Contrôle de gestion facile

7/27/2019 Contrle de gestion facile

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Du mme auteurLes 5 cls dune gestion financire efficace, ditions La Compagnie Littraire-Brdys,2006

Petites entreprises amliorez votre rentabilit Mthode et outils de calcul des prixde revient, AFNOR, 2007

Le business plan en clair, ditions Ellipses, 2008

AFNOR 2008

ISBN 978-2-12-465139-9

Couverture : cration AFNOR Crdit photo 2008 JupiterImages Corporation

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Sommaire

Introduction .............................................................................................................. VII

1. Le contrle de gestion dans les petites entreprises ........................................ 11.1 Ce quest vritablement le contrle de gestion............................................. 21.2 Ce quil nest absolument pas....................................................................... 3

1.3 Les consquences dune vision errone du problme ................................. 4

2. La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme ................................ 9

2.1 La rsolution des problmes financiers ...................................................... 12

2.2 La rsolution des problmes de nature non financire............................... 18

3. Le meilleur outil danticipation des risques .................................................... 253.1 Les diffrentes origines du risque............................................................... 26

3.2 Limportance de lanticipation pour les petites entreprises ......................... 26

3.3 Son mode dapplication dans les petites entreprises.................................. 27

4. Les principaux outi ls de gestion util iser...................................................... 31

4.1 Lapproche budgtaire................................................................................ 32

4.2 Les tableaux de bord prospectifs................................................................ 35

4.3 Les prvisions de rentabilit ....................................................................... 38


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VI Contrle de gestion facile !

5. Les trois cls dun contr le de gestion efficace ............................................. 455.1 Lutilisation de loutil informatique............................................................... 465.2 La mise en place de procdures adaptes................................................. 47

5.3 La communication en matire de gestion................................................... 51

6. Ltude de cas Plastoc ...................................................................................... 556.1 Lanalyse des besoins.................................................................................... 57

6.2 Le choix des outils de contrle de gestion ..................................................... 62

6.3 Lutilisation des outils de suivi ........................................................................ 67

Conclusion ................................................................................................................ 75

Coordonnes utiles .................................................................................................. 77

Lexique...................................................................................................................... 79

Bibliographie ............................................................................................................ 85


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Introduction

[] Linconnu et lindicible

sont les deux principales sources dinquitude des hommes []

(Platon)

Encore de nos jours, un grand nombre de petites et trs petites entreprises (PTPE)nont pas de vritable systme de contrle de gestion, ou tout au plus quelqueslments de calculs analytiques sommaires et insuffisants.

Mais pour quelles raisons ?

Comment cela est-il possible ?

La raison principale semble avant tout provenir de lide trs rpandue dans lemilieu des PTPE que le contrle de gestion nest utile et ne sapplique quaux grandeset moyennes entreprises.

Mais pourquoi cette certitude est-elle si profondment rpandue chez les dirigeantsde PTPE ?

La premire raison qui vient lesprit, est le fait que la grande majorit des mthodeset outils de contrle de gestion enseigns que ce soit dans les milieux universitairesou en formation professionnelle concerne pour lessentiel les grandes et moyennes

entreprises.


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VIII Contrle de gestion facile !

Or, ces mthodes et outils savrent bien souvent trs difficiles, voire impossibles, mettre en place et/ou utiliser dans les PTPE.

Mais pourquoi ?

Une des principales explications vient du fait qu il y a autant de diffrence entre unegrande et une petite entreprise, quentre un lphant et une fourmi.

Cette diffrence ne se situe pas uniquement au niveau de leur taille, mais aussi auniveau de leur organisation, de la structure de leur systme dinformation de gestion(SIG), de leur positionnement et de leur dploiement gographique, de leur stratgie

commerciale, de leur situation juridique, ainsi quau niveau de leurs marges demanuvre techniques et financires.

Aussi, vouloir tout prix mettre en place (dans une PTPE) un systme de contrle degestion similaire celui dune grande ou moyenne entreprise sous prtexte quil esttrs efficace dans cette dernire est vou dlibrment lchec.

En raison de leurs particularits, les PTPE ont des besoins et des contraintes souventtrs loigns de ceux des grandes et moyennes entreprises. Et le domaine de lagestion financire nchappe pas ce constat, loin sen faut.

Cependant, ne nous trompons pas !Le fait que les diffrentes mthodes et outils de contrle de gestion actuels ne soientpas adapts aux besoins propres aux PTPE, ne signifie pas pour autant quil faille lesrejeter compltement.

Car, la plupart dentre eux sont bass sur des principes sur lesquels les dirigeants etles responsables financiers de PTPE peuvent sappuyer pour concevoir et raliserleur propre systme de contrle de gestion.

Noublions jamais que dans les PTPE, les dirigeants et/ou les responsables financiers

sont les mieux placs pour concevoir les outils de gestion dont ils ont besoin pourpiloter efficacement leur entreprise.

Ce qui leur manque pour passer laction sont outre du temps quelques principesde gestion fondamentaux et une bonne mthodologie de mise en place, afin dtre leplus performant possible en un minimum de temps.

Cest en cela, quune tude approfondie des mthodes de gestion actuelles appli-ques dans les grandes et moyennes entreprises, peut savrer constructive. condition toutefois de nen retenir que les aspects essentiels, et de les utiliser commebase de dpart de toute rflexion sur ce sujet.


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Introduction IX

En effet, depuis quelques annes, on constate que plus lentreprise est petite, plusses problmatiques de gestion sont complexes et subtiles par rapport celles desgrandes et moyennes entreprises.

Et face cela, la bonne tenue dune comptabilit savre rapidement insuffisante pourvaluer avec prcision les consquences financires directes et indirectes de cettecomplexit propre aux PTPE.

Ce qui explique une difficult croissante de leurs dirigeants :

adopter les bonnes dcisions au bon moment ;

amliorer durablement les rsultats de leur entreprise ;

anticiper leurs principaux problmes conomiques et commerciaux ;

prendre du recul afin dtablir une stratgie de dveloppement pertinente.

Cest donc dans cette situation que, contrairement aux ides reues, le contrle degestion se trouve tre le meilleur alli du chef dentreprise.

Mais pour cela, il est primordial que ce dernier sache quels principes de gestion sont retenir, comment les transformer en un vritable systme de contrle de gestiontotalement adapt aux particularits de son entreprise, et comment viter de perdre

du temps dans sa mise en place et son utilisation quotidienne.

Cest ce que cet ouvrage se propose dexpliquer au lecteur, tape par tape, avecdes exemples rels lappui.

Avertissement aux lecteurs

Ce livre est essentiellement un ouvrage de mthodologie.

Son objet nest absolument pas de prsenter de manire exhaustive et dtaille

toutes les mthodes et outils de contrle de gestion existants. Dautres auteurs lontdj fait avec pertinence (certains dentre eux apparaissant dailleurs en fin douvrage,dans la bibliographie).

Son but est plutt dapporter une base de rflexion et de travail permettant, chaquechef dentreprise ou responsable financier de PTPE, de construire ses propres m-thodes et outils de gestion.

Aussi, chaque terme technique sur lequel cette mthodologie doit sappuyer ne serapas dvelopp. Ceci, afin dviter toute digression pouvant nuire la clart du raison-nement et sa comprhension par le lecteur.


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X Contrle de gestion facile !

Nanmoins, les lecteurs soucieux dapprofondir certains aspects techniques outhoriques du contrle de gestion et de la comptabilit trouverons dautres ouvragespratiques dans la bibliographie.

De mme, pour ceux dsirant se faire aider lors de la cration et/ou de la mise enplace de leur systme de contrle de gestion, quelques coordonnes utiles ont tajoutes leur intention.

Mode de prsentation de louvrage

La comprhension de la mthodologie a t facilite par un mode de prsentationadapt :

les calculs ont t simplifis pour tre compris par des non-spcialistes ;

des conclusions en fin de chapitre prsentent les principes essentiels retenir.

Des modes de calcul prcis guident le lecteur dans la mise en place de chaque outilde gestion. Ces derniers tant accompagns dexemples concrets, tirs de la ralitpropre aux PTPE.

Les termes utiliss

Par la suite, par souci de clart, les termes chef dentreprise et dirigeant dsigneronttout autant le grant ou le PDG/DG dune PTPE, le commerant, lartisan, le profes-sionnel libral, lindpendant (ou exploitant individuel), ainsi que le futur crateurdentreprise.

De mme, pour allger les explications, on entendra par produit, un bien (produitfabriqu ou marchandise) ou un service.

Quant aux termes techniques, tels que valeur ajoute, seuil de rentabilit, prix de

revient, tableau de bord..., ils vous seront expliqus de la manire la plus simplepossible au cours des chapitres suivants et dans le lexique situ en fin douvrage.

Bonne lecture.


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Le contrle de gestion

dans les petites entreprises

[] Mal nommer les choses,

cest ajouter au malheur du monde []

(Albert Camus)

Comme nous lavons vu prcdemment, un grand nombre de petites et trs petitesentreprises (PTPE) nont pas de vritable systme ou service de contrle de gestion.

Cependant, certaines ont parfois franchi le pas, non sans difficult.

En effet, parmi ces dernires, une majorit de leurs dirigeants ne semble pas toujourstrs contente des services de leur contrleur de gestion, et lui reproche notamment :

labsence ou inefficacit des outils daide la dcision proposs ;

une disponibilit insuffisante pour des tudes ponctuelles urgentes ;

un rle de conseil et dalerte insuffisant ou inexistant, que ce soit auprs des diri-geants ou des responsables oprationnels.


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2 Contrle de gestion facile !

Or, lorigine de ce constat vient souvent du fait que le rle du contrleur de gestion ausein des PTPE nest pas toujours clairement tabli.

Aussi, de plus en plus de contrleurs de gestion de petites entreprises se plaignentde ne plus faire vritablement leur mtier et dtre submergs par des responsabilitscomptables et administratives de plus en plus lourdes, et qui nont pas de lien directavec leurs comptences.

Une des principales raisons de cette situation, provient du fait que les dirigeants dePTPE ont souvent une vision errone ou dforme de ce quest rellement le contrlede gestion.

Ce qui explique une incomprhension logique et lgitime entre dirigeants et contr-leurs de gestion, qui savre dsastreuse pour la prennit des entreprises.

Do la ncessit pour cet ouvrage de rappeler quelques dfinitions et principes unpeu oublis, mais pourtant trs importants pour comprendre la vritable nature delenjeu, ainsi que pour abattre dfinitivement certaines ides reues concernant lecontrle de gestion.

1.1 Ce quest vritablement le contrle de gestionLe contrle de gestion est, dans labsolu, un mariage subtil et ordonn de mthodeset doutils permettant aux dirigeants et responsables oprationnels de les aider dansleur prise de dcisions quotidiennes, que ces dernires concernent le court ou moyenterme.

Pour tre efficace, un systme de contrle de gestion doit donc avoir deux typesdapproches diffrents, mais complmentaires :

une vision stratgique (soit moyen ou long terme) ;

et une vision tactique (soit court ou trs court terme).

La premire a pour rle daider le chef dentreprise prendre du recul par rapport son activit quotidienne, afin davoir une rflexion sur ce quil attend de son entreprise moyen ou long terme (opportunits commerciales et/ou technologiques, investisse-ments stratgiques prvoir, volution du savoir-faire de lentreprise...).

La seconde doit avoir pour principal objectif daider le dirigeant (et les responsablesoprationnels) rpondre notamment aux questions suivantes :

Comment dois-je my prendre pour mettre en application mes dcisions stratgiques ?


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Le contrle de gestion dans les petites entreprises 3

Quels objectifs dois-je fixer court et trs court terme mes responsables opra-tionnels (responsables de service, chefs dquipe) ?

Quels sont les moyens financiers ncessaires pour y parvenir ?

Comment les obtenir rapidement et au meilleur cot ?

1.2 Ce quil nest absolument pas

Dans la majorit des petites entreprises ayant un contrleur de gestion et il y en a

beaucoup plus que lon le pense , on constate trs souvent quune grande partie destches dites de contrle de gestion sapparente plus des oprations de contrlesadministratifs divers et varis, voire de secrtariat dans certains cas (validation desfactures fournisseurs, contrle des paiements reus, rdaction de divers courriersadministratifs et sociaux, gestion du standard tlphonique...).

Certains vont mme jusqu raliser des tches propres au mtier de la comptabilit :saisies des critures, audits des comptes, tablissement de la liasse fiscale (bilan,compte de rsultat, annexes), travaux dinventaire, gestion de la trsorerie, dclarationsfiscales, recouvrement des impays...).

Or, comptabilit et contrle de gestion sont pourtant deux domaines trs diffrents(mme sils sont complmentaires) et ont chacun un but prcis, ainsi que des rglesde fonctionnement qui leur sont propres.

De ce fait, il apparat trs dangereux de mler les deux, sous prtexte de raliser desconomies substantielles souvent dailleurs trs discutables.

En effet, la comptabilit a principalement pour but de prsenter, a posteriori, lasituation comptable et financire de lentreprise un instant t (fin danne ou finde mois), et ce avec une vision patrimoniale et juridique de lentreprise. En clair, celarevient tudier lactivit de lentreprise par lintermdiaire dun rtroviseur.

Par opposition, le contrle de gestion a pour but essentiel danticiper les principauxrisques financiers futurs, en analysant avec une vision transversale, conomique etcommerciale lactivit passe et prsente de lentreprise.

Autrement dit, cela revient analyser lentreprise en regardant droit devant soi, avecune paire de jumelle, afin danticiper tout obstacle ventuel.

Ces deux manires de voir lentreprise savrent donc fondamentalement diffrentes,

mais pas antinomiques pour autant : elles sont simplement complmentaires.


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Sans comptabilit gnrale, il ny a pas de contrle de gestion efficace, dans lamesure o ce dernier doit pouvoir sappuyer sur un systme dinformation de gestion(SIG) rigoureux et actualis en permanence.

Or, quel est le SIG minimum et obligatoire pour toutes les entreprises sans exception,si ce nest justement la comptabilit gnrale ?

1.3 Les consquences dune vision erronedu problme

Comme nous lavons vu prcdemment, non seulement il apparat contradictoire demlanger comptabilit gnrale et contrle de gestion, mais cela peut en outresavrer trs dangereux pour la prennit de lentreprise.

lvidence, si la comptabilit a pu tre une rponse suffisante aux besoins degestion des PTPE jusqu la fin des annes 70-80, cela nest plus du tout le casaujourdhui, et ceci pour deux raisons :

une exigence des clients de plus en plus accrue, tant au niveau de la qualit desproduits et de leur renouvellement, que de leurs prix de vente ;

une concurrence de plus en plus dure, ingale et internationale.

En effet, jusqu la fin des annes 70, les produits vendus (biens ou services) taientdans leur ensemble de forme standard et fabriqus en trs grande srie.

Puis partir des annes 80, les clients sont devenus progressivement de plus enplus exigeants, et la concurrence de plus en plus dure, avec notamment larrive, surles marchs nationaux et internationaux, de nouvelles entreprises industriellesprovenant notamment du Japon et des nouveaux pays industrialiss (Core du Sud,Tawan, Singapour, Hong Kong, Argentine, Inde).

Les gammes de produits ont d alors tre progressivement largies et renouvelesplus rapidement par les entreprises franaises, afin de mieux rpartir leurs risquescommerciaux et financiers, tout en rsistant plus efficacement une concurrenceasiatique innovant en permanence.

Ce qui a amen beaucoup dentre elles (grandes ou petites) personnaliser progres-sivement leurs produits en diversifiant leurs gammes et leurs rseaux de distribution.Or du mme coup, leur gestion sest complexifie au fur et mesure du dvelop-pement de ce phnomne, rendant ainsi lanalyse comptable plus assez suffisante

pour piloter lactivit de lentreprise.


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Cest dans ce contexte que la gestion financire a d voluer vers une vision plustransversale de lactivit technique et commerciale de lentreprise, les PTPE nchappanten aucun cas cette rgle.

Il ne faut jamais oublier que la gestion financire dune entreprise (quelles que soientsa taille et son activit) nest absolument pas une fin en soi, mais la mesure etlanalyse des consquences financires (directes et indirectes) de toutes les dcisionset actions ralises en son sein, tant sur les plans technique, commercial et organisa-tionnel, que juridique, social et fiscal.

En consquence, comme ces dcisions se sont progressivement modifies ds ledbut des annes 80, leurs anciens outils danalyse (bass sur une logique essentiel-lement comptable) se sont retrouvs de moins en moins efficaces pour grer lesentreprises, y compris les PTPE.

Cest ainsi que le contrle de gestion a t progressivement dvelopp pour rpondre ces nouvelles problmatiques, en se basant sur un angle de rflexion et danalysediffrent de celui de la comptabilit.

Do le danger de donner la responsabilit du contrle de gestion un professionnel

de la comptabilit non averti, car ce dernier aura (lgitimement) tendance conce-voir, utiliser et dvelopper un systme de contrle de gestion avec une vision patri-moniale et juridique et non conomique et commerciale.

Cest pourquoi, pour les trs petites entreprises (TPE), il est fortement conseill audirigeant de sen occuper personnellement.

Quant aux petites entreprises ayant, ou dsirant avoir, un contrleur de gestion, il leurest fortement conseill de ne pas occuper ce dernier avec un travail administratif etcomptable, sous peine davoir un systme de contrle de gestion inefficace et nonrentable.

Il ne faut pas perdre de vue, que cest la personne la mieux place pour aider ledirigeant avoir, en permanence, une vision prospective et tranversale de lactivitde son entreprise.

Or, si la majorit de son travail est de raliser des oprations comptables et adminis-tratives, le chef dentreprise ne doit pas stonner que son service de contrle degestion lui paraisse coteux et peu efficace., et ceci pour trois raisons essentielles :

Plus un contrleur de gestion est occup faire autre chose que son mtier, plus

le rle de ce dernier devient inefficace et insuffisant pour lentreprise.


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Les tches comptables et administratives ralises par un contrleur de gestioncotent nettement plus chres lentreprise que si ces dernires taient ralisespar leur professionnel respectif (soit, un ou une secrtaire-comptable pour lestches administratives et un ou une comptable pour les oprations comptables).Car, quon le veuille ou non, un bon contrleur de gestion aura toujours un cothoraire plus lev quun comptable ou quune secrtaire-comptable.

De plus, des tches administratives seront toujours ralises avec nettement plusde rapidit et defficacit par une secrtaire (dont cest le mtier) que par uncontrleur de gestion (dont ce nest absolument pas le mtier). Ce raisonnement

sappliquant de la mme manire pour le domaine de la comptabilit.

Exemple n 1Analyse comparative du cot dun contrleur de gestion

Ayant fait le constat quil passait plus de 80 % de son temps raliser des travaux comptableset administratifs, un contrleur de gestion dune TPE prend la dcision de dmontrer sondirigeant combien ces tches cotent rellement lentreprise.

Pour cela, il dcide de prsenter, la fois une analyse financire de la situation actuelle, ainsique le cot prvisionnel de trois solutions possibles (ou scnarios).

Ces solutions ou scnarios sont les suivants :

Situation n 1Maintien de la situation initiale.

Situation n 2Ralisation des tches de secrtariat comptable par un ou une aide-comptable embauch(e) mi-temps et rengociation des tarifs du cabinet dexpertise-comptable.

Situation n 3Gestion de lensemble du dossier comptable et fiscal par un ou une comptable unique de temps, achat dun logiciel de comptabilit-gestion, embauche dun ou dune stagiairepour la gestion du recouvrement des crances-clients, et externalisation des travaux declture et de certification des comptes auprs du cabinet dexpertise-comptable.

Solution n 4Embauche dun ou dune comptable unique temps plein et dun ou dune stagiaire pour lerecouvrement, acquisition dun logiciel de comptabilit-gestion, et externalisation de lacertification des comptes auprs du cabinet dexpertise-comptable.

Ce qui donne au final le tableau comparatif qui suit.


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Tableau 1.1 Analyse comparative des cots

Solution 1 Solution 2 Solution 3 Solution 4

Cots annuels externes Cots annuels externes Cots annuels externes Cots annuels externes

lments Montants lments Montants lments Montants lments Montants

HonorairesCabinet

23 712 HonorairesCabinet



2 460

Cots annuels internes Cots annuels internes Cots annuels internes Cots annuels internes

lments Montants lments Montants lments Montants lments MontantsOprationssecrtariatcomptableralisespar lecontrleurde gestion

24 857 (*)

Salaire+ chargessocialesaide-comptable mi-temps

11 357

Salaire+ chargessocialescomptable detemps

17 010

Salaire+ chargessocialescomptable tempsplein

22 680

Stagiairepour lerecouvre-

ment

305

Stagiairepour lerecouvre-

ment

305

Redevancelogicielcomptable

930 Redevance logicielcomptable

930

Cots detransfertdesdonnesvers lecabinet

700


700


280


140

Cotglobal 49 269 Cotglobal 25 057 Cotglobal 23 855 Cotglobal 26 515

conomiespossibles

0 conomiespossibles

24 212 (a)

conomiespossibles

25 414 (b)

conomiespossibles

22 754 (c)

(*) Soit le taux horaire (toutes charges sociales comprises) du contrleur de gestion multipli parle temps annuel moyen pass raliser lensemble de ces oprations.Soit le calcul suivant : [(120h x 12,33) x 1,4] x 12 mois

(a) 49 269 25 057

(b) 49 269 23 855

(c) 49 269 26 515


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Aprs rflexion, suite la lecture de ce tableau de synthse, le chef dentreprise de cette TPEdcide dopter pour la solution n3, dans la mesure o :

elle prsente le taux dconomies le plus lev ;

elle permettra de mieux rentabiliser son contrleur de gestion en le recentrant sur desactivits plus forte valeur ajoute (recherche de solutions pour amliorer la rentabilit duchiffre daffaires de lentreprise, tudes ponctuelles sur le degr de faisabilit desinvestissements envisags par le dirigeant, mise en place dun tableau de bord pour leresponsable du service commercial, laboration et suivi des budgets de fonctionnement...).

Les principes essentiels retenir

Pour quun contrleur de gestion soit rellement utile et rentable pour une PTPE, il doitpouvoir consacrer au minimum 80 % de son temps son vritable mtier : soit le conseil etla formation en gestion auprs du dirigeant et des diffrents responsables oprationnels delentreprise.

Ceci, afin de :

reprer lavance tout risque de drapage financier sur le court et le moyen terme ; proposer des solutions pour rsoudre les principaux problmes de gestion rencontrs

rgulirement par lentreprise ;

sensibiliser les responsables oprationnels aux bonnes pratiques de gestion.


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La mthode

la plus efficace pour

rsoudre un problme

[] Un chef dentreprise ne doit rien faire

qui soit contraire la ralit []

(Franois Michelin)

Comme nous lavons vu prcdemment, le contrle de gestion nest pas un domainerserv aux grandes et moyennes entreprises. Ce dernier peut aussi tre trs utileaux petites et trs petites entreprises (PTPE). Cependant, il doit approcher lesproblmes de gestion des PTPE de manire trs diffrente.

Aussi, se limiter raliser un copier/coller de ce qui existe dans les grandes etmoyennes entreprises ne sert absolument rien, car focaliser sur les outils degestion utiliss par ce type dentreprises, sans tenir compte de la nature des besoins

auxquels ils rpondent peut engendrer des consquences nfastes.


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Cela peut provoquer : un surdimensionnement des moyens par rapport aux besoins rels ;

et une forte mise contribution du personnel de lentreprise, pour un rsultatdifficilement exploitable par ses dirigeants.

Soit en clair, une vritable usine gaz indescriptible et impossible faire voluer.

Ce qui aura pour effet de rendre le systme de contrle de gestion trs coteux ettotalement inutile, donc impossible rentabiliser.

Alors, afin dviter ce phnomne, la meilleure solution est de respecter une mtho-dologie la fois simple et logique, axe sur une analyse approfondie des besoins engestion des dirigeants et des responsables oprationnels de lentreprise, en distin-guant deux niveaux danalyse :

un niveau stratgique, afin daider les dirigeants dans leurs prises de dcisionconcernant lavenir de leur entreprise moyen et long terme ;

un niveau tactique (ou oprationnel), pour aider les chefs dentreprise et leursresponsables oprationnels dans leur gestion quotidienne, par une meilleure visi-bilit sur le court et trs court terme.

Cette mthodologie peut se rsumer par le schma de la figure 2.1, page ci-contre.

Ainsi travers ce schma, on constate que le processus de rflexion doit dbuter partir de lanalyse des rels besoins en gestion de lentreprise, et non partir deltude des outils de gestion habituellement utiliss par le contrle de gestion dans lesentreprises (quels que soient dailleurs la taille et le secteur dactivit de celles-ci).

Chaque entreprise tant par dfinition unique, il apparat inutile (et qui plus est dan-gereux) de sinspirer doutils de contrle de gestion utiliss par dautres, sans tenir

compte au pralable des caractristiques exactes des besoins auxquels ils rpondent.En dautres termes, ce qui est efficace pour une entreprise, ne lest pas ncessai-rement pour dautres.

Cest pourquoi il convient de ne pas mettre la charrue avant les bufs , de dbuterla rflexion partir de la nature des besoins, et de ntudier quen second lieu lesmeilleurs moyens (mthodes de calcul et outils de gestion) utiliser pour les atteindre.

En clair, ce sont les besoins qui doivent motiver et diriger la recherche et le choix desoutils, et non linverse.


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La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme 11

Figure 2.1 Schma processus danalyse des besoins


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2.1 La rsolution des problmes financiersPour bon nombre dentreprises, le premier objectif que doit atteindre le contrle degestion est la rsolution des principaux problmes financiers auxquelles ces derniressont confrontes.

Pour les petites et trs petites entreprises (PTPE), ces problmatiques financiressont essentiellement de deux types :

lamlioration de la rentabilit commerciale,

lamlioration de la rentabilit financire.

La problmatique de la rentabilit commerciale

On entend par rentabilit commerciale, la capacit de lentreprise transformer sonchiffre daffaires en bnfices.

Cest une des principales problmatiques financires rencontres par bon nombre dePTPE, dont le profil conomique et commercial prsente souvent les caractristiquessuivantes :

un chiffre daffaires en forte et/ou constante progression ;

un rsultat comptable se dgradant de plus en plus jusqu devenir dficitaire.

Face ces symptmes, la comptabilit gnrale se trouve rapidement impuissante en comprendre les vritables origines techniques et commerciales, car son angledapproche a tendance donner une vision tronque et/ou simplifie de lactivit delentreprise.

Ce qui a pour effet docculter de lanalyse tous aspects techniques et commerciaux

propres lactivit et lorganisation de lentreprise.Or, ce sont les consquences financires (directes et indirectes) gnres par cesderniers qui sont bien souvent lorigine des difficults financires des PTPE.

Aussi, ne pas prendre en compte ces lments dans la recherche des causes dunemauvaise rentabilit commerciale, revient senlever volontairement toute possibilitde les trouver, et donc de pouvoir y remdier efficacement.

Do lintrt et la ncessit danalyser ces problmes avec une vision transversalede lentreprise, que seul un vritable systme de contrle de gestion permet.


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Pour ce faire, ce dernier doit se fixer des objectifs clairs, notamment : choisir une mthode de calcul de cots prenant totalement en compte les parti-

cularits et la complexit de lactivit de lentreprise, afin de connatre de faonprcise les cots ou les prix de revient de ses produits (biens ou services) ;

actualiser rgulirement cette mthode afin davoir des prix de revient pertinentset ralistes ;

concevoir des indicateurs de suivi permettant dtablir facilement un rapprochemententre prix de vente et prix de revient, et ceci pour chaque transaction commerciale1.

Le but tant de conseiller utilement le chef dentreprise dans ses prises de dcisionvisant amliorer, de manire durable, la rentabilit commerciale de son entreprise.

La problmatique de la rentabilit financire

Dans labsolu, la rentabilit financire mesure la capacit de lentreprise transformerses bnfices en trsorerie : cest ce que lon appelle techniquement la trsorerie dexploi-tation. Cest--dire, celle constitue uniquement par lactivit courante de lentreprise.

Ceci, par opposition aux mouvements de trsorerie ns de transactions bancaires et

financires (intrts perus et verss, commissions bancaires, dividendes, gains oupertes de change...) et exceptionnelles (produits de cession dactifs2 mobiliers et immo-biliers, pnalits de retard, subventions perues...).

Un chef dentreprise ne doit jamais oublier que, raliser des bnfices levs nesignifie pas automatiquement avoir une trs bonne trsorerie, mme si cela doit luiparatre paradoxal, car, pour quun rsultat bnficiaire se retrouve immdiatementen trsorerie, il faudrait que les encaissements des clients (chiffre daffaires) aient lieuau mme moment que les rglements des diffrentes dpenses (charges et investis-sements) ncessaires pour raliser ces ventes encaisses.

Or dans la pratique, cette situation est techniquement impossible dans la mesure oles mouvements dentre et de sortie de trsorerie sont constamment dcals les unspar rapport aux autres, car chacun deux son propre mcanisme dchance.

1 Caractrise par une facture, un ticket de caisse ou un contrat.2 lments matriels ou immatriels constituant le patrimoine de lentreprise (immeubles, terrains, brevets

dinvention, marques, machines outils, matriels informatiques).


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Ce qui a pour consquence des carts temporels permanents et conomiquementlogiques entre dpenses et recettes.

De par ce fait, un bnfice comptable obtenu et constat un instant t ne pourrase retrouver (au mme moment) que partiellement en trsorerie dexploitation.Cependant, il arrive parfois que cette part de bnfices ne se retrouve absolumentpas en trsorerie. Ce qui se traduit systmatiquement par un excdent de trsoreriedexploitation3 (ETE) nul ou ngatif.

Or, cette situation beaucoup plus rpandue chez les PTPE que les grandes oumoyennes entreprises peut sexpliquer de plusieurs manires :

un montant de factures-clients impayes lev ;

un sur-stockage significatif ;

un volume important de litiges ;

des dlais de paiements de factures-fournisseurs trop faibles et non ngocis ;

une gestion prvisionnelle de la trsorerie insuffisante ou inexistante ;

une faible efficacit des actions de recouvrement des crances-clients ;

une absence de sensibilisation de lquipe commerciale au problme des impays.

Pour y remdier, cinq types dactions doivent tre raliss de manire parallle :

amliorer lefficacit et le professionnalisme du recouvrement, en agissant le plusen amont possible des processus de traitement des clients (prise des commandes) ;

ngocier systmatiquement des dlais de paiements auprs des principaux four-nisseurs ;

optimiser en permanence la gestion des stocks, en vitant rupture et sur-stockage ;

anticiper les risques dimpays, par une analyse conomique et commerciale desclients professionnels permettant dtablir un profil payeur pertinent (trs bon,

moyen, mauvais, en redressement judiciaire...) ; mettre en place une vritable politique commerciale visant rduire au maximum

les dlais de rglements des clients (remises, escomptes, conseils gratuits), enles adaptant leur profil payeur .

3 Dans la pratique, le terme le plus juste est insuffisance de trsorerie dexploitation .


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Aussi, pour savoir quel moment ces dernires doivent tre ralises et quel est leurdegr defficacit, le contrle de gestion doit imprativement mettre en place des indi-cateurs de suivi appropris.

Ceux-ci sont essentiellement de deux types :

le suivi de lvolution du besoin en fonds de roulement (BFR),

et le suivi de lvolution de lexcdent de trsorerie dexploitation (ETE)4.

Exemple n 1Le calcul et le suivi mensuel du BFR dun artisan menuisier

Un artisan dsire calculer lvolution de son BFR sur un semestre. Pour ce faire, il runit lesdonnes comptables ci-dessous.

Tableau 2.1 Calcul des BFR mensuels

lments de calcul/Mois Janvier Fvier Mars Avril Mai

Stocks de bois et quincaillerie 4 374 3 403 3 695 3 889 3111

+ Avances et acomptes verss surcommandes

- 895 - - 150

+ Crances clients et comptes rattachs 6 329 5950 4764 2995 3 307

+ Autres crances dexploitation 83 - 123 42 -

Avances et acomptes reus surcommandes

1086 527 729 684 467

Dettes fournisseurs et comptes rattachs 2 205 4 724 3 148 2 777 2 621

Dettes fiscales et sociales 675 204 247 867 212

= Besoin en fonds de roulement (BFR) 6 820 4 793 4 458 2 598 3 268

4 Pour plus de prcisions sur leur calcul et leur utilisation, cf.louvrage Les 5 cls dune gestion financire

efficace du mme auteur, publi par La Compagnie Littraire-Brdys.


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Ce qui permet lartisan de construire lindicateur de suivi prsent sur la figure 2.2.

Figure 2.2 Courbe de suivi de lvolution mensuelle du BFR

Exemple n 2Le calcul et le suivi de lETE de lartisan menuisier

Reprenons lexemple n1, afin de voir comment lartisan va construire son second indicateur desuivi ; ce dernier tant la suite logique du premier.

Tableau 2.2 Calcul de lexcdent de trsorerie dexploitation

lments de calcul/Mois Janvier Fvier Mars Avril Mai

Chiffre daffaires HT 6 125 5 250 3 208 3 499 2 917

+ Autres produits - 676 459 - 234

Achats bois et quincaillerie 1 654 1 471 802 910 773

Variation stocks de bois et quincaillerie 488 971 -292 -194 778

Production stocke 379 1 207 -1 008 -319 212

0

1 000

2 000

3 000

4 000

5 000

6 000

7 000

8 000

J anvier Fvrier Mars Avril Mai

Mois

M

ontantsen

Besoin en fonds

de roulement (BFR)

0

1 000

2 000

3 000

4 000

5 000

6 000

7 000

8 000

J anvier Fvrier Mars Avril Mai

Mois

M

ontantsen

Besoin en fonds

de roulement (BFR)


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lments de calcul/Mois Janvier Fvier Mars Avril Mai Autres achats et charges externes 1859 1 707 2 021 1 204 1 838

+ Subvention dexploitation - - 1 250 - -

Impts et taxes - - 187 - -

Charges de personnel (salaires etcharges sociales)

2 880 2 409 2 452 3 072 2 417

= Excdent brut dexploitation (EBE) (*) 159 103 -1 845 2 200 887

BFR du mois M 6 820 4 793 4 458 2 598 3 268

+ BFR du mois M-1 7242 6 820 4 793 4 458 2 598

= ETE 263 2 130 -1 510 -340 1 557

(*) LEBE reprsente la vritable richesse gnre par lactivit de lentreprise.

laide de ce tableau de calcul, lartisan met en place lindicateur de suivi ci-aprs :

Figure 2.3 Courbe de suivi des variations mensuelles de lETE

Contrairement aux ides reues, ces besoins ne doivent pas se limiter quau seul

domaine financier. Ils doivent aussi porter sur des domaines techniques et non financiers.

-2 500

-2 000

-1 500

-1 000

-500

0

500

1 000

1 500

2 000

2 500

J anvier Fvier Mars Avril Mai

Mois

Montantsen

EBE

ETE

-2 500

-2 000

-1 500

-1 000

-500

0

500

1 000

1 500

2 000

2 500

J anvier Fvier Mars Avril Mai

Mois

Montantsen

EBE

ETE


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2.2 La rsolution des problmes de naturenon financire

Lactivit dun bon contrleur de gestion ne doit pas se limiter des tches purementfinancires, mais doit aussi prendre en charge des aspects techniques et non finan-ciers de lentreprise, parmi lesquels, on trouvera notamment :

ceux lis au systme dinformation (SI) de lentreprise ;

ceux concernant laide la dcision des dirigeants et des responsables opra-tionnels,

ceux portant sur les problmes spcifiques lorganisation de lentreprise.

Les problmes lis au systme dinformation

Tout dabord, on entend par systme dinformation, lensemble des outils de rcoltedinformations brutes concernant lactivit gnrale de lentreprise, que ces derniresproviennent de lextrieur ou de lintrieur de lentreprise. Ces outils sont principa-lement de deux catgories :

le systme informatique ;

les procdures de contrle et de dcision.

Vis--vis de ceux-ci, le contrleur de gestion a pour responsabilit den vrifier le degrdadaptabilit aux besoins de lentreprise.

Le premier et le plus important dentre eux est sans conteste le systme informatique,qui lui seul permet dautomatiser une grande partie dun des lments majeurs dusystme dinformation de gestion (SIG) de lentreprise : soit la comptabilit gnrale.

Cette dernire a dautant plus un rle central, quelle est prsente dans lensemble

des entreprises, quels que soient leur taille et leur secteur dactivit respectif. Or, undes rles du contrleur de gestion est de veiller que celle-ci soit la mieux construitepossible, afin de pouvoir tre facilement exploite par le systme de contrle de gestion.

Pour ce faire, le premier objectif que doit atteindre le contrle de gestion est dadapterau maximum et en permanence le plan comptable5 de lentreprise aux diffrentsbesoins de suivi financier.

5 Ensemble des comptes comptables utiliss par la comptabilit gnrale de lentreprise.


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Nanmoins il faut faire attention. Pour que cette opration soit la plus efficacepossible, il est impratif que le contrleur de gestion y associe troitement le servicecomptabilit (y compris en cas dexternalisation de la comptabilit chez un cabinetdexpertise-comptable).

dfaut, le responsable du contrle de gestion prend le risque de rendre non coop-ratif le responsable du service comptabilit. Dans la pratique, ce dernier voit toujoursdun mauvais il cette action, car souvent elle a pour consquence finale la crationde nouveaux comptes comptables. Ce qui augmente dautant son travail de saisiedcritures.

Il ne faut pas oublier que les besoins de ces deux fonctions vis--vis de ce SIG sontassez diffrents. En effet, pour la comptabilit, le SIG doit simplement classer lescharges par nature de dpenses (salaires, lectricit, loyers).

Or, pour le contrle de gestion cela est insuffisant, dans la mesure o il est tout aussiimportant de connatre la destination des dpenses. Autrement dit, il faut pouvoirrpondre la question suivante : quoi, ou qui, sert cette dpense ?

Do la ncessit pour le systme de contrle de gestion davoir outre une d-composition prcise des charges par nature une affectation par destination (ou

encore appele imputation analytique ).

Ce qui pose un second problme pour le contrle de gestion, savoir : les rgles dedtermination de cette imputation analytique. Sachant, quil est tout aussi impratif deles tablir en coopration avec le service de la comptabilit, afin que ces derniressoient comprises de toutes les personnes intresses, sous peine davoir un SIGrempli dinformations errones et donc inexploitables.

Ce qui aura pour consquence, dalourdir inutilement le travail de contrle de fiabilitdes donnes ralis par le contrleur de gestion.

Les problmes concernant laide la dcision

Aprs avoir trait le ct amont des processus de fonctionnement du SIG, il reste aucontrle de gestion matriser le ct aval de ce mme processus.

Ce dernier se caractrisant par une restitution ordonne, synthtique et cible desdonnes brutes, afin de les prsenter sous la forme dindicateurs de suivi financierset non financiers. Dans ce cas, la tche qui lui incombe est de concevoir, contrler,fiabiliser, diffuser et actualiser lensemble de ces indicateurs.


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En outre, sa responsabilit ne sarrte pas l. Elle comprend aussi la conception et ledveloppement des outils informatiques permettant leur prsentation synthtique etactualise, sous la forme de graphiques comments (tableau de bord6) et de tableauxde donnes dtailles et/ou rsumes (reporting). Ceci afin dautomatiser au maximumleur production et rendre ainsi leur diffusion plus facile, plus fiable et plus rapide.

Il ne faut jamais oublier quun bon outil daide la dcision prsente toujours lescaractristiques suivantes :

grande rapidit dexcution et de diffusion ;

fiabilit de son contenu ;

mise jour systmatique des indicateurs et de leurs commentaires ;

prsentation claire et are ;

pertinence et nombre rduit des indicateurs choisis (soit 5 ou 6 au maximum).

Cest donc au contrleur de gestion de veiller ce que ces conditions soient imprati-vement runies, sous peine de voir son rle de conseil et daide la dcision devenirrapidement inefficace, voire dangereux, pour la prennit de lentreprise.

Les problmes propres lorganisation

Un autre domaine, o le contrleur de gestion peut aussi apporter son savoir-faire,concerne les problmatiques lies lorganisation gnrale et/ou particulire delentreprise.

Ce savoir-faire se concrtise, pour lessentiel, dans une approche mthodologiquepropre au mtier de contrleur de gestion, savoir : une mission daudit de situation.

En effet, dans beaucoup de tches, le contrleur de gestion est amen (presque enpermanence) rsoudre des problmes divers et varis. Or, pour les rsoudre il utilise

trs souvent une mthode danalyse qui peut se rsumer par le processus reprsentsur la figue 2.4, ci-contre.

Ainsi, on constate que ce dernier peut trs facilement sadapter aux problmesdorganisation au sein de lentreprise.

6 Pour en savoir plus sur la conception dun tableau de bord , cf. louvrage laborer des objectifs et un

tableau de bord de suivi de Gilles Barouch, paru aux ditions Livres Vivre.


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Figure 2.4 Schma processus de laudit de situation


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Dans ce cas prcis, le rle du contrleur de gestion est de raliser un audit afin dediagnostiquer les vritables origines des diffrents problmes dorganisation rencontrs,et de proposer des solutions simples et pertinentes pour les rsoudre durablement.

Cependant, sa mission ne doit pas se limiter un simple audit organisationnel.

Il doit aussi pouvoir conseiller le dirigeant de lentreprise dans le choix des solutionsproposes.

De mme, il doit jouer un rle de coordinateur et de contrle dans la mise en place dela ou les solutions retenues par le chef dentreprise.

Concrtement, les solutions pour rsoudre ce type de problmatique sont principa-lement de trois ordres :

Lautomatisation des tches rptitives, afin damliorer la productivit et laqualit du travail ralis par chaque fonction ou chaque mtier de lentreprise(production, marketing, administration, logistique...).

La remise plat et la mise en place de procdures simples, pertinentes etacceptes par toutes les personnes concernes.

La mise en place de plans de formation en gestion et/ou informatique de gestionpertinents et sur mesures, en adquation avec les besoins et les moyens delentreprise.

Remarque importante

Chacune de ces solutions doit tre tudie tant sur le plan technique que

financier.En dautres termes, une solution dorganisation doit tre la fois ralisabletechniquement et financirement.

Pour cela, le contrleur de gestion doit imprativement en prsenter les deuxaspects, en faisant bien comprendre ses interlocuteurs limportance de nepas dissocier ces deux visions diffrentes, mais totalement complmentaires,car, cest la meilleure manire de permettre au chef dentreprise de prendreune dcision optimale, en totale connaissance de cause.


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Un systme de contrle de gestion ne peut tre efficace, qu condition dtre composdoutils de gestion rpondant 100 % des besoins spcifiques et propres lentreprise.

Ces derniers doivent donc tre choisis en fonction dun cahier des charges prcis et non enfonction de ce qui existe dans les autres entreprises.

Le principal but du contrle de gestion est daider les dirigeants prenniser lactivit deleur entreprise, en les alertant lavance sur les problmes financiers et non financiers

menaant son dveloppement.


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3.1 Les diffrentes origines du risqueParmi les diffrentes sources de risques, on peut en distinguer cinq essentielles :

celles lies au domaine technologique (innovations des concurrents, modernisationncessaire de loutil de production, investissements importants en recherche-dveloppement, normes techniques exiges par un ou plusieurs clients...) ;

celles portant sur les aspects commerciaux de lactivit (abandon dune activitou dun produit, arrive sur le march dun nouveau concurrent, abandon decrances, disparition dun sous-traitant stratgique, augmentation des dlais de

rglement accorde un ou plusieurs clients importants...) ; celles qui concernent les domaines de la rglementation (nouvelles rgles fiscales,

augmentation dun ou de plusieurs taux de charges sociales, renforcement dunenorme environnementale, modification des normes de scurit...) ;

celles touchant le primtre de lorganisation gnrale et particulire de lentre-prise (problmes de management, mauvaise organisation dune quipe de travail,changement des procdures de dcision et/ou de contrle) ;

celles lies directement aux domaines financiers (risque daugmentations tarifairesde la part de certains fournisseurs stratgiques, souscription dun nouveau prt,risques dimpays ou de retards de paiement levs, perte de rentabilit dunproduit sur un segment de clientle dtermin, recours au crdit-bail, rachat duneentreprise...).

3.2 Limportance de lanticipation pour les petitesentreprises

Contrairement aux grandes et moyennes entreprises, les petites et trs petites entre-

prises (PTPE) ne peuvent se permettre le luxe dattendre que des problmes(quelles que soient leurs origines) surgissent et se dveloppent, pour agir. Il est doncimpratif quelles mettent tout en uvre pour les anticiper le plus tt et le plus enamont possible.

Pour cela, le contrleur de gestion doit sappuyer sur sa parfaite connaissance desproblmes passs et prsents, afin de se projeter rgulirement dans le futur pour enpercevoir les risques ventuels.

Cest ce seul prix, que tout contrleur de gestion pourra jouer un rle efficace danti-

cipateur et de conseiller auprs de la direction de lentreprise.


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Figure 3.1 Schma processus danalyse des consquences du risque


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Le meilleur outil danticipation des risques 29

Cest en ce sens, que cette mthodologie doit tre perue comme un cycle continu etpermanent, auquel doit fortement contribuer tout contrleur de gestion digne de cenom.


Pour que le contrle de gestion soit le meilleur outil danticipation des risques financiers etnon financiers, il doit imprativement tre conu et utilis comme un outil danalyse dupass tourn vers lavenir.

En ce sens, le rle du contrleur de gestion sassimile au travail dun dtective chargde traquer les vritables origines caches dun ou de plusieurs problmes ou de risquesmenaants la prennit de lentreprise.


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4

Les principaux outils

de gestion utiliser

[] Ce qui arrive en fin de compte,

ce nest pas linvitable mais limprvisible []

(John Maynard Keynes)

Aprs avoir vu lintrt vital pour les petites et trs petites entreprises danticiperen permanence les principaux risques et leurs consquences financires directes etindirectes, il reste au contrleur de gestion mettre en place les outils prvisionnelsadquats.

Ces outils sont essentiellement de trois catgories :

le systme budgtaire ;

les outils prospectifs daide la dcision ;

les outils de mesure de la future rentabilit commerciale.


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Les principaux outils de gestion utiliser 33

Quelle est la meilleure manire de concevoir rapidement un systme budgtairesimple et efficace par rapport nos principales contraintes techniques (tempsdisponible, logiciels existants...) ?

Une fois que les rponses ont t trouves, le contrleur de gestion doit tudier lapossibilit ou non du systme budgtaire pouvoir rsoudre les questions posespar le chef dentreprise et ses responsables oprationnels. Car il est impratif queces derniers ne se fassent pas dillusion sur le rle que peut et doit jouer un budget.

En dautres termes, le contrleur de gestion doit attirer leur attention sur le fait quun

budget nest utile qu partir du moment o il est accept comme un outil dantici-pation (parmi dautres), et non pas peru comme un outil de contrle et de sanction.

dfaut, tous les efforts mobiliss pour sa conception et son dploiement serontvous dlibrment lchec. Car un budget ne doit jamais contraindre, mais aucontraire faire participer le plus grand nombre de personnes concernes (dirigeants,responsables oprationnels, salaris).

Pour ce faire, le contrleur de gestion ne doit jamais oublier dutiliser une approchepdagogique, pragmatique et diplomate vis--vis de ses diffrents interlocuteurs.

Autrement dit, le contrleur de gestion ne doit pas avoir peur dexpliquer de faon claireet transparente, aux responsables oprationnels et aux salaris concerns, les relsobjectifs du systme budgtaire, et ce que ce dernier peut leur apporter dintressant.

Ceci afin de dmontrer sa ncessit et son utilit, tout en ddramatisant le sujet et enrendant plus coopratives les personnes concernes.

En outre, cet change peut parfois permettre au contrleur de gestion de prendre connais-sance daspects ou de problmes techniques importants auxquels il naurait pasncessairement pens initialement. Ce qui peut ainsi lui viter davoir des dconvenuesdans un futur proche.

Par exemple : mettre en place un budget pour anticiper des cots, dont les originessavrent totalement imprvisibles sur le plan technique. Dans ce cas prcis,lutilisation dun budget savre compltement inutile et contre-productive.

Une fois cette tape ralise, le contrleur de gestion doit fixer, avec le chef dentre-prise, les priorits en matire budgtaire, par rapport aux besoins et la situationactuels et futurs de lentreprise. Car rien ne sert de vouloir tout budgter , si par lasuite aucune utilisation pertinente nen est faite.


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Figure 4.1 Schma processus du contrle budgtaire


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Exemple n 1Le traitement dun problme de trsorerie chez lentreprise Dupont

Le contrleur de gestion de lentreprise Dupont constate que lorigine dune insuffisance persis-tante de trsorerie est en fait lie un grand nombre de retards de paiements-clients.

Aussi, il dcide dalerter son chef dentreprise et le service commercial, en ajoutant dans letableau de bord un indicateur de suivi mensuel du dlai moyen des rglements7, par catgoriede clients (particuliers, entreprises, associations).

De cette manire, grce au suivi des tendances de cet indicateur dalerte, les commerciaux et

le dirigeant pourront agir plus rapidement auprs des clients concerns, par des actions derelance et de prvention cibles et/ou personnalises. Nanmoins, cet indicateur dalerte nedoit pas se limiter au suivi de lvolution relle de ces retards, mais doit aussi en prsenter uneestimation sur les mois futurs.

De cette manire, le chef dentreprise pourra prvoir lavance tout risque de rupture de tr-sorerie, en ayant ainsi le temps matriel pour trouver une solution permettant de lviter ou dela rduire au maximum.

La conception dun tableau de bord prospectif

Une fois que lintrt et la ncessit davoir des indicateurs de suivi prospectifs ontt compris et accepts par les diffrents dcideurs de lentreprise, il reste au contrleurde gestion les concevoir le plus rapidement et le plus efficacement possible. Pource faire, il est ncessaire quil respecte un certain ordre dans les diffrentes tapes raliser, sous peine de perdre un temps prcieux et/ou doublier des lments importants.

Le plus simple pour lui, est de suivre une mthodologie rigoureuse, comme celle pro-pose dans le schma de la figure 2.1, en page 11.

En outre, pour tre sr quun tableau de bord prospectif est vritablement efficace, lecontrleur de gestion doit se poser les questions suivantes :

Quels sont les principaux risques futurs menaant la situation conomique etcommerciale de lentreprise ?

Combien dindicateurs du tableau de bord permettent dy rpondre ?

Quel est le rythme dactualisation des prvisions de risque ?

7 Pour plus de prcisions sur son mode de calcul, se rfrer au lexique, en fin douvrage.


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Ce rythme de mise jour est-il suffisant ? Combien de problmes ont pu rellement tre anticips temps, depuis lutilisation

de ce tableau de bord ?

Quels sont les domaines de risque o les prvisions sont insuffisantes ou inexistantes ?

Quel est le dlai minimum requis pour rsoudre chaque type de problmes constats ?

Quels sont les indicateurs prospectifs permettant de ragir dans ce dlai minimumrequis ?

Lutilisation dun tableau de bord prospectif

Aprs avoir tudi le mode opratoire suivre pour concevoir un tableau de bordprospectif, nous allons nous intresser son mode de fonctionnement. Pour faire lemeilleur usage possible dun tableau de bord prospectif, il est ncessaire derespecter une mthodologie associant les rgles propres lutilisation dun budget, etcelles propres au fonctionnement dun tableau de bord classique. Ce qui nous donnele mode opratoire prsent sur la figure 4.2, ci-contre.

Dans ce cas de figure, on constate que deux processus de fonctionnement voluenten parallle, tout en se combinant selon un ordonnancement prcis. Le premier

concerne les indicateurs de suivi proprement dit, et le second porte plutt sur lesdcisions correctives et leurs moyens de contrle.

Le schma dmontre ainsi quil peut exister deux types dindicateurs complmen-taires, dont lutilisation suit un cycle et un ordre prcis : soit des indicateurs de suivi etdalerte, qui peuvent engendrer un ou plusieurs indicateurs de contrle permettantdvaluer le degr defficacit dune dcision corrective.

4.3 Les prvisions de rentabilit

Comme nous lavons vu prcdemment dans le chapitre 2 (partie 2.1), un des pro-blmes financiers majeurs dune PTPE vient de sa difficult matriser la rentabilitde son chiffre daffaires. Aussi, utiliser des outils de mesure comme les courbes de renta-bilit du chiffre daffaires (encore appele courbe de rentabilit des ventes ) savreincontournable.

Mais quest-ce quune courbe de rentabilit8 exactement ?

8 Pour plus de prcisions sur ces diffrents modes dutilisation, cf. Les 5 cls dune gestion financire

efficace, op. cit.


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Figure 4.2 Schma dutilisation dun tableau de bord prospectif


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Une courbe de rentabilit du chiffre daffaires est une reprsentation graphique durapprochement du chiffre daffaires et du rsultat dexploitation croissant correspondant.Ce rapprochement tant ralis transaction commerciale par transaction commerciale.

La courbe de rentabilit de chiffre daffaires peut dailleurs tre trace selon diffrentsniveaux danalyse, notamment par :

priode (semaine, mois, trimestre, semestre, anne) ;

client ou type de clients ;

produit ou famille de produits ;

produit-march ;

zone gographique ;

Son but est de permettre danalyser le degr de dispersion des ventes par niveau derentabilit, afin de cibler notamment les transactions commerciales les plus dficitaires.

De cette manire, il sera plus facile de dceler et danticiper rapidement tout risquede drapage avant que cela se constate par un rsultat comptable globalement dfi-

citaire.Nanmoins, se limiter une courbe de rentabilit des ventes dj ralises est insuf-fisant, car, bien que lanalyse de cette dernire permette daider les dirigeants tablirune stratgie conomique et commerciale efficace, elle ne permet que de constater lasituation a posteriori. Or, pour tre efficace au maximum, cette analyse doit pouvoiraussi tre tourne vers lavenir.

En dautres termes, le contrleur de gestion doit pouvoir rpondre aux questionsprospectives que se posent souvent les chefs dentreprise :

Si je ralise un investissement x , quel sera son impact sur la rentabilit futurede mon activit ?

Mon nouveau produit va-t-il tre rentable au bout de deux ans ?

Si je rorganise mes quipes oprationnelles de telle manire, est-ce que cela varellement amliorer mes rsultats futurs ?

Si jarrte une de mes activits, cela va-t-il rellement augmenter la rentabilitgnrale de mon entreprise ?

Si oui, dans quelle(s) proportion(s) ?


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La construction dune courbe de rentabilit prvisionnellePour avoir le mme degr de prcision dans les donnes prvisionnelles que dansles rsultats rels, il est ncessaire que le contrleur de gestion parte des prvisionsles plus prcises et les plus fines, afin de reconstituer de la manire la plus ralistepossible une courbe de rentabilit prvisionnelle du chiffre daffaires.

Concrtement, cela signifie que le contrleur de gestion doit respecter une certainemthode, afin de prendre en compte tous les paramtres dune courbe, soit :

le prix de revient prvisionnel de chaque famille de produits actuels et futurs ;

le chiffre daffaires prvisionnel, en valeur et en volume ;

les rsultats prvisionnels de chaque transaction commerciale ou groupe de ventes.

Comment la courbe de rentabilit prvisionnelle doit tre utilise ?

Une fois les donnes prvisionnelles calcules et les courbes de rentabilit du chiffredaffaires traces, le contrleur de gestion va dbuter la phase la plus importante deson travail danticipation des risques.

En effet, analyser les rsultats prsents par une courbe de rentabilit peut vitesavrer prilleux, voire dangereux pour la prennit de lentreprise, si les paramtresqui la constituent nont pas t valus avec suffisamment de srieux et de prudence.

Noublions pas que cette tche na pas du tout pour but de faire plaisir au dirigeant,en lui prsentant des rsultats prvisionnels ncessairement positifs, mais pluttdestimer, avec le maximum de justesse et de ralisme, les possibles consquencesfinancires pouvant peser sur la rentabilit future de lentreprise. Ceci en fonction dediffrents scnarios envisags par le dirigeant (dveloppement dune nouvelle activit,acquisition dune nouvelle machine, embauche de personnel supplmentaire, arrt de

la vente dune gamme de produits...). dfaut, le contrleur de gestion risque de faire prendre aux diffrents responsablesde trs mauvaises dcisions pour lavenir de lentreprise, et de discrditer dfiniti-vement son rle important de conseil auprs de ces derniers.

En consquence, il est impratif avant toute analyse dune courbe de rentabilit pr-visionnelle, de vrifier que chaque paramtre de calcul (prix de revient prvisionnels,chiffre daffaires prvu) a bien pris en compte tous les aspects et toutes les caract-ristiques engendrs par chaque dcision stratgique et tactique prvue par le chef

dentreprise, et ne prsente pas de donnes approximatives et trop optimistes.


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Pour ce faire, il est toujours conseill de prendre lhypothse : la plus basse (ou pessimiste) pour lestimation du chiffre daffaires future ;

la plus haute (ou pessimiste) pour lvaluation des diffrentes charges et des investis-sements prvisionnels de lentreprise.

De mme, afin de vrifier la justesse et la pertinence des prvisions de prix de revient,le contrleur de gestion doit se poser les questions suivantes :

Chaque prix de revient prend-il totalement en compte limpact des investissementsenvisags (construction dun nouvel atelier dassemblage, embauche dun nouveauresponsable oprationnel, cration dun nouveau rseau de distribution, lancementdune campagne promotionnelle...) ?

Les futures hausses tarifaires de charges (matires premires, nergies, sous-traitance, honoraires, loyers) ont-elles t entirement intgres dans le calculdes prix de revient prvisionnels ?

Les ventuelles modifications prvues dans lorganisation de lentreprise ont-ellest rpercutes dans les diffrents lments de calcul des cots (changement dela rpartition des heures par activit ou par projet, nouvelles responsabilits attri-bues une ou plusieurs personnes, ajout dun nouveau processus de finition

des produits...) ?

Exemple n 2Construction d une courbe de rentabilit prvisionnelle

Un professionnel libral dsire valuer, avec le maximum de prcision, la rentabilit possibledun nouveau contrat de prestations quil dsire lancer sur le march. Pour cela, il rassembleles lments prvisionnels suivants :

Tableau 4.1 Donnes prvisionnelles

lments Janv Fv. Mars Avril Mai Juin Juillet Aot Sept. Oct. Nov. Dc.

Chiffredaffaires

- 1 500 3 210 7 575 8 400 3 000 1 350 - 1 400 3 200 4 850 7 890

Nbrede contrats

- 2 4 7 12 4 1 - 2 5 6 11

Prixde revientmoyen

523 1 544 2 076 3 626 6 180 2 084 1 536 539 1 470 2 665 3 204 5 808

Rsultatsur vente

523 44 1 134 3 949 2 220 916 186 539 70 535 1 646 2 082

Ce qui lui permet de tracer la courbe de rentabilit du chiffre daffaires prvisionnelle, comme

sur la figure 4.1, page suivante.


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Figure 4.1 Courbe de rentabilit prvisionnelle

Cette analyse prvisionnelle lui permet ainsi de constater que :

ce type de contrat ne sera a priori rentable, qu condition de dpasser 1 500 HT de chiffredaffaires ;

cinq mois sur douze ne seront apparemment pas rentables, pour diffrentes raisons(phase de dmarrage du produit, saisonnalit de lactivit) ;

les contrats les plus levs en terme de chiffre daffaires nont pas ncessairement larentabilit la plus forte, et inversement.


Parmi les diffrents outils prvisionnels existant, les plus adapts aux besoins des PTPEsont :

des budgets analytiques cibls et ponctuels,

des tableaux de bord prospectifs ou prvisionnels,

des courbes de rentabilit du chiffre daffaires prvu.

Cependant, leur efficacit restera toujours intimement lie au degr de srieux et deprudence employ pour leur valuation, ainsi qu la rgularit de leur actualisation.

-1 000

-500

0

500

1 000

1 500

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2 500

3 000

3 500

4 000

4 500

0 0 1 350 1 400 1 500 3 200 3 000 3 210 4 850 7 890 8 400 7 575

Chiffre d'affaires hors-taxe

Rs

ultatsurventecroissant

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0 0 1 350 1 400 1 500 3 200 3 000 3 210 4 850 7 890 8 400 7 5750 0 1 350 1 400 1 500 3 200 3 000 3 210 4 850 7 890 8 400 7 575

Chiffre d'affaires hors-taxe

Rs

ultatsurventecroissant


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Les trois cls dun contrle

de gestion efficace

[] La difficult nest pas de comprendre les ides nouvelles

mais dchapper aux anciennes []

(John Maynard Keynes)

travers les diffrents chapitres tudis prcdemment, on a pu voir comment une

petite entreprise doit sy prendre pour concevoir son propre systme de contrle degestion.

Or, comme dans beaucoup de domaines, le plus difficile nest pas vritablement demettre en place telles ou telles mthodes, ou tels ou tels procds, mais de faire ensorte que ceux-ci soient utiliss le plus longtemps possible dans lentreprise.

Rien nest plus frustrant pour un chef dentreprise ou un contrleur de gestion, quedinvestir beaucoup de temps et dnergie dans la mise en place doutils de gestion,pour au final se rendre compte quils sont rapidement dpasss, et donc inutilisables court ou moyen terme.


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Pour viter de se retrouver dans cette situation qui arrive beaucoup plus souventque lon pense il est impratif de respecter, au minimum, trois grandes rgles :

ne jamais ngliger les avantages procurs par lutilisation de loutil informatique ;

toujours adapter les procdures de rcolte et de contrle des informations, enfonction des rels moyens humains et techniques de lentreprise ;

favoriser au maximum lutilisation des outils de gestion, par une communicationinterne approprie.

5.1 Lutilisation de loutil informatiqueAujourdhui, quelle que soit la taille dune entreprise, un systme de contrle de gestionperformant ne peut plus se passer de linformatique de gestion.

Et ceci est dautant plus vrai pour les petites et trs petites entreprises (PTPE), pourles raisons suivantes :

un volume de donnes rcolter de plus en plus important ;

des dlais de rflexion de plus en plus courts pour les diffrents responsables delentreprise ;

des prises de dcision de plus en plus rapides et lourdes de consquences pourlavenir de lentreprise ;

des temps de traitement et danalyse de linformation de plus en plus longs etcomplexes ;

des besoins en gestion de plus en plus pointus et techniques ;

une polyvalence du personnel souvent trop leve et subie ;

une productivit du travail amliorer en permanence.

Face cette srie de contraintes techniques pesant sur lentreprise et son systmede gestion, il savre donc primordial et incontournable dautomatiser au maximum letraitement et la restitution des donnes ncessaires au pilotage de lentreprise.

Aussi est-il fortement conseill, lors de llaboration du cahier des charges, de ne pasngliger les aspects informatiques de toute mise en place de mthodes et doutils degestion.

Cependant, le contrleur de gestion et/ou le chef dentreprise devront veiller ce quele choix des outils informatiques ne conditionne pas la recherche des outils de

gestion ncessaires la bonne marche de lentreprise.


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Figure 5.1 Schma processus dautomatisation des outils de gestion


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Les trois cls dun contrle de gestion efficace 53


Afin de maintenir oprationnel un systme de contrle de gestion, et ce de manire durable, ilest impratif :

de lautomatiser au maximum ;

de mettre en place des procdures de rcolte, de contrle et de prise de dcisionsimples, claires et acceptes par tous les acteurs concerns ;

de veiller une bonne matrise de lensemble des processus constituant le contrle de

gestion de lentreprise, soit de la saisie dune information jusqu la prise de dcision ; de faire participer lensemble des membres de lentreprise (dirigeants, responsables

oprationnels, salaris) sa maintenance et son amlioration continue, en favorisantles changes de points de vue, et en les intressant aux rsultats obtenus grce leurcontribution.


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Ltude de cas Plastoc

[] La seule entreprise qui continue russirest celle qui continue se battre pour y arriver []

(Roberto Goizueta)

La socit Plastoc est une petite entreprise industrielle de quarante personnes, sp-cialise dans la fabrication et la commercialisation demballages complexes pour lesmtiers de lindustrie. Les secteurs dactivit de ses principaux clients sont :

lindustrie pharmaceutique ;

lagroalimentaire ;

la chimie ;

la menuiserie industrielle ;

lindustrie du btiment et des travaux publics (BTP).

Une des particularits propre lensemble de ses produits est lexigence croissantedes clients, tant en termes de qualit (solidit, facilit et rapidit dutilisation, biodgra-dabilit...), de technicit (dimensions personnalises, compositions techniques parti-culires, forte capacit de recyclage), que de dlai de livraison (dures de fabri-

cation de plus en plus rduites, prestations de stockage pour le compte des clients...).


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Paralllement ce phnomne, une autre contrainte pse progressivement sur laprennit de lentreprise : une concurrence europenne (Allemagne, pays de lEst) etasiatique (Chine, Inde) trs agressive au niveau des prix de vente et de la qualitdes produits finis (sachets, cabas) ou semi-finis (films demballage, granules deplastiques).

Face cette situation, le dirigeant de Plastoc M. Grgoire constate que sonentreprise a de plus en plus de mal faire face techniquement et commercialement cette situation proccupante.

Cinq raisons essentielles sont prendre en compte :

une stagnation de son chiffre daffaires ;

une baisse de productivit de ses ateliers de production, suite une moderni-sation de son parc de machines ;

des stocks de matires premires et de produits finis de plus en plus importants(tant en valeurs quen volume) ;

des marges de manuvre financires trs rduites (rsultats comptables dfici-taires, cot de la main-duvre de production leve, difficults de trsoreriecroissantes, augmentation des garanties demandes par les banques) ;

un manque de visibilit en matire de gestion court et moyen termes, notam-ment par labsence de vritables outils daide la dcision (indicateurs de suivitechniques et financiers, tableaux de bord, reportings dtaills).

Dsireux damliorer ses prises de dcision, notamment en matire de stratgiecommerciale et industrielle, M. Grgoire dsire mettre en place, le plus rapidementpossible, un vritable systme de contrle de gestion.

Pour mener bien cette opration, il dcide au pralable de constituer une liste desprincipales qualits quil attend de son futur systme de contrle de gestion, savoir :

une simplicit dutilisation ;

une grande souplesse dvolution ;

un degr dinformatisation lev ;

des outils de gestion dvelopps dans une approche industrielle et commercialede lactivit de son entreprise.

Puis, afin dviter de se disperser dans la recherche des outils de suivi ncessairesau pilotage de lentreprise, le dirigeant dsire construire un tableau rcapitulatif des

besoins en gestion par secteur dactivit (chimie, agroalimentaire, pharmacie, menuiserie


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Lvaluation des cotsPour faciliter cette tape, le contrleur de gestion dcide au pralable de se constituer untableau de calcul des principaux cots et charges consomms par chaque fonctionconcerne par cette tude. Aprs plusieurs jours de travail, il obtient le rsultat qui suit :

Tableau 6.2 Calcul du cot de fonctionnement par fonction

Fonction Charges de fonctionnement Montant/an

Salaires et charges sociales 79 518

Frais location vhicule 4 320 Frais de dplacements 10 140

Forfait tlphone mobile 2 124

Frais de carburant 7 200

Amortissements matriels et mobiliers utiliss 374

Marketing(1 salari)

Total cot de fonctionnement 103 676

Salaires et charges sociales 1 003 616

Amortissements machines et quipements industriels 34 368

nergies (lectricit, eau, gaz) 94 259

Petits outillages et consommables 8 832

Sous-traitances industrielles 52 411

Production

(32 salaris)

Total cot de fonctionnement 1 193 486


Frais entretien matriels 22 380

Afftage 6 170

Sous-traitance rparations 7 485

Assurance matriels industriels 2 592

Maintenance(2 salaris)

Total cot de fonctionnement 106 667 Salaires et charges sociales 46 570

Achats palettes 8 512

Achats cartons 18 566

Location matriel levage 1 905

Frais entretien matriel transport 2 865

Transports s/ventes 159 460

Sous-traitance transport 4 905

Logistique(1 salari)



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Ltude de cas Plastoc 61

Fonction Charges de fonctionnement Montant/anSalaires et charges sociales 35 370

Sous-traitance travaux comptables 1 012


Redevance logiciel comptable 730

Honoraires expert-comptable 3 935

Comptable(1 salari)




Forfait tlphone mobile 684

Contrle degestion (1 salari)


Les donnes ainsi obtenues vont permettre au contrleur de gestion dvaluer avecpertinence et justesse les diffrents cots utiles (investissements techniques ethumains ncessaires) et inutiles (pertes relles ou potentielles).

Exemple n 1

Les besoins en gestion du service Maintenance

Un des problmes majeurs du responsable du service maintenance est de ne jamais savoir silfait rellement le choix le plus optimal en matire dinvestissement.

La principale raison de cette situation vient du fait quil na aucune vision globale de ce que sonservice cote rellement lentreprise sil prend telle ou telle dcision.

Ainsi, laide des lments calculs dans le tableau 6.2, le contrleur de gestion peut trecapable de solutionner rapidement ce besoin en ramenant simplement le cot de fonction-nement total annuel un cot horaire ou journalier.

Soit la formule suivante :

Cot de fonctionnement total annuel

Nombre dheures ou de jours travaills par an

Ce qui nous donne le rsultat ci-dessous :

106 667 (1 859 h x 2 salaris)

28,69 /h ou 222,34 /j

Soit : 28,69 x 7,75h


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ConclusionEn tant inform du cot horaire (ou journalier) de son service, le responsable maintenancepourra amliorer lefficacit de ses futures dcisions en intgrant, au cot dacquisition duninvestissement, les cots de fonctionnement en dcoulant (temps dinstallation et de rglagesdune nouvelle machine, cot de maintenance mensuel si on ne remplace pas tel ou teloutillage industriel...).

Ainsi, aprs avoir valu le cot de fonctionnement annuel de chaque principale

fonction de lentreprise (marketing, production, maintenance, logistique, qualit, compta-bilit, contrle de gestion), le contrleur de gestion va pouvoir calculer leur cothoraire ou journalier, afin de pouvoir remplir la colonne Cots/pertes du tableau6.1 danalyse des besoins.

De mme, il pourra sappuyer sur ces lments, afin dvaluer au plus juste :

le cot global de la mise en place et du fonctionnement de chaque solutionenvisage (colonne Cots du mme tableau) ;

la valeur montaire des conomies pouvant tre obtenues laide des solutions

prvues (colonne Gains/conomies du mme tableau) ;afin que M. Grgoire puisse prendre une dcision en relle connaissance de causes.

Au final, cela permet au contrleur de gestion de dfinir quels sont les indicateurs degestion ncessaires, et de prsenter au dirigeant le tableau 6.3 de synthse.

6.2 Le choix des outils de contrle de gestion

En sappuyant sur les rsultats du tableau 6.3, ci-contre et pages suivantes, le

contrleur de gestion va pouvoir tablir un cahier des charges prcis et exhaustif desdiffrents outils daide la dcision quil doit concevoir en priorit.

Aprs rflexion et change de points de vue avec son contrleur de gestion,M. Grgoire dcid que le problme le plus urgent rsoudre est celui exprim par lafonction logistique, notamment au niveau des stocks.

Pour y remdier, il demande au contrleur de gestion daider le responsable de lalogistique laborer un tableau de bord prospectif, afin danticiper le plus en amontpossible cette problmatique qui pse trs lourd sur la situation actuelle de latrsorerie.


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Le reporting dtaillSuite une tude approfondie des diffrents paramtres et diffrentes contraintestechniques de la logistique, le contrleur de gestion propose au responsable de cettefonction de concevoir un reporting dtaill comprenant, pour chaque commande-client,les lments suivants :

la date de livraison au plus tard fixe par le client (date contractuelle) ;

la date de fin de fabrication du lot command, estime par le chef dquipeconcern ;

la date de fin de fabrication relle ; la date de dpart au plus tard de la commande chez le client (date de lancement

prvue de la livraison) ;

la date de dpart relle de la commande chez le client ;

le dlai de scurit interne (en nombre de jours), calcul en faisant la diff-rence entre la date de dpart prvue de la commande et la date relle de fin defabrication ;

le dlai de scurit externe (en nombre de jours), valu par diffrence entrela date de livraison contractuelle et celle du dpart effectif de la commande.

Dautre part, afin de gagner en lisibilit, le contrleur de gestion suggre de crer uncode couleur en fonction du niveau de chaque dlai de scurit.

La rgle de fonctionnement de ce code couleur est :

si le dlai de scurit est suprieur zro, la couleur est verte ;

si le dlai de scurit est gale ou quivalent zro, la couleur est orange ;

si le dlai de scurit est infrieur zro, la couleur est rouge.

En crant cette notion de dlai de scurit , le responsable de la logistique a disposition deux indicateurs dalerte lui permettant danticiper au mieux les risques deretard de livraison.

De cette manire, il pourra rapidement en informer le client concern en indiquant lanouvelle date au plus tard de la livraison de sa commande, afin que ce dernier ne soitplus mis devant le fait accompli sans aucune explication.

Inversement, si les dlais de scurit rels deviennent suprieurs par rapport ceuxprvus initialement, cela indiquera au responsable logistique quil existe un risque

lev de sur-stockage.


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Le tableau de bordAprs avoir labor le reporting dtaill, le contrleur de gestion attire lattention duresponsable logistique sur la ncessit davoir aussi une vue plus gnrale et plussynthtique de la situation, afin de lui faire gagner du temps dans son travail de suividu problme des stocks.

Pour ce faire, le contrleur de gestion lui propose de constituer un tableau de bord,qui devra notamment comprendre un indicateur de suivi du niveau mensuel moyen(prvu et rel) des stocks de produits finis par secteur dactivit (menuiserie/agro-alimentaire) et/ou par client.

Pour une lisibilit maximale, le contrleur de gestion suggre de privilgier laspectvisuel, en ayant recours deux graphiques labors laide de certaines donnes dureporting dtaill.

Ce qui donne les deux graphiques prsents sur les figures 6.1 et 6.2, page suivante.

6.3 Lutilisation des outils de suivi

Aprs avoir labor les diffrents outils daide la dcision prvus dans le cahier descharges, le contrleur de gestion veut sassurer que leurs destinataires ont biencompris leur mode de fonctionnement respectif, afin dtre sr que ces derniers lesinterprteront correctement et les utiliseront avec pertinence et discernement.

Pour cela, il considre que la meilleure technique est de tester ces outils sur un casou une problmatique du moment pris au hasard.

Lutilisation dun budget cibl

Ayant propos de tester le principe du budget cibl au responsable de la production,le contrleur de gestion se voit confier ltude dun investissement industriel trsimportant pour lavenir de lentreprise.

Documents

Contrôle de gestion facile