr

ise ou

d’ét

ablis

seme

nt).

(4) S

ont v

isés l

es m

onta

nts p

révu

s par

la lo

i, par

la co

nven

tion c

ollec

tive d

e bra

nche

, l’ac

cord

prof

essio

nnel

ou in

terp

rofe

ssion

nel,

l’acc

ord d

’entre

prise

, le c

ontra

t de t

rava

il ou

la dé

cision

unila

téra

le de

l’em

ploy

eur.

(5) D

ans c

e cas

, il co

nvien

t de l

imite

r l’ex

onér

ation

d’im

pôt s

ur le

reve

nu à

la no

uvell

e lim

ite de

trois

 fois

le pl

afon

d ann

uel d

e la S

écur

ité so

ciale.

(6) D

ans c

e cas

, il co

nvien

t d’ap

pliqu

er la

nouv

elle r

ègle

spéc

ifiqu

emen

t app

licab

le au

x man

data

ires e

t diri

gean

ts d’

entre

prise

, c’es

t-à-d

ire la

nouv

elle l

imite

de 5 

fois

le pl

afon

d ann

uel d

e la S

écur

ité so

ciale.

(7) D

ans c

e cas

, il co

nvien

t d’ap

pliqu

er la

règl

e spé

cifiqu

e aux

man

data

ires e

t diri

gean

ts, c

’est-à

-dire

la li

mite

de 5 

fois

le pl

afon

d ann

uel d

e la S

écur

ité so

ciale.

(8) D

émiss

ion, d

épar

t à la

retra

ite, n

on-re

nouv

ellem

ent o

u rup

ture

d’un

comm

un ac

cord

du m

anda

t.

5915 mai 2017 | N° 2017-4591

N° 2017-4591 | 15 mai 2017

60

Editeur : ADASE, 56 avenue de Wagram, 75854 - PARIS CEDEX 17, association régie par la loi du 1er juillet 1901 et enregistrée par la Préfecture de Paris (n° 79/2158). Principal membre : UIMM - Imprimerie RAS - Villiers-le-Bel. Dépôt légal mai 2017. Directeur de la publication : Philippe GARZON. ISSN 0763-8213. © 2017 - UIMM - Toute reproduction totale ou partielle est subordonnée à une autorisation écrite de l’UIMM.

Assiette des cotisations de Sécurité sociale : avantages en nature et frais professionnelsGuide pratique – 254 pages – 14,8 x 21 cm – 40 € TTC (37,91 € HT)

La réglementation relative au traite-ment social des frais professionnels et avantages en nature demeure encore complexe à mettre en œuvre par les entreprises et reste une source impor-tante de redressement Urssaf.

Ainsi, en 2015, la part des redressements Urssaf imputable aux frais professionnels représente 9 % du total des redressements, tandis que celle relative aux avantages en nature représente 8,7 % du total des redressements (source Acoss : bilan du contrôle des cotisants 2015, 30 juin 2016).

Il est donc apparu nécessaire de donner aux entreprises un outil pratique et complet a�n de leur permettre de s’appro-prier pleinement cette réglementation et

de sécuriser sa mise en œuvre : tels sont les objectifs de la présente brochure.

À ce titre, ce document vise à traiter de manière exhaustive l’ensemble des questions touchant aux conditions d’exonération ou de réintégration dans l’assiette des cotisations des frais professionnels et des avantages en nature (nourriture, logement, véhicule, outils de communication, mobilité professionnelle…).

Sont également rassemblées dans cette brochure l’ensemble des sources de droit relatives aux frais professionnels et aux avantages en nature : textes légaux et réglementaires, doctrines administratives (circulaires, interprétations administratives, rescrit social…), ainsi que la jurisprudence la plus récente.

Bon de commandeSociété : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Nom (et prénom éventuellement) : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Fonction : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Adresse : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Code postal Ville : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Souhaite recevoir . . . . . . . exemplaire(s) du guide pratique « Assiette des cotisations de Sécurité sociale : avantages en nature et frais professionnels » (Réf. 441-16ACSS), vendu au prix unitaire de 40 € TTC (37,91 € HT) . Règlement ci-joint par chèque bancaire à l’ordre de l’ « Adase ».

Date : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Signature : . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

À retourner à l’Adase, 56 avenue de Wagram — 75854 Paris cedex 17

PUBL

I